ECLI:NL:GHSHE:2025:219

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 23/550 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V., gevestigd in [vestigingsplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van de rechtbank Limburg (hierna: de rechtbank) van 3 maart 2023, nummer ROE 22/1035 in het geding tussen belanghebbende en De heffingsambtenaar van de Belastingsamenwerking Gemeenten en Waterschappen, hierna: de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft in het kader van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: Wet WOZ) een beschikking gegeven (hierna: de WOZbeschikking) en daarbij de waarde van [adres 1] 2 te [vestigingsplaats] (hierna: de onroerende zaak) per waardepeildatum 1 januari 2020 vastgesteld. In dezelfde beschikking is de aanslag onroerendezaakbelastingen (hierna: OZB) gebruiker voor het jaar 2021 bekendgemaakt. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De heffingsambtenaar heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar de heffingsambtenaar. 1.6. De zitting heeft plaatsgevonden op 29 november 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de heffingsambtenaar [heffingsambtenaar] . 1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

2.1. Belanghebbende drijft een kledingwinkel en huurt daarvoor de onroerende zaak. De onroerende zaak is een pand in het centrum van [vestigingsplaats] met winkelgedeeltes op de begane grond (van 291 m²) en de eerste verdieping (van 266 m²) en twee magazijngedeeltes in de kelder (van 130 m²) en op de tweede verdieping (266 m²). Op grond van de op 1 januari 2021 geldende coronamaatregelen was de winkel gesloten voor het publiek. De onroerende zaak was op 1 januari 2021 als kledingwinkel ingericht met een voorraad aan kleding. 2.2. De heffingsambtenaar heeft bij de WOZ-beschikking van 26 februari 2021 de waarde van de onroerende zaak per waardepeildatum 1 januari 2020 (hierna: waardepeildatum) bepaald op € 1.771.000 en tegelijkertijd aan belanghebbende een aanslag OZB gebruiker opgelegd. Bij de uitspraak op bezwaar van 28 maart 2022 heeft de heffingsambtenaar de waarde verlaagd tot € 1.396.000. 2.3. Ter onderbouwing van de WOZ-waarde heeft de heffingsambtenaar een door taxateurs [taxateur 1] en [taxateur 2] op 5 augustus 2022 opgesteld taxatierapport (hierna: het taxatierapport) overgelegd. Hieruit volgt een waarde op de waardepeildatum van € 1.396.000. De taxateur heeft deze waarde bepaald met behulp van de huurwaardekapitalisatiemethode waarbij gebruik is gemaakt van het eigen huurcijfer van € 141.252 (met inbegrip van de korting die de verhuurder wegens corona heeft verleend) en de volgende verkooptransacties: Vergelijkingspand Verkoopdatum Verkoopprijs [adres 2] 2 [vestigingsplaats] 17 juli 2020 € 1.000.000 [adres 2] 7 [vestigingsplaats] 31 december 2020 € 650.000 [adres 3] 21 [vestigingsplaats] 18 december 2020 € 650.000 [adres 3] 62 [vestigingsplaats] 1 mei 2020 € 1.300.000

1. Is de aanslag OZB gebruiker terecht opgelegd aan belanghebbende gelet op de op 1 januari 2021 geldende coronamaatregelen? 2. Is de WOZ-waarde te hoog vastgesteld? 3. Heeft de heffingsambtenaar gehandeld in strijd met het evenredigheidsbeginsel? 3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, vernietiging van de aanslag OZB gebruiker, vermindering van de WOZ-waarde tot een niet nader gespecificeerd bedrag en een veroordeling in de proceskosten. