ECLI:NL:RBZWB:2023:6459

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Breda Belastingrecht zaaknummers: BRE 20/10031 tot en met 20/10034 uitspraak van de meervoudige kamer van 13 september 2023 in de zaak tussen [belanghebbende] BV, gevestigd te [plaats ] , belanghebbende (gemachtigden: [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 30 oktober 2020 en 13 november 2020. 1.1. Belanghebbende heeft over de tijdvakken oktober 2018 en januari, februari en maart 2019 verzocht om teruggave van omzetbelasting van respectievelijk € 18.306, € 7.484, € 35.808 en € 37.083. Belanghebbende heeft op 12 november 2018 een suppletie ingediend over het tijdvak oktober 2018 en verzocht om een aanvullende teruggaaf van € 65.321. De inspecteur heeft over het tijdvak oktober 2018 een teruggaaf verleend van € 18.306 en de overige teruggaven niet gegeven (de beschikkingen geen teruggaaf). 1.2. De inspecteur heeft de bezwaren ongegrond verklaard. 1.3. De rechtbank heeft de beroepen op 29 juni 2023 op zitting behandeld. Daar zijn gezamenlijk behandeld de beroepen in de zaken met de rolnummers BRE 20/10010, 20/10011, 20/10013 tot en met 20/10029, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036 tot en met 20/10038. Aan de behandeling hebben deelgenomen: namens belanghebbende de gemachtigden, [naam 1] , [naam 2] en [naam 3] , en namens de inspecteur [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de verzoeken om teruggaaf van omzetbelasting (voorbelasting) terecht heeft afgewezen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende. 2.1. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende recht heeft op de door haar gevraagde teruggaven van omzetbelasting. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

3. Tussen partijen staan de volgende feiten vast: 3.1. Belanghebbende is opgericht op 12 juli 2017. Zij houdt zich volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel bezig projectontwikkeling en algemene burgerlijke en utiliteitsbouw, meer specifiek het ontwikkelen, restaureren, (ver)bouwen, verkopen, verhuren en exploiteren van woningen en bedrijfsruimte(n) op [locatie] te [plaats ] . Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). 3.2. Belanghebbende en de aan haar gelieerde vennootschappen [bedrijf 1] BV ( [bedrijf 1] ) en [bedrijf 2] BV ( [bedrijf 2] ) zijn betrokken bij de ontwikkeling van [locatie] te [plaats ] (het Landgoed), een complex dat bestaat uit zeven rijksmonumenten. Daartoe behoren de zogenoemde Sanatoriumgebouwen, het ketelhuis, het transformatorhuisje, boerderij [naam 4] , de dokterswoning, de stokerswoning, alsmede de park- en tuinaanleg. Bij beschikking zijn belanghebbende, [bedrijf 1] en [bedrijf 2] met ingang van 1 april 2019 aangemerkt als fiscale eenheid (FE) als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB. 3.3. [bedrijf 1] is opgericht in mei 2017. Zij heeft op 14 juli 2017 de juridische eigendom verkregen van het Landgoed. Op 14 juli 2017 heeft [bedrijf 1] met de gemeente Breda een “anterieure overeenkomst” gesloten over de ontwikkeling van het Landgoed. Daarin is vastgelegd dat [bedrijf 1] circa 66 grondgebonden woningen, 68 appartementen en voorzieningen waaronder horeca op het Landgoed zou realiseren. Dat zou gebeuren in een aantal fases die als volgt zijn omschreven: “1. Zusterhuis 14 grondgebonden woningen; 2. Vrouwenvleugel 16 grondgebonden woningen; 3. Economiegebouw 20 grondgebonden woningen; 4. Mannenvleugel 16 grondgebonden woningen; 5. Hoofdgebouw ca.24 appartementen; 6. Klasse paviljoen vrouwen ca. 22 appartementen; 7. Klasse paviljoen mannen ca.22 appartementen; 8. Ketelhuis 9. Kapel 10. Groene kamers (Boskamers) en [school] 11. [naam 5] ” Tevens is overeengekomen dat het bouwrijp maken van de openbare ruimte, de aanleg van voorzieningen en de inrichting van de openbare ruimte zal geschieden voor rekening van [bedrijf 1] en dat de gemeente Breda voor deze werkzaamheden aan [bedrijf 1] een bedrag van € 642.000 in rekening zal brengen. 3.4. Belanghebbende en [bedrijf 1] hebben een samenwerkingsovereenkomst gesloten, gedateerd 9 augustus 2017, waarin onder meer het volgende is opgenomen (belanghebbende is hierin aangeduid als “De Exploitatie’): “(...) - Dat [LKD] een samenwerking met De Exploitatie wenst, omdat De Exploitatie met haar expertise en organisatie kan zorgdragen voor de realisatie van de maximale opbrengst wat betreft de verkoop van de huidige opstallen die worden getransformeerd tot woningen, alsmede tot een maximale opbrengst ter zake van de ontwikkeling en verkoop van nieuwbouwwoningen op Het Landgoed Verklaren te zijn overeengekomen als volgt 1. De Exploitatie is in het algemeen verantwoordelijk voor: - het ontwikkelen en transformeren van, alsmede de verkoop van de rijksmonumentale opstallen op Het Landgoed; - het ontwikkelen van, alsmede de verkoop van nieuwbouw op de ontwikkelingsbouwvlakken van Het Landgoed; - het ontwikkelen van, alsmede de verkoop van nieuwbouw op nieuwe ontwikkelings-/bouwvlakken van Het Landgoed; en - de inrichting van Het Landgoed. 2. De door De Exploitatie uit te voeren handelingen hebben in ieder geval betrekking op de ontwikkeling van navolgende bestaande opstallen: het Sanatoriumgebouw, zijnde het Zusterhuis, Economiegebouw, Vrouwenvleugel, Mannenvleugel en het Hoofdgebouw alsmede op de toekomstige nieuwbouw, zijnde onder meer de Klasse paviljoens, [naam 5] , de Boskamers (gelegen op de plek van de huidige [school] ), alsmede alle overige uitbreidingsmogelijkheden op Het Landgoed. 3. De Exploitatie coördineert tevens de relatie tussen de toekomstige bewoners van Het Landgoed en de hoofdaannemer waarmee de toekomstige bewoners zelf en rechtstreeks een aanneemovereenkomst hebben gesloten tot realisatie van hun woning op Het Landgoed. 4. De verantwoordelijkheid van De Exploitatie als ontwikkelingsmaatschappij behelzen naast voornoemde coördinatie onder meer het inschakelen/contracteren van: - een hoofdaannemer; - de architect, installateur, constructeur etc.; - een (marketing) bureau ten behoeve van de marketing; - aannemers die de gehele inrichting van het Landgoed verzorgen; - overige aannemers die nodig zijn voor het uitvoeren van werkzaamheden verbonden met de transformatie/nieuwbouw; en - overige adviseurs. 5. De totale externe kosten verbonden aan voornoemde werkzaamheden ex. artikel 4 (zijnde inclusief BTW) zijn geheel voor rekening van De Exploitatie. (…) 7. Daar de actieve en exclusieve regie en verantwoordelijkheid van de transformatie, ontwikkeling en verkoop (van de te transformeren woningen alsmede de nieuw te bouwen woningen) in handen van De Exploitatie ligt, zal [ [bedrijf 1] ] zich volledig onthouden van activiteiten die toebehoren aan De Exploitatie. [ [bedrijf 1] ] heeft aldus een volledig lijdelijke rol. [bedrijf 2] is opgericht in april 2018. [bedrijf 2] exploiteert een [bedrijf 2] - en aannemingsbedrijf en verricht bouwwerkzaamheden voor opdrachtgevers, niet uitsluitend voor [bedrijf 1] in het kader van transformatie en opstalrealisatie van het Landgoed. [bedrijf 2] heeft in 2018 met belanghebbende een overeenkomst gesloten om als hoofdaannemer te gaan fungeren met betrekking tot turnkey op te leveren werkzaamheden, zoals sloopwerkzaamheden, bouwkundige asbestsanering, aanleg groenstructuur, aanleg infrastructuur, nutsvoorzieningen en overige, niet bij de hoofdaannemer voor de particuliere kopers opgenomen werkzaamheden, welke noodzakelijk zijn ten behoeve van de transformatie en ontwikkeling van het Landgoed. 3.5. De ontwikkeling van het Landgoed geschiedt in fases: eerst verbouwing van de bestaande opstallen tot woningen en nieuwbouw. De bestaande monumentale voormalige sanatoriumgebouwen zijn gesplitst in 60 kadastrale bebouwde percelen en 20 appartementsrechten en zijn daarna verbouwd tot woningen. De woningen zijn alle bestemd voor de verkoop. [bedrijf 1] levert de bebouwde kadastrale percelen en appartementsrechten (lees: casco woningen) aan de kopers voordat wordt gestart met de restauratie en verbouwing van de opstallen. De levering daarvan is vrijgesteld van omzetbelasting. Deze verkoop vindt plaats in 4 fasen. Fase 1 betreft 15 woningen in de Vrouwenvleugel en 14 woningen in het Zusterhuis. Fase 2 betreft 16 woningen in het Economiegebouw. Fase 3 betreft 15 woningen in de Mannenvleugel en fase 4 betreft 20 appartementen in het Hoofdgebouw. Na de verkoop van fase 4 zou gefaseerd worden gestart met de realisatie van 44 nieuwbouwappartementen en 60 nieuwbouwwoningen. [bedrijf 1] levert deze kadastrale percelen (bouwterreinen) en appartementsrechten aan de particuliere kopers; die levering is belast met omzetbelasting. 3.6. Voor elke bouwfase sluit belanghebbende een samenwerkingsovereenkomst met een aannemer.

