ECLI:NL:RBNNE:2024:2331

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND Zittingsplaats Groningen Bestuursrecht zaaknummers: LEE 23/3638 tot en met LEE 23/3641 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 30 mei 2024 in de zaken tussen [eiseres] , uit [vestigingsplaats] , eiseres (gemachtigde: [naam gemachtigde van eiseres] ), en de inspecteur van de Belastingdienst MKB/kantoor Emmen, de inspecteur (gemachtigde: mr. [naam gemachtigde van de inspecteur] ). Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van eiseres tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur. Zaaknummer LEE 23/3638 1.1. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.988. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 1.506 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 4.269. 1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 2.859. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 479. De vergrijpboete is verlaagd tot € 714. Zaaknummer LEE 23/3639 1.3. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2017 tot en met 31 december 2017 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.285. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 1.057 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 3.936. 1.4. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 3.189. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 407. De vergrijpboete is verlaagd tot € 797. Zaaknummer LEE 23/3640 1.5. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2018 tot en met 31 december 2018 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.367. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 732 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 3.975. 1.6. De inspecteur heeft het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 7.428. Op de aanslag ontbreekt een dagtekening. Door partijen is ter zitting bevestigd dat voor deze uitspraak op bezwaar aansluiting gezocht kan worden bij de dagtekening van de overige uitspraken op bezwaar. De rechtbank zal daarom ten aanzien van deze uitspraak op bezwaar ervan uitgaan dat deze eveneens (uiterlijk) op 6 juli 2023 is bekendgemaakt aan eiseres. De in rekening gebrachte belastingrente is in deze uitspraak op bezwaar verminderd tot € 650. De vergrijpboete is verlaagd tot € 1.857. Zaaknummer LEE 23/3641 1.7. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2019 tot en met 31 december 2019 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.871. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 422 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 4.214. 1.8. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 6.446. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 306. De vergrijpboete is verlaagd tot € 1.611. Alle zaaknummers 1.9. De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. 1.10. De rechtbank heeft de beroepen op 8 februari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: [naam 3] , vennoot van eiseres, de gemachtigde van eiseres bijgestaan door [naam 4] (kantoorgenoot), en de gemachtigde van de inspecteur, bijgestaan door mr. [naam 5] . 1.11. Door partijen zijn ter zitting pleitnota’s voorgedragen en exemplaren overgelegd aan elkaar en aan de rechtbank.

2. De rechtbank gaat uit van de volgende feiten. 2.1. Op 1 januari 2014 is eiseres opgericht door [naam 6] en [naam 3] . Beide vennoten zijn gelijk gerechtigd in het vermogen van eiseres. De activiteiten van eiseres bestaan volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel uit het organiseren van congressen en beurzen en de verhuur van standruimte. 2.2. Eiseres heeft een pand gehuurd aan de [adres] te [vestigingsplaats] (de winkel). In de winkel heeft eiseres kramen neergezet die zij op haar beurt verhuurt voor een vaste prijs aan particulieren en ondernemers (de verkopers). Vanuit de kramen kunnen de verkopers hun tweedehands goederen te koop aanbieden waarbij zij zelf de prijzen voor hun goederen bepalen. De verkopers kunnen alleen tijdens de openingstijden van de winkel bij hun gehuurde kraam/kramen komen. 2.3. Eiseres handelt alle verkopen in naam en voor rekening van de verkopers af. Elke verkoper krijgt een eigen kraam- en klantnummer en eiseres zorgt voor periodieke uitbetaling aan de verkoper van de verdiende omzet uit de verkoop. Eiseres heeft met sommige verkopers afgesproken dat zij voor deze verkoophandelingen een provisie in rekening brengt. 2.4. Als een kraam leegstaat in de winkel, richt eiseres deze kraam in met gekregen (tweedehands) goederen die zij vanuit deze kraam te koop aanbiedt. De omzet die behaald wordt met deze verkoop, boekt eiseres op klantnaam [naam 7] met kraamnummer 99. 2.5. Op 18 juni 2014 heeft de inspecteur een bezoek gebracht aan eiseres. Naar aanleiding van dit bezoek is een zogenoemd IKB-formulier opgesteld waarin het volgende – voor zover relevant – is opgenomen: ‘Mevrouw [naam 3] bezocht op haar huisadres, en met haar gesproken. Zij vertelde dat het bedrijf in opstartfase zit en er nog geen omzet is, maar dacht dat boekhouder alles regelde. (…) Er wordt van een particulier een grote winkelruimte gehuurd en hierin komen allemaal marktkraampjes te staan. Deze kraampjes zijn te huur door zowel particulier als ondernemer. De huurder is verplicht de kraam te onderhouden en ook zijn waar te prijzen. De verkoop gaat via centrale kassa van de VOF en die zorgt dat huurder zijn deel krijgt. (…) Mevrouw wilde nog wel een keer voorlichting krijgen en daarom de klant aangeboden bij starters team (…) Er is nog wel even onder de aandacht gebracht dat eventuele particuliere huurde/verkoop niet met BTW verkocht kan worden nl particulier mag geen OB innen of factureren. E.e.a. wordt meegenomen met voorlichting. (…)’ 2.6. Met dagtekening 11 november 2014 heeft de inspecteur een brief (brief belastingplicht) verstuurd naar de boekhouder van eiseres. In de brief belastingplicht is – onder andere – het volgende opgenomen: ‘De activiteiten van de vof bestaan uit het verhuren van “kramen” in een, door de vof, gehuurd pand aan de [adres] te [vestigingsplaats] . Uit telefonische informatie van mevrouw [naam 3] , vennoot, blijkt het volgende;  De “kramen” worden voor € 25 per week verhuurd  De “kramen” worden genummerd evenals de te verkopen goederen  De kopers betalen de gekochte waren aan de vof  De vof geeft de opbrengst door aan de huurders  De huurovereenkomst bestaat uit een formulier voorzien van naam, adres en woonplaats van de huurder Gezien vorenstaande ben ik van mening dat er sprake is van belast ondernemerschap voor de omzetbelasting.’ 2.7. Eiseres heeft de winkel op 1 augustus 2014 geopend. 2.8. Vanaf de start van de onderneming in 2014 tot en met het derde kwartaal 2016 heeft eiseres nihil aangiften omzetbelasting ingediend. Vanaf het vierde kwartaal 2016 tot en met het eerste kwartaal 2019 heeft eiseres geen aangiften omzetbelasting ingediend. Vanaf het tweede kwartaal van 2019 heeft [naam 3] op een nieuw geactiveerd omzetbelastingnummer ( [nummer] ) aangifte omzetbelasting gedaan. 2.9. Op 1 november 2019 heeft de inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd bij eiseres. Aanleiding van het onderzoek is onder meer het ingediende bezwaar tegen de aan [naam 3] opgelegde ambtshalve aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2017. De behandelaar van het bezwaarschrift heeft opdracht gegeven om een onderzoek in te stellen voor de omzetbelasting. 2.10. De inspecteur biedt met dagtekening 3 mei 2021 het controlerapport van het boekenonderzoek aan bij eiseres (het controlerapport). De conclusies uit het controlerapport zijn – kort samengevat – de volgende. Eiseres heeft ten onrechte geen of onjuiste aangiften omzetbelasting ingediend over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2019. De inspecteur zal daarom naheffingsaanslagen opleggen waarbij gebruik gemaakt wordt van een theoretische omzetberekening. Ook constateert de inspecteur dat eiseres niet heeft voldaan aan de administratieplicht overeenkomstig artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Volgens de inspecteur vormt de administratie daarom geen betrouwbare basis voor de winstberekening en zijn de vereiste aangiften zoals bedoeld in artikel 8 AWR niet gedaan. De inspecteur heeft een ‘schriftelijke waarschuwing inzake administratieplicht art. 52 AWR’ uitgereikt. De inspecteur wijst erop dat sprake zal zijn van omkering en verzwaring van de bewijslast in de bezwaar- en beroepsfase. 