Voorschrift Algemene wet bestuursrecht 1997

De Awb geeft:
1. algemene regels van bestuursrecht;
2. een algemene regeling van het bestuursprocesrecht.
De wet heeft onder meer de volgende doelstellingen:
- het bevorderen van eenheid binnen de bestuursrechtelijke wetgeving;
- het systematiseren en, waar mogelijk, vereenvoudigen van de bestuursrechtelijke wetgeving;
- het codificeren van ontwikkelingen, die zich in de bestuursrechtelijke jurisprudentie hebben afgetekend.
De invoering van de Awbvindt plaats in verschillende fasen, ook wel ’tranches’ genoemd.

In de eerste tranche worden algemene regels gegeven over een aantal elementaire bestuursrechtelijke onderwerpen, zoals de beginselen van behoorlijk bestuur, de totstandkoming van beschikkingen en de bezwaarschriftprocedure.
Deze tranche is in werking getreden op 1 januari 1994.

De tweede tranche heeft tot doel de uniformering van het bestuursprocesrecht. Dit bestuursprocesrecht is als hoofdstuk 8 opgenomen in de Awb.
Het uniforme bestuursprocesrecht geldt -vooralsnog- niet voor het belastingrecht. Deze tranche is in werking getreden op 1 januari 1994.

In de derde tranche worden onderwerpen van uiteenlopende aard geregeld. Voor het belastingrecht zijn met name de regels inzake mandaat van belang. Deze tranche zal vermoedelijk op 1 januari 1998 in werking treden.

1.5.1. Dit voorschrift heeft geen betrekking op het bestuursprocesrecht van hoofdstuk 8 van de Awb.
Het voorschrift bestaat uit een algemeen deel met bijlagen. In het algemeen deel wordt ingegaan op de regels van het bestuursrecht zoals deze per 1 januari 1994 gelden voor de Belastingdienst. Deze regels zijn “middeloverschrijdend”. Dit voorschrift is eveneens van toepassing op de invordering.
Bijlage Iis specifiek gericht op het douanerecht.
In bijlage IIwordt de Awbbenaderd per belastingmiddel. In deze bijlage, die niet uitputtend is bedoeld, is per beslismoment vermeld hoe de beslissing in de zin van de Awbkan worden aangeduid.
Bijlage IIItenslotte bevat een overzicht van de beslismomenten in het invorderingsproces in relatie tot de Awb.
Het algemene deel van het voorschrift volgt zoveel mogelijk de indeling van de Awb. Bespreking vindt plaats per onderwerp.

1.6.1. De hoofdstukken 4, 6en 7, alsmede artikel 3:40 van de Awbzijn niet van toepassing op de Invorderingswet 1990. De reden hiervoor is dat in de Invorderingswet 1990bestuursrechtelijke en privaatrechtelijke rechtshandelingen sterk met elkaar zijn verweven.
Het zou dan onoverzichtelijk zijn voor bepaalde -namelijk de bestuursrechtelijke- rechtshandelingen de hoofdstukken 4, 6en 7wel te laten gelden, en voor andere niet. In verband met de verrekeningsbevoegdheid van de ontvanger ( artikel 24 Invorderingswet 1990) is in artikel 1 van de Invorderingswet 1990artikel 3:40(een besluit treedt niet in werking voordat het is bekendgemaakt) buiten toepassing verklaard. Wel van toepassing op de Invorderingswet 1990zijn o.m. de algemene bepalingen betreffende het verkeer tussen burgers en bestuursorganen ( Hoofdstuk 2) en de bepalingen over zorgvuldigheid en belangenafweging bij de voorbereiding van besluiten ( Hoofdstuk 3). De Awbis wel volledig van toepassing op de Kostenwet invordering rijksbelastingen. Zie voor de invordering uitvoeriger bijlage III.
1.6.2. De Awbis niet van toepassing op de opsporing en de vervolging van strafbare feiten, alsmede de tenuitvoerlegging van strafrechtelijke beslissingen ( art. 1:6 Awb). Op een transactie-aanbod aan de verdachte/belastingplichtige in fiscale- en douanestrafzaken is de Awbniet van toepassing.

Voor het belastingrecht geldt een aantal uitzonderingen op de algemene regels van de Awb:
1. De aanvang van de bezwaar- en beroepstermijn blijft gesteld op de dag volgend op die van de dagtekening van (het afschrift van) de beschikking, en niet op de dag na die waarop het besluit is bekendgemaakt. Door deze bepaling blijft de huidige praktijk gehandhaafd.
2. Het doen van aangifte is geen aanvraag in de zin van art. 1:3, derde lid, Awb.
Voorts geldt met betrekking tot beslistermijnen dat - voor zover in de belastingwet niet anders is bepaald, de inspecteur een beschikking op aanvraag geeft binnen een jaar na ontvangst van de aanvraag en dat de termijn waarbinnen de inspecteur uitspraak moet doen op een bezwaarschrift is bepaald op een jaar met de mogelijkheid deze termijn met maximaal een jaar te verlengen. Omdat de Belastingdienst er naar streeft te werken conform de regels van de Awbwordt van deze uitzonderingen in de praktijk zo min mogelijk gebruik gemaakt.

In het kader van de invoering van de Awbis de AWRop een aantal punten aangepast. Ook is voor het belastingrecht een aantal afwijkingen van de Awbopgenomen. Zie § 1.7.
Desondanks blijft het mogelijk dat bij de uitvoering hiaten dan wel overlappingen worden geconstateerd. In dat geval is het uitgangspunt dat de bepalingen van de AWR-als bijzondere wet- in beginsel voorgaan op de bepalingen van de Awb.

De Awbis van toepassing op besluiten van bestuursorganen. De inspecteur, de ontvanger, de directeur, de minister en de staatssecretaris zijn bestuursorgaan in de zin van de Awb. Het hoofd van de eenheid is aangewezen als inspecteur en ontvanger. Organen van de rechterlijke macht zijn geen bestuursorgaan.

De Awbverstaat onder belanghebbende: degene wiens belang rechtstreeks bij een besluit is betrokken. Voor de Belastingdienst kan dit worden ingevuld als degene wiens belang rechtstreeks bij de heffing of invordering van belasting is betrokken. Dit is degene voor wie uit de heffing of invordering rechtstreeks rechten of verplichtingen voortvloeien, derhalve de belastingplichtige, de inhoudingsplichtige, de belastingschuldige en de aansprakelijkgestelde.

