ECLI:NL:RBZWB:2023:6396

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Roermond Belastingrecht zaaknummer: BRE 22/1743 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 11 september 2023 in de zaak tussen [belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende ( [gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 14 februari 2022. 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 118.408 ( [aanslagnummer] ). Daarbij is een bedrag van € 22.597 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de rentebeschikking) en een vergrijpboete van € 54.575 opgelegd (hierna: de vergrijpboete). 1.2. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2022 afgewezen. 1.3. De rechtbank heeft het beroep op 9 augustus 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] LLM. Namens belanghebbende is niemand ter zitting verschenen. De gemachtigde heeft de rechtbank een brief gestuurd, met het verzoek de zitting zonder hem door te laten gaan.

2. De rechtbank beoordeelt in deze zaak of de inspecteur terecht een navorderingsaanslag met heffingsrente en een vergrijpboete aan belanghebbende heeft opgelegd, omdat belanghebbende in 2009 inkomen heeft ontvangen voor werkzaamheden verricht in Brunei . 2.1. De rechtbank is van oordeel dat het inkomen uit Brunei terecht door de inspecteur is nagevorderd als resultaat uit overige werkzaamheden. De rechtbank houdt de navorderingsaanslag en de rentebeschikking in stand. De rechtbank vernietigt de vergrijpboete. De inspecteur heeft namelijk niet doen blijken dat sprake was van opzet. 2.2. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

3. Belanghebbende is geboren op [geboortedag] 1972 en heeft de Nederlandse nationaliteit. 3.1. Voor zover relevant stond belanghebbende in 2009 tot 29 januari 2009 in Nederland in de Basisregistratie Personen (BRP) ingeschreven op het [adres 1] . In de periode 29 januari 2009 tot 25 augustus 2009 stond belanghebbende ingeschreven op een adres in Brunei . Vanaf 25 augustus 2009 stond belanghebbende ingeschreven in Nederland op het [adres 2] . 3.2. Nadat hij is uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2009 als binnenlands belastingplichtige, heeft belanghebbende aangifte IB/PVV voor dat jaar gedaan als buitenlands belastingplichtige. In die aangifte heeft hij inkomsten ontvangen van [bedrijf 1] Ltd vermeld als niet in Nederland belaste inkomsten. 3.3. De inspecteur heeft vervolgens geen aanslag IB/PVV voor het jaar 2009 aan belanghebbende opgelegd. 