2.11. In het controlerapport worden ook vergrijpboetes aangekondigd. Met betrekking tot de vergrijpboetes is – onder andere – het volgende opgenomen in het controlerapport: ‘Beboetbare gedraging Bij de start van de onderneming is door de Belastingdienst per brief kenbaar gemaakt dat er sprake is van belaste prestaties tegen het algemene tarief. Alhoewel mevrouw [naam 3] “weinig kaas gegeten heeft” van het voeren van een administratie, is zij stellig van mening dat zij onbelaste prestaties verricht en laat zij de adviseur nihil aangiften indienen. Mevrouw [naam 3] wist dat zij omzetbelasting in rekening moest brengen en deze omzetbelasting moest voldoen. Door dit niet te doen is de verschuldigde omzetbelasting niet binnen de gestelde termijn betaald. Door de wanordelijke wijze van het voeren van de administratie, het niet adequaat administreren van de (verhoudingsgewijs) aanzienlijke kasstromen die door de onderneming vloeien én het op onregelmatige en onvolledige wijze doorgeven van deze gegevens aan de adviseur worden er te lage aangiften omzetbelasting ingediend. Daardoor is de verschuldigde omzetbelasting niet binnen de gestelde termijn betaald. (…) Schuldgradatie Mevrouw [naam 3] was zich zeer bewust van het feit dat de ingediende aangiften omzetbelasting te laag werden ingediend. Zij wist dat de onderneming belaste prestaties levert. Ondanks dat zij “er geen kaas van gegeten heeft” volhardt zij in haar standpunt dat er sprake is van onbelaste prestaties. Door het laten indienen van de aangiften omzetbelasting neemt de belastingplichtige bewust een groot risico dat de aangiften onjuist zijn. Door het voeren van de administratie op een dergelijke chaotische en onvolledige wijze en het onvolledig doorgeven van de benodigde informatie aan de adviseur wist belastingplichtige dat de aangiften omzetbelasting onmogelijk juist konden zijn. Zij wist dit, maar heeft nagelaten deze onvolkomenheden te herstellen of te verbeteren. Door het laten indienen van de aangiften omzetbelasting neemt de belastingplichtige bewust een groot risico dat de aangiften onjuist zijn.

6. De rechtbank beoordeelt of de aan eiseres opgelegde – en bij uitspraken op bezwaar verminderde – naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Ook beoordeelt de rechtbank of aan eiseres – de bij uitspraken op bezwaar gematigde – vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiseres. 7. De rechtbank is van oordeel dat de – bij uitspraken op bezwaar verminderde – naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen aan eiseres zijn opgelegd. Die naheffingsaanslagen blijven dus overeind. De rechtbank ziet wel aanleiding om de vergrijpboetes geheel te vernietigen. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen deze oordelen hebben. Verhuur van de kramen 7.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de verhuur van de kramen vrijgesteld is voor de omzetbelasting, omdat sprake is van verhuur van onroerend goed. Zij onderbouwt dit standpunt door te verwijzen naar een uitspraak van Hof Den Bosch. In deze uitspraak heeft het Hof geoordeeld dat – kort gezegd – de verhuur van grondplaatsen voor een vlooienmarkt, al dan niet met daarop een marktkraam, valt binnen de reikwijdte van de vrijgestelde verhuur van onroerende zaken als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onder b van de Wet op de Omzetbelasting (Wet OB). Volgens eiseres valt de verhuur van de kramen aan de verkopers eveneens onder de reikwijdte van de vrijstelling van dit artikel. Daarnaast verwijst eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 20 april 2018 waarin is beslist dat ook sprake is van verhuur van onroerend goed als aanvullende diensten worden geleverd naast de verhuur en de huurders alleen tijdens door de verhuurder bepaalde openingstijden de gehuurde plekken mogen betreden. 7.2. De inspecteur betoogt dat de door eiseres geleverde prestatie niet is vrijgesteld van omzetbelasting. De prestatie is volgens de inspecteur in de kern namelijk niet de verhuur van onroerend goed, maar het verlenen van het recht aan de verkopers om hun (tweedehands) goederen te (laten) verkopen in de winkel. Dit is geen vrijgestelde prestatie voor de omzetbelasting. 7.3. De rechtbank overweegt als volgt. Op grond van artikel 11, eerste lid, onder b van de Wet OB is de verhuur van onroerend goed vrijgesteld van omzetbelasting. Deze vrijstelling is gebaseerd op artikel 135, eerste lid onderdeel l van de BTW-richtlijn 2006/112/EG (BTW-richtlijn) en dient daarom richtlijnconform te worden uitgelegd. Ook is het vaste rechtspraak dat een vrijstelling strikt moet worden uitgelegd, omdat het een afwijking vormt op het algemene beginsel dat omzetbelasting wordt geheven over elke prestatie (dus ook over elke dienst) die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. In beide aangehaalde artikelen wordt geen nadere omschrijving gegeven van het begrip ‘verhuur’. Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie blijkt dat het wezenlijke kenmerk van de verhuur van onroerende goederen in de zin van de BTW-richtlijn is, dat aan de huurder voor een overeengekomen tijdsduur tegen vergoeding het recht wordt verleend een onroerend goed te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. Bij de beoordeling of sprake is van een belastbare of vrijgestelde handeling, moeten alle omstandigheden waaronder de betrokken handeling wordt verricht in aanmerking worden genomen om daaruit de kenmerkende elementen naar voren te halen. Ook is het vaste rechtspraak dat verhuur in de regel een betrekkelijk passieve activiteit is. Deze houdt slechts verband met het tijdsverloop en levert geen toegevoegde waarde van betekenis op. Het bedoelde passieve karakter gaat met name verloren, wanneer de andere elementen van de prestatie waarmee rekening wordt gehouden een meer dan kennelijk bijkomstig karakter hebben ten opzichte van dat deel van de wederprestatie dat met het tijdsverloop verband houdt. 7.4. De rechtbank is van oordeel dat de prestatie van eiseres niet valt te kwalificeren als het enkel verhuren van kramen. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat zij de verkopers eveneens ondersteunt bij het verkopen van hun goederen. Zij doet dit door reclame te maken voor de verkopers, prijslabels en hangertjes ter beschikking te stellen en ook door de kramen te herinrichten/op te ruimen als de verkopers zelf niet aanwezig zijn. Daarnaast vervult eiseres een kassiersfunctie voor de verkopers, waarbij zij alle verkopen in de winkel financieel afwikkelt. Voor deze kassiersfunctie ontvangt eiseres van sommige verkopers ook een afzonderlijke provisie. Deze elementen van de dienstverlening van eiseres zijn naar het oordeel van de rechtbank niet van ondergeschikt belang en met name niet als bijkomstig te zien ten opzichte van het ter beschikking stellen van de ruimte in het pand (de kraam). De prestatie van eiseres is daarmee niet te kwalificeren als verhuur van een (gedeelte van een) onroerende zaak, maar als het verlenen van het recht om (in naam en voor rekening van de verkoper) goederen uit te stallen en te verkopen, en die verkopen (financieel) af te wikkelen. De dienst die eiseres aan de verkopers verricht is, kortom, te actief van aard om nog van ‘verhuur’ te kunnen spreken. De verwijzing van eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 20 april 2018 maakt het oordeel van de rechtbank niet anders. In dat arrest is namelijk geoordeeld dat de bijkomende voorzieningen in dat geval slechts van ondergeschikt belang waren en dat is hier nu juist niet het geval. 