2.3.1. Een besluit moet schriftelijk kenbaar worden gemaakt. Een mondelinge beslissing is geen besluit in de zin van de Awb.
2.3.2. De meeste beslissingen van de Belastingdienst worden genomen op grond van zijn publiekrechtelijke taak. Deze beslissingen vallen onder de werking van de Awb. Rechtshandelingen naar burgerlijk recht zijn evenwel uitgesloten van de werking van de Awb. Voor de Belastingdienst valt hierbij te denken aan het aanvragen van een faillissement door de ontvanger en het beslissen op verzoeken om coulancerente. Via de schakelbepaling van artikel 3:1, tweede lid, Awbis de overheid ook bij privaatrechtelijk handelen gebonden aan de Awb-bepalingen over zorgvuldigheid en belangenafweging.
2.3.3. Kenmerkend voor de rechtshandeling is dat het gaat om een handelen waarmee een rechtsgevolg wordt beoogd. De rechtshandeling onderscheidt zich daarin van het feitelijk handelen. Het behandelen van klachten en verrichten van voorbereidingshandelingen hebben in het algemeen geen rechtsgevolg en vormen dus geen rechtshandelingen.

2.4.1. Onder aanvraag wordt verstaan: een verzoek van een belanghebbende om een besluit te nemen. De aanvrager verzoekt de Belastingdienst een beschikking af te geven. Te denken valt aan aanvragen voor een beschikking vermindering loonbelasting, verzoeken om toepassing van de fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting en de diverse vergunningen in het douanerecht.
2.4.2. Verzoeken om algemene informatie en het indienen van klachten worden niet gezien als aanvraag; de reactie hierop is over het algemeen geen rechtshandeling (er is geen rechtsgevolg) zodat geen beschikking tot stand komt.
2.4.3. Indien de verstrekte informatie bindend is voor de Belastingdienst kan wel sprake zijn van rechtsgevolg, bijvoorbeeld ingeval de inspecteur vooraf duidelijk zijn standpunt bepaalt waaraan hij bij de aanslagregeling gebonden is.
In veel gevallen maakt de standpuntbepaling vooraf echter deel uit van het traject dat uiteindelijk wordt voltooid met het vaststellen van de belastingaanslag. In dat geval mist een dergelijke standpuntbepaling zelfstandigheid en is geen sprake van een beschikking. Zie ook bijlagen I, IIen III.
2.4.4. Het doen van aangifte (w.o. het indienen van een T-biljet of J-biljet) moet worden gezien als het voldoen aan de verplichtingen op grond van de AWRen niet als het doen van een aanvraag in de zin van de Awb. De aanslag is daarom geen beschikking op aanvraag maar een ambtshalve beschikking.
Dit neemt niet weg dat doen van aangifte door de belastingplichtige in bepaalde gevallen gelijkenis vertoont met het doen van een aanvraag. Ter voorkoming van misverstanden is in artikel 8, tweede lid, AWRopgenomen dat het doen van aangifte geen aanvraag is in de zin van artikel 1:3, derde lid van de Awb.
De aanvraag van een beschikking wordt verder behandeld in § 5.3.

2.5.1. Bezwaar is: het gebruik maken van de ingevolge een wettelijk voorschrift bestaande bevoegdheid, voorziening tegen een besluit te vragen bij het bestuursorgaan dat het besluit heeft genomen.
Voor de toepassing van wettelijke voorschriften over bezwaar en beroep worden met een besluit gelijkgesteld:
a. de schriftelijke weigering een besluit te nemen, en
b. het niet tijdig nemen van een besluit.
2.5.2. Beroep kan op twee manieren worden ingesteld:
- bij een ander bestuursorgaan dan het bestuursorgaan dat het primaire besluit heeft genomen, of
- bij een administratieve rechter (zoals bijvoorbeeld de belastingrechter).
Indien de bijzondere wet voorschrijft dat beroep bij een ander bestuursorgaan moet worden ingesteld, is sprake van administratief beroep.

Hoofdstuk 2 Awbgeeft een aantal bepalingen over het verkeer tussen burgers en bestuursorganen. Deze bepalingen gelden voor al het handelen van de Belastingdienst.

Een ieder kan zich ter behartiging van zijn belangen in het verkeer met bestuursorganen laten bijstaan of door een gemachtigde laten vertegenwoordigen ( art. 2:1 Awb).
Het optreden van een gemachtigde heeft tot gevolg dat het contact tussen belastingplichtige en de Belastingdienst -afgezien van de persoonlijke oproeping- in beginsel via de gemachtigde loopt. Dit heeft bijvoorbeeld in de bezwaarfase als consequentie dat de eenheid die bevoegd is op het bezwaar te beslissen, de op de zaak betrekking hebbende stukken in ieder geval aan de gemachtigde toezendt ( 6:17 Awb), zulks met inachtneming van hoofdstuk 4.3 VIV 1993.
Ook al heeft een belastingplichtige een gemachtigde, dan betekent dit niet dat ieder contact tussen belastingplichtige en de Belastingdienst via de gemachtigde moet lopen. Zowel de aard van de contacten als de bedoeling van de belastingplichtige zijn factoren die hierbij een rol kunnen spelen. Als voorbeeld waarin de Belastingdienst ook met belastingplichtige contact kan opnemen, geldt de situatie waarin de kennis van de gemachtigde irrelevant is (bijvoorbeeld de aankondiging van een bezoek in het kader van een ’waarneming ter plaatse’) of de gevraagde informatie uitsluitend van belastingplichtige te verkrijgen is.
Twijfelt de Belastingdienst in een bepaald geval aan de vertegenwoordigingsbevoegdheid, dan kan om een schriftelijke machtiging van de opdrachtgever worden verzocht. Ook van een advocaat of procureur kan de overlegging van een volmacht worden verlangd. Dit laatste is echter niet meer mogelijk tijdens een beroepsprocedure voor de rechter.
De bepalingen in de Awbinzake bijstand en vertegenwoordiging gelden naast de artikelen 41 t/m 46 van de AWR. In de Awbzijn echter expliciet een aantal regels opgenomen die niet voorkomen in de AWR:
- het bestuursorgaan kan bijstand of vertegenwoordiging door een persoon tegen wie ernstige bezwaren bestaan, weigeren (art. 2:2, eerste lid, Awb);
- de belanghebbende en de persoon tegen wie (als vertegenwoordiger) ernstige bezwaren bestaan worden onverwijld schriftelijk van de weigering in kennis gesteld (art. 2:2, tweede lid, Awb); en
‐ het bestuursorgaan kan advocaten en procureurs niet als vertegenwoordigers weigeren (art. 2:2, derde lid, Awb).
Van de bevoegdheid om een gemachtigde te weigeren zal slechts in uitzonderingsgevallen gebruik mogen worden gemaakt. Te denken is aan gevallen van evidente en ernstige ondeskundigheid. Ook kan worden gedacht aan gemachtigden die herhaaldelijk de normale gang van zaken, eventueel onder bedreiging van geweld, verstoren of tegen wie vermoedens bestaan van het begaan van strafbare feiten.
De bevoegdheid om een gemachtigde te weigeren berust bij het hoofd van de eenheid, na overleg met zijn directeur.
Tegen deze Awb-beschikking kan op grond van de Awb bij het hoofd van de eenheid bezwaar worden gemaakt, waarna beroep mogelijk is bij de arrondissementsrechtbank, sector bestuursgeschillen. In beroep voert het hoofd van de eenheid (of zijn gemachtigde) het verweer.