Stukken van het geding 4. Belanghebbende heeft in de reactie op het verweerschrift geschreven dat zij de indruk heeft dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft verstrekt. De inspecteur heeft daarover uitleg verschaft bij brief van 23 juni 2023. De rechtbank heeft geen aanleiding om te oordelen dat er stukken ontbreken. 5. De inspecteur heeft bij de brief van 23 juni 2023 ook aanvullende stukken toegezonden met een cijfermatige uitwerking van zijn nadere, bij brief van 2 juni 2023, ingenomen standpunt. De rechtbank acht het zo laat indienen van deze stukken in strijd met een goede rechtsorde. Zij heeft ter zitting verklaard met deze stukken geen rekening te zullen houden, omdat zij in een zo laat stadium zijn ingediend dat belanghebbende er niet op kan reageren. Inhoudelijk 6. Tussen partijen is uiteindelijk niet meer in geschil dat de totale ontwikkeling van het Landgoed moet worden beschouwd als één project zodat bij de beoordeling of belanghebbende recht heeft op aftrek van voorbelasting in de onderhavige tijdvakken, niet alleen de door belanghebbende in deze tijdvakken verrichte prestaties beslissend zijn, maar de totale in het kader van die ontwikkeling verrichte en te verrichten prestaties. De rechtbank sluit zich daarbij aan. Uit de in het slot van 3.3 weergegeven overeenkomst van [bedrijf 1] met de gemeente blijkt immers dat een aantal werkzaamheden in verband met die ontwikkeling nog tegen vergoeding door de gemeente zou worden verricht en uit de in 3.7 weergegeven overeenkomsten met [aannemersbedrijf] blijkt dat belanghebbende werkzaamheden voor die ontwikkeling zou verrichten en dat er een samenhang is tussen die werkzaamheden en de vergoedingen die belanghebbende en [aannemersbedrijf] voor de verschillende fasen van de ontwikkeling zijn overeengekomen. Ook de wederpartijen van belanghebbende beschouwden de ontwikkeling daarom kennelijk als één project en dus als één onderneming. 7. Uit de in 3.4 weergegeven overeenkomst tussen [bedrijf 1] en belanghebbende leidt de rechtbank af dat belanghebbende een belangrijke rol had bij de ontwikkeling van het Landgoed. De rechtbank heeft geen reden aan het realiteitsgehalte van die overeenkomst te twijfelen. Die rol van belanghebbende blijkt ook uit de in 3.7 weergegeven overeenkomsten tussen belanghebbende en [aannemersbedrijf] . Uit die overeenkomsten, in onderlinge samenhang bezien, leidt de rechtbank af dat [aannemersbedrijf] uit de van de particuliere afnemers bedongen aannemingsvergoedingen voor de [bedrijf 2] en oplevering van woningen een gedeelte zou doorbetalen aan belanghebbende ter vergoeding van de door belanghebbende in het kader van die [bedrijf 2] en oplevering te verrichten prestaties die zijn weergegeven in artikel 'i' en artikel 1.3 van de overeenkomst van 13 februari 2020. Belanghebbende heeft de aldaar vermelde en overeengekomen prestaties dus verricht tegen een – per saldo - door [aannemersbedrijf] te betalen vergoeding. Per saldo omdat [aannemersbedrijf] feitelijk pas vanaf fase 3 feitelijk een bedrag aan belanghebbende ging vergoeden. 8. De rechtbank heeft geen reden om te veronderstellen dat de in 3.7 weergegeven overeenkomsten iets anders weergeven dan werkelijk tussen de betrokken partijen is overeengekomen. Uit de stukken blijkt bovendien dat belanghebbende aan [aannemersbedrijf] de afgesproken bedragen heeft gefactureerd. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er dus een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de prestaties waartoe belanghebbende zich in die overeenkomsten met [aannemersbedrijf] heeft verplicht en de door [aannemersbedrijf] uiteindelijk betaalde vergoedingen en is tevens aannemelijk dat de uitgaven die belanghebbende heeft gedaan in de onderhavige tijdvakken in verband met die prestaties zijn opgenomen in de door [aannemersbedrijf] uiteindelijk betaalde vergoeding. Deze prestaties zijn, net als de prestaties van [aannemersbedrijf] zelf, belast met omzetbelasting. 9. Vast staat dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken geen deel uitmaakte van een FE. Artikel 15, vierde lid, van de Wet OB bepaalt – kort gezegd - dat de aftrek van voorbelasting plaatsvindt overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten op het tijdstip waarop de belasting aan de ondernemer in rekening wordt gebracht en dat als later blijkt dat de belasting voor en groter of kleiner deel in aftrek is gebracht dan waarop recht bestaat op grond van het werkelijke gebruik, de aftrek op dat latere moment moet worden gecorrigeerd. Belanghebbende heeft in overeenstemming met deze bepaling in de onderhavige tijdvakken, toen er nog geen FE was, alle aan haar in rekening gebrachte voorbelasting in aftrek gebracht. Het standpunt van de inspecteur dat voor die aftrek uitgegaan moet worden van het met ingang van 1 april 2019 (of eerder) bestaan van een FE met [bedrijf 2] en [bedrijf 1] vindt geen steun in het recht. 10. Al het voorgaande leidt tot het oordeel dat het gelijk is aan belanghebbende en dat belanghebbende recht heeft op de door haar gevraagde teruggaven van omzetbelasting.