7.5. Op de zitting heeft eiseres daarnaast desgevraagd bevestigd dat de verkopers de kraam/kramen alleen kunnen bereiken tijdens de openingstijden van de winkel. Buiten de openingstijden van de winkel is het de verkopers niet toegestaan om bij hun kraam te komen. De rechtbank ziet daarin aanwijzing dat de huurders de kramen daarmee niet kunnen gebruiken alsof zij de eigenaar zijn. Zij hebben immers buiten de openingstijden niet het exclusieve recht om te beschikken over de kraam/kramen. Dit is dan ook gelijk het verschil met de uitspraak van Hof Den Bosch waarnaar eiseres verwijst. In deze uitspraak werd de huurder voor de duur van een vlooienmarkt (de overeengekomen tijdsduur, van 9 tot 16 uur) een grondplaats ter beschikking gesteld waarover de huurder gedurende die overeengekomen tijdsduur het exclusieve beschikkingsrecht had. In de situatie van eiseres is dat niet het geval. 7.6. De rechtbank is van oordeel dat de prestatie die eiseres levert, is te kwalificeren als het verlenen van het recht om (in naam en voor rekening van de verkoper) goederen uit te stallen en te verkopen, en die verkopen (financieel) af te wikkelen. Dat is een prestatie die niet is vrijgesteld voor de omzetbelasting en de rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur de naheffingsaanslagen terecht aan eiseres heeft opgelegd. 7.7. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de (bij uitspraak op bezwaar verminderde) belastingrentebeschikkingen. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat de bedragen van de belastingrente de bedragen van de naheffingsaanslagen volgen. Vergrijpboetes 8. Aan eiseres is op grond van artikel 67f van de AWR telkens (voor elk jaar afzonderlijk) een vergrijpboete opgelegd van 47,5%. Deze boete is bij de uitspraak op bezwaar gematigd naar 25% van de nageheven belasting. Op grond van artikel 67f van de AWR kan aan een belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan zijn of haar opzet of grove schuld is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan, niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald.

De rechtbank: - verklaart de beroepen gegrond; - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen en (het ontbreken van) de beslissing over de proceskosten in bezwaar; - vernietigt de boetebeschikkingen; - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar; - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiseres tot een bedrag van € 1.000; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van in totaal € 1.460 aan eiseres moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 3.555 aan proceskosten aan eiseres. Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, voorzitter, mr. F. Brekelmans en mr. L.M. Praamstra, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 30 mei 2024. De griffier is verhinderd te ondertekenen voorzitter Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. Zie Hof Den Bosch 20 februari 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:650. Zie Hoge Raad 20 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:634. Zie HvJ EU 12 september 2000, Commissie/Ierland, ECLI:EU:C:2000:425 en HvJ EU 16 januari 2003, Maierhofer, ECLI:EU:C:2003:23. Zie HvJ EU 12 september 2000, Commissie/Ierland, ECLI:EU:C:2000:425 en HvJ EU 18 januari 2001, Stockholm Lindöpark, ECLI:EU:C:2001:34. Zie HvJ EU 4 oktober 2001, Goed Wonen, ECLI:EU:C:2001:506 en HvJ EU 9 oktober 2001, Cantor Fitzgerald International, ECLI:EU:C:2001:526. Zie HvJ EU 18 november 2004, Temco Europe SA, ECLI:EU:C:2004:730. 50% boete minus 5% = 47,5% Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526. Zie o.a. Hoge Raad 19 september 2014, ECLI:NL:HR:2014:2704. Zie Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97. Vergelijk Hoge Raad 23 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1919. Vergelijk Hoge Raad 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492. Zie Hoge Raad 10 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:182, r.o. 4.3.2. Zie Hoge Raad 1 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ3355, r.o. 3.4. Zie Hoge Raad 14 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:270. Zie Hoge Raad 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492. Zie Hoge Raad 22 september 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2870 en Hoge Raad 11 april 2003, ECLI:HR:2003:AE3220. Zie Hoge Raad 19 december 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0191 en Hoge Raad 29 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1337.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND Zittingsplaats Groningen Bestuursrecht zaaknummers: LEE 23/3638 tot en met LEE 23/3641 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van 30 mei 2024 in de zaken tussen [eiseres] , uit [vestigingsplaats] , eiseres (gemachtigde: [naam gemachtigde van eiseres] ), en de inspecteur van de Belastingdienst MKB/kantoor Emmen, de inspecteur (gemachtigde: mr. [naam gemachtigde van de inspecteur] ). Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van eiseres tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur. Zaaknummer LEE 23/3638 1.1. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2016 tot en met 31 december 2016 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.988. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 1.506 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 4.269. 1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 2.859. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 479. De vergrijpboete is verlaagd tot € 714. Zaaknummer LEE 23/3639 1.3. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2017 tot en met 31 december 2017 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.285. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 1.057 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 3.936. 1.4. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 3.189. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 407. De vergrijpboete is verlaagd tot € 797. Zaaknummer LEE 23/3640 1.5. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2018 tot en met 31 december 2018 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.367. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 732 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 3.975. 1.6. De inspecteur heeft het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 7.428. Op de aanslag ontbreekt een dagtekening. Door partijen is ter zitting bevestigd dat voor deze uitspraak op bezwaar aansluiting gezocht kan worden bij de dagtekening van de overige uitspraken op bezwaar. De rechtbank zal daarom ten aanzien van deze uitspraak op bezwaar ervan uitgaan dat deze eveneens (uiterlijk) op 6 juli 2023 is bekendgemaakt aan eiseres. De in rekening gebrachte belastingrente is in deze uitspraak op bezwaar verminderd tot € 650. De vergrijpboete is verlaagd tot € 1.857. Zaaknummer LEE 23/3641 1.7. De inspecteur heeft aan eiseres over het tijdvak 1 januari 2019 tot en met 31 december 2019 met dagtekening 24 juni 2021 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd voor € 8.871. Gelijktijdig met de vaststelling van de naheffingsaanslag heeft de inspecteur eiseres € 422 belastingrente in rekening gebracht en eiseres een vergrijpboete opgelegd van € 4.214. 1.8. De inspecteur heeft met dagtekening 6 juli 2023 het bezwaar van eiseres gegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de naheffingsaanslag verminderd tot € 6.446. De in rekening gebrachte belastingrente is in dezelfde uitspraak op bezwaar verminderd tot € 306. De vergrijpboete is verlaagd tot € 1.611. Alle zaaknummers 1.9. De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met een verweerschrift. 1.10. De rechtbank heeft de beroepen op 8 februari 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: [naam 3] , vennoot van eiseres, de gemachtigde van eiseres bijgestaan door [naam 4] (kantoorgenoot), en de gemachtigde van de inspecteur, bijgestaan door mr. [naam 5] . 1.11. Door partijen zijn ter zitting pleitnota’s voorgedragen en exemplaren overgelegd aan elkaar en aan de rechtbank.