Correspondentie die is gericht aan een onbevoegde eenheid of zelfs geheel niet bestemd is voor de Belastingdienst wordt doorgezonden aan de competente eenheid of andere instantie waarvoor deze is bestemd. De afzender wordt van de doorzending op de hoogte gesteld. Indien het niet duidelijk is voor welke instantie de correspondentie bestemd is, vindt terugzending plaats aan de afzender. Voor het doorzenden van bezwaar- en beroepschriften geldt een speciale regeling; zie § 6.1.4.

De geheimhoudingsbepaling van de Awbvormt een aanvulling op de geheimhoudingsbepalingen in de diverse fiscale wetten. De fiscale geheimhoudingsbepalingen zijn strakker en blijven onverkort van kracht zodat geen sprake is van een wijziging van de bestaande praktijk. Nadere voorschriften rond de geheimhoudingsplicht zijn gegeven in het VIV 1993.

De Belastingdienst is bij zijn handelen niet alleen gebonden aan in wetgeving neergelegde rechtsregels, maar ook aan ongeschreven recht. Bij het ongeschreven recht moet vooral worden gedacht aan de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. In de Awbis een aantal van deze beginselen in wetteksten vastgelegd (gecodificeerd).
In afdeling 3.2 Awb(zorgvuldigheid en belangenafweging) zijn de volgende beginselen opgenomen:
- bij de voorbereiding van een besluit vergaart het bestuursorgaan de nodige kennis omtrent de relevante feiten en af te wegen belangen. Hierbij mag de Belastingdienst in het algemeen afgaan op de door belastingplichtige verstrekte gegevens. De Belastingdienst behoeft niet zelf ter plekke de feiten te gaan vaststellen ingeval belanghebbende onvoldoende gegevens heeft verstrekt;
- het bestuursorgaan gebruikt de bevoegdheid tot het nemen van een besluit niet voor een ander doel dan waarvoor die bevoegdheid is verleend;
- het bestuursorgaan weegt de rechtstreeks bij het besluit betrokken belangen af, voor zover niet uit een wettelijk voorschrift of uit de aard van de uit te oefenen bevoegdheid een beperking voortvloeit;
- de voor een of meer belanghebbenden nadelige gevolgen van een besluit mogen niet onevenredig zijn in verhouding tot de met het besluit te dienen doelen.
Het opnemen van deze beginselen in hoofdstuk 3 Awbbetekent dat zij een algemeen toepassingsbereik hebben en op alle handelingen van bestuursorganen van toepassing zijn. De bepalingen zijn dan ook van toepassing op alle beschikkingen die door de Belastingdienst worden gegeven. Hoofdstuk 3 Awbis met uitzondering van artikel 3:40(een besluit treedt niet in werking voordat het is bekendgemaakt) volledig van toepassing op de Invorderingswet 1990.

4.2.1. In afdeling 4.1.4 Awbis het motiveringsbeginsel vastgelegd. Het motiveringsbeginsel houdt in dat uit de motivering van de beschikking moet blijken dat de feiten op de juiste wijze zijn vastgesteld en dat deze vaststelling heeft kunnen leiden tot de genomen beslissing. De motivering moet aan belanghebbende kenbaar worden gemaakt.
Bij het in werking treden van de derde tranche van de Awbwordt het motiveringsbeginsel van hoofdstuk 4 Awbovergeheveld naar hoofdstuk 3. Het motiveringsbeginsel krijgt daardoor een ruimer toepassingsbereik en is ook op de Invorderingswet 1990van toepassing.
4.2.2. In de praktijk wordt bij afwijking van de aangifte aangegeven op welke punten de afwijking betrekking heeft. In verreweg de meeste gevallen wordt dat door de belastingplichtige een voldoende motivering geacht. Indien een aanslag conform de aangifte wordt vastgesteld, kan ervan worden uitgegaan dat aan vermelding van de motivering geen behoefte zal bestaan. Verzoekt belastingplichtige echter binnen een redelijke termijn alsnog om een (aanvullende) motivering, dan wordt deze verstrekt.
4.2.3. De motivering wordt vermeld bij de bekendmaking van het besluit. Bij geautomatiseerde verwerking kan het voorkomen dat het formele besluit wordt verzonden vanuit het Automatiseringscentrum te Apeldoorn en de motivering van het besluit vanuit de lokale eenheid. In dat geval wordt de motivering zo snel mogelijk verzonden zodat deze voor of gelijktijdig met de formele beschikking belanghebbende bereikt. Bij vereiste spoed (bijvoorbeeld dreigende verjaring voor het opleggen van een belastingaanslag) kan het besluit zonder motivering worden bekendgemaakt zodat het besluit direct in werking kan treden. Het bestuursorgaan verstrekt de motivering dan binnen een week na de bekendmaking van het besluit. De termijn voor het instellen van bezwaar of beroep vangt aan met ingang van de dag na die van dagtekening van het afschrift van het formele besluit (zie ook § 6.1.2.).
4.2.4. Voor de motivering mag worden verwezen naar controlerapporten en FIOD-rapporten voor zover daaruit de motivering blijkt en de desbetreffende passages aan belanghebbende bekend zijn gemaakt.