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Vooraf 4.1. Bij het nader stuk van 19 november 2024 heeft belanghebbende twee bijlagen gevoegd met aanvullende informatie over de verhuurprijzen van de panden aan de [adres 2] 17 en [adres 1] 8 . De heffingsambtenaar meent dat alhoewel deze bijlagen binnen de in de wet genoemde termijn zijn ingediend deze stukken toch buiten beschouwing gelaten moeten worden omdat belanghebbende daarmee in strijd met de goede procesorde heeft gehandeld. Uit de overgelegde stukken blijkt namelijk dat belanghebbende deze al sinds 21 augustus 2023 ter beschikking had. Daarom had belanghebbende deze stukken eerder moeten inbrengen, aldus de heffingsambtenaar. De heffingsambtenaar meent dat hij door het handelen van belanghebbende niet adequaat kan reageren omdat hij te weinig tijd had om onderzoek te doen naar de genoemde panden. Het hof gaat aan deze stelling van de heffingsambtenaar voorbij omdat de stukken binnen de wettelijke termijn van tien dagen voor de zitting zijn ingediend. Verder hebben de twee bijlagen betrekking op verhuurprijzen van twee panden die belanghebbende in eerste aanleg al heeft aangevoerd als vergelijkingspanden en weinig nieuwe informatie bevatten. Bovendien heeft de heffingsambtenaar ter zitting kunnen reageren en heeft hij voorafgaand aan de zitting voldoende tijd gehad om een en ander te onderzoeken. Ten aanzien van het geschil Is de aanslag OZB gebruiker terecht opgelegd? 4.2. Belanghebbende meent dat de aanslag OZB gebruiker ten onrechte is opgelegd en daarom moet worden vernietigd. Ter onderbouwing van haar standpunt verwijst zij naar een eerdere uitspraak van de rechtbank (ECLI:NL:RBLIM:2022:9313) waarin de rechtbank, kortgezegd, oordeelt dat een aanslag OZB gebruiker ten onrechte is opgelegd aan de exploitant van een bioscoop, omdat de bioscoop aan het begin van het jaar gesloten was voor het publiek en daarom niet in gebruik zou zijn. Belanghebbende doet daarbij ook een beroep op het gelijkheidsbeginsel. 4.3. Ter zitting heeft belanghebbende het beroep op het gelijkheidsbeginsel ingetrokken. Wel handhaaft ze het standpunt dat de onroerende zaak op 1 januari 2021 niet in gebruik was omdat deze door de coronamaatregelen toen niet toegankelijk was voor het publiek. 4.4. Op grond van artikel 220, aanhef en onder a, Gemeentewet in samenhang met artikel 1, lid 1, aanhef onder a, verordening onroerende-zaakbelastingen [vestigingsplaats] 2021 (hierna: de Verordening) wordt voor binnen de gemeente gelegen onroerende zaken een directe belasting geheven van degene die bij het begin van het kalenderjaar een onroerende zaak, die niet in hoofdzaak tot woning dient, al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt (hierna: de gebruikersbelasting). 4.5. De gebruikersbelasting is een tijdstipbelasting. De belastingplicht wordt beoordeeld naar de omstandigheden bij het begin van het belastingjaar. In dit geval is dat 1 januari 2021. 4.6. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 18 oktober 2024 het volgende geoordeeld: “4.2.2. Onder gebruiken in de zin van deze wetsbepaling dient te worden verstaan: het metterdaad bezigen van de onroerende zaak ter bevrediging van eigen behoeften. Een verhindering de onroerende zaak overeenkomstig zijn aard en inrichting te gebruiken, brengt niet zonder meer mee dat niet langer sprake is van gebruik in de hierboven bedoelde betekenis.3 4.2.3 Volgens artikel 220, letter a, van de Gemeentewet is de situatie aan het begin van het kalenderjaar (de peildatum) beslissend. Dat betekent echter niet dat kan worden volstaan met een momentopname. Bij beantwoording van de vraag of de onroerende zaak op de peildatum wordt gebruikt als hiervoor bedoeld in 4.2.2, geldt als maatstaf of sprake is van duurzaam gebruik. Dit brengt mee dat