ECLI:NL:GHSHE:2024:2945

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummers: 23/808 en 23/809 Uitspraak op het hoger beroep van de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur, tegen de uitspraak van de rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 31 maart 2023, nummers BRE 22/1299 en 22/1300 in het geding tussen [belanghebbende] , wonend in [woonplaats] , hierna: belanghebbende, en de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2019 en 2020 opgelegd. Tevens is over 2019 bij beschikking belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar tegen de aanslag IB/PVV 2019 gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank en rechtstreeks beroep ingesteld tegen de aanslag IB/PVV 2020. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard. 1.4. De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het hof heeft bepaald dat de zitting achterwege kan blijven. Geen van partijen heeft – na navraag door het hof – verklaard gebruik te willen maken van hun recht om op een zitting te worden gehoord. Het hof heeft partijen schriftelijk meegedeeld dat het onderzoek is gesloten.

2.1. Belanghebbende, geboren in 1969, ontvangt een WAO-uitkering van het UWV. Hij heeft in het buitenland gewoond. 2.2. Op 16 augustus 2018 heeft belanghebbende bij het UWV zijn terugkeer naar Nederland gemeld. Het UWV heeft deze melding in december 2018 in het systeem geregistreerd. Daarbij heeft het UWV een verkeerde mutatie ingevoerd waardoor vanaf december 2018 geen loonheffing is ingehouden. Over de maanden oktober en november 2018 heeft het UWV een bedrag van € 60,08 aan loonheffing ingehouden. 2.3. Belanghebbende heeft geen andere inkomsten dan de WAO-uitkering en heeft geen eigen woning. 2.4. De inspecteur heeft belanghebbende op 31 oktober 2020 uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV over 2019. Belanghebbende heeft op 28 april 2021 aangifte gedaan waarna de inspecteur op 11 juni 2021 de aanslag IB/PVV 2019 heeft opgelegd overeenkomstig de gedane aangifte. De aanslag IB/PVV 2019 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 15.785. Tevens is bij beschikking € 107 belastingrente in rekening gebracht. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag en verwezen naar de verantwoordelijkheid van het UWV voor een juiste inhouding. Daarnaast heeft belanghebbende om kwijtschelding van het openstaande bedrag verzocht. 2.5. Belanghebbende heeft ook over 2020 aangifte IB/PVV gedaan. Overeenkomstig deze aangifte heeft de inspecteur op 12 november 2021 een voorlopige aanslag opgelegd. 2.6. De aanslag IB/PVV 2020 is vastgesteld naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 16.182. 2.7. Belanghebbende heeft het UWV in november 2021 geïnformeerd over het feit dat hij in verband met het ontbreken van enige inhouding een forse belastingschuld had gekregen en dat hij het UWV hiervoor verantwoordelijk acht. Het UWV heeft belanghebbende bericht dat hij voor inhouding van loonheffing een schriftelijk verzoek zou moeten indienen. Het UWV heeft met ingang van februari 2022 weer loonheffing ingehouden. 2.8. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2019 en de rentebeschikking bij uitspraak op bezwaar gehandhaafd. Belanghebbende heeft tegen de aanslag IB/PVV 2020 rechtstreeks beroep aangetekend. De rechtbank heeft beide aanslagen en de rentebeschikking vernietigd.