Indien tegen een besluit bezwaar kan worden gemaakt of beroep kan worden ingesteld, wordt daarvan bij de bekendmaking en bij de mededeling van het besluit melding gemaakt.
Hierbij wordt vermeld door wie, binnen welke termijn en bij welk orgaan bezwaar kan worden gemaakt of beroep kan worden ingesteld.

Een besluit treedt in werking nadat het is bekendgemaakt ( art. 3:40 Awb). Voor de Invorderingswet 1990geldt dat een besluit in werking kan treden voordat het is bekendgemaakt aangezien art. 3:40 Awbvoor deze wet toepassing mist.
De bekendmaking van beschikkingen geschiedt door toezending of uitreiking aan belanghebbende. Fiscaal beleid wordt gepubliceerd in het Infobulletin van de FIOD.

5.1.1. In dit hoofdstuk wordt ingegaan op de soorten beschikkingen die er zijn en de voorschriften die gelden bij de totstandkoming van beschikkingen. Hoofdstuk 4, Titel 4.1 van de Awbgeeft een aantal bepalingen over beschikkingen.
5.1.2. In § 2.3 is het begrip beschikking gedefinieerd als een besluit in een concreet geval. De Awbkent een materieel beschikkingsbegrip dat wil zeggen dat niet de benaming, maar de inhoud van de publiekrechtelijke rechtshandeling bepalend is. Voldoet een bepaalde handeling aan de definitie van een beschikking, dan is er sprake van een beschikking in de zin van de Awb. De bepalingen van de Awbmet betrekking tot beschikkingen zijn in dat geval van toepassing.
Het belastingrecht kent een formeel beschikkingsbegrip, waardoor uitsluitend bezwaar en beroep mogelijk is tegen een op grond van een belastingwet genomen besluit dat in een belastingwet als voor bezwaar vatbare beschikking wordt aangeduid.

5.2.1. Beschikkingen kunnen in een aantal categorieën worden ingedeeld. De belangrijkste worden hierna vermeld. Het is mogelijk dat een beschikking onder meerdere categorieën is te rangschikken.
5.2.2. Een beschikking op aanvraag volgt op een verzoek van belanghebbende een besluit te nemen. Zo is bijvoorbeeld een beslissing van een inspecteur op een verzoek om vermindering loonbelasting/premie volksverzekeringen of aanvraag voor een vergunning in het douanerecht als een beschikking op aanvraag aan te merken. De inspecteur is bij het geven van een beschikking op aanvraag gebonden aan een wettelijke beslistermijn (zie § 5.4).
5.2.3. Ambtshalve beschikkingen zijn beschikkingen die niet op aanvraag worden gegeven. De grootste groep ambtshalve beschikkingen wordt gevormd door de belastingaanslagen. Het doen van aangifte is immers geen aanvraag in de zin van art. 1:3, derde lid, Awb(zie § 1.7).
In de AWRis met betrekking tot belastingaanslagen bepaald dat de bevoegdheid tot het vaststellen van de aanslag vervalt door verloop van drie jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Voor naheffings- en navorderingsaanslagen geldt dat de bevoegdheid tot het vaststellen ervan vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Indien voor het doen van aangifte uitstel is verleend, worden deze termijnen met de duur van dit uitstel verlengd.
5.2.4. Een financiële beschikking is een beschikking die strekt tot het vaststellen van een financiële verplichting of aanspraak. Hieronder vallen bijvoorbeeld belastingaanslagen en beschikkingen inzake bestuurlijke boeten. Financiële beschikkingen kunnen zowel op aanvraag (zie § 5.2.2) als ambtshalve worden gegeven (zie § 5.2.3).
5.2.5. Beslissingen die genomen worden ter voorbereiding van een beschikking worden met uitzondering van de voorlopige aanslag niet aangemerkt als zelfstandige beschikkingen. Het gaat hier bijvoorbeeld om beslissingen die onderdeel vormen van het vaststellen van een aanslag. Het afgeven van een zogenaamde ruling in de vennootschapsbelasting wordt daarom gezien als een niet zelfstandige beslissing. De beslissing ter zake van een ruling vormt onderdeel van de uiteindelijke aanslag.
5.2.6. In bijlage Iwordt ingegaan op de afwijkingen die gelden bij de toepassing van de bepalingen van het CDW.
In bijlage IIis van een aantal veel voorkomende beslissingen per belastingmiddel ( AWR,VpB, IB, VB, LB, OB en Douane) aangegeven of sprake is van een beschikking op aanvraag of van een ambtshalve beschikking. Daarbij is tevens aangegeven of de beschikking voor bezwaar vatbaar is of niet. Bedoelde lijst is niet uitputtend bedoeld en heeft uitsluitend indicatieve betekenis. Voor het invorderingsproces is de lijst met beslismomenten in bijlage IIIopgenomen. Bijlage II en II zijn niet opgenomen.

