ECLI:NL:RBDHA:2015:11275

Rechtbank DEN HAAG Team belastingrecht zaaknummer: SGR 14/8206 uitspraak van de meervoudige kamer van 29 mei 2015 in de zaak tussen [eiseres] , wonende te [woonplaats], eiseres (gemachtigde: H.N.J. Levitus), en de inspecteur van de Belastingdienst/Coördinatiepunt VAR, kantoor [plaats], verweerder. 14/8206

Verweerder heeft aan eiseres bij beschikking van 28 januari 2014 voor het jaar 2014 een verklaring arbeidsrelatie (VAR) loon uit dienstbetrekking gegeven. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de beschikking gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 februari 2015. Eiseres is daar in persoon verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde. Verweerder is vertegenwoordigd door [persoon A] en [persoon B]. Overwegingen

1. Eiseres is gediplomeerd verzorgende IG en staat sinds 9 november 2011 onder de naam [naam onderneming] ingeschreven in het handelsregister van de Kamer van Koophandel. 2. Verweerder heeft aan eiseres ten behoeve van haar werkzaamheden in de jaren 2012 en 2013 een VAR-winst uit onderneming (wuo) gegeven. In die jaren heeft eiseres AWBZ-zorg in natura verleend, onder andere via de zorginstelling [X] BV. Daarnaast heeft eiseres in die jaren zorg verleend aan particulieren die houders waren van een Persoonsgebonden Budget (PGB), na bemiddeling door [bedrijf Y] (hierna: [bedrijf Y]). 3. Met betrekking tot haar in 2014 voorgenomen AWBZ-zorg in naturawerkzaamheden en PGB-zorgwerkzaamheden heeft eiseres 29 november 2013 een VAR-wuo aangevraagd (de VAR-aanvraag). In reactie op een vragenbrief van verweerder heeft eiseres onder meer de omvang van haar verwachte PGB-zorgwerkzaamheden in 2014 ter zake van ‘Opdrachtgever 3’ te weten [bedrijf Y], begroot op € 5.750. 4. Tot de gedingstukken behoort een exemplaar van een overeenkomst tussen een CZ zorgkantoor en een zorgaanbieder, tevens een voor de AWBZ toegelaten zorginstelling als bedoeld in de Wet toelating zorginstellingen (WTZi) alsmede een exemplaar van de in 2013 en 2014 gebruikte Algemene voorwaarden van [X] BV. 5. Een email van [X] BV aan eiseres van 7 februari 2014 bevat de volgende passage: “Als je niet in het bezit bent van een VAR WUO 2014 mag je geen opdrachten van ons aannemen.” 6. Tot de gedingstukken behoort een ‘Mantelovereenkomst [bedrijf Y] en de zorgverlener’ gesloten tussen eiseres en [bedrijf Y] V.O.F. In onderdeel 4.3.9. van die overeenkomstig is onder meer vermeld: ‘In een geldige VAR is vermeld dat [eiseres] “winst uit onderneming” heeft of dat de “inkomsten voor rekeing van vennootschap van [eiseres] zijn”(VAR-wuo). Uit die VAR moet voorts blijken dat de daarin beschreven werkzaamheden waarvoor [eiseres] als zelfstandig ondernemer wordt beschouwd, overeenkomen met de werkzaamheden waarvoor deze mantelovereenkomst wordt aangegaan. [Eiseres] dient gedurende de tijd dat zorgverlener bemiddeld wordt te beschikken over een geldige VAR.’

7. In geschil is of verweerder terecht een VAR-loon uit dienstbetrekking heeft gegeven en, zo dit niet het geval is, of eiseres aanspraak kan maken op een door verweerder te betalen schadevergoeding. 8. Eiseres stelt dat zij haar werkzaamheden als zelfstandig ondernemer verricht en aldus in aanmerking komt voor een VAR-winst uit onderneming. Daarnaast neemt zij het standpunt in dat verweerder het vertrouwens- en het gelijkheidsbeginsel heeft geschonden. Tot slot stelt eiseres dat zij door het niet afgeven van een VAR-winst uit onderneming op de VAR-aanvraag schade heeft geleden. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, het geven van een VAR-winst uit onderneming en tot toewijzing van een schadevergoeding van € 49.130. Eiseres heeft verzocht om een integrale vergoeding van de proceskosten vanwege het onzorgvuldige handelen van verweerder. 9. Verweerder stelt dat de zorgwerkzaamheden van eiseres naar hun aard niet anders dan in dienstbetrekking kunnen worden verricht. Eiseres contracteerde niet rechtstreeks met zorgvragers en zij mocht op basis van de daarvoor geldende wettelijke criteria niet zelfstandig een zorgplan opstellen en was ook niet aansprakelijk voor de kwaliteit van de zorgwerkzaamheden, aldus verweerder. Verweerder stelt dat eiseres bij de uitoefening van haar werkzaamheden dan ook onvoldoende zelfstandig was ten opzichte van de zorgaanbieder en geen debiteurenrisico liep. Verweerder neemt verder het standpunt in dat er geen sprake is van strijdigheid met enig algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. Om die reden heeft eiseres, aldus verweerder, geen recht op een schadevergoeding en een proceskostenvergoeding. Wat de schadevergoeding betreft stelt verweerder dat het niet de Belastingdienst is die bepaalt dat eiseres bepaalde werkzaamheden uitsluitend kan verrichten als zij een VAR-winst uit onderneming heeft.