3.1. In geschil is of de inspecteur terecht de aanslagen IB/PVV over 2019 en 2020 heeft opgelegd. 3.2. De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en handhaving van de aanslagen. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Loonbelasting of inkomstenbelasting 4.1. Op grond van artikel 9.2, lid 1, Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) is de geheven loonbelasting een voorheffing van de inkomstenbelasting. Deze voorheffing wordt vervolgens op grond van artikel 15 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) verrekend met de verschuldigde inkomstenbelasting. 4.2. Het hof zal eerst de vraag beantwoorden of de inspecteur in dit geval terecht geen loonbelasting heeft verrekend. De inspecteur betoogt dat de verschuldigde IB/PVV niet in geschil is, evenals de hoogte van het belastbaar inkomen. Aangezien het UWV als inhoudingsplichtige ten onrechte geen loonbelasting heeft ingehouden, zijn de aanslagen terecht opgelegd. De inspecteur is niet verantwoordelijk voor het handelen van het UWV, aldus de inspecteur. 4.3. Van inhouding van loonbelasting is sprake indien de inhoudingsplichtige een gedeelte van het overeengekomen brutobedrag van het loon niet uitbetaalt, en dit geschiedt met het oogmerk het niet uitbetaalde bedrag als loonbelasting af te dragen. Indien de werkgever evenwel niet voldoet aan zijn verplichting tot inhouding van loonbelasting maar de werknemer is met betrekking daartoe te goeder trouw, moet die situatie worden gelijkgesteld met de gevallen waarin werkelijk loonbelasting is ingehouden. In die gevallen mag de, in feite niet ingehouden, loonbelasting worden verrekend met de aanslag IB/PVV omdat het immers redelijker is dat het risico dat de werkgever zijn verplichtingen veronachtzaamt ten laste van de Belastingdienst komt dan dat het voor risico komt van een werknemer die te goeder trouw is. 4.4. In dit geval is niet in geschil dat het UWV door een omstandigheid die niet aan belanghebbende is toe te rekenen, in het geheel geen loonbelasting heeft ingehouden. Tussen partijen is verder niet in geschil dat belanghebbende zich niet bewust was van het feit dat het UWV geen loonbelasting over zijn uitkering heeft ingehouden in 2019 en 2020. Naar het oordeel van het hof mocht belanghebbende redelijkerwijs menen dat het UWV zou voldoen aan de verplichting om op de WAO-uitkering loonbelasting in te houden. Daarbij heeft het hof gelet op de omstandigheid dat het gaat om een grote uitkeringsinstantie waarvan - vanuit het perspectief van belanghebbende - mag worden verwacht dat deze de regels juist uitvoert. Verder ontving belanghebbende niet automatisch loonstroken of jaaropgaven en heeft belanghebbende onweersproken gesteld dat het verschil in uitkering in de maanden (oktober en november 2018) dat het UWV wel loonheffing inhield en de maand (december 2018) waarin zij dat niet meer deed, slechts € 60,08 bedroeg. Door deze omstandigheden is het belanghebbende niet opgevallen dat het UWV ten onrechte geen loonbelasting heeft ingehouden. Het hof acht belanghebbende gelet op deze omstandigheden te goeder trouw. 4.5. Dit betekent dat het naar het oordeel van het hof redelijker is dat het risico dat het UWV zijn verplichtingen niet nakomt ten laste van de Belastingdienst komt. Hierbij wijst het hof erop dat de bevoegdheid om aan het UWV een naheffingsaanslag op te leggen voor het belastingjaar 2019 pas verstrijkt op 31 december 2024. Dat is (ruim) na de datum van deze uitspraak. De inspecteur heeft aldus nog de bevoegdheid om de verschuldigde belasting bij het UWV na te heffen. De inspecteur betoogt verder dat het arrest van de Hoge Raad van 22 juli 1981 alleen ziet op nettoloonafspraken. Het hof volgt de inspecteur niet. Naar het oordeel van het hof kan dit arrest eveneens van toepassing zijn op situaties als de onderhavige waarin geen sprake is van een nettoloonafspraak maar waarin de werknemer wel ervan mocht uitgaan dat zijn werkgever op de juiste wijze loonbelasting heeft ingehouden. De aanslagen IB/PVV over 2019 en 2020 kunnen al hierom niet in stand blijven. 