11. De beroepen zijn gegrond. Dat betekent dat de uitspraken op bezwaar worden vernietigd en dat de gevraagde teruggaven worden verleend. Belanghebbende krijgt het griffierecht terug. Zij krijgt ook een vergoeding van haar proceskosten. (Proces)kostenvergoeding 12. Belanghebbende heeft verzocht om een integrale kostenvergoeding dan wel een hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding. Belanghebbende voert daartoe aan dat het verzoek tot teruggaaf van omzetbelasting zonder gedegen onderzoek en op basis van grove onachtzaamheid van de inspecteur is geweigerd. 13. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) is grond als het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft of doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. 14. De inspecteur heeft de weigering van teruggaaf voor belanghebbende gebaseerd op het uitgangspunt dat belanghebbende geen belaste prestaties verricht. Naar het oordeel van de rechtbank moet het de inspecteur duidelijk zijn geweest dat belanghebbende uitsluitend belaste prestaties verrichtte en had hij er bij de beoordeling of recht bestaat op aftrek van voorbelasting in de onderhavige tijdvakken niet vanuit mogen gaan dat belanghebbende geen recht had op (tenminste enige) aftrek, te meer nu dat recht voor aan belanghebbende verleende diensten was bevestigd in het in 3.8 weergegeven concept-controlerapport. Daarom acht de rechtbank het weigeren van elke aftrek onbegrijpelijk. Ook de verwijzing van de inspecteur naar de al dan niet belaste prestaties van de FE acht de rechtbank onbegrijpelijk, omdat er in de onderhavige tijdvakken nog geen beschikking FE was afgegeven. De inspecteur kan zich voor die tijdvakken immers niet met succes beroepen op het bestaan van een FE. De rechtbank ziet hierin aanleiding om aan belanghebbende, net zoals zij heeft overwogen in de zaken van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] , met [bedrijf 1] en [bedrijf 2] tezamen een extra proceskostenvergoeding van € 10.000 toe te kennen (in de zaken met de rolnummers 20/10010, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036). Voor een integrale vergoeding van alle kosten ziet de rechtbank geen grond. 15. De rechtbank is van oordeel dat de zaken met de rolnummers BRE 20/10010, 20/10011, 20/10013 tot en met 20/10029, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036 tot en met 20/10038 voor het overige samenhangen als bedoeld in artikel 3 van het Besluit. 16. De te vergoeden proceskosten worden op grond van het Besluit vastgesteld op € 3.399 voor alle zaken (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837, 1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor de hoorzitting met een waarde per punt van € 296, een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak en toepassing van een factor 1,5 wegens meer dan drie samenhangende zaken). Aan belanghebbende komt een vierde gedeelte daarvan toe of € 849,75 plus een derde gedeelte van € 10.000 of € 3.334 of totaal € 4.183,75.

De rechtbank: - verklaart de beroepen gegrond; - vernietigt de uitspraken op bezwaar en de beschikkingen geen teruggaaf; - verleent teruggaaf van omzetbelasting van € 83.627 (€ 18.306 + € 65.321) voor de maand oktober 2018, € 7.484 voor de maand januari 2019, € 35.808 voor de maand februari 2019 en € 37.083 voor de maand maart 2019; - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.183,75; en - bepaalt dat de inspecteur de door belanghebbende betaalde griffierechten van € 354 aan haar moet vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. V.A. Burgers en prof. dr. G. van Norden, rechters, in aanwezigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier, op 13 september 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft pas uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. Informatie over hoger beroep Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer). Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze. Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Zaaknummers 20/10031 tot en met 20/10033. Zaaknummer 20/10034. Vgl. HvJ EU 14 september 2017, C-132/16 (Iberdrola), ECLI:EU:C:2017:683. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802. Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Breda Belastingrecht zaaknummers: BRE 20/10031 tot en met 20/10034 uitspraak van de meervoudige kamer van 13 september 2023 in de zaak tussen [belanghebbende] BV, gevestigd te [plaats ] , belanghebbende (gemachtigden: [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 30 oktober 2020 en 13 november 2020. 1.1. Belanghebbende heeft over de tijdvakken oktober 2018 en januari, februari en maart 2019 verzocht om teruggave van omzetbelasting van respectievelijk € 18.306, € 7.484, € 35.808 en € 37.083. Belanghebbende heeft op 12 november 2018 een suppletie ingediend over het tijdvak oktober 2018 en verzocht om een aanvullende teruggaaf van € 65.321. De inspecteur heeft over het tijdvak oktober 2018 een teruggaaf verleend van € 18.306 en de overige teruggaven niet gegeven (de beschikkingen geen teruggaaf). 1.2. De inspecteur heeft de bezwaren ongegrond verklaard. 1.3. De rechtbank heeft de beroepen op 29 juni 2023 op zitting behandeld. Daar zijn gezamenlijk behandeld de beroepen in de zaken met de rolnummers BRE 20/10010, 20/10011, 20/10013 tot en met 20/10029, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036 tot en met 20/10038. Aan de behandeling hebben deelgenomen: namens belanghebbende de gemachtigden, [naam 1] , [naam 2] en [naam 3] , en namens de inspecteur [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de verzoeken om teruggaaf van omzetbelasting (voorbelasting) terecht heeft afgewezen. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van belanghebbende. 2.1. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende recht heeft op de door haar gevraagde teruggaven van omzetbelasting. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