2. De rechtbank gaat uit van de volgende feiten. 2.1. Op 1 januari 2014 is eiseres opgericht door [naam 6] en [naam 3] . Beide vennoten zijn gelijk gerechtigd in het vermogen van eiseres. De activiteiten van eiseres bestaan volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel uit het organiseren van congressen en beurzen en de verhuur van standruimte. 2.2. Eiseres heeft een pand gehuurd aan de [adres] te [vestigingsplaats] (de winkel). In de winkel heeft eiseres kramen neergezet die zij op haar beurt verhuurt voor een vaste prijs aan particulieren en ondernemers (de verkopers). Vanuit de kramen kunnen de verkopers hun tweedehands goederen te koop aanbieden waarbij zij zelf de prijzen voor hun goederen bepalen. De verkopers kunnen alleen tijdens de openingstijden van de winkel bij hun gehuurde kraam/kramen komen. 2.3. Eiseres handelt alle verkopen in naam en voor rekening van de verkopers af. Elke verkoper krijgt een eigen kraam- en klantnummer en eiseres zorgt voor periodieke uitbetaling aan de verkoper van de verdiende omzet uit de verkoop. Eiseres heeft met sommige verkopers afgesproken dat zij voor deze verkoophandelingen een provisie in rekening brengt. 2.4. Als een kraam leegstaat in de winkel, richt eiseres deze kraam in met gekregen (tweedehands) goederen die zij vanuit deze kraam te koop aanbiedt. De omzet die behaald wordt met deze verkoop, boekt eiseres op klantnaam [naam 7] met kraamnummer 99. 2.5. Op 18 juni 2014 heeft de inspecteur een bezoek gebracht aan eiseres. Naar aanleiding van dit bezoek is een zogenoemd IKB-formulier opgesteld waarin het volgende – voor zover relevant – is opgenomen: ‘Mevrouw [naam 3] bezocht op haar huisadres, en met haar gesproken. Zij vertelde dat het bedrijf in opstartfase zit en er nog geen omzet is, maar dacht dat boekhouder alles regelde. (…) Er wordt van een particulier een grote winkelruimte gehuurd en hierin komen allemaal marktkraampjes te staan. Deze kraampjes zijn te huur door zowel particulier als ondernemer. De huurder is verplicht de kraam te onderhouden en ook zijn waar te prijzen. De verkoop gaat via centrale kassa van de VOF en die zorgt dat huurder zijn deel krijgt. (…) Mevrouw wilde nog wel een keer voorlichting krijgen en daarom de klant aangeboden bij starters team (…) Er is nog wel even onder de aandacht gebracht dat eventuele particuliere huurde/verkoop niet met BTW verkocht kan worden nl particulier mag geen OB innen of factureren. E.e.a. wordt meegenomen met voorlichting. (…)’ 2.6. Met dagtekening 11 november 2014 heeft de inspecteur een brief (brief belastingplicht) verstuurd naar de boekhouder van eiseres. In de brief belastingplicht is – onder andere – het volgende opgenomen: ‘De activiteiten van de vof bestaan uit het verhuren van “kramen” in een, door de vof, gehuurd pand aan de [adres] te [vestigingsplaats] . Uit telefonische informatie van mevrouw [naam 3] , vennoot, blijkt het volgende;  De “kramen” worden voor € 25 per week verhuurd  De “kramen” worden genummerd evenals de te verkopen goederen  De kopers betalen de gekochte waren aan de vof  De vof geeft de opbrengst door aan de huurders  De huurovereenkomst bestaat uit een formulier voorzien van naam, adres en woonplaats van de huurder Gezien vorenstaande ben ik van mening dat er sprake is van belast ondernemerschap voor de omzetbelasting.’ 2.7. Eiseres heeft de winkel op 1 augustus 2014 geopend. 2.8. Vanaf de start van de onderneming in 2014 tot en met het derde kwartaal 2016 heeft eiseres nihil aangiften omzetbelasting ingediend. Vanaf het vierde kwartaal 2016 tot en met het eerste kwartaal 2019 heeft eiseres geen aangiften omzetbelasting ingediend. Vanaf het tweede kwartaal van 2019 heeft [naam 3] op een nieuw geactiveerd omzetbelastingnummer ( [nummer] ) aangifte omzetbelasting gedaan. 2.9. Op 1 november 2019 heeft de inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd bij eiseres. Aanleiding van het onderzoek is onder meer het ingediende bezwaar tegen de aan [naam 3] opgelegde ambtshalve aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen over het jaar 2017. De behandelaar van het bezwaarschrift heeft opdracht gegeven om een onderzoek in te stellen voor de omzetbelasting. 2.10. De inspecteur biedt met dagtekening 3 mei 2021 het controlerapport van het boekenonderzoek aan bij eiseres (het controlerapport). De conclusies uit het controlerapport zijn – kort samengevat – de volgende. Eiseres heeft ten onrechte geen of onjuiste aangiften omzetbelasting ingediend over de tijdvakken gelegen in de periode 1 januari 2016 tot en met 31 december 2019. De inspecteur zal daarom naheffingsaanslagen opleggen waarbij gebruik gemaakt wordt van een theoretische omzetberekening. Ook constateert de inspecteur dat eiseres niet heeft voldaan aan de administratieplicht overeenkomstig artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Volgens de inspecteur vormt de administratie daarom geen betrouwbare basis voor de winstberekening en zijn de vereiste aangiften zoals bedoeld in artikel 8 AWR niet gedaan. De inspecteur heeft een ‘schriftelijke waarschuwing inzake administratieplicht art. 52 AWR’ uitgereikt. De inspecteur wijst erop dat sprake zal zijn van omkering en verzwaring van de bewijslast in de bezwaar- en beroepsfase. 