4.6. Voor zover de inspecteur betoogt dat de rechtbank ten onrechte het geschil heeft uitgebreid naar de loonbelasting, faalt dat betoog. Belanghebbende klaagde immers over de omstandigheid dat de inspecteur niet bij het UWV heeft nageheven en daarmee was de vraag of de verschuldigde loonbelasting via een naheffingsaanslag of via een aanslag IB/PVV moet worden voldaan in geschil. Strijd met evenredigheidsbeginsel? 4.7. Het hof merkt op dat in het oordeel in 4.4. dat het redelijker is dat de gevolgen van het handelen van het UWV voor rekening van de Belastingdienst komen dan dat ze voor rekening van belanghebbende komen, een afweging van belangen ligt besloten. Het hof komt daarom op grond van het evenredigheidsbeginsel niet tot een ander oordeel en legt dat hieronder uit. 4.8. Uit de rechtspraak van de hoogste bestuursrechters volgt dat toetsing aan het evenredigheidsbeginsel ook een rol kan spelen bij zogenaamde gebonden beschikkingen waarin het bestuursorgaan geen keuzemogelijkheid heeft. Uit deze rechtspraak volgt dat enerzijds het toetsingsverbod bij de huidige stand van de rechtsontwikkeling eraan in de weg staat dat een (bepaling uit een) wet in formele zin wordt getoetst aan algemene rechtsbeginselen en (ander) ongeschreven recht, maar het de rechter vrijstaat om in bepaalde (groepen van) gevallen een wetsbepaling buiten toepassing te laten op de grond dat toepassing van die bepaling in verband met daarin niet verdisconteerde omstandigheden in strijd zou komen met een fundamenteel rechtsbeginsel, zoals het evenredigheidsbeginsel. 4.9. Het hof wijst erop dat een verschil bestaat tussen de toetsing aan het evenredigheidsbeginsel van een gebonden besluit en de toetsing van een besluit dat op een discretionaire bevoegdheid berust. Kenmerkend voor (een groot deel van) het belastingrecht is dat, op basis van een politiek-bestuurlijke afweging, aan de hand van een aantal objectieve en meetbare criteria regels worden gegeven voor belastingheffing. Een verzoek om rechterlijke toetsing van een op zo’n regeling gebaseerd besluit waarbij dwingendrechtelijke bepalingen zijn toegepast aan het evenredigheidsbeginsel, vraagt in feite van de rechter, naar eigen inzicht vast te stellen welke belangen in die politiek-bestuurlijke afweging (hadden) moeten worden betrokken en welk gewicht aan die belangen zou moeten worden toegekend. Ten aanzien van dit soort argumentatie past een (zeer) terughoudende benadering van de rechter. Deze terughoudendheid vindt zijn grens waar fundamentele rechten aan de orde zijn waarop de betrokkene zich bij de rechter rechtstreeks kan beroepen. Dit alles komt erop neer dat bij gebonden besluiten, sprake kan zijn van strijd met het evenredigheidsbeginsel wanneer sprake is van bijzondere omstandigheden waarbij de wetgever bij totstandkoming van de wet geen rekening had kunnen houden. 4.10. Bij besluiten die berusten op een discretionaire bevoegdheid moet de inspecteur in het voorliggende geval nog een belangenafweging maken. Deze moet daartoe van geval tot geval de nodige kennis vergaren over de af te wegen belangen, die belangen op kenbare wijze afwegen en ervoor zorgdragen dat de uitkomst van die belangenafweging niet onevenredig is. 4.11. Enerzijds kan in dit geval worden betoogd dat verschuldigde IB/PVV uit de wet volgt en dat de inspecteur geen keuzemogelijkheid heeft.

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank; bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 548; veroordeelt de inspecteur in de kosten van het geding bij het hof van € 875. De uitspraak is gedaan door J.M. van der Vegt, voorzitter, T.A. Gladpootjes, W.A. Sijberden, in tegenwoordigheid van R. Camps, als griffier.

De griffier, De voorzitter, R. Camps J.M. van der Vegt Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 27, lid 1, Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB). Hoge Raad 24 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BM6686. Hoge Raad 22 juli 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9782. ECLI:NL:HR:1981:AW9782. Centrale Raad van Beroep (CRvB) van 18 april 2024, ECLI:NL:CRVB:2024:748, College van Beroep voor het Bedrijfsleven (CBb) 26 maart 2024, ECLI:NL:CBB:2024:190 en de Afdeling Rechtspraak van State (ARvS) 1 maart 2023, ECLI:NL:RVS:2023:772. Vergelijk CRvB 18 april 2024, ECLI:NL:CRVB:2024:748. Vergelijk CRvB 18 april 2024, ECLI:NL:CRVB:2024:726. 1 punt voor verweerschrift, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.