3. Tussen partijen staan de volgende feiten vast: 3.1. Belanghebbende is opgericht op 12 juli 2017. Zij houdt zich volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel bezig projectontwikkeling en algemene burgerlijke en utiliteitsbouw, meer specifiek het ontwikkelen, restaureren, (ver)bouwen, verkopen, verhuren en exploiteren van woningen en bedrijfsruimte(n) op [locatie] te [plaats ] . Belanghebbende is ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB). 3.2. Belanghebbende en de aan haar gelieerde vennootschappen [bedrijf 1] BV ( [bedrijf 1] ) en [bedrijf 2] BV ( [bedrijf 2] ) zijn betrokken bij de ontwikkeling van [locatie] te [plaats ] (het Landgoed), een complex dat bestaat uit zeven rijksmonumenten. Daartoe behoren de zogenoemde Sanatoriumgebouwen, het ketelhuis, het transformatorhuisje, boerderij [naam 4] , de dokterswoning, de stokerswoning, alsmede de park- en tuinaanleg. Bij beschikking zijn belanghebbende, [bedrijf 1] en [bedrijf 2] met ingang van 1 april 2019 aangemerkt als fiscale eenheid (FE) als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet OB. 3.3. [bedrijf 1] is opgericht in mei 2017. Zij heeft op 14 juli 2017 de juridische eigendom verkregen van het Landgoed. Op 14 juli 2017 heeft [bedrijf 1] met de gemeente Breda een “anterieure overeenkomst” gesloten over de ontwikkeling van het Landgoed. Daarin is vastgelegd dat [bedrijf 1] circa 66 grondgebonden woningen, 68 appartementen en voorzieningen waaronder horeca op het Landgoed zou realiseren. Dat zou gebeuren in een aantal fases die als volgt zijn omschreven: “1. Zusterhuis 14 grondgebonden woningen; 2. Vrouwenvleugel 16 grondgebonden woningen; 3. Economiegebouw 20 grondgebonden woningen; 4. Mannenvleugel 16 grondgebonden woningen; 5. Hoofdgebouw ca.24 appartementen; 6. Klasse paviljoen vrouwen ca. 22 appartementen; 7. Klasse paviljoen mannen ca.22 appartementen; 8. Ketelhuis 9. Kapel 10. Groene kamers (Boskamers) en [school] 11. [naam 5] ” Tevens is overeengekomen dat het bouwrijp maken van de openbare ruimte, de aanleg van voorzieningen en de inrichting van de openbare ruimte zal geschieden voor rekening van [bedrijf 1] en dat de gemeente Breda voor deze werkzaamheden aan [bedrijf 1] een bedrag van € 642.000 in rekening zal brengen. 3.4. Belanghebbende en [bedrijf 1] hebben een samenwerkingsovereenkomst gesloten, gedateerd 9 augustus 2017, waarin onder meer het volgende is opgenomen (belanghebbende is hierin aangeduid als “De Exploitatie’): “(...) - Dat [LKD] een samenwerking met De Exploitatie wenst, omdat De Exploitatie met haar expertise en organisatie kan zorgdragen voor de realisatie van de maximale opbrengst wat betreft de verkoop van de huidige opstallen die worden getransformeerd tot woningen, alsmede tot een maximale opbrengst ter zake van de ontwikkeling en verkoop van nieuwbouwwoningen op Het Landgoed Verklaren te zijn overeengekomen als volgt 1. De Exploitatie is in het algemeen verantwoordelijk voor: - het ontwikkelen en transformeren van, alsmede de verkoop van de rijksmonumentale opstallen op Het Landgoed; - het ontwikkelen van, alsmede de verkoop van nieuwbouw op de ontwikkelingsbouwvlakken van Het Landgoed; - het ontwikkelen van, alsmede de verkoop van nieuwbouw op nieuwe ontwikkelings-/bouwvlakken van Het Landgoed; en - de inrichting van Het Landgoed. 2. De door De Exploitatie uit te voeren handelingen hebben in ieder geval betrekking op de ontwikkeling van navolgende bestaande opstallen: het Sanatoriumgebouw, zijnde het Zusterhuis, Economiegebouw, Vrouwenvleugel, Mannenvleugel en het Hoofdgebouw alsmede op de toekomstige nieuwbouw, zijnde onder meer de Klasse paviljoens, [naam 5] , de Boskamers (gelegen op de plek van de huidige [school] ), alsmede alle overige uitbreidingsmogelijkheden op Het Landgoed. 3. De Exploitatie coördineert tevens de relatie tussen de toekomstige bewoners van Het Landgoed en de hoofdaannemer waarmee de toekomstige bewoners zelf en rechtstreeks een aanneemovereenkomst hebben gesloten tot realisatie van hun woning op Het Landgoed. 4. De verantwoordelijkheid van De Exploitatie als ontwikkelingsmaatschappij behelzen naast voornoemde coördinatie onder meer het inschakelen/contracteren van: - een hoofdaannemer; - de architect, installateur, constructeur etc.; - een (marketing) bureau ten behoeve van de marketing; - aannemers die de gehele inrichting van het Landgoed verzorgen; - overige aannemers die nodig zijn voor het uitvoeren van werkzaamheden verbonden met de transformatie/nieuwbouw; en - overige adviseurs. 5. De totale externe kosten verbonden aan voornoemde werkzaamheden ex. artikel 4 (zijnde inclusief BTW) zijn geheel voor rekening van De Exploitatie. (…) 7. Daar de actieve en exclusieve regie en verantwoordelijkheid van de transformatie, ontwikkeling en verkoop (van de te transformeren woningen alsmede de nieuw te bouwen woningen) in handen van De Exploitatie ligt, zal [ [bedrijf 1] ] zich volledig onthouden van activiteiten die toebehoren aan De Exploitatie. [ [bedrijf 1] ] heeft aldus een volledig lijdelijke rol. [bedrijf 2] is opgericht in april 2018. [bedrijf 2] exploiteert een [bedrijf 2] - en aannemingsbedrijf en verricht bouwwerkzaamheden voor opdrachtgevers, niet uitsluitend voor [bedrijf 1] in het kader van transformatie en opstalrealisatie van het Landgoed. [bedrijf 2] heeft in 2018 met belanghebbende een overeenkomst gesloten om als hoofdaannemer te gaan fungeren met betrekking tot turnkey op te leveren werkzaamheden, zoals sloopwerkzaamheden, bouwkundige asbestsanering, aanleg groenstructuur, aanleg infrastructuur, nutsvoorzieningen en overige, niet bij de hoofdaannemer voor de particuliere kopers opgenomen werkzaamheden, welke noodzakelijk zijn ten behoeve van de transformatie en ontwikkeling van het Landgoed. 3.5. De ontwikkeling van het Landgoed geschiedt in fases: eerst verbouwing van de bestaande opstallen tot woningen en nieuwbouw. De bestaande monumentale voormalige sanatoriumgebouwen zijn gesplitst in 60 kadastrale bebouwde percelen en 20 appartementsrechten en zijn daarna verbouwd tot woningen. De woningen zijn alle bestemd voor de verkoop. [bedrijf 1] levert de bebouwde kadastrale percelen en appartementsrechten (lees: casco woningen) aan de kopers voordat wordt gestart met de restauratie en verbouwing van de opstallen. De levering daarvan is vrijgesteld van omzetbelasting. Deze verkoop vindt plaats in 4 fasen. Fase 1 betreft 15 woningen in de Vrouwenvleugel en 14 woningen in het Zusterhuis. Fase 2 betreft 16 woningen in het Economiegebouw. Fase 3 betreft 15 woningen in de Mannenvleugel en fase 4 betreft 20 appartementen in het Hoofdgebouw. Na de verkoop van fase 4 zou gefaseerd worden gestart met de realisatie van 44 nieuwbouwappartementen en 60 nieuwbouwwoningen. [bedrijf 1] levert deze kadastrale percelen (bouwterreinen) en appartementsrechten aan de particuliere kopers; die levering is belast met omzetbelasting. 3.6. Voor elke bouwfase sluit belanghebbende een samenwerkingsovereenkomst met een aannemer.