op de peildatum duurzaam gebruik redelijkerwijs te verwachten moet zijn. De omstandigheid dat het gebruik op de peildatum tijdelijk is onderbroken staat daarom niet eraan in de weg dat die zaak op dat moment wordt gebruikt in de zin van artikel 220, letter a, van de Gemeentewet.4 Zoals weergegeven in onderdeel 5.18 van de gemeenschappelijke bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal, is voor het vaststellen van gebruik op de peildatum dan ook niet noodzakelijk dat op die datum gebruikshandelingen plaatsvinden. Ook de omstandigheid dat de onroerende zaak door degene die haar ter beschikking heeft naar verwachting niet het gehele jaar zal worden gebruikt, staat niet in de weg aan de vaststelling van duurzaam gebruik op de peildatum. Dit geldt eveneens in geval van een tijdelijk verbod om de onroerende zaak te gebruiken. 3 Vgl. HR 5 september 1979, ECLI:NL:HR:1979:AX2715.4 Vgl. HR 29 april 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9568.” 4.7. Het hof zal daarom beoordelen of in het onderhavige geval sprake was van duurzaam gebruik dat op 1 januari 2021 redelijkerwijs te verwachten was. 4.8. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat van gebruik geen sprake was omdat de winkel op 1 januari 2021 gesloten was als gevolg van de coronamaatregelen. De heffingsambtenaar betoogt dat van gebruik sprake was omdat het in opslag hebben van een winkelvoorraad en meubels ook een vorm van gebruik is en belanghebbende er ook voor had kunnen kiezen om de kleding via internet te verkopen. 4.9. Partijen zijn het erover eens dat de onroerende zaak als gevolg van de coronamaatregelen op 1 januari 2021 voor onbepaalde tijd was gesloten. Deze omstandigheid alleen zorgt er nog niet voor dat geen sprake is van metterdaad bezigen op de peildatum. De maatstaf is immers of op de peildatum duurzaam gebruik redelijkerwijs te verwachten is. De heffingsambtenaar maakt in dit geval aannemelijk dat belanghebbende op 1 januari 2021 de onroerende zaak duurzaam in gebruik had en dat dit gebruik op de 1 januari 2021 redelijkerwijs te verwachten was. De onroerende zaak was immers ingericht gebleven als kledingwinkel met een voorraad aan kleding en bleef ook geschikt om na heropening als kledingwinkel met een voorraad aan kleding te dienen. De heffingsambtenaar heeft er in dat kader op gewezen dat de kledingwinkel kort nadat de coronamaatregelen waren opgeheven, weer is opengegaan. Belanghebbende heeft dit ter zitting bevestigd. 4.10. Dit alles betekent dat op 1 januari 2021 duurzaam gebruik van de onroerende zaak redelijkerwijs te verwachten was en dat de heffingsambtenaar de aanslag OZB gebruiker dus terecht heeft opgelegd. WOZ-waarde 4.11. De waarde van de onroerende zaak moet worden bepaald op de waarde die aan de onroerende zaak dient te worden toegekend indien de volle en onbezwaarde eigendom daarvan zou kunnen worden overgedragen en de verkrijger de zaak in de staat waarin die zich bevindt, onmiddellijk en in volle omvang in gebruik zou kunnen nemen.

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, M.E. Smorenburg en B.J. Rubbens, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier.

De griffier, De voorzitter, F. Marcolina J.M. van der Vegt Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 8:58, lid 1 Awb. ECLI:NL:HR:2024:1354. Artikel 17, lid 2, Wet WOZ. Artikel 4, lid 1, letter b, Uitvoeringsregeling instructie waardebepaling Wet waardering onroerende zaken. vgl. Hoge Raad 29 november 2000, ECLI:NL:HR:2000:AA8610. ECLI:NL:HR:2021:1974. College van Beroep voor het Bedrijfsleven 24 maart 2024, ECLI:NL:CBB:2024:190.