3.4. De inspecteur heeft op 22 maart 2019 een derdenonderzoek ingesteld bij [bedrijf 2] B.V. ( [bedrijf 2] ). Uit de verkregen informatie is gebleken dat belanghebbende van 29 oktober 2008 tot 14 september 2011 via [bedrijf 1] Ltd ( [bedrijf 1] ), gevestigd op [land] , werkzaamheden heeft verricht in Brunei voor een in Brunei gevestigde “branche office” van [bedrijf 2] . Tussen [bedrijf 2] en [bedrijf 1] is dienaangaande op 15 oktober 2008 een overeenkomst gesloten waarin, onder meer, het volgende staat vermeld: “ [bedrijf 3] B.V. (herein referred to as "COMPANY"), a company organised and existing under the laws of The Netherlands and having its registered office at [adres 3] , The Netherlands and a registered Branch office in Brunei Darussalam at [adres 4] (…). (…) [bedrijf 1] Ltd. (herein referred to as "CONTRACTOR") a company organised and existing under the laws of [land] , company number [nummer] , having it's registered office at [adres 5] (…). (…) "DESIGNEE(S)" The member(s) of the CONTRACTOR's personnel designated by the CONTRACTOR to perform the SERVICE. (…) "SERVICE" Any work entrusted to the CONTRACTOR under the CONTRACT including without limitation the service specified in Part B.2. of the Parti6ular Conditions (…) ARTICLE 2 - SCOPE OF THE GENERAL CONDITIONS The CONTRACTOR shall perform the SERVICE for the COMPANY as per Article B.2. "The Service" — Part B Particular Conditions B.1. — PERSONAL CONDITIONS APPLYING TO THE DESIGNEE AND DURATION OF THE SERVICE DESIGNEE : Mr [belanghebbende] Family situation : Point of origin : Schiphol, Amsterdam SERVICE to be performed : Refer to Part B – B.2 of the Particular Conditions Term of Assignment : One (1) year Commencing : 29th October 2008 (…) Location(s) of SERVICE : Normally in Brunei Darussalam but with other temporary locations as specified by the COMPANY from time to time. (…) Working days : Rotation on four (4) weeks on and four (4) weeks off. Twelve (12) hours per day (…) Accommodation : Guesthouse at [plaats 3] Meals : To be taken at the Canteen of Onshore Processing Plant (OPP), [plaats 3] or the Gues House. Transportation : Company Car provided. Petrol included in the day rate. Travel : Air return ticket from Schiphol Amsterdam to Brunei provided by COMPANY (Economic class). Immigration : Travel documents for DESIGNEE entry in Brunei should be arranged by the CONTRACTOR. Official documents to work for the COMPANY in Brunei should be arranged by the COMPANY (establishment of Quota, Visa, Work-permit and Dependant Passes). (…)” 3.5. Aangaande de door belanghebbende verrichte werkzaamheden in 2009 heeft (de “branche office” van) [bedrijf 2] een bedrag van € 124.640 betaald aan [bedrijf 1] . [bedrijf 1] heeft dit bedrag, onder inhouding van een commissie van 5%, aan belanghebbende betaald op zijn Nederlandse bankrekening. 3.6. Op 7 juli 2021 heeft de inspecteur aan belanghebbende zijn voornemen kenbaar gemaakt om een navorderingsaanslag op te leggen en een voordeel van € 118.408 aan te merken als resultaat uit overige werkzaamheden. Conform dat voornemen heeft de inspecteur op 1 oktober 2021 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2009 opgelegd, en daarbij € 22.597 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 54.575 opgelegd.