Anderzijds had de inspecteur ook ervoor kunnen kiezen om geen aanslag IB/PVV aan belanghebbende op te leggen, maar om de ten onrechte niet ingehouden loonbelasting bij het UWV na te heffen en vervolgens de aldus geheven loonbelasting bij belanghebbende te verrekenen. Bij het maken van deze keuze past een belangenafweging en die afweging kan aan het evenredigheidsbeginsel worden getoetst. 4.12. De inspecteur betoogt dat bij een belangenafweging ook het belang van de Belastingdienst moet worden meegewogen aangezien het onwerkbaar zou zijn om alle loonopgaven te moeten controleren op juiste inhouding van loonbelasting. Verder betoogt de inspecteur dat ook wanneer hij een naheffingsaanslag aan het UWV zou opleggen, het UWV waarschijnlijk die bedragen op belanghebbende zou verhalen. Belanghebbende heeft immers netto een te hoge uitkering ontvangen. Belanghebbende wijst erop dat niet hij maar het UWV een fout heeft gemaakt, dat hij ongeneeslijk ziek is en de aanslagen IB/PVV niet zal kunnen betalen. 4.13. Het hof houdt in deze afweging rekening met de omstandigheid dat belanghebbende te goeder trouw is en dat een fout van, weliswaar een andere, overheidsinstantie niet voor zijn rekening hoeft te komen. Verder houdt het hof rekening met de omstandigheid dat de termijn voor het opleggen van een naheffingsaanslag nog niet is verstreken en de Belastingdienst daarom nog de mogelijkheid heeft om de gevolgen van het handelen van het UWV voor rekening van het UWV te laten komen. Het hof weegt de omstandigheid dat belanghebbende mogelijk de aanslagen IB/PVV niet zal kunnen betalen niet mee. Een eventueel verzoek om gehele of gedeeltelijke kwijtschelding zal de ontvanger van de Belastingdienst te zijner tijd moeten beoordelen. Ook heeft het hof geen rekening gehouden met een mogelijke beslissing tot terugvordering van hetgeen onverschuldigd aan belanghebbende is uitbetaald door het UWV omdat die beslissing afhangt van de belangenafweging die het UWV hierover in dit geval zal moeten maken. Verder volgt het hof de inspecteur niet in zijn stelling dat de Belastingdienst hiermee in een onwerkbare situatie zou terechtkomen. Dit oordeel geldt immers alleen voor dit specifieke geval van belanghebbende. Naar het oordeel van het hof leidt daarom ook een belangenafweging ertoe dat de gevolgen van het handelen van het UWV niet voor rekening van belanghebbende dienen te komen. Dat betekent dat ook op grond van de toepassing van het evenredigheidsbeginsel de aanslagen IB/PVV 2019 en 2020 niet in stand kunnen blijven. Ten aanzien van het verzoek om (immateriële) schadevergoeding 4.14. Tot slot heeft belanghebbende in hoger beroep voor het eerst verzocht om vergoeding van immateriële schade wegens het tijdsverloop in bezwaar en (hoger) beroep. Indien dat verzoek voor het eerst voor het hof wordt gedaan, heeft te gelden dat de vraag of de redelijke termijn is overschreden door het hof moet worden beoordeeld naar de stand van het geding ten tijde van zijn uitspraak op het hoger beroep, waarbij de duur van de totale procedure tot dan toe in ogenschouw wordt genomen. In dat geval is de redelijke termijn van bezwaar, beroep en hoger beroep in beginsel 48 maanden. 4.15. Het oudste bezwaarschrift is op 20 juli 2021 ingediend, dat betekent dat de redelijke termijn niet is overschreden. Het hof wijst het verzoek daarom af. Tussenconclusie 4.16. De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is. Ten aanzien van het griffierecht 4.17. De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 548, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt. Ten aanzien van de proceskosten 4.18. Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is. 4.19. Het hof stelt deze tegemoetkoming op 1 (punt) x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 875. 4.20. Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.