5.3.1. De aanvraag van een beschikking wordt schriftelijk ingediend, tenzij bij wettelijk voorschrift anders is bepaald.
5.3.2. De aanvraag wordt ondertekend en bevat:
- naam en adres van de aanvrager;
- de dagtekening;
- een aanduiding van de beschikking die wordt gevraagd;
- de gegevens en bescheiden die voor de beslissing op aanvraag nodig zijn en waarover de aanvrager redelijkerwijs de beschikking kan krijgen.
Het bestuursorgaan kan voor het indienen van aanvragen en het verstrekken van gegevens (standaard)formulieren vaststellen
Ingevolge de artikelen 47 tot en met 56 AWRbeschikt de inspecteur over de wettelijke bevoegdheid tot het vragen van nadere inlichtingen.
5.3.3. In artikel 4:3 Awbis bepaald dat de aanvrager van een beschikking kan weigeren gegevens en bescheiden te verschaffen voor zover het belang daarvan voor de beslissing van het bestuursorgaan niet opweegt tegen het belang van de eerbiediging van de persoonlijke levenssfeer, met inbegrip van de bescherming van medische en psychologische onderzoeksresultaten, of tegen het belang van de bescherming van bedrijfs- en fabricagegevens.
Deze bepaling vindt echter geen toepassing indien bij wettelijk voorschrift is bepaald dat deze gegevens dienen te worden overgelegd. Omdat de inspecteur op grond van de artikelen 47 tot en met 56 AWRbeschikt over een wettelijke bevoegdheid tot het vragen van inlichtingen heeft artikel 4:3 Awbvoor de fiscaliteit geen feitelijke betekenis. Opgemerkt wordt dat op de gegevens die de inspecteur krachtens deze bevoegdheid verkrijgt (net zo als op alle andere gegevens die de Belastingdienst verkrijgt), de geheimhoudingsplicht van artikel 67 AWRvan toepassing is.
5.3.4. Indien de aanvrager geen gebruik maakt van het voorgeschreven (standaard)formulier kan de aanvraag buiten behandeling worden gesteld. Het buiten behandeling stellen van de aanvraag kan pas plaats vinden nadat de behandelend ambtenaar aan de aanvrager een formulier heeft verzonden met het verzoek het formulier binnen een bepaalde termijn ingevuld te retourneren en de aanvrager vervolgens hieraan niet voldoet ( art. 4:5 Awb).
Kan de aanvraag niet behandeld worden omdat de aanvrager verzuimd heeft de benodigde gegevens te verstrekken, dan wordt de aanvrager alsnog in de gelegenheid gesteld zijn aanvraag aan te vullen. De behandelend ambtenaar stelt de aanvrager hiervoor een redelijke termijn.
In Nederland geldt het Nederlands als de taal van het bestuurlijk verkeer, tenzij bij wettelijk voorschrift anders is bepaald. Ingevolge artikel 2:7 Awbkan belastingplichtige de Friese taal gebruiken voorzover de eenheden van de Belastingdienst in de provincie Friesland zijn gevestigd.
Indien de aanvraag of een onderdeel daarvan in een vreemde taal is gesteld, niet zijnde het Nederlands c.q. het Fries, en een vertaling nodig wordt geoordeeld voor de behandeling, wordt de aanvrager verzocht binnen een redelijke termijn zorg te dragen voor een vertaling.
De aanvraag wordt buiten behandeling gesteld indien de aanvrager heeft verzuimd de aanvraag aan te vullen, het (standaard)formulier (alsnog) in te vullen of een vertaling te verstrekken binnen de gestelde termijn en hierdoor behandeling van de aanvraag onmogelijk is geworden. Deze beslissing wordt hem binnen vier weken na het verstrijken van de gestelde termijn schriftelijk meegedeeld onder opgaaf van redenen en is vatbaar voor bezwaar en beroep.
Indien de aanvrager alsnog -na het verstrijken van de gestelde termijn- de gevraagde gegevens verstrekt, is sprake van een nieuwe aanvraag die in behandeling wordt genomen. Is op dat moment nog geen schriftelijke beslissing genomen op de eerste aanvraag dan vindt die alsnog plaats. In deze beschikking wordt vermeld dat deze gegeven is op grond van beide aanvragen.
5.3.5. Indien belanghebbende een nieuwe aanvraag doet nadat op zijn eerdere aanvraag afwijzend is beslist, moet hij nieuw gebleken feiten en omstandigheden vermelden. Laat hij dit na dan kan de aanvraag worden afgewezen onder verwijzing naar de eerdere beschikking.

5.4.1. De bepalingen over de beslistermijn zijn alleen van toepassing op de beschikkingen op aanvraag. De beslissing op een aanvraag dient binnen de wettelijk gestelde termijn gegeven te worden. Indien geen wettelijke termijn is gesteld, geldt een redelijke termijn. Die termijn is in ieder geval verstreken indien niet binnen acht weken na ontvangst van de aanvraag een beslissing is genomen of kennisgeving is gedaan aan belanghebbende als bedoeld in § 5.4.3. Hierbij moet worden bedacht dat in een aantal gevallen een redelijke beslistermijn korter dient te zijn dan acht weken.
Indien de aanvraag onvolledig is, wordt de aanvrager in de gelegenheid gesteld zijn aanvraag aan te vullen binnen een redelijke termijn. De beslistermijn wordt in dat geval opgeschort tot de dag waarop de aanvraag is aangevuld of de daarvoor gestelde termijn ongebruikt is verstreken.
5.4.2. Op grond van artikel 5a AWRheeft de inspecteur een wettelijke termijn van één jaar om op een aanvraag te beslissen. De Belastingdienst maakt van deze bepaling echter in beginsel geen gebruik, tenzij omstandigheden een langere beslistermijn rechtvaardigen. Hierbij kan bijvoorbeeld worden gedacht aan gecompliceerde zaken of gevallen waarin belastingplichtige weigert mee te werken aan een voortvarende afhandeling van zijn aanvraag. Voor het beslissen op een aanvraag geldt dus in beginsel de Awb-termijn van (maximaal) acht weken.
Omdat de beslistermijn voor inspecteursbeschikkingen op aanvraag formeel is bepaald op één jaar kan belanghebbende geen bezwaar maken wegens het niet tijdig beslissen op de aanvraag als de inspecteur de termijn van artikel 4:13 Awb(zie § 5.4.1) niet realiseert.
5.4.3. Indien het niet mogelijk blijkt de beschikking op aanvraag binnen acht weken na ontvangst van de aanvraag te geven, wordt de aanvrager daarvan zo spoedig mogelijk in kennis gesteld. Daarbij wordt aangegeven waarom de beschikking nog niet kan worden gegeven en binnen welke termijn de beschikking wel tegemoet kan worden gezien.