2.11. In het controlerapport worden ook vergrijpboetes aangekondigd. Met betrekking tot de vergrijpboetes is – onder andere – het volgende opgenomen in het controlerapport: ‘Beboetbare gedraging Bij de start van de onderneming is door de Belastingdienst per brief kenbaar gemaakt dat er sprake is van belaste prestaties tegen het algemene tarief. Alhoewel mevrouw [naam 3] “weinig kaas gegeten heeft” van het voeren van een administratie, is zij stellig van mening dat zij onbelaste prestaties verricht en laat zij de adviseur nihil aangiften indienen. Mevrouw [naam 3] wist dat zij omzetbelasting in rekening moest brengen en deze omzetbelasting moest voldoen. Door dit niet te doen is de verschuldigde omzetbelasting niet binnen de gestelde termijn betaald. Door de wanordelijke wijze van het voeren van de administratie, het niet adequaat administreren van de (verhoudingsgewijs) aanzienlijke kasstromen die door de onderneming vloeien én het op onregelmatige en onvolledige wijze doorgeven van deze gegevens aan de adviseur worden er te lage aangiften omzetbelasting ingediend. Daardoor is de verschuldigde omzetbelasting niet binnen de gestelde termijn betaald. (…) Schuldgradatie Mevrouw [naam 3] was zich zeer bewust van het feit dat de ingediende aangiften omzetbelasting te laag werden ingediend. Zij wist dat de onderneming belaste prestaties levert. Ondanks dat zij “er geen kaas van gegeten heeft” volhardt zij in haar standpunt dat er sprake is van onbelaste prestaties. Door het laten indienen van de aangiften omzetbelasting neemt de belastingplichtige bewust een groot risico dat de aangiften onjuist zijn. Door het voeren van de administratie op een dergelijke chaotische en onvolledige wijze en het onvolledig doorgeven van de benodigde informatie aan de adviseur wist belastingplichtige dat de aangiften omzetbelasting onmogelijk juist konden zijn. Zij wist dit, maar heeft nagelaten deze onvolkomenheden te herstellen of te verbeteren. Door het laten indienen van de aangiften omzetbelasting neemt de belastingplichtige bewust een groot risico dat de aangiften onjuist zijn.

6. De rechtbank beoordeelt of de aan eiseres opgelegde – en bij uitspraken op bezwaar verminderde – naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Ook beoordeelt de rechtbank of aan eiseres – de bij uitspraken op bezwaar gematigde – vergrijpboetes terecht zijn opgelegd. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiseres. 7. De rechtbank is van oordeel dat de – bij uitspraken op bezwaar verminderde – naheffingsaanslagen terecht en tot de juiste bedragen aan eiseres zijn opgelegd. Die naheffingsaanslagen blijven dus overeind. De rechtbank ziet wel aanleiding om de vergrijpboetes geheel te vernietigen. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen deze oordelen hebben. Verhuur van de kramen 7.1. Eiseres stelt zich op het standpunt dat de verhuur van de kramen vrijgesteld is voor de omzetbelasting, omdat sprake is van verhuur van onroerend goed. Zij onderbouwt dit standpunt door te verwijzen naar een uitspraak van Hof Den Bosch. In deze uitspraak heeft het Hof geoordeeld dat – kort gezegd – de verhuur van grondplaatsen voor een vlooienmarkt, al dan niet met daarop een marktkraam, valt binnen de reikwijdte van de vrijgestelde verhuur van onroerende zaken als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onder b van de Wet op de Omzetbelasting (Wet OB). Volgens eiseres valt de verhuur van de kramen aan de verkopers eveneens onder de reikwijdte van de vrijstelling van dit artikel. Daarnaast verwijst eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 20 april 2018 waarin is beslist dat ook sprake is van verhuur van onroerend goed als aanvullende diensten worden geleverd naast de verhuur en de huurders alleen tijdens door de verhuurder bepaalde openingstijden de gehuurde plekken mogen betreden. 7.2. De inspecteur betoogt dat de door eiseres geleverde prestatie niet is vrijgesteld van omzetbelasting. De prestatie is volgens de inspecteur in de kern namelijk niet de verhuur van onroerend goed, maar het verlenen van het recht aan de verkopers om hun (tweedehands) goederen te (laten) verkopen in de winkel. Dit is geen vrijgestelde prestatie voor de omzetbelasting. 7.3. De rechtbank overweegt als volgt. Op grond van artikel 11, eerste lid, onder b van de Wet OB is de verhuur van onroerend goed vrijgesteld van omzetbelasting. Deze vrijstelling is gebaseerd op artikel 135, eerste lid onderdeel l van de BTW-richtlijn 2006/112/EG (BTW-richtlijn) en dient daarom richtlijnconform te worden uitgelegd. Ook is het vaste rechtspraak dat een vrijstelling strikt moet worden uitgelegd, omdat het een afwijking vormt op het algemene beginsel dat omzetbelasting wordt geheven over elke prestatie (dus ook over elke dienst) die door een belastingplichtige onder bezwarende titel wordt verricht. In beide aangehaalde artikelen wordt geen nadere omschrijving gegeven van het begrip ‘verhuur’. Uit vaste rechtspraak van het Hof van Justitie blijkt dat het wezenlijke kenmerk van de verhuur van onroerende goederen in de zin van de BTW-richtlijn is, dat aan de huurder voor een overeengekomen tijdsduur tegen vergoeding het recht wordt verleend een onroerend goed te gebruiken als ware hij de eigenaar ervan en ieder ander van het genot van dat recht uit te sluiten. Bij de beoordeling of sprake is van een belastbare of vrijgestelde handeling, moeten alle omstandigheden waaronder de betrokken handeling wordt verricht in aanmerking worden genomen om daaruit de kenmerkende elementen naar voren te halen. Ook is het vaste rechtspraak dat verhuur in de regel een betrekkelijk passieve activiteit is. Deze houdt slechts verband met het tijdsverloop en levert geen toegevoegde waarde van betekenis op. Het bedoelde passieve karakter gaat met name verloren, wanneer de andere elementen van de prestatie waarmee rekening wordt gehouden een meer dan kennelijk bijkomstig karakter hebben ten opzichte van dat deel van de wederprestatie dat met het tijdsverloop verband houdt. 