Stukken van het geding 4. Belanghebbende heeft in de reactie op het verweerschrift geschreven dat zij de indruk heeft dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft verstrekt. De inspecteur heeft daarover uitleg verschaft bij brief van 23 juni 2023. De rechtbank heeft geen aanleiding om te oordelen dat er stukken ontbreken. 5. De inspecteur heeft bij de brief van 23 juni 2023 ook aanvullende stukken toegezonden met een cijfermatige uitwerking van zijn nadere, bij brief van 2 juni 2023, ingenomen standpunt. De rechtbank acht het zo laat indienen van deze stukken in strijd met een goede rechtsorde. Zij heeft ter zitting verklaard met deze stukken geen rekening te zullen houden, omdat zij in een zo laat stadium zijn ingediend dat belanghebbende er niet op kan reageren. Inhoudelijk 6. Tussen partijen is uiteindelijk niet meer in geschil dat de totale ontwikkeling van het Landgoed moet worden beschouwd als één project zodat bij de beoordeling of belanghebbende recht heeft op aftrek van voorbelasting in de onderhavige tijdvakken, niet alleen de door belanghebbende in deze tijdvakken verrichte prestaties beslissend zijn, maar de totale in het kader van die ontwikkeling verrichte en te verrichten prestaties. De rechtbank sluit zich daarbij aan. Uit de in het slot van 3.3 weergegeven overeenkomst van [bedrijf 1] met de gemeente blijkt immers dat een aantal werkzaamheden in verband met die ontwikkeling nog tegen vergoeding door de gemeente zou worden verricht en uit de in 3.7 weergegeven overeenkomsten met [aannemersbedrijf] blijkt dat belanghebbende werkzaamheden voor die ontwikkeling zou verrichten en dat er een samenhang is tussen die werkzaamheden en de vergoedingen die belanghebbende en [aannemersbedrijf] voor de verschillende fasen van de ontwikkeling zijn overeengekomen. Ook de wederpartijen van belanghebbende beschouwden de ontwikkeling daarom kennelijk als één project en dus als één onderneming. 7. Uit de in 3.4 weergegeven overeenkomst tussen [bedrijf 1] en belanghebbende leidt de rechtbank af dat belanghebbende een belangrijke rol had bij de ontwikkeling van het Landgoed. De rechtbank heeft geen reden aan het realiteitsgehalte van die overeenkomst te twijfelen. Die rol van belanghebbende blijkt ook uit de in 3.7 weergegeven overeenkomsten tussen belanghebbende en [aannemersbedrijf] . Uit die overeenkomsten, in onderlinge samenhang bezien, leidt de rechtbank af dat [aannemersbedrijf] uit de van de particuliere afnemers bedongen aannemingsvergoedingen voor de [bedrijf 2] en oplevering van woningen een gedeelte zou doorbetalen aan belanghebbende ter vergoeding van de door belanghebbende in het kader van die [bedrijf 2] en oplevering te verrichten prestaties die zijn weergegeven in artikel 'i' en artikel 1.3 van de overeenkomst van 13 februari 2020. Belanghebbende heeft de aldaar vermelde en overeengekomen prestaties dus verricht tegen een – per saldo - door [aannemersbedrijf] te betalen vergoeding. Per saldo omdat [aannemersbedrijf] feitelijk pas vanaf fase 3 feitelijk een bedrag aan belanghebbende ging vergoeden. 8. De rechtbank heeft geen reden om te veronderstellen dat de in 3.7 weergegeven overeenkomsten iets anders weergeven dan werkelijk tussen de betrokken partijen is overeengekomen. Uit de stukken blijkt bovendien dat belanghebbende aan [aannemersbedrijf] de afgesproken bedragen heeft gefactureerd. Naar het oordeel van de rechtbank bestaat er dus een rechtstreeks en onmiddellijk verband tussen de prestaties waartoe belanghebbende zich in die overeenkomsten met [aannemersbedrijf] heeft verplicht en de door [aannemersbedrijf] uiteindelijk betaalde vergoedingen en is tevens aannemelijk dat de uitgaven die belanghebbende heeft gedaan in de onderhavige tijdvakken in verband met die prestaties zijn opgenomen in de door [aannemersbedrijf] uiteindelijk betaalde vergoeding. Deze prestaties zijn, net als de prestaties van [aannemersbedrijf] zelf, belast met omzetbelasting. 9. Vast staat dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken geen deel uitmaakte van een FE. Artikel 15, vierde lid, van de Wet OB bepaalt – kort gezegd - dat de aftrek van voorbelasting plaatsvindt overeenkomstig de bestemming van de goederen en diensten op het tijdstip waarop de belasting aan de ondernemer in rekening wordt gebracht en dat als later blijkt dat de belasting voor en groter of kleiner deel in aftrek is gebracht dan waarop recht bestaat op grond van het werkelijke gebruik, de aftrek op dat latere moment moet worden gecorrigeerd. Belanghebbende heeft in overeenstemming met deze bepaling in de onderhavige tijdvakken, toen er nog geen FE was, alle aan haar in rekening gebrachte voorbelasting in aftrek gebracht. Het standpunt van de inspecteur dat voor die aftrek uitgegaan moet worden van het met ingang van 1 april 2019 (of eerder) bestaan van een FE met [bedrijf 2] en [bedrijf 1] vindt geen steun in het recht. 10. Al het voorgaande leidt tot het oordeel dat het gelijk is aan belanghebbende en dat belanghebbende recht heeft op de door haar gevraagde teruggaven van omzetbelasting.

11. De beroepen zijn gegrond. Dat betekent dat de uitspraken op bezwaar worden vernietigd en dat de gevraagde teruggaven worden verleend. Belanghebbende krijgt het griffierecht terug. Zij krijgt ook een vergoeding van haar proceskosten. (Proces)kostenvergoeding 12. Belanghebbende heeft verzocht om een integrale kostenvergoeding dan wel een hogere dan de forfaitaire proceskostenvergoeding. Belanghebbende voert daartoe aan dat het verzoek tot teruggaaf van omzetbelasting zonder gedegen onderzoek en op basis van grove onachtzaamheid van de inspecteur is geweigerd. 13. Voor een toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (het Besluit) is grond als het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft of doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden. 14. De inspecteur heeft de weigering van teruggaaf voor belanghebbende gebaseerd op het uitgangspunt dat belanghebbende geen belaste prestaties verricht. Naar het oordeel van de rechtbank moet het de inspecteur duidelijk zijn geweest dat belanghebbende uitsluitend belaste prestaties verrichtte en had hij er bij de beoordeling of recht bestaat op aftrek van voorbelasting in de onderhavige tijdvakken niet vanuit mogen gaan dat belanghebbende geen recht had op (tenminste enige) aftrek, te meer nu dat recht voor aan belanghebbende verleende diensten was bevestigd in het in 3.8 weergegeven concept-controlerapport. Daarom acht de rechtbank het weigeren van elke aftrek onbegrijpelijk. Ook de verwijzing van de inspecteur naar de al dan niet belaste prestaties van de FE acht de rechtbank onbegrijpelijk, omdat er in de onderhavige tijdvakken nog geen beschikking FE was afgegeven. De inspecteur kan zich voor die tijdvakken immers niet met succes beroepen op het bestaan van een FE. De rechtbank ziet hierin aanleiding om aan belanghebbende, net zoals zij heeft overwogen in de zaken van [bedrijf 1] en [bedrijf 2] , met [bedrijf 1] en [bedrijf 2] tezamen een extra proceskostenvergoeding van € 10.000 toe te kennen (in de zaken met de rolnummers 20/10010, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036). Voor een integrale vergoeding van alle kosten ziet de rechtbank geen grond. 15. De rechtbank is van oordeel dat de zaken met de rolnummers BRE 20/10010, 20/10011, 20/10013 tot en met 20/10029, 20/10031 tot en met 20/10034 en 20/10036 tot en met 20/10038 voor het overige samenhangen als bedoeld in artikel 3 van het Besluit. 16. De te vergoeden proceskosten worden op grond van het Besluit vastgesteld op € 3.399 voor alle zaken (1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 837, 1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor de hoorzitting met een waarde per punt van € 296, een wegingsfactor 1 voor het gewicht van de zaak en toepassing van een factor 1,5 wegens meer dan drie samenhangende zaken). Aan belanghebbende komt een vierde gedeelte daarvan toe of € 849,75 plus een derde gedeelte van € 10.000 of € 3.334 of totaal € 4.183,75.