5.5.1. De Awbverplicht in een aantal gevallen vóór het vaststellen van een beschikking de aanvrager of een belanghebbende in de gelegenheid te stellen zijn zienswijze naar voren te brengen. De Awbonderscheidt horen ter zake van een beschikking op aanvraag en horen ter zake van ambtshalve beschikkingen. Zie § 5.5.2, resp. § 5.5.3. Indien de beschikking conform de aanvraag wordt vastgesteld, hoeft belanghebbende niet te worden gehoord. Voor het horen in de bezwaarfase wordt verwezen naar § 6.2.1.
5.5.2. Voordat de aanvraag tot het geven van een beschikking geheel of gedeeltelijk wordt afgewezen wordt de aanvrager in de gelegenheid gesteld zijn zienswijze naar voren te brengen indien:
a. de afwijzing zou steunen op gegevens over feiten en belangen die de aanvrager betreffen, en
b. die gegevens afwijken van gegevens die de aanvrager ter zake zelf heeft verstrekt.
Indien de afwijking van de aanvraag slechts gering is, behoeft niet te worden gehoord.
5.5.3. Voordat een beschikking wordt gegeven waartegen een belanghebbende die de beschikking niet heeft aangevraagd (ambtshalve beschikking) naar verwachting bedenkingen zal hebben, wordt die belanghebbende in de gelegenheid gesteld zijn zienswijze naar voren te brengen indien:
a. de beschikking zou steunen op gegevens over feiten en belangen die de belanghebbende betreffen, en
b. die gegevens niet door belanghebbende zelf ter zake zijn verstrekt.
In het geval dat belanghebbende niet heeft voldaan aan een wettelijke verplichting gegevens te verstrekken, behoeft niet te worden gehoord. Voldoet een belastingplichtige niet aan zijn verplichting een aangiftebiljet in te vullen, dan behoeft de Belastingdienst hem niet te horen voordat ambtshalve een aanslag wordt opgelegd.
Voor het horen bij correcties van aangiften, zie hierna § 5.5.5.
5.5.4. Belanghebbende kan naar keuze schriftelijk of mondeling zijn zienswijze naar voren brengen. De hoorplicht moet niet al te formeel worden opgevat. Voldoende is dat belanghebbende in enige vorm de gelegenheid krijgt zijn zienswijze naar voren te brengen. De meest aangewezen weg is om belanghebbende telefonisch te benaderen en het gesprek schriftelijk vast te leggen. In de bezwaarfase gelden andere eisen (zie § 6.2.1).
5.5.5. Van het horen kan worden afgezien in geval:
a. de vereiste spoed zich daartegen verzet;
b. belanghebbende reeds in de gelegenheid is gesteld zijn zienswijze bij een eerdere beschikking of bij een ander bestuursorgaan naar voren te brengen en zich sindsdien geen nieuwe feiten of omstandigheden hebben voorgedaan;
c. het met de beschikking beoogde doel slechts kan worden bereikt indien belanghebbende daarvan niet reeds tevoren in kennis is gesteld.
De Awbheeft de verplichting om te horen verder beperkt als sprake is van financiële beschikkingen waartegen bezwaar kan worden gemaakt of administratief beroep kan worden ingesteld, en de nadelige gevolgen na bezwaar of administratief beroep volledig ongedaan kunnen worden gemaakt. Hoewel het dus niet verplicht is om bij het vaststellen van een belastingaanslag te horen, zet de Belastingdienst niettemin het beleid voort om bij correcties van aangiften vooraf contact op te nemen met de belastingplichtige.