7.4. De rechtbank is van oordeel dat de prestatie van eiseres niet valt te kwalificeren als het enkel verhuren van kramen. Ter zitting heeft eiseres verklaard dat zij de verkopers eveneens ondersteunt bij het verkopen van hun goederen. Zij doet dit door reclame te maken voor de verkopers, prijslabels en hangertjes ter beschikking te stellen en ook door de kramen te herinrichten/op te ruimen als de verkopers zelf niet aanwezig zijn. Daarnaast vervult eiseres een kassiersfunctie voor de verkopers, waarbij zij alle verkopen in de winkel financieel afwikkelt. Voor deze kassiersfunctie ontvangt eiseres van sommige verkopers ook een afzonderlijke provisie. Deze elementen van de dienstverlening van eiseres zijn naar het oordeel van de rechtbank niet van ondergeschikt belang en met name niet als bijkomstig te zien ten opzichte van het ter beschikking stellen van de ruimte in het pand (de kraam). De prestatie van eiseres is daarmee niet te kwalificeren als verhuur van een (gedeelte van een) onroerende zaak, maar als het verlenen van het recht om (in naam en voor rekening van de verkoper) goederen uit te stallen en te verkopen, en die verkopen (financieel) af te wikkelen. De dienst die eiseres aan de verkopers verricht is, kortom, te actief van aard om nog van ‘verhuur’ te kunnen spreken. De verwijzing van eiseres naar het arrest van de Hoge Raad van 20 april 2018 maakt het oordeel van de rechtbank niet anders. In dat arrest is namelijk geoordeeld dat de bijkomende voorzieningen in dat geval slechts van ondergeschikt belang waren en dat is hier nu juist niet het geval. 7.5. Op de zitting heeft eiseres daarnaast desgevraagd bevestigd dat de verkopers de kraam/kramen alleen kunnen bereiken tijdens de openingstijden van de winkel. Buiten de openingstijden van de winkel is het de verkopers niet toegestaan om bij hun kraam te komen. De rechtbank ziet daarin aanwijzing dat de huurders de kramen daarmee niet kunnen gebruiken alsof zij de eigenaar zijn. Zij hebben immers buiten de openingstijden niet het exclusieve recht om te beschikken over de kraam/kramen. Dit is dan ook gelijk het verschil met de uitspraak van Hof Den Bosch waarnaar eiseres verwijst. In deze uitspraak werd de huurder voor de duur van een vlooienmarkt (de overeengekomen tijdsduur, van 9 tot 16 uur) een grondplaats ter beschikking gesteld waarover de huurder gedurende die overeengekomen tijdsduur het exclusieve beschikkingsrecht had. In de situatie van eiseres is dat niet het geval. 7.6. De rechtbank is van oordeel dat de prestatie die eiseres levert, is te kwalificeren als het verlenen van het recht om (in naam en voor rekening van de verkoper) goederen uit te stallen en te verkopen, en die verkopen (financieel) af te wikkelen. Dat is een prestatie die niet is vrijgesteld voor de omzetbelasting en de rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur de naheffingsaanslagen terecht aan eiseres heeft opgelegd. 7.7. De beroepen worden geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiseres heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de (bij uitspraak op bezwaar verminderde) belastingrentebeschikkingen. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat de bedragen van de belastingrente de bedragen van de naheffingsaanslagen volgen. Vergrijpboetes 8. Aan eiseres is op grond van artikel 67f van de AWR telkens (voor elk jaar afzonderlijk) een vergrijpboete opgelegd van 47,5%. Deze boete is bij de uitspraak op bezwaar gematigd naar 25% van de nageheven belasting. Op grond van artikel 67f van de AWR kan aan een belastingplichtige een vergrijpboete worden opgelegd indien het aan zijn of haar opzet of grove schuld is te wijten dat belasting die op aangifte moet worden voldaan, niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald.

De rechtbank: - verklaart de beroepen gegrond; - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover deze betrekking hebben op de boetebeschikkingen en (het ontbreken van) de beslissing over de proceskosten in bezwaar; - vernietigt de boetebeschikkingen; - bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar; - veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiseres tot een bedrag van € 1.000; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van in totaal € 1.460 aan eiseres moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 3.555 aan proceskosten aan eiseres. Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, voorzitter, mr. F. Brekelmans en mr. L.M. Praamstra, in aanwezigheid van mr. J.P. Raateland, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 30 mei 2024. De griffier is verhinderd te ondertekenen voorzitter Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. Zie Hof Den Bosch 20 februari 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:650. Zie Hoge Raad 20 april 2018, ECLI:NL:HR:2018:634. Zie HvJ EU 12 september 2000, Commissie/Ierland, ECLI:EU:C:2000:425 en HvJ EU 16 januari 2003, Maierhofer, ECLI:EU:C:2003:23. Zie HvJ EU 12 september 2000, Commissie/Ierland, ECLI:EU:C:2000:425 en HvJ EU 18 januari 2001, Stockholm Lindöpark, ECLI:EU:C:2001:34. Zie HvJ EU 4 oktober 2001, Goed Wonen, ECLI:EU:C:2001:506 en HvJ EU 9 oktober 2001, Cantor Fitzgerald International, ECLI:EU:C:2001:526. Zie HvJ EU 18 november 2004, Temco Europe SA, ECLI:EU:C:2004:730. 50% boete minus 5% = 47,5% Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526. Zie o.a. Hoge Raad 19 september 2014, ECLI:NL:HR:2014:2704. Zie Hoge Raad 3 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:97. Vergelijk Hoge Raad 23 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1919. Vergelijk Hoge Raad 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492. Zie Hoge Raad 10 februari 2023, ECLI:NL:HR:2023:182, r.o. 4.3.2. Zie Hoge Raad 1 december 2006, ECLI:NL:HR:2006:AZ3355, r.o. 3.4. Zie Hoge Raad 14 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:270. Zie Hoge Raad 31 maart 2023, ECLI:NL:HR:2023:492. Zie Hoge Raad 22 september 1999, ECLI:NL:HR:1999:AA2870 en Hoge Raad 11 april 2003, ECLI:HR:2003:AE3220. Zie Hoge Raad 19 december 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0191 en Hoge Raad 29 september 2023, ECLI:NL:HR:2023:1337.