4. Tussen partijen is het antwoord op de volgende vragen in geschil: I. Is de navorderingaanslag IB/PVV 2009 buiten de daarvoor geldende termijn opgelegd? II. Kan belanghebbende in 2009 als binnenlands belastingplichtige worden aangemerkt? III. Heeft de inspecteur de inkomsten afkomstig van [bedrijf 1] terecht aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)? IV. Heeft belanghebbende in 2009 recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK)? V. Is de aan belanghebbende in rekening gebrachte heffingsrente tot het juiste bedrag berekend? VI. Heeft de inspecteur terecht en niet tot een te hoog bedrag een vergrijpboete aan belanghebbende opgelegd? In de volgende overwegingen behandelt de rechtbank deze vragen achtereenvolgens. I. Navorderingstermijn 4.1. Artikel 16, derde en vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) luidt – voor zover hier van belang – als volgt: “3. De bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. (…) 4. Indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, vervalt, in afwijking in zoverre van het derde lid, eerste volzin, de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.” 4.2. Belanghebbende stelt dat de termijn waarbinnen de inspecteur een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2009 aan hem kan opleggen is verjaard. Daarnaast betoogt belanghebbende dat het niet is toegestaan om een navorderingsaanslag aan hem op te leggen buiten de termijn van de bewaarplicht. De inspecteur bestrijdt de stellingen van belanghebbende. 4.3. De rechtbank begrijpt de stelling van belanghebbende over verjaring van de navorderingstermijn zo dat hij niet betwist dat sprake is van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid van de AWR, maar dat hij stelt dat niet aan de voorwaarde voor de toepassing van de verlengde navorderingstermijn is voldaan. De navorderingsaanslag is dan ten onrechte buiten de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar aan hem opgelegd. Dat betekent dat hier in de kern de vraag voorligt of het voordeel dat belanghebbende van [bedrijf 1] in 2009 heeft ontvangen, is opgekomen in het buitenland in de zin van artikel 16, vierde lid, van de AWR. 4.4. De rechtbank stelt voorop dat voor de beantwoording van de vraag waar een voordeel is opgekomen in de zin van artikel 16, vierde lid, AWR, de oorsprong van dat voordeel niet beslissend is. Ook de plaats waar de betaling wordt ontvangen, is niet zonder meer beslissend. Gelet op de strekking van artikel 16, vierde lid, van de AWR gaat het er bij uit het buitenland stammende inkomensbestanddelen om of die inkomensbestanddelen, door de wijze waarop de belastingplichtige zich deze laat betalen, buiten het zicht van de Nederlandse belastingdienst zijn gebleven. Een uit het buitenland stammend voordeel dat rechtstreeks wordt overgemaakt naar een Nederlandse bankrekening die door de belastingplichtige in alle openheid wordt aangehouden voor zijn bedrijfsontvangsten, valt daarom niet onder de verlengde navorderingstermijn. Indien het een inkomensbestanddeel betreft waarvan de verwerving en ontvangst geen enkel aanknopingspunt heeft met een ander land dan Nederland, dan kan niet worden gezegd dat het inkomensbestanddeel is opgekomen in het buitenland. 4.5. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het hiervoor geformuleerde toetsingskader dat het door belanghebbende genoten voordeel van € 118.408 is opgekomen in het buitenland als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de AWR. In het onderhavige geval acht de rechtbank beslissend dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden in Brunei werd uitbetaald via een op [land] gevestigde entiteit waardoor de exacte aard en oorsprong van het voordeel buiten het zicht van de Nederlandse Belastingdienst bleef. 4.6. Het voorgaande oordeel brengt mee dat aan de voorwaarde voor toepassing van de verlengde navorderingstermijn, als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de AWR, is voldaan, zodat de inspecteur een termijn van twaalf jaar had om na te vorderen. De navorderingsaanslag IB/PVV 2009 is met dagtekening 1 oktober 2021 aan belanghebbende opgelegd. Dat betekent naar het oordeel van de rechtbank dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 tijdig, binnen de daarvoor geldende termijn, aan belanghebbende is opgelegd. De omstandigheid dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 buiten de termijn van de gestelde bewaarplicht aan belanghebbende is opgelegd, doet daar niet aan af nu geen rechtsregel de inspecteur verbiedt om buiten deze andere termijn een navorderingsaanslag op te leggen. II. Binnenlandse belastingplicht 4.7. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. Op basis van het bepaalde in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt als binnenlandse belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont. 4.8. Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, eerste lid, van de AWR naar omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. 4.9. De bewijslast van het fiscale inwonerschap in Nederland in het jaar 2009 rust op de inspecteur.