6.1.1. Het bezwaarschrift wordt ondertekend en bevat ten minste:
a. de naam en het adres van de indiener;
b. de dagtekening;
c. een omschrijving van het besluit waartegen het bezwaar is gericht;
d. de gronden van het bezwaar (de motivering).
Indien het bezwaarschrift in een vreemde taal (niet zijnde het Nederlands of, in bepaalde gevallen, het Fries, zie § 5.3.4.) is gesteld, en een vertaling voor een goede behandeling van het bezwaar noodzakelijk is, dient de indiener zorg te dragen voor een vertaling. Is geen vertaling overgelegd terwijl deze wel nodig is, dan wordt belastingplichtige de mogelijkheid geboden alsnog een vertaling te overleggen.
De Belastingdienst zal de huidige (soepele) praktijk met betrekking tot de aan een bezwaarschrift te stellen vormvereisten continueren.
Met betrekking tot een bezwaarschrift waaruit niet direct duidelijk blijkt waarom belanghebbende zich niet met de beslissing kan verenigen (pro-forma bezwaarschrift) geldt dat de indiener wordt verzocht het bezwaarschrift binnen vier weken (nader) te motiveren. Voldoet belanghebbende niet binnen deze termijn aan zijn motiveringsplicht, dan ontvangt hij binnen een week een rappel waarbij hem alsnog een termijn van twee weken wordt gegeven om het bezwaarschrift te motiveren. Hij wordt daarbij tevens gewezen op een mogelijke niet-ontvankelijkverklaring bij het niet voldoen aan de motiveringsplicht.
6.1.2. De termijn voor het indienen van het bezwaarschrift is zes weken.
Deze termijn vangt aan:
- met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking. Als de dag van dagtekening is gelegen vóór de dag van de bekendmaking, vangt de termijn aan op de dag na die van de bekendmaking, ofwel
- met ingang van de dag na die van de voldoening of de inhouding onderscheidenlijk de afdracht.
De eenheid bevestigt de ontvangst van het bezwaarschrift in beginsel schriftelijk.
6.1.3. Een bezwaar- of beroepschrift is tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn is ontvangen. Bij verzending per post is een bezwaar- of beroepschrift tijdig ingediend indien het voor het einde van de termijn ter post is bezorgd, mits het niet later dan een week na afloop van de termijn is ontvangen ( art. 6:9 Awb).
Indien een bezwaarschrift binnen zeven weken na de dagtekening van de aanslag of de beschikking waartegen het bezwaar zich richt door de inspecteur is ontvangen, wordt het aannemelijk geacht dat het bezwaarschrift tijdig ter post is bezorgd, tenzij uit het bezwaarschrift blijkt of anderszins is komen vast te staan dat de termijn is overschreden. Dit laatste doet zich bijvoorbeeld voor als het bezwaarschrift door belanghebbende is voorzien van een dagtekening waaruit blijkt dat het bezwaarschrift buiten de termijn ter post moet zijn bezorgd.
Opgemerkt wordt dat verzending per fax niet geldt als verzending per post; (van) een per fax verzonden bezwaar- of beroepschrift dient (de eerste pagina) blijkens de ontvangstapparatuur van de Belastingdienst, uiterlijk op de laatste dag van de bezwaar- of beroepstermijn om 23.59 uur te zijn ontvangen.
6.1.4. Indien het bezwaarschrift wordt ingediend bij de Belastingdienst, terwijl de Belastingdienst niet het bevoegde bestuursorgaan is, dan wel bij een onbevoegde eenheid, wordt het, nadat daarop de datum van ontvangst is aangetekend, zo spoedig mogelijk doorgezonden aan het bevoegde bestuursorgaan, c.q. de bevoegde eenheid. De eenheid doet hiervan schriftelijk mededeling aan de afzender.
Als uit het bezwaarschrift niet blijkt bij welk orgaan het thuis hoort en dit ook niet uit het geschrift is af te leiden, wordt het teruggezonden aan de afzender.
Het tijdstip van de indiening bij de onbevoegde eenheid c.q. het onbevoegde bestuursorgaan is bepalend voor de vraag of het bezwaarschrift tijdig is ingediend indien:
- bij de bekendmaking van de beschikking waartegen het bezwaar zich richt, is verzuimd melding te maken bij welk bestuursorgaan, binnen welke termijn, bezwaar kan worden gemaakt, dan wel
- de onbevoegdheid van het orgaan voor de indiener van het bezwaarschrift op een andere grond onduidelijk kon zijn.
6.1.5. In het belastingrecht staat alleen bezwaar en beroep open tegen beschikkingen die in de belastingwet als voor bezwaar vatbaar zijn aangemerkt. Het is in het belastingrecht dan ook niet mogelijk om in bezwaar te gaan tegen niet-zelfstandige beslissingen met uitzondering van de voorlopige aanslag (zie § 5.2.5.).
Een beslissing inzake de procedure ter voorbereiding van een beschikking is evenmin vatbaar voor bezwaar, tenzij deze beslissing de belastingplichtige, los van het voor te bereiden besluit, rechtstreeks in zijn belang treft ( art. 6:3 Awb).
Deze bepaling is in de Awbopgenomen om te voorkomen dat loutere procedurebeslissingen, zoals bijvoorbeeld het bericht dat de beslistermijn wordt verdaagd, ook aan bezwaar kunnen worden onderworpen. Voor het belastingrecht geldt dat deze beslissingen sowieso niet voor bezwaar vatbaar zijn aangezien het belastingrecht een gesloten systeem van rechtsmiddelen kent (zie § 6.2.9).
6.1.6. De inspecteur verklaart het bezwaar niet-ontvankelijk als:
a. het bezwaarschrift is ingediend ná afloop van de bezwaartermijn.
b. het bezwaarschrift is ingediend vóór het begin van de bezwaartermijn, tenzij de beschikking ten tijde van de indiening wel al genomen is of de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was. In dat geval kan de behandeling worden aangehouden tot het begin van de bezwaartermijn.
Tegen de uitspraak waarbij het bezwaar niet-ontvankelijk wordt verklaard, kan beroep worden ingesteld.
De niet-ontvankelijkverklaring blijft achterwege ten aanzien van een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest ( art. 6:11 Awb).
De inspecteur kan het bezwaar niet-ontvankelijk verklaren als de indiener van het bezwaarschrift niet heeft voldaan aan de aan een bezwaarschrift te stellen vormvereisten. Het bezwaar kan echter pas niet-ontvankelijk worden verklaard, nadat de indiener eerst in de gelegenheid is gesteld om zijn verzuim(en) te herstellen en de daarvoor gestelde termijn is verstreken (zie § 6.1.1).
In alle gevallen waarin het bezwaar niet-ontvankelijk is verklaard, wordt het voor zover mogelijk (ambtshalve) in behandeling genomen.
6.1.7. De belastingplichtige kan zijn bezwaarschrift schriftelijk intrekken. De inspecteur bevestigt de intrekking schriftelijk. Tijdens het horen (zie § 6.2 e.v.) kan de intrekking ook mondeling geschieden. Van de intrekking wordt melding gemaakt in het verslag dat van het horen moet worden gemaakt( zie § 6.2.5).