Ontvankelijkheid van het beroep 10. De rechtbank stelt vast dat een VAR is gericht op het geven van rechtszekerheid vooraf en dat het jaar waarop de VAR betrekking heeft inmiddels is verstreken. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat de voor het jaar 2014 afgegeven VAR in dit geval ook gelding heeft voor het jaar 2015 vanwege de aard van de door eiseres verrichte werkzaamheden. Gelet hierop acht de rechtbank het beroep van eiseres ontvankelijk. AWBZ-zorg in natura 11. Gelet op de rangorderegeling van artikel 2.14, eerste lid, van de Wet IB 2001 zal de rechtbank eerst nagaan of eiseres winst uit onderneming geniet. 12. Ingevolge artikel 3.2 van de Wet IB 2001 is belastbare winst uit onderneming het gezamenlijke bedrag van de winst die de belastingplichtige als ondernemer geniet uit één of meer ondernemingen verminderd met de ondernemersaftrek. Onder onderneming wordt mede verstaan, aldus artikel 3.5 van de Wet IB 2001, het zelfstandig uitgeoefende beroep en onder ondernemer de beoefenaar van een zelfstandig beroep. 13. Volgens vaste jurisprudentie is sprake van een zelfstandig uitgeoefend beroep, indien de werkzaamheden door de belastingplichtige zelfstandig en voor eigen rekening en risico worden verricht en hij daarbij ondernemersrisico loopt (vergelijk onder meer Hoge Raad 16 september 1992, nr. 27 830, ECLI:NL:HR:1992:ZC5085 en Hoge Raad 29 mei 2009, nr. 07/10538, ECLI:NL:HR:2009:BH0499). 14. Op eiseres rust de last om te bewijzen dat sprake is van feiten en omstandigheden waaruit kan volgen dat er sprake is van ondernemerschap. De omstandigheid dat het eiseres in het kader van de AWBZ niet zou zijn toegestaan rechtstreeks aan de zorgvragers (thuis)zorg in natura te verlenen omdat dit slechts kan geschieden via toegelaten zorgaanbieders - de zogenoemde AWBZ-erkende instellingen - die verantwoordelijk zijn voor de kwaliteit van de verleende zorg, hoeft naar het oordeel van de rechtbank niet aan een fiscaal ondernemerschap van eiseres in de weg te staan. Het gaat er in dit verband om of eiseres als (thuis)zorgverlenende verpleegkundige voldoende zelfstandigheid bezit ten opzichte van haar opdrachtgevers, zijnde de toegelaten zorgaanbieders (vergelijk Hoge Raad 21 april 1993, nr. 28 257, ECLI:NL:HR:1993:ZC5331). 15. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres, tegenover de gemotiveerde betwisting door verweerder, onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld en aannemelijk gemaakt die de conclusie rechtvaardigen dat ter zake van de AWBZ-zorg in natura sprake is van voldoende zelfstandigheid ten opzichte van haar opdrachtgever en daarmee fiscaal van een onderneming. Daarvoor acht de rechtbank het volgende van belang. In het kader van de AWBZ-zorg in natura is eiseres voor de toewijzing van cliënten volledig afhankelijk van de zorgaanbieder. Dat de zorgvragers als haar directe opdrachtgevers fungeren, heeft eiser niet aannemelijk gemaakt. In tegendeel, uit de onder 4 genoemde algemene voorwaarden van [X] BV blijkt dat deze zorgaanbieder met haar cliënten (natuurlijke personen die zorg van haar afnemen, de zogenoemde zorgvragers) overeenkomsten sluit voor de verlening van AWBZ-zorg in natura en dat zij de daaraan verbonden kosten, te bepalen volgens de daarvoor geldende regelgeving, in rekening brengt bij een CZ-kantoor. De rechtbank leidt uit die overeenkomst en die Algemene voorwaarden verder af dat eiseres haar AWBZ-thuiszorgwerkzaamheden voor rekening en risico van [X] BV verricht. De rechtbank leidt uit die algemene voorwaarden verder af dat eiseres die AWBZ-thuiszorgwerkzaamheden volgens de aanwijzingen van [X] BV dient te verrichten en dat [X] BV laat controleren of eiseres zich aan die aanwijzingen houdt. De rechtbank maakt daaruit op dat tussen [X] BV en eiseres ten aanzien van die werkzaamheden sprake is van een gezagsverhouding. Gelet op een en ander heeft verweerder aan eiseres voor wat betreft de door eiseres in 2014 te verrichten AWBZ-thuiszorgwerkzaamheden terecht geen VAR-winst uit onderneming gegeven, maar een VAR-loon uit dienstbetrekking. Beroep op vertrouwens- en gelijkheidsbeginsel 16. Eiseres heeft het standpunt ingenomen dat verweerder in strijd heeft gehandeld met het vertrouwensbeginsel. In dit verband wijst zij erop dat verweerder de AWBZ-zorg in natura in de jaren 2012 en 2013 wel heeft aangemerkt als ondernemingsactiviteiten. De rechtbank