8.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het aan het voorwaardelijk opzet van eiseres is te wijten dat te weinig omzetbelasting is betaald en vindt dat de vergrijpboetes in stand moeten blijven. Volgens de inspecteur kon eiseres niet redelijkerwijs blijven volharden in haar standpunt dat door haar uitsluitend vrijgestelde prestaties werden verricht. Bovendien is eiseres er ook expliciet op gewezen dat zij geen vrijgestelde prestaties verrichtte doordat haar, of haar adviseur, de brief belastingplicht is gestuurd. Daarnaast heeft eiseres niet aan haar administratieve verplichtingen voldaan en haar adviseur geen of te weinig gegevens verstrekt waarmee zij, volgens de inspecteur, bewust het risico heeft genomen dat er te weinig en niet binnen de daarvoor gestelde termijnen omzetbelasting werd voldaan. Subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat sprake is van grove schuld. 8.2. In zijn arrest van 8 april 2022 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. De bewijslast hiervoor rust op de inspecteur en de belanghebbende moet in geval van twijfel het voordeel van die twijfel worden gegund. Bovendien dient de inspecteur de mate van verwijtbaarheid per afzonderlijk onderdeel van de boetegrondslag (dus per correctie) vast te stellen. Voor het bestaan van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat belanghebbende ten tijde van het afdragen van de belasting de wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting zou worden afgedragen, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat belanghebbende dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Als een belanghebbende omzetbelasting voldoet op grond van een administratie waarvan de belanghebbende zich bewust is dat deze administratie ondeugdelijk is – en ondanks deze wetenschap de voldoening alsnog wel op grond van deze administratie doet – aanvaardt hij willens en wetens de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting wordt voldaan. Het (voorwaardelijk) opzet moet bestaan op het tijdstip waarop de verschuldigde belasting uiterlijk had moeten zijn betaald. 8.3. De rechtbank stelt voorop dat, nu zij hiervoor heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslagen geheel in stand blijven omdat de prestatie van eiseres niet is vrijgesteld, (zie 7.6.), voor de beoordeling van de vergrijpboetes buiten redelijke twijfel vast staat dat eiseres te weinig belasting heeft voldaan. 8.4. De rechtbank stelt op grond van het dossier vast dat de naheffingsaanslagen – die de grondslag vormen voor de berekening van de vergrijpboetes – zijn gebaseerd op twee verschillende correcties, namelijk de omzet behaald uit verhuur van de kramen en de omzet van kraam [naam 7] /nummer 99 (zie 2.4.). In het controlerapport is bij de onderbouwing voor het opleggen van de vergrijpboetes door de inspecteur echter geen onderscheid gemaakt tussen deze twee verschillende prestaties. De inspecteur heeft alleen onderbouwd waarom het niet aangeven en betalen van de omzetbelasting over de omzet uit de verhuur van de kramen volgens hem een beboetbare gedraging oplevert. De onderbouwing van de beboetbare gedraging ontbreekt dus geheel ten aanzien van het niet aangeven en betalen van de omzetbelasting die ziet op de omzet van kraam [naam 7] /nummer 99. Nu hiervoor een onderbouwing ontbreekt, is de inspecteur voor dit onderdeel in ieder geval niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast en dient dit deel van de grondslag voor de vergrijpboetes vernietigd te worden. 8.5. De rechtbank is daarnaast van oordeel dat de inspecteur ook niet is geslaagd in het leveren van het vereiste bewijs voor het opleggen van de vergrijpboetes die zien op het niet aangeven van de omzet behaald uit de verhuur van de kramen. Eiseres heeft gesteld dat zij in de veronderstelling verkeerde dat de omzet die zij behaalde met de verhuur van de kramen was vrijgesteld voor de omzetbelasting door de inlichtingen die zij heeft gekregen tijdens het bedrijfsbezoek bij de start van de onderneming (zie 2.5.). Dat deze interpretatie van eiseres achteraf bezien niet juist is en zij dit ook erkent, brengt nog niet met zich dat de inspecteur daarmee het bewijs heeft geleverd dat eiseres het risico heeft genomen én aanvaard dat zij te weinig belasting zou betalen. Ook de stelling van de inspecteur dat door het versturen van de brief belastingplicht de toezeggingen tijdens het bedrijfsbezoek haar betekenis hebben verloren, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Eiseres ontkent dat zij kennis heeft genomen van deze brief en uit de stukken van het dossier blijkt dat de brief belastingplicht alleen is verstuurd naar de boekhouder van eiseres. Aangezien het vaste rechtspraak is dat de kennis van een gemachtigde niet kan worden toegerekend aan een belastingplichtige, kan de kennis van de boekhouder over de inhoud van deze brief belastingplicht evenmin worden toegerekend aan eiseres. Ook de omstandigheid dat eiseres op de hoogte was van het standpunt van de inspecteur, maakt nog niet dat het innemen van een andersluidend standpunt in de aangifte of bij de voldoening opzet oplevert. De stelling van de inspecteur dat eiseres door haar gebrekkige administratie zich bewust moet zijn geweest van het risico dat de voldane omzetbelasting te laag was, slaagt evenmin. Weliswaar kende de administratie – zeker in de beginfase – ernstige tekortkomingen en had eiseres zich daarvan bewust moeten zijn, maar uit het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 2023 volgt dat dit onvoldoende is om eiseres de voor opzet vereiste bewustheid (laat staan de moedwil) te verwijten. Bovendien had eiseres juist de hulp van een boekhouder ingeroepen om te voorkomen dat zij onjuiste aangiften zou doen. Dit betekent dat de inspecteur niet is geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat het aan (het voorwaardelijk) opzet van eiseres te wijten is dat de aanslagen op een te laag bedrag zijn vastgesteld. 8.6. Ook het subsidiaire standpunt van de inspecteur dat sprake is van grove schuld, slaagt niet. De inspecteur heeft dit verwijt, dat van een geheel andere aard is dan het opzet-verwijt, niet nader geconcretiseerd of onderbouwd. In het verweerschrift is enkel te lezen waarom volgens de inspecteur sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Uit vaste rechtspraak van de Hoge Raad blijkt echter dat in het verwijt van opzet niet tevens het verwijt van grove schuld besloten ligt. Opzet en grove schuld zijn nadrukkelijk van elkaar te onderscheiden kwalificaties, elk met een geheel eigen toetsingskader. Hieruit volgt dat de inspecteur zijn stelling dat het aan de grove schuld van eiseres is te wijten dat zij te weinig omzetbelasting op aangifte heeft voldaan, niet buiten redelijke twijfel heeft bewezen. Dit brengt met zich mee dat de rechtbank de vergrijpboetes zal vernietigen. Immateriële schadevergoeding (ISV) 9. Op de zitting is met partijen besproken dat er sprake is van overschrijding van de redelijke termijn die aanleiding geeft tot een ISV. Partijen zijn op de zitting overeengekomen dat die ISV in totaal € 1.000 bedraagt en dat die volledig voor rekening van de inspecteur komt.