6.2.1. De hoorplicht vormt een essentieel onderdeel van de bezwaarschriftprocedure. Daarom moet de inspecteur, alvorens hij uitspraak doet op het bezwaarschrift, belastingplichtige in de gelegenheid hebben gesteld om te worden gehoord.
De inspecteur hoort belastingplichtige in beginsel op kantoor.
Telefonisch horen is in de bezwaarfase geen horen in de zin van de Awb. Het is echter mogelijk, voordat een uitnodiging om te worden gehoord wordt verzonden, telefonisch contact op te nemen met de indiener van het bezwaarschrift om een en ander te vragen en verduidelijkt te krijgen. Belastingplichtige kan dan laten weten aan het horen geen behoefte (meer) te hebben, bijvoorbeeld omdat onduidelijkheden en/of misverstanden tijdens dat gesprek zijn weggenomen of duidelijk is geworden dat volledig aan het bezwaar wordt tegemoet gekomen (zie ook § 6.2.2.).
Alleen wanneer belastingplichtige uitdrukkelijk verklaart geen bezwaar te hebben tegen telefonisch horen, mag telefonisch worden gehoord.
6.2.2. Van het horen van de belastingplichtige kan volgens de Awbworden afgezien als:
- het bezwaar kennelijk niet-ontvankelijk is (zie § 6.1.6);
- de belastingplichtige heeft verklaard geen gebruik te willen maken van het recht te worden gehoord;
- aan het bezwaar volledig tegemoet wordt gekomen;
- het bezwaar kennelijk ongegrond is.
Is sprake van een kennelijk niet-ontvankelijk bezwaarschrift of is het bezwaarschrift kennelijk ongegrond dan hoort de inspecteur belastingplichtige toch indien belastingplichtige daarom heeft verzocht. Het horen strekt er immers mede toe om een zo gefundeerd mogelijke (ambtshalve) beslissing te kunnen nemen.
6.2.3. De belastingplichtige krijgt, indien nodig, tenminste een week voordat hij wordt gehoord, de gelegenheid de stukken in te zien die betrekking hebben op de zaak.
Het betreft alleen die stukken die op grond van hoofdstuk 4.3 van het VIV 1993kunnen worden verstrekt. Bij de oproep voor het horen wordt vermeld waar en wanneer deze stukken ter inzage liggen. Belastingplichtige kan tegen vergoeding afschriften verkrijgen. Als uitgangspunt hierbij geldt hetgeen is bepaald in het Besluit tarieven openbaarheid van bestuur.
6.2.4. Het horen van de belastingplichtige vindt plaats door een ambtenaar die niet bij de totstandkoming van de beschikking betrokken is geweest.
Dit gaat niet zover dat degene die heeft geparafeerd of een collegiale toetsing heeft uitgevoerd, niet mag horen. Met de woorden ’niet bij de totstandkoming van de beschikking betrokken is geweest’ wordt gedoeld op de ambtenaar die met een hoge mate van zelfstandigheid het betreffende besluit heeft voorbereid en over de betrokken casus eerder een oordeel heeft gevormd.
Op verzoek van belanghebbende mag worden gehoord door de oorspronkelijke besluitnemer en kunnen door hem meegebrachte getuigen en deskundigen worden gehoord.
6.2.5. De ambtenaar die belastingplichtige heeft gehoord, maakt van het horen een verslag. Het verslag bevat een weergave van de besproken onderwerpen en de standpunten van de inspecteur en belastingplichtige.
Het verslag wordt toegezonden aan belastingplichtige c.q. zijn gemachtigde. Een kopie wordt in het dossier bewaard. Als belastingplichtige het niet eens is met de inhoud van het verslag, kan hij de ambtenaar hierover informeren. De ambtenaar maakt hiervan schriftelijk melding.
6.2.6. Wanneer na het horen de inspecteur feiten of omstandigheden bekend worden die voor de op het bezwaar te nemen beslissing van aanmerkelijk belang kunnen zijn, deelt hij dit aan belastingplichtige mee en stelt hij belastingplichtige binnen een redelijke termijn in de gelegenheid daarover te worden gehoord. Hierbij gelden dezelfde regels als bij de eerste keer dat belastingplichtige werd gehoord.
6.2.7. Voor de afdoening van bezwaarschriften geldt, dat deze in beginsel binnen de termijnen van de Awb ( artikel 7:10 Awb) worden afgehandeld. De hoofdregel daarbij is dat de inspecteur binnen zes weken na ontvangst van het bezwaarschrift uitspraak doet. Voldoet het bezwaarschrift niet aan de minimumeisen (zie § 6.1.1.) dan stelt de inspecteur belanghebbende in de gelegenheid het bezwaarschrift binnen een redelijke termijn aan te vullen. De termijn die belanghebbende nodig heeft om het bezwaarschrift aan te vullen dan wel ongebruikt laat verstrijken, schort de beslistermijn voor de inspecteur op. Kan de inspecteur niet binnen zes weken (of binnen zes weken verlengd met de periode gedurende welke de beslistermijn is opgeschort) op het bezwaarschrift beslissen dan kan hij de beslistermijn met ten hoogste vier weken verlengen.
Hij doet hiervan schriftelijk mededeling aan belanghebbende.
In overleg met belanghebbende is verder uitstel mogelijk.
De AWR (artikel 25)geeft de inspecteur formeel een beslistermijn van één jaar met de mogelijkheid deze termijn - met schriftelijke toestemming van of vanwege de minister - met maximaal één jaar te verlengen. Van deze mogelijkheid maakt de Belastingdienst alleen in uitzonderingsgevallen gebruik. Hierbij kan worden gedacht aan massaal ingediende bezwaarschriften waarover de Belastingdienst nog geen definitief standpunt heeft ingenomen of indien belanghebbende weigert mee te werken aan een voortvarende afhandeling van zijn bezwaarschrift.
Omdat de beslistermijn voor bezwaarschriften formeel is bepaald op één jaar kan belanghebbende geen beroep instellen wegens het niet tijdig beslissen op het bezwaarschrift als de inspecteur de termijn(en) van artikel 7:10 Awbniet realiseert (zie ook § 6.2.9). Zie voor pro-forma bezwaarschriften § 6.1.1.
6.2.8. De beschikking moet berusten op een deugdelijke motivering. Deze motivering wordt bij de bekendmaking van de beslissing vermeld. Als belastingplichtige op grond van een in § 6.2.2. vermelde reden niet is gehoord, wordt in de motivering tevens aangegeven op welke grond dat is geschied.
Indien de mogelijkheid openstaat tegen de beschikking beroep in te stellen, wordt aangegeven voor wie, binnen welke termijn en bij welk orgaan de mogelijkheid van beroep openstaat.
6.2.9. Als de inspecteur te laat op het bezwaarschrift beslist, kan de belastingplichtige na afloop van de daarvoor geldende beslistermijn beroep instellen (zie § 2.5.1).Het indienen van het beroepschrift is in deze gevallen niet aan een termijn gebonden. Wel kan de rechter het beroep niet-ontvankelijk verklaren indien het onredelijk laat is ingediend. De inspecteur beslist in beginsel altijd op het bezwaarschrift. Voor ambtshalve besluiten waarvoor in de wet is vastgesteld dat zij binnen een bepaalde termijn moeten worden genomen, zal na afloop van die termijn sprake zijn van het niet tijdig nemen van een besluit.
6.2.10. De inspecteur kan in geval van een bezwaarschrift gericht tegen een beschikking waarbij sprake is van een schending van een vormvoorschrift, de beschikking in stand laten als blijkt dat belastingplichtige hierdoor niet is benadeeld.
Onder schending van een vormvoorschrift wordt verstaan een schending van een voorschrift dat geen eisen stelt aan de materiële eisen van een besluit, maar ziet op de procedure van de totstandkoming of de wijze waarop het besluit moet worden genomen of vastgelegd. Hiervan kan sprake zijn indien een besluit onvoldoende is gemotiveerd.

Deze regeling treedt in werking met ingang van de tweede dag na de dagtekening van de Staatscourant waarin zij wordt geplaatst.
Het Voorschrift Algene wet bestuursrecht, regeling van 14 oktober 1993, nr. AFZ93/8554 (Stcrt. 993, 2090, zoals gewijzigd op 24 december 1993, nr. AFZ93/10954) komt hiermee te vervallen.

Deze regeling kan worden aangehaald als: Voorschrift Algemene wet bestuursrecht 1997.