Daarbij heeft als waarde te gelden de waarde in het economische verkeer die dient te worden vastgesteld op de prijs die bij aanbieding voor verkoop op de voor de onroerende zaak meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meestbiedende gegadigde voor de onroerende zaak zou zijn besteed. 4.12. De hiervoor bedoelde waarde voor niet-woningen wordt bepaald door middel van een methode van kapitalisatie van de bruto huur, door middel van een methode van systematische vergelijking met niet-woningen waarvan marktgegevens beschikbaar zijn, dan wel door middel van een discounted-cash-flow methode. Partijen gaan uit van de huurwaardekapitalisatiemethode en het hof zal ze daarin volgen. 4.13. De bewijslast met betrekking tot de waarde van de onroerende zaak rust op de heffingsambtenaar. 4.14. De heffingsambtenaar verwijst voor de onderbouwing van de waarde van de onroerende zaak naar het taxatierapport. In dit rapport is de waarde van de onroerende zaak bepaald aan de hand van de huurwaardekapitalisatiemethode. De taxateurs hebben de onroerende zaak ter plaatse opgenomen en hebben de gebruikte huurwaarde van in totaal € 141.252 (opgebouwd uit prijzen per m² van de winkelruimtes van € 298 voor de begane grond en € 149 voor de eerste verdieping en € 37 voor de magazijnruimtes) gebaseerd op de in oktober 2018 overeengekomen eigen huurwaarde van de onroerende zaak van € 185.524 minus de tussen de verhuurder van de onroerende zaak en belanghebbende nader overeengekomen korting op de jaarhuur vanwege de coronamaatregelen (hierna: de huurkorting). In het taxatierapport is de kapitalisatiefactor enerzijds met marktgegevens (de top-down methode) en anderzijds volgens algemene normen uit de regio (de bottom-up methode) berekend. Beide berekeningen resulteren in een kapitalisatiefactor van 9,9, wat leidt tot een getaxeerde waarde van de onroerende zaak van € 1.396.000. 4.15. Belanghebbende bestrijdt alleen de door de heffingsambtenaar gebruikte huurwaarde. Belanghebbende stelt ten eerste dat hij voor circa 80% klanten heeft uit Duitsland en dat bij internetverkoop voor de bepaling van de huurwaarde uit dient te worden gegaan van prijzen per m² voor een bedrijfshal in de plaats van een winkelruimte; hij schat deze prijs op € 50. Het hof ziet niet in waarom bij de toepassing van de huurkapitalisatiemethode voor de onroerende zaak, een winkelpand, aansluiting zou moeten worden gezocht bij de huurwaarde van een bedrijfshal. Het hof gaat dan ook voorbij aan deze stelling van belanghebbende. 4.16. Verder stelt belanghebbende dat voor de huurwaarde van de winkelruimtes niet uitgegaan mag worden van een vierkante meterprijs hoger dan € 120. Ter onderbouwing van deze stelling verwijst hij naar de huurprijzen van zes winkelpanden die in de buurt van de onroerende zaak liggen. Bij vier panden ( [adres 3] 39, 49, 79 en de [adres 4] 7) gaat het om het vraagprijzen en bij twee panden ( [adres 2] 17 en [adres 1] 8 ) om het gedurende het jaar 2022 gerealiseerde huurprijzen. 4.17. Bij de beoordeling van de stelling van belanghebbende dat uit de huurprijzen van de door hem genoemde panden volgt dat de in het taxatierapport gebruikte eigen huurwaarde te hoog is, stelt het hof het volgende voorop. Als uitgangspunt heeft te gelden dat de huurwaarde van een onroerende zaak overeenkomt met de kort voor of na de peildatum tussen niet-gelieerde partijen overeengekomen huurprijs. Dit is anders indien de partij die zich daarop beroept feiten of omstandigheden stelt en bij betwisting aannemelijk maakt waaruit volgt dat de huurprijs niet die waarde weergeeft. Belanghebbende heeft dergelijke feiten en omstandigheden niet gesteld en ook anderszins heeft het hof geen aanknopingspunten om aan te nemen dat de in oktober 2018 