ECLI:NL:GHSHE:2025:3291

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 23/348 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonend te [woonplaats] (België) hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 27 januari 2023, nummer BRE 21/1266, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur. Samenvatting van de uitspraak Vast staat dat belanghebbende een verzoek om ambtshalve vermindering buiten de wettelijke termijn heeft gedaan. Aangezien het verzoek te laat is ingediend, heeft de inspecteur het verzoek terecht op die grond afgewezen. Er bestaat in dit geval geen verplichting voor de inspecteur om uit eigen beweging de aanslag IB/PVV 2013 te verminderen. Belanghebbende heeft bovendien geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die leiden tot het oordeel dat de termijnoverschrijding verschoonbaar was. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) voor het jaar 2013 (hierna: de aanslag IB/PVV 2013) afgewezen. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een nader stuk, aangeduid als verweerschrift, ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 27 augustus 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, [persoon 1] , [persoon 2] en [persoon 3] , tot bijstand, en, namens de inspecteur, [inspecteur] . Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de onderhavige zaak en de zaken met nummers 23/349 tot en met 23/352. 1.6. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.1. Belanghebbende heeft op 8 juli 2014 de aangifte IB/PVV voor het jaar 2013 ingediend. Belanghebbende is buitenlands belastingplichtige en heeft in de aangifte niet voor behandeling als binnenlands belastingplichtige geopteerd. 2.2. De inspecteur heeft met dagtekening 9 september 2015 de aanslag IB/PVV 2013 opgelegd overeenkomstig de ingediende aangifte. 2.3. Belanghebbende is in het jaar 2013 voor 90% indirect – via [bedrijf] , een in Luxemburg gevestigd lichaam dat transparant is voor Nederlandse fiscale doeleinden – aandeelhouder van [Ltd] . Op 16 september 2013 heeft [Ltd] aan belanghebbende een dividenduitkering van € 25.000.000 gedaan. De uitkering is niet vermeld in de aangifte IB/PVV. Naar aanleiding van een boekenonderzoek bij [Ltd] heeft de inspecteur met dagtekening 30 november 2018 een naheffingsaanslag dividendbelasting van € 3.750.000 (exclusief belastingrente) opgelegd aan [Ltd] . 2.4. Belanghebbende heeft op 12 februari 2019 een verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2013 gedaan. Hierin wordt verzocht om verrekening van de ingehouden dividendbelasting van € 3.750.000 met de verschuldigde IB/PVV. Op 30 juli 2020 heeft de inspecteur het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen.