De rechtbank: - verklaart de beroepen gegrond; - vernietigt de uitspraken op bezwaar en de beschikkingen geen teruggaaf; - verleent teruggaaf van omzetbelasting van € 83.627 (€ 18.306 + € 65.321) voor de maand oktober 2018, € 7.484 voor de maand januari 2019, € 35.808 voor de maand februari 2019 en € 37.083 voor de maand maart 2019; - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 4.183,75; en - bepaalt dat de inspecteur de door belanghebbende betaalde griffierechten van € 354 aan haar moet vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.F.M.Q. Beukers-van Dooren, voorzitter, mr. V.A. Burgers en prof. dr. G. van Norden, rechters, in aanwezigheid van mr. W.C.C. Koreman-de Bok, griffier, op 13 september 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft pas uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. Informatie over hoger beroep Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer). Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze. Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Zaaknummers 20/10031 tot en met 20/10033. Zaaknummer 20/10034. Vgl. HvJ EU 14 september 2017, C-132/16 (Iberdrola), ECLI:EU:C:2017:683. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802. Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR

Particuliere kopers van de op het Landgoed te ontwikkelen woningen sluiten met [bedrijf 1] een koopovereenkomst met betrekking tot de kavels/appartementsrechten, en met de door belanghebbende gecontracteerde aannemer een afzonderlijke aannemingsovereenkomst voor de (ver) [bedrijf 2] van de woning (met berekening van omzetbelasting). 3.7. De door belanghebbende gecontracteerde aannemer voor de ontwikkeling van het Landgoed is [aannemersbedrijf] V.O.F. ( [aannemersbedrijf] ). 3.7.1. De eerste overeenkomst met [aannemersbedrijf] dateert van 1 mei 2018 en betreft 'Project [locatie] fase 1 te [plaats ] 15 woningen Vrouwenvleugel + 14 woningen Zusterhuis’. In de overeenkomst staat – kort weergegeven – dat een interne aanneemsom is overeengekomen waarvoor de aannemer het project realiseert van € 9.760.000,-- excl. omzetbelasting, dat daarvan € 7.946.281,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] wordt betaald door de kopers van de woningen op basis van de individuele aannemingsovereenkomsten en dat Exploitatie het verschil van € 1.813.719,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] zal vergoeden onder de noemer ‘Ondernemersvergoeding’. 3.7.2. Tevens is vastgelegd dat belanghebbende het risico draagt van de onverkochte woningen alsmede de navolgende onderdelen: - ruimtelijk ordening inclusief alle benodigde onherroepelijke (omgevings-)vergunningen tot realisatie; - ontwerp project; - marketing en verkoop; - grond(on)balans; - asbestsanering; - sloopkosten voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen; - inrichting van de (openbare) buitenruimte zoals verhardingen, hekwerken en beplanting voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding zijn meegenomen (bijvoorbeeld pergola). - alle grondwerkzaamheden incl. grondwerk t.b.v. bouwkundige werkzaamheden; - buiten- en terreinriolering vanaf 0,5 meter uit de gevels en voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen. - planschade; - verzakkingen en andere constructieve gevolgen/schades, behoudens voor zover deze veroorzaakt zijn doordat ondernemer de werkzaamheden heeft uitgevoerd opdat het aan hem te wijten is. - herstel van monumentale waarden die niet zijn opgenomen in de contractstukken. 3.7.3. Belanghebbende is verantwoordelijk voor de uit te voeren werkzaamheden aangaande het asbest. Tevens is overeengekomen dat belanghebbende zich verplicht Fase 2 en opvolgende fasen aan [aannemersbedrijf] te gunnen. 3.7.4. Tot de stukken behoort tevens een overeenkomst van 13 februari 2020 tussen belanghebbende en [aannemersbedrijf] voor fase 3: twintig appartementen en een ontmoetingsruimte in het Hoofdgebouw. Volgens deze overeenkomst – kort weergegeven – is een interne aanneemsom overeengekomen waarvoor de aannemer het project realiseert van € 7.150.000,-- excl. omzetbelasting, wordt € 8.215.392,56,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] betaald door de kopers van de woningen op basis van de individuele aannemingsovereenkomsten en zal [aannemersbedrijf] het verschil van € 1.813.719,-- excl. omzetbelasting in termijnen aan belanghebbende vergoeden onder de noemer ‘Ontwikkelingsvergoeding’. Over die ‘Ontwikkelingsvergoeding’ staat in de overeenkomst: “In fase 1 en 2 was er sprake van een negatieve Ontwikkelingsvergoeding voor [belanghebbende] daar het totaal van de aanneemsommen lager was dan de overeengekomen Hoofdaanneemsom met [ [aannemersbedrijf] ]. Reden aldus dat [belanghebbende] heeft moeten bijbetalen op de Hoofdaanneemsom alsmede de kosten van de aanleg van de infrastructuur en het openbaar gebied, e.d., voor deze 1e twee fasen heeft moeten voorschieten. In de vervolgfasen is er sprake van twee financiële omslagpunten: 1. Bij fase 3 en 4 is er sprake van een positieve Ontwikkelingsvergoeding. Van de uit fasen 3 en 4 door [belanghebbende] ontvangen Ontwikkelingsvergoeding worden navolgende kosten, welke toe te rekenen zijn aan de particuliere (BTW belaste) kopers, (terug)betaald: A. De terugbetaling van het tekort op de Hoofdaanneemsom in fase 1 en 2; en B. De terugbetaling van de door [belanghebbende] voorgeschoten kosten voor de infrastructuur, de aanleg van het openbaar gebied en alle overige door [belanghebbende] betaalde kosten voor werkzaamheden, welke ten bate van het project zijnen derhalve ten bate van de particuliere (BTW belaste) kopers strekken. 2. Vanaf fase 5 is er eveneens sprake van positieve Ontwikkelingsvergoeding, echter kan deze vergoeding grotendeels geëtiketteerd worden als de bruto Ontwikkelingswinst voor [belanghebbende], daar slechts een klein deel van deze Ontwikkelingsvergoeding nog wordt aangewend voor de terugbetaling van de door [belanghebbende] betaalde kosten voor de infrastructuur, de aanleg van het openbaar gebied en alle overige tevens door [belanghebbende] betaalde kosten voor werkzaamheden in het project.” 3.7.5. Tevens is overeengekomen dat belanghebbende verantwoordelijk is voor een aantal uit te voeren werkzaamheden volgend uit artikel 'i' en artikel 1.3 van de overeenkomst. In artikel ‘i’ staat dat: “[belanghebbende] het risico draagt van de onverkochte woningen alsmede de navolgende onderdelen: o Ruimtelijk ordening inclusief alle benodigde onherroepelijke (omgevings-)vergunningen tot realisatie; o Ontwerp project; o Marketing en verkoop; o Grond(on)balans; o Asbestsanering voor zover noodzakelijk, inhoudende dat Ondernemer niet de verantwoordelijkheid draagt voor de sanering van het achtergebleven asbest; o De sloop, staal, stempel- en stutwerkzaamheden (de opdrachtbevestigingen aan Van Caam zullen nader door de Ontwikkelaar aan de Ondernemer verstrekt worden); o Inrichting van de (openbare) buitenruimte, buiten de op de situatietekening aangegeven demarcatielijn, zoals verhardingen, hekwerken en beplanting voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding zijn meegenomen (bijvoorbeeld privacy schermen, tuinmuren en terrassen) o Alle grondwerkzaamheden incl. grondwerk t.b.v.