tot stand gekomen huurwaarde niet overeenkomt met de huurwaarde per 1 januari 2020. Als belanghebbende bedoelt dat de invoering van de coronamaatregelen een dergelijk feit of omstandigheid is, dan faalt dat omdat op de waardepeildatum van 1 januari 2020 nog geen sprake was van coronamaatregelen. Door uit te gaan van de eigen huurwaarde en door daarbij rekening te houden met de huurkorting is de heffingsambtenaar dan ook uitgegaan van een huurwaarde die niet te hoog is. 4.18. Uit het vorenstaande volgt dat de heffingsambtenaar aannemelijk heeft gemaakt dat een waarde van de onroerende zaak van € 1.396.000 niet te hoog is. Beroep op het evenredigheidsbeginsel 4.19. Belanghebbende voert nog aan dat de heffingsambtenaar ten onrechte geen rekening heeft gehouden met het feit dat winkel van belanghebbende meerdere periodes voor meerdere maanden dicht moest van overheidswege vanwege de coronapandemie. Belanghebbende verwijst daarbij naar het arrest van de civiele kamer van de Hoge Raad van 24 december 2021 en het evenredigheidsbeginsel. 4.20. In de door belanghebbende aangehaalde arrest stond centraal of, en zo ja, op welke wijze de overeengekomen huurprijs kan worden verminderd als een huurder van een bedrijfsruimte als bedoeld in art. 7:290 BW die voor zijn omzet afhankelijk is van de komst van publiek, deze ruimte niet of slechts in geringe mate kan exploiteren als gevolg van overheidsmaatregelen in verband met de coronapandemie. Ter zitting heeft belanghebbende toegelicht dat belanghebbende en de verhuurder van de onroerende zaak niet hebben geprocedeerd over een aanpassing van de huurprijs maar dat zij in goed overleg de huurkorting (en daarnaast het achterwege laten van de inflatie indexatie) zijn overeengekomen. Aangezien de heffingsambtenaar bij de bepaling van de WOZ-waarde rekening heeft gehouden met de huurkorting, die tussen belanghebbende en de verhuurder is afgesproken, zie 4.17, ziet het hof niet in waarom de heffingsambtenaar rekening had moeten houden met het genoemde arrest. Het hof gaat dan ook voorbij aan deze stelling. 4.21. Belanghebbende heeft zijn beroep op het evenredigheidsbeginsel slechts beperkt toegelicht. Voor zover belanghebbende zijn betoog herhaalt, dat de aanslag OZB gebruiker tijdsevenredig had moeten worden verlaagd voor de periode dat de onroerende zaak vanwege de coronamaatregelen niet voor het publiek toegankelijk was, faalt deze klacht. Bij het vaststellen van de aanslag OZB gebruiker is de heffingsambtenaar gebonden aan de Verordening. De heffingsambtenaar heeft op grond van de Verordening niet de bevoegdheid de aanslag OZB gebruiker naar eigen inzicht te verlagen. Niettemin kunnen er bijzondere omstandigheden zijn die maken dat in het voorliggende geval toepassing van de algemeen verbindende voorschriften voor belanghebbende zozeer in strijd komt met het evenredigheidsbeginsel dat die toepassing achterwege moet blijven. Dat zou het geval kunnen zijn als door bijzondere omstandigheden het opleggen van de aanslag OZB gebruiker onredelijk bezwarend zou zijn voor belanghebbende. Het enkele feit dat door de coronamaatregelen de onroerende zaak van belanghebbende gedurende een deel van het kalenderjaar 2021 niet of beperkt toegankelijk is geweest voor het publiek, maakt het opleggen van de aanslag OZB gebruiker naar het oordeel van het hof nog niet onredelijk bezwarend. Andere omstandigheden heeft belanghebbende niet gesteld. Het beroep van belanghebbende op het evenredigheidsbeginsel slaagt niet. Tussenconclusie 4.22. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. Ten aanzien van het griffierecht 4.23. Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden. Ten aanzien van de proceskosten 4.24. Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.