3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de uitspraak op bezwaar, en toekenning van het verzoek om ambtshalve vermindering. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil 4.1. Belanghebbende stelt primair dat de inspecteur uit eigen beweging de aanslag IB/PVV 2013 had moeten verminderen, zodat het verzoek alsnog moet worden toegewezen. Subsidiair stelt belanghebbende dat de overschrijding van de vijfjaarstermijn van artikel 45aa, letter a, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 (hierna: de Uitvoeringsregeling) hem niet kan worden tegengeworpen. 4.2. De rechtbank heeft als volgt overwogen: “3.3. Het verzoek om ambtshalve vermindering is door de inspecteur afgewezen omdat de inspecteur het verzoek na afloop van de daarvoor geldende wettelijke vijfjaarstermijn heeft ontvangen. Belanghebbende erkent dat het verzoek na afloop van deze wettelijke termijn is ingediend, maar is van mening dat de inspecteur desondanks de aanslag IB/PVV over het jaar 2013 ambtshalve moet verminderen. Een verzoek daartoe is niet vereist. Subsidiair stelt belanghebbende dat de overschrijding van de vijfjaarstermijn van artikel 45aa van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 verschoonbaar is, omdat de termijn voor de indiening van het verzoek te kort is geweest door het laat opleggen van de naheffingsaanslag dividendbelasting aan [Ltd] . Voorafgaand aan het opleggen van deze aanslag, was er namelijk geen reden om het verzoek te doen. 3.4. De rechtbank overweegt dat de primaire stelling van belanghebbende, inhoudende dat de inspecteur zonder verzoek daartoe in dit geval gehouden was om ambtshalve te verminderen op grond van artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) en dat dat door de belastingrechter getoetst kan worden, onjuist is. Het argument van belanghebbende dat de inspecteur uit eigen beweging gehouden was om de aanslag IB/PVV 2013 ambtshalve te verminderen, kan hem in deze procedure niet baten. Voor een toetsing door de belastingrechter is een voor bezwaar en beroep vatbare beschikking vereist. Vast staat dat de inspecteur niet op eigen initiatief heeft beslist tot een ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2013. Al wat belanghebbende aanvoert in het kader van een niet genomen beslissing, laat de rechtbank dan ook buiten beschouwing. Daar komt bij dat indien de inspecteur op eigen initiatief een beschikking zou hebben afgegeven, dit niet had geleid tot een voor bezwaar vatbare beschikking als bedoeld in artikel 9.6, derde lid, van de Wet IB 2001. Dit aangezien het volgens dat artikellid vereiste verzoek dan ontbreekt. Een dergelijke beslissing – die er niet is – was ook dan niet toetsbaar geweest door de belastingrechter. De enige beslissing die dus thans ter toetsing voorligt is de uitspraak op het bezwaar tegen de afwijzing van het door belanghebbende gedane verzoek om ambtshalve vermindering. 3.5. Vast staat dat het verzoek om ambtshalve vermindering buiten de vijfjaarstermijn van artikel 45aa, letter a, van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 is gedaan. De rechtbank is van oordeel dat er geen feiten of omstandigheden aannemelijk zijn gemaakt die leiden tot een verschoonbare termijnoverschrijding voor dit verzoek. De aanleiding voor het verzoek om ambtshalve vermindering is gelegen in de aanslag dividendbelasting die is opgelegd op 30 november 2018. De stelling van belanghebbende dat hij niet eerder dan op 12 februari 2019 het verzoek om ambtshalve vermindering kon indienen omdat hij zich binnen een onredelijk korte termijn moest beraden op zijn positie en dat daarom sprake is van een verschoonbare termijnoverschrijding, wordt door de rechtbank verworpen. Dit sluit namelijk niet de mogelijkheid uit dat belanghebbende ter behoud van rechten een verzoek kon indienen, waartoe redelijkerwijs voldoende tijd beschikbaar was. Dat dit niet is gebeurd, ligt in de risicosfeer van belanghebbende. Overige feiten en omstandigheden die tot verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding kunnen leiden zijn niet aannemelijk gemaakt. Dit brengt mee dat het verzoek om ambtshalve vermindering daarom terecht is afgewezen.” 4.3. Aan voormelde juiste en op goede gronden gegeven oordelen van de rechtbank wordt het volgende toegevoegd. Had de inspecteur uit eigen beweging de aanslag IB/PVV 2013 moeten verminderen? 4.4. Op grond van artikel 9.2, lid 9, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001; tekst 2013) wordt voor buitenlandse belastingplichtigen, in afwijking van het eerste lid, aanhef en letter b, van dit artikel, als voorheffing aangewezen de geheven dividendbelasting die betrekking heeft op bestanddelen van het verzamelinkomen. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat deze bepaling ertoe strekt te voorkomen dat buitenlandse belastingplichtigen op grond van artikel 9.2, lid 1, Wet IB 2001 – onbedoeld – in aanmerking komen voor onvoorwaardelijke verrekening van de geheven dividendbelasting. Voor natuurlijke personen die niet in Nederland wonen is de geheven dividendbelasting als eindheffing bedoeld. Uitzondering hierop is de geheven dividendbelasting die betrekking heeft op bestanddelen van het verzamelinkomen zoals het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap (Kamerstukken II 2001/02, 28 487, nr. 3, blz. 32-33). Artikel 9.2, lid 9, Wet IB 2001 beoogt derhalve te voorkomen dat buitenlandse belastingplichtigen in aanmerking komen voor verrekening van de geheven dividendbelasting zonder dat de betreffende dividenden in de heffing van inkomstenbelasting worden betrokken. 4.5. Vast staat dat belanghebbende buitenlands belastingplichtige is en dat het dividend in de aanslag IB/PVV 2013 niet is begrepen in het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang. Het dividend is dus geen bestanddeel van het verzamelinkomen. Zelfs indien het verzoek om ambtshalve vermindering tijdig zou zijn gedaan, dan wel wegens verschoonbaarheid van de termijnoverschrijding in behandeling zou moeten worden genomen – hetgeen niet het geval is – staat artikel 9.2, lid 9, Wet IB 2001 derhalve in de weg aan verrekening van de dividendbelasting in de aanslag IB/PVV 2013. Anders dan belanghebbende betoogt, brengt het feit dat belanghebbende een aanmerkelijk belang houdt in een in Nederland gevestigde vennootschap niet zonder meer mee dat de dividendbelasting een verrekenbare voorheffing is. Dat de inspecteur heeft nagelaten aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2013 op te leggen waarin het dividendinkomen is begrepen, doet – anders dan belanghebbende betoogt – evenmin af aan het voorgaande oordeel. Voor verrekening van dividendbelasting is immers vereist dat het dividend daadwerkelijk in het verzamelinkomen is begrepen. De aanslag IB/PVV 2013 is dus eerder op een te laag bedrag vastgesteld dan op een te hoog bedrag zoals bedoeld in artikel 45aa, letter a, Uitvoeringsregeling. 4.6. Belanghebbende heeft in hoger beroep voorts betoogd dat de inspecteur in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel heeft gehandeld door, gelet op de bevoegdheid neergelegd in artikel 9.6 Wet IB 2001, niet uit eigen beweging tot vermindering van de aanslag IB/PVV 2013 over te gaan. Belanghebbendes beroep op het zorgvuldigheidsbeginsel stuit reeds af op hetgeen is overwogen in 4.5.