Particuliere kopers van de op het Landgoed te ontwikkelen woningen sluiten met [bedrijf 1] een koopovereenkomst met betrekking tot de kavels/appartementsrechten, en met de door belanghebbende gecontracteerde aannemer een afzonderlijke aannemingsovereenkomst voor de (ver) [bedrijf 2] van de woning (met berekening van omzetbelasting). 3.7. De door belanghebbende gecontracteerde aannemer voor de ontwikkeling van het Landgoed is [aannemersbedrijf] V.O.F. ( [aannemersbedrijf] ). 3.7.1. De eerste overeenkomst met [aannemersbedrijf] dateert van 1 mei 2018 en betreft 'Project [locatie] fase 1 te [plaats ] 15 woningen Vrouwenvleugel + 14 woningen Zusterhuis’. In de overeenkomst staat – kort weergegeven – dat een interne aanneemsom is overeengekomen waarvoor de aannemer het project realiseert van € 9.760.000,-- excl. omzetbelasting, dat daarvan € 7.946.281,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] wordt betaald door de kopers van de woningen op basis van de individuele aannemingsovereenkomsten en dat Exploitatie het verschil van € 1.813.719,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] zal vergoeden onder de noemer ‘Ondernemersvergoeding’. 3.7.2. Tevens is vastgelegd dat belanghebbende het risico draagt van de onverkochte woningen alsmede de navolgende onderdelen: - ruimtelijk ordening inclusief alle benodigde onherroepelijke (omgevings-)vergunningen tot realisatie; - ontwerp project; - marketing en verkoop; - grond(on)balans; - asbestsanering; - sloopkosten voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen; - inrichting van de (openbare) buitenruimte zoals verhardingen, hekwerken en beplanting voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding zijn meegenomen (bijvoorbeeld pergola). - alle grondwerkzaamheden incl. grondwerk t.b.v. bouwkundige werkzaamheden; - buiten- en terreinriolering vanaf 0,5 meter uit de gevels en voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen. - planschade; - verzakkingen en andere constructieve gevolgen/schades, behoudens voor zover deze veroorzaakt zijn doordat ondernemer de werkzaamheden heeft uitgevoerd opdat het aan hem te wijten is. - herstel van monumentale waarden die niet zijn opgenomen in de contractstukken. 3.7.3. Belanghebbende is verantwoordelijk voor de uit te voeren werkzaamheden aangaande het asbest. Tevens is overeengekomen dat belanghebbende zich verplicht Fase 2 en opvolgende fasen aan [aannemersbedrijf] te gunnen. 3.7.4. Tot de stukken behoort tevens een overeenkomst van 13 februari 2020 tussen belanghebbende en [aannemersbedrijf] voor fase 3: twintig appartementen en een ontmoetingsruimte in het Hoofdgebouw. Volgens deze overeenkomst – kort weergegeven – is een interne aanneemsom overeengekomen waarvoor de aannemer het project realiseert van € 7.150.000,-- excl. omzetbelasting, wordt € 8.215.392,56,-- excl. omzetbelasting aan [aannemersbedrijf] betaald door de kopers van de woningen op basis van de individuele aannemingsovereenkomsten en zal [aannemersbedrijf] het verschil van € 1.813.719,-- excl. omzetbelasting in termijnen aan belanghebbende vergoeden onder de noemer ‘Ontwikkelingsvergoeding’. Over die ‘Ontwikkelingsvergoeding’ staat in de overeenkomst: “In fase 1 en 2 was er sprake van een negatieve Ontwikkelingsvergoeding voor [belanghebbende] daar het totaal van de aanneemsommen lager was dan de overeengekomen Hoofdaanneemsom met [ [aannemersbedrijf] ]. Reden aldus dat [belanghebbende] heeft moeten bijbetalen op de Hoofdaanneemsom alsmede de kosten van de aanleg van de infrastructuur en het openbaar gebied, e.d., voor deze 1e twee fasen heeft moeten voorschieten. In de vervolgfasen is er sprake van twee financiële omslagpunten: 1. Bij fase 3 en 4 is er sprake van een positieve Ontwikkelingsvergoeding. Van de uit fasen 3 en 4 door [belanghebbende] ontvangen Ontwikkelingsvergoeding worden navolgende kosten, welke toe te rekenen zijn aan de particuliere (BTW belaste) kopers, (terug)betaald: A. De terugbetaling van het tekort op de Hoofdaanneemsom in fase 1 en 2; en B. De terugbetaling van de door [belanghebbende] voorgeschoten kosten voor de infrastructuur, de aanleg van het openbaar gebied en alle overige door [belanghebbende] betaalde kosten voor werkzaamheden, welke ten bate van het project zijnen derhalve ten bate van de particuliere (BTW belaste) kopers strekken. 2. Vanaf fase 5 is er eveneens sprake van positieve Ontwikkelingsvergoeding, echter kan deze vergoeding grotendeels geëtiketteerd worden als de bruto Ontwikkelingswinst voor [belanghebbende], daar slechts een klein deel van deze Ontwikkelingsvergoeding nog wordt aangewend voor de terugbetaling van de door [belanghebbende] betaalde kosten voor de infrastructuur, de aanleg van het openbaar gebied en alle overige tevens door [belanghebbende] betaalde kosten voor werkzaamheden in het project.” 3.7.5. Tevens is overeengekomen dat belanghebbende verantwoordelijk is voor een aantal uit te voeren werkzaamheden volgend uit artikel 'i' en artikel 1.3 van de overeenkomst. In artikel ‘i’ staat dat: “[belanghebbende] het risico draagt van de onverkochte woningen alsmede de navolgende onderdelen: o Ruimtelijk ordening inclusief alle benodigde onherroepelijke (omgevings-)vergunningen tot realisatie; o Ontwerp project; o Marketing en verkoop; o Grond(on)balans; o Asbestsanering voor zover noodzakelijk, inhoudende dat Ondernemer niet de verantwoordelijkheid draagt voor de sanering van het achtergebleven asbest; o De sloop, staal, stempel- en stutwerkzaamheden (de opdrachtbevestigingen aan Van Caam zullen nader door de Ontwikkelaar aan de Ondernemer verstrekt worden); o Inrichting van de (openbare) buitenruimte, buiten de op de situatietekening aangegeven demarcatielijn, zoals verhardingen, hekwerken en beplanting voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding zijn meegenomen (bijvoorbeeld privacy schermen, tuinmuren en terrassen) o Alle grondwerkzaamheden incl. grondwerk t.b.v.