verwerpt deze grief. De voor eerdere jaren afgegeven verklaringen gelden niet voor het betrokken jaar. Omdat de relevante feiten en/of omstandigheden van jaar tot jaar kunnen wisselen, dient een beoordeling van de werkzaamheden per jaar plaats te vinden. In artikel 3.156, vierde lid, van de Wet IB 2001 is bepaald dat de VAR-beschikking voor een termijn van ten hoogste één kalenderjaar geldt. Dit betekent dat de inspecteur de bevoegdheid heeft om elk jaar opnieuw de VAR-aanvraag te beoordelen en er niet een recht bestaat op dezelfde VAR als het jaar daarvóór. Voor een geslaagd beroep op het vertrouwensbeginsel is onvoldoende dat de inspecteur een eerder verzoek van eiseres om een bepaalde VAR heeft gevolgd, omdat die omstandigheid bij eiseres redelijkerwijs niet de indruk heeft kunnen wekken dat de inspecteur bewust en weloverwogen zijn standpunt heeft bepaald (zie onder meer Hoge Raad 13 december 1989, ECLI:NL:HR:1989:ZC4179 en Hoge Raad 14 augustus 2009, ECLI:NL:HR:2009:BJ5128). 17. Eiseres heeft zich beroepen op het gelijkheidsbeginsel. Voor een geslaagd beroep op het gelijkheidsbeginsel is nodig dat sprake is van een ongelijke behandeling van gelijke gevallen die veroorzaakt wordt door begunstigend beleid of een oogmerk tot begunstiging, terwijl voor deze ongelijke behandeling geen objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat. Daarnaast kan het gelijkheidsbeginsel van toepassing zijn indien in een meerderheid van gevallen die met het geval van eiseres vergelijkbaar zijn, een juiste wetstoepassing achterwege is gebleven (de meerderheidsregel). Eiseres heeft daartoe evenwel onvoldoende aangevoerd. Zo heeft zij wel gesteld dat andere zorgverleners voor 2014 een VAR-winst uit onderneming hebben gekregen, maar is verder geen inzicht gegeven wie het betreft en om welke werkzaamheden het dan gaat. Het beroep op het gelijkheidsbeginsel faalt daarom. Thuiszorg voor zorgvragers met PGB 18. Ter zitting heeft verweerder verklaard dat, als alles goed was gegaan, de door eiseres in 2013 verrichte en de door haar voor 2014 voorgenomen PGB-zorgwerkzaamheden wèl als ondernemingsactiviteiten hadden kunnen worden beschouwd. De rechtbank deelt die opvatting. Uit de gedingstukken leidt de rechtbank evenwel af dat de VAR-aanvraag niet alleen ziet op AWBZ-zorg in natura, maar tevens op zorgverlening aan zorgvragers met een PGB via bemiddeling van [bedrijf Y] V.O.F. (zie ook onder 3). Uit een en ander volgt dat verweerder eiseres voor de in 2014 te verrichten PGB-zorgwerkzaamheden een VAR-winst had behoren af te geven. 19. Gelet op hetgeen in 18 is overwogen, dient het beroep gegrond te worden verklaard. Schadevergoeding 20. Belanghebbende heeft verzocht haar een schadevergoeding toe te kennen van € 49.130, te weten het bedrag van haar omzet in 2013 verminderd met het door haar genoten brutoloon in 2014. Verweerder verzet zich tegen het toekennen van een schadevergoeding omdat er geen onrechtmatige daad is gepleegd en omdat het niet de Belastingdienst is die bepaalt dat eiseres bepaalde werkzaamheden uitsluitend kan verrichten als zij een VAR-winst uit onderneming heeft. Uit hetgeen is overwogen onder 18 volgt dat verweerder een onrechtmatige daad heeft gepleegd. 21. De rechtbank overweegt als volgt. Nu het beroep gegrond wordt verklaard kan de rechtbank op grond van artikel 8:73, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht verweerder veroordelen tot het toekennen van de schade die eiseres heeft geleden.

De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar voor zover de afgegeven VAR-loon uit dienstbetrekking ziet op door eiseres voor 2014 voorgenomen PGB-zorgwerkzaamheden; wijzigt de VAR-loon uit dienstbetrekking voor zover deze ziet op de voorgenomen PGB-zorgwerkzaamheden in een VAR-winst uit onderneming en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; veroordeelt verweerder tot het betalen aan eiseres van een schadevergoeding van € 5.000; veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 980; gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 45 vergoedt. Deze uitspraak is gedaan door mr. R.C.H.M. Lips, voorzitter, en mr. J.P.F. Slijpen en mr. J.W. van den Berge, leden, in aanwezigheid van mr. S. Kedar, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 29 mei 2015. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Den Haag (belastingkamer), Postbus 20021, 2500 EA Den Haag.