8.1. De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het aan het voorwaardelijk opzet van eiseres is te wijten dat te weinig omzetbelasting is betaald en vindt dat de vergrijpboetes in stand moeten blijven. Volgens de inspecteur kon eiseres niet redelijkerwijs blijven volharden in haar standpunt dat door haar uitsluitend vrijgestelde prestaties werden verricht. Bovendien is eiseres er ook expliciet op gewezen dat zij geen vrijgestelde prestaties verrichtte doordat haar, of haar adviseur, de brief belastingplicht is gestuurd. Daarnaast heeft eiseres niet aan haar administratieve verplichtingen voldaan en haar adviseur geen of te weinig gegevens verstrekt waarmee zij, volgens de inspecteur, bewust het risico heeft genomen dat er te weinig en niet binnen de daarvoor gestelde termijnen omzetbelasting werd voldaan. Subsidiair heeft de inspecteur gesteld dat sprake is van grove schuld. 8.2. In zijn arrest van 8 april 2022 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering “doen blijken”, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. De bewijslast hiervoor rust op de inspecteur en de belanghebbende moet in geval van twijfel het voordeel van die twijfel worden gegund. Bovendien dient de inspecteur de mate van verwijtbaarheid per afzonderlijk onderdeel van de boetegrondslag (dus per correctie) vast te stellen. Voor het bestaan van voorwaardelijk opzet is niet alleen vereist dat belanghebbende ten tijde van het afdragen van de belasting de wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting zou worden afgedragen, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop toe heeft genomen). Voor de beantwoording van de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang dat bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dan dat belanghebbende dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard. Als een belanghebbende omzetbelasting voldoet op grond van een administratie waarvan de belanghebbende zich bewust is dat deze administratie ondeugdelijk is – en ondanks deze wetenschap de voldoening alsnog wel op grond van deze administratie doet – aanvaardt hij willens en wetens de aanmerkelijke kans dat te weinig belasting wordt voldaan. Het (voorwaardelijk) opzet moet bestaan op het tijdstip waarop de verschuldigde belasting uiterlijk had moeten zijn betaald. 8.3. De rechtbank stelt voorop dat, nu zij hiervoor heeft geoordeeld dat de naheffingsaanslagen geheel in stand blijven omdat de prestatie van eiseres niet is vrijgesteld, (zie 7.6.), voor de beoordeling van de vergrijpboetes buiten redelijke twijfel vast staat dat eiseres te weinig belasting heeft voldaan. 8.4. De rechtbank stelt op grond van het dossier vast dat de naheffingsaanslagen – die de grondslag vormen voor de berekening van de vergrijpboetes – zijn gebaseerd op twee verschillende correcties, namelijk de omzet behaald uit verhuur van de kramen en de omzet van kraam [naam 7] /nummer 99 (zie 2.4.). In het controlerapport is bij de onderbouwing voor het opleggen van de vergrijpboetes door de inspecteur echter geen onderscheid gemaakt tussen deze twee verschillende prestaties. De inspecteur heeft alleen onderbouwd waarom het niet aangeven en betalen van de omzetbelasting over de omzet uit de verhuur van de kramen volgens hem een beboetbare gedraging oplevert. De onderbouwing van de beboetbare gedraging ontbreekt dus geheel ten aanzien van het niet aangeven en betalen van de omzetbelasting die ziet op de omzet van kraam [naam 7] /nummer 99. Nu hiervoor een onderbouwing ontbreekt, is de inspecteur voor dit onderdeel in ieder geval niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast en dient dit deel van de grondslag voor de vergrijpboetes vernietigd te worden. 8.5. De rechtbank is daarnaast van oordeel dat de inspecteur ook niet is geslaagd in het leveren van het vereiste bewijs voor het opleggen van de vergrijpboetes die zien op het niet aangeven van de omzet behaald uit de verhuur van de kramen. Eiseres heeft gesteld dat zij in de veronderstelling verkeerde dat de omzet die zij behaalde met de verhuur van de kramen was vrijgesteld voor de omzetbelasting door de inlichtingen die zij heeft gekregen tijdens het bedrijfsbezoek bij de start van de onderneming (zie 2.5.). Dat deze interpretatie van eiseres achteraf bezien niet juist is en zij dit ook erkent, brengt nog niet met zich dat de inspecteur daarmee het bewijs heeft geleverd dat eiseres het risico heeft genomen én aanvaard dat zij te weinig belasting zou betalen. Ook de stelling van de inspecteur dat door het versturen van de brief belastingplicht de toezeggingen tijdens het bedrijfsbezoek haar betekenis hebben verloren, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Eiseres ontkent dat zij kennis heeft genomen van deze brief en uit de stukken van het dossier blijkt dat de brief belastingplicht alleen is verstuurd naar de boekhouder van eiseres. Aangezien het vaste rechtspraak is dat de kennis van een gemachtigde niet kan worden toegerekend aan een belastingplichtige, kan de kennis van de boekhouder over de inhoud van deze brief belastingplicht evenmin worden toegerekend aan eiseres. Ook de omstandigheid dat eiseres op de hoogte was van het standpunt van de inspecteur, maakt nog niet dat het innemen van een andersluidend standpunt in de aangifte of bij de voldoening opzet oplevert. De stelling van de inspecteur dat eiseres door haar gebrekkige administratie zich bewust moet zijn geweest van het risico dat de voldane omzetbelasting te laag was, slaagt evenmin. Weliswaar kende de administratie – zeker in de beginfase – ernstige tekortkomingen en had eiseres zich daarvan bewust moeten zijn, maar uit het arrest van de Hoge Raad van 31 maart 2023 volgt dat dit onvoldoende is om eiseres de voor opzet vereiste bewustheid (laat staan de moedwil) te verwijten. Bovendien had eiseres juist de hulp van een boekhouder ingeroepen om te voorkomen dat zij onjuiste aangiften zou doen. Dit betekent dat de inspecteur niet is geslaagd in de op hem rustende bewijslast dat het aan (het voorwaardelijk) opzet van eiseres te wijten is dat de aanslagen op een te laag bedrag zijn vastgesteld. 8.6. Ook het subsidiaire standpunt van de inspecteur dat sprake is van grove schuld, slaagt niet. De inspecteur heeft dit verwijt, dat van een geheel andere aard is dan het opzet-verwijt, niet nader geconcretiseerd of onderbouwd. In het verweerschrift is enkel te lezen waarom volgens de inspecteur sprake is van (voorwaardelijk) opzet. Uit vaste rechtspraak van de Hoge Raad blijkt echter dat in het verwijt van opzet niet tevens het verwijt van grove schuld besloten ligt. Opzet en grove schuld zijn nadrukkelijk van elkaar te onderscheiden kwalificaties, elk met een geheel eigen toetsingskader. Hieruit volgt dat de inspecteur zijn stelling dat het aan de grove schuld van eiseres is te wijten dat zij te weinig omzetbelasting op aangifte heeft voldaan, niet buiten redelijke twijfel heeft bewezen. Dit brengt met zich mee dat de rechtbank de vergrijpboetes zal vernietigen. Immateriële schadevergoeding (ISV) 9. Op de zitting is met partijen besproken dat er sprake is van overschrijding van de redelijke termijn die aanleiding geeft tot een ISV. Partijen zijn op de zitting overeengekomen dat die ISV in totaal € 1.000 bedraagt en dat die volledig voor rekening van de inspecteur komt.