bouwkundige werkzaamheden m.u.v. fundering balkons; o Buiten- en terreinriolering vanaf 0,5 meter uit de gevels en voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen. o Planschade; o Verzakkingen en andere constructieve gevolgen/schades, behoudens voor zover deze veroorzaakt zijn doordat Ondernemer de werkzaamheden heeft uitgevoerd opdat het aan hem te wijten is. o Herstel van monumentale waarden die niet zijn opgenomen in de contractstukken”. In artikel 1.3 staat: “Navolgende posten (indien noodzakelijk en van toepassing), zijn niet inbegrepen in de overeengekomen aanneemsom uit artikel 4.1 en zullen voor een nader overeen te komen bedrag door [aannemersbedrijf] worden uitgevoerd. • De eventuele gevolgen indien de 3 liftputten door asbesthoudende laag gemaakt moeten worden; • De nieuw te maken trap vanuit de centrale hal naar de bestaande kelder; • Aanvullende eisen vanuit de verleende omgevingsvergunning, die niet voorzien waren in de bij ondertekening van deze overeenkomst bekende stukken; • Het realiseren van de fietsenstalling in de verbindingsgang (zie bijlage 1); • De privacy schermen op het terras (begane grond) alsmede op balkons op de eerste en tweede verdieping; • Al het stut- en stempelwerk; • Al het constructieve staalwerk compleet geleverd en gemonteerd; en • Dichtleggen bestaande sparingen in de betonvloeren.” 3.8. Op 24 juli 2019 heeft een boekenonderzoek bij onder meer belanghebbende plaatsgevonden. Het onderzoek is niet afgerond en er is geen rapport van uitgebracht. Tot de stukken behoort het concept-rapport. De voorlopige conclusie van het rapport is dat de voorbelasting op leveringen niet aftrekbaar is omdat in de jaren tot 2019 uitsluitend vrijgestelde prestaties werden verricht en dat de voorbelasting op diensten geheel aftrekbaar is voor zover de kosten direct toerekenbaar zijn aan (latere) met omzetbelasting belaste prestaties (volledige aftrek) en, voor zover niet direct toerekenbaar (bijvoorbeeld algemene kosten of kosten gemaakt ten behoeve van het gehele project), naar rato van de met omzetbelasting belaste omzet versus de totale omzet. 3.9. De inspecteur heeft gesteld dat de aftrek van omzetbelasting terecht is geweigerd, omdat uit niets blijkt dat belanghebbende belaste prestaties heeft verricht. Belanghebbende heeft wel gesteld dat het om toekomstige belaste handelingen aan de aannemer zou gaan, maar welke belaste handelingen dit betreft is niet duidelijk. Bovendien is voor de aftrek van voorbelasting beslissend de uiteindelijke 'output' van de FE. Aangezien de FE alleen vrijgestelde prestaties verricht, is ook de aan belanghebbende in rekening gebrachte OB niet aftrekbaar, aldus de inspecteur. 3.10. Bij brief van 2 juni 2023 heeft de inspecteur aan de rechtbank bericht dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd. Zijn nieuwe standpunt komt erop neer dat de kosten die zijn opgeroepen door de projectontwikkeling van het Landgoed niet alleen betrekking hebben op leveringen in de eerste fases (de onderhavige tijdvakken) maar dat die kosten ook betrekking hebben op de latere belaste leveringen. Op basis van gerealiseerde totaalomzet stelt de inspecteur thans de aftrekbare voorbelasting ter zake van de projectontwikkeling op 7,22% (€ 2.247.072 / € 31.130.737). Uitgaande van de som van de gerealiseerde en de door belanghebbende gestelde begrote omzet (cijfers mei 2023) komt hij op een aftrekpercentage van 37,08% (€ 17.018.253 / € 45.901.918). Ter zitting heeft de inspecteur toegelicht dat naar zijn mening de ‘Ondernemersvergoeding’ (zie 3.7.1) en de ‘Ontwikkelingsvergoeding’ (zie 3.7.4) geen vergoeding voor enige prestatie zijn maar een verdeling van winst betreffen. Ook heeft hij opgemerkt dat in de door [bedrijf 1] met de verkoop van kavels/appartementsrechten behaalde winst van € 40 miljoen een vergoeding is begrepen voor de ontwikkeling van het Landgoed, zodat voor de aftrek van voorbelasting ook aangesloten moet worden bij de verhouding tussen belaste en vrijgestelde leveringen van kavels/appartementsrechten door [bedrijf 1] . 3.11. Belanghebbende stelt dat alle activiteiten die betrekking hebben op de ontwikkeling van het Landgoed en de daarop te realiseren woningen en appartementen met omzetbelasting belast zijn, zodat zij recht heeft op volledige aftrek van voorbelasting. Belanghebbende maakte in de onderhavige tijdvakken immers geen onderdeel uit van een FE, aldus belanghebbende.

bouwkundige werkzaamheden m.u.v. fundering balkons; o Buiten- en terreinriolering vanaf 0,5 meter uit de gevels en voor zover deze niet nadrukkelijk in de aanbieding is meegenomen. o Planschade; o Verzakkingen en andere constructieve gevolgen/schades, behoudens voor zover deze veroorzaakt zijn doordat Ondernemer de werkzaamheden heeft uitgevoerd opdat het aan hem te wijten is. o Herstel van monumentale waarden die niet zijn opgenomen in de contractstukken”. In artikel 1.3 staat: “Navolgende posten (indien noodzakelijk en van toepassing), zijn niet inbegrepen in de overeengekomen aanneemsom uit artikel 4.1 en zullen voor een nader overeen te komen bedrag door [aannemersbedrijf] worden uitgevoerd. • De eventuele gevolgen indien de 3 liftputten door asbesthoudende laag gemaakt moeten worden; • De nieuw te maken trap vanuit de centrale hal naar de bestaande kelder; • Aanvullende eisen vanuit de verleende omgevingsvergunning, die niet voorzien waren in de bij ondertekening van deze overeenkomst bekende stukken; • Het realiseren van de fietsenstalling in de verbindingsgang (zie bijlage 1); • De privacy schermen op het terras (begane grond) alsmede op balkons op de eerste en tweede verdieping; • Al het stut- en stempelwerk; • Al het constructieve staalwerk compleet geleverd en gemonteerd; en • Dichtleggen bestaande sparingen in de betonvloeren.” 3.8. Op 24 juli 2019 heeft een boekenonderzoek bij onder meer belanghebbende plaatsgevonden. Het onderzoek is niet afgerond en er is geen rapport van uitgebracht. Tot de stukken behoort het concept-rapport. De voorlopige conclusie van het rapport is dat de voorbelasting op leveringen niet aftrekbaar is omdat in de jaren tot 2019 uitsluitend vrijgestelde prestaties werden verricht en dat de voorbelasting op diensten geheel aftrekbaar is voor zover de kosten direct toerekenbaar zijn aan (latere) met omzetbelasting belaste prestaties (volledige aftrek) en, voor zover niet direct toerekenbaar (bijvoorbeeld algemene kosten of kosten gemaakt ten behoeve van het gehele project), naar rato van de met omzetbelasting belaste omzet versus de totale omzet. 3.9. De inspecteur heeft gesteld dat de aftrek van omzetbelasting terecht is geweigerd, omdat uit niets blijkt dat belanghebbende belaste prestaties heeft verricht. Belanghebbende heeft wel gesteld dat het om toekomstige belaste handelingen aan de aannemer zou gaan, maar welke belaste handelingen dit betreft is niet duidelijk. Bovendien is voor de aftrek van voorbelasting beslissend de uiteindelijke 'output' van de FE. Aangezien de FE alleen vrijgestelde prestaties verricht, is ook de aan belanghebbende in rekening gebrachte OB niet aftrekbaar, aldus de inspecteur. 3.10. Bij brief van 2 juni 2023 heeft de inspecteur aan de rechtbank bericht dat hij zijn standpunt heeft gewijzigd. Zijn nieuwe standpunt komt erop neer dat de kosten die zijn opgeroepen door de projectontwikkeling van het Landgoed niet alleen betrekking hebben op leveringen in de eerste fases (de onderhavige tijdvakken) maar dat die kosten ook betrekking hebben op de latere belaste leveringen. Op basis van gerealiseerde totaalomzet stelt de inspecteur thans de aftrekbare voorbelasting ter zake van de projectontwikkeling op 7,22% (€ 2.247.072 / € 31.130.737). Uitgaande van de som van de gerealiseerde en de door belanghebbende gestelde begrote omzet (cijfers mei 2023) komt hij op een aftrekpercentage van 37,08% (€ 17.018.253 / € 45.901.918). Ter zitting heeft de inspecteur toegelicht dat naar zijn mening de ‘Ondernemersvergoeding’ (zie 3.7.1) en de ‘Ontwikkelingsvergoeding’ (zie 3.7.4) geen vergoeding voor enige prestatie zijn maar een verdeling van winst betreffen. Ook heeft hij opgemerkt dat in de door [bedrijf 1] met de verkoop van kavels/appartementsrechten behaalde winst van € 40 miljoen een vergoeding is begrepen voor de ontwikkeling van het Landgoed, zodat voor de aftrek van voorbelasting ook aangesloten moet worden bij de verhouding tussen belaste en vrijgestelde leveringen van kavels/appartementsrechten door [bedrijf 1] . 3.11. Belanghebbende stelt dat alle activiteiten die betrekking hebben op de ontwikkeling van het Landgoed en de daarop te realiseren woningen en appartementen met omzetbelasting belast zijn, zodat zij recht heeft op volledige aftrek van voorbelasting. Belanghebbende maakte in de onderhavige tijdvakken immers geen onderdeel uit van een FE, aldus belanghebbende.