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door R.A. Bosman, voorzitter, P.J.J. Vonk en E.P.A. Brakeboer, in tegenwoordigheid van T. van Hout, als griffier.

De griffier, De voorzitter, T. van Hout R.A. Bosman Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.

Het zorgvuldigheidsbeginsel verplicht de inspecteur op geen enkele wijze om in een geval als het onderhavige, zonder een daartoe strekkend tijdig gedaan verzoek, de dividendbelasting als verrekenbare voorheffing aan te merken en daarbij voorbij te gaan aan de duidelijke wettelijke voorwaarde die in dit geval aan verrekening wordt gesteld, namelijk dat het dividend is begrepen in het verzamelinkomen. Het beroep op het evenredigheidsbeginsel treft hetzelfde lot. Is de termijnoverschrijding verschoonbaar? 4.7. De ambtshalve vermindering van een aanslag IB/PVV die is voorzien in artikel 9.6 Wet IB 2001 (tekst 2013) kan door de inspecteur ambtshalve of op verzoek van de belanghebbende worden verleend. In artikel 45aa, letter a, Uitvoeringsregeling is bepaald dat een vermindering niet wordt verleend indien vijf jaren zijn verlopen na het einde van het kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft. Een verzoek om ambtshalve vermindering van een belastingaanslag inkomstenbelasting moet zijn ingediend binnen vijf jaar na het einde van het kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft. 4.8. Een schriftelijk verzoek om ambtshalve vermindering is een verzoekschrift als bedoeld in artikel 60 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Dat artikel bepaalt dat op een na afloop van de termijn ingediend verzoekschrift artikel 6:11 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) van overeenkomstige toepassing is. De inspecteur dient een na afloop van de vijfjaarstermijn van artikel 45aa, letter a, Uitvoeringsregeling ingediend verzoek daarom in behandeling te nemen indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest (zie HR 29 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1871). 4.9. Niet in geschil is dat het verzoek om ambtshalve vermindering is gedaan na afloop van de vijfjaarstermijn van artikel 45aa, onderdeel a, Uitvoeringsregeling. De rechtbank heeft terecht geoordeeld dat belanghebbende geen feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt die leiden tot het oordeel dat de termijnoverschrijding verschoonbaar was (r.o. 3.5 van de uitspraak van de rechtbank). In hoger beroep heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aangedragen die tot een andere conclusie kunnen leiden. 4.10. In dit verband heeft belanghebbende in hoger beroep gesteld dat het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4, lid 2, Awb is geschonden. Volgens belanghebbende zou het strikt hanteren van de vijfjaarstermijn van artikel 45aa, letter a, Uitvoeringsregeling zijn rechtspositie in dit geval onevenredig schaden. 4.11. Dat het verzoek om ambtshalve vermindering in dit geval te laat is ingediend, is het gevolg van de keuze van de regelgever de termijn voor indiening van een verzoek om ambtshalve vermindering afhankelijk te stellen van het einde van het kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft, en bijvoorbeeld niet van het moment waarop de naheffingsaanslag dividendbelasting is opgelegd. Mede gelet op het feit dat de vijfjaarstermijn nog niet was verstreken op het moment dat de naheffingsaanslag dividendbelasting werd opgelegd, kan niet worden gezegd dat het handhaven van de hiervoor genoemde termijn in strijd is met het evenredigheidsbeginsel (vgl. HR 2 december 2022, ECLI:NL:HR:2022:1795). Zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld, was de resterende termijn voor het indienen van een verzoek, al dan niet ter behoud van rechten, niet onredelijk kort. Tussenconclusie 4.12. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. Ten aanzien van het griffierecht 4.13. Er is geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden. Ten aanzien van de proceskosten 4.14. Er zijn geen redenen voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.