5. Alleen het beroep ten aanzien van de boete is gegrond. De boete zal worden vernietigd. Het beroep tegen de navorderingsaanslag en de daarbij in rekening gebrachte heffingsrente blijft in stand. 5.1. Omdat het beroep ten aanzien van de boete gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. Deze vergoeding bedraagt € 837 omdat de gemachtigde van belanghebbende een beroepschrift heeft ingediend. Verder zijn er geen kosten gesteld die voor vergoeding in aanmerking komen.

De rechtbank: - verklaart het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar over de boete gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar over de boete; - vernietigt de boete; - verklaart de overige beroepen ongegrond; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 837 aan proceskosten aan belanghebbende. Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A.C. Deeleman, griffier op 11 september 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. Informatie over hoger beroep Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer). Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze. Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘sHertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Vgl. Hoge Raad 4 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE8364 en Hoge Raad 13 augustus 2004, ECLI:NL:HR:2004:AQ6911. Vgl. Hoge Raad 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT5950. Zie ook Gerechtshof Amsterdam 16 juni 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1790. Vgl. Hoge Raad 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT5950. Vgl. Hoge Raad 16 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:303. Vgl. bijv. Hoge Raad 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466, Hoge Raad 4 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6285, en Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824. Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Roermond Belastingrecht zaaknummer: BRE 22/1743 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 11 september 2023 in de zaak tussen [belanghebbende] , uit [plaats 1] , belanghebbende ( [gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 14 februari 2022. 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2009 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 118.408 ( [aanslagnummer] ). Daarbij is een bedrag van € 22.597 aan heffingsrente in rekening gebracht (hierna: de rentebeschikking) en een vergrijpboete van € 54.575 opgelegd (hierna: de vergrijpboete). 1.2. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende bij uitspraak op bezwaar van 14 februari 2022 afgewezen. 1.3. De rechtbank heeft het beroep op 9 augustus 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: namens de inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] LLM. Namens belanghebbende is niemand ter zitting verschenen. De gemachtigde heeft de rechtbank een brief gestuurd, met het verzoek de zitting zonder hem door te laten gaan.

2. De rechtbank beoordeelt in deze zaak of de inspecteur terecht een navorderingsaanslag met heffingsrente en een vergrijpboete aan belanghebbende heeft opgelegd, omdat belanghebbende in 2009 inkomen heeft ontvangen voor werkzaamheden verricht in Brunei . 2.1. De rechtbank is van oordeel dat het inkomen uit Brunei terecht door de inspecteur is nagevorderd als resultaat uit overige werkzaamheden. De rechtbank houdt de navorderingsaanslag en de rentebeschikking in stand. De rechtbank vernietigt de vergrijpboete. De inspecteur heeft namelijk niet doen blijken dat sprake was van opzet. 2.2. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

3. Belanghebbende is geboren op [geboortedag] 1972 en heeft de Nederlandse nationaliteit. 3.1. Voor zover relevant stond belanghebbende in 2009 tot 29 januari 2009 in Nederland in de Basisregistratie Personen (BRP) ingeschreven op het [adres 1] . In de periode 29 januari 2009 tot 25 augustus 2009 stond belanghebbende ingeschreven op een adres in Brunei . Vanaf 25 augustus 2009 stond belanghebbende ingeschreven in Nederland op het [adres 2] . 3.2. Nadat hij is uitgenodigd tot het doen van aangifte IB/PVV voor het jaar 2009 als binnenlands belastingplichtige, heeft belanghebbende aangifte IB/PVV voor dat jaar gedaan als buitenlands belastingplichtige. In die aangifte heeft hij inkomsten ontvangen van [bedrijf 1] Ltd vermeld als niet in Nederland belaste inkomsten. 3.3. De inspecteur heeft vervolgens geen aanslag IB/PVV voor het jaar 2009 aan belanghebbende opgelegd. 3.4. De inspecteur heeft op 22 maart 2019 een derdenonderzoek ingesteld bij [bedrijf 2] B.V. ( [bedrijf 2] ). Uit de verkregen informatie is gebleken dat belanghebbende van 29 oktober 2008 tot 14 september 2011 via [bedrijf 1] Ltd ( [bedrijf 1] ), gevestigd op [land] , werkzaamheden heeft verricht in Brunei voor een in Brunei gevestigde “branche office” van [bedrijf 2] . Tussen [bedrijf 2] en [bedrijf 1] is dienaangaande op 15 oktober 2008 een overeenkomst gesloten waarin, onder meer, het volgende staat vermeld: “ [bedrijf 3] B.V. (herein referred to as "COMPANY"), a company organised and existing under the laws of The Netherlands and having its registered office at [adres 3] , The Netherlands and a registered Branch office in Brunei Darussalam at [adres 4] (…). (…) [bedrijf 1] Ltd. (herein referred to as "CONTRACTOR") a company organised and existing under the laws of [land] , company number [nummer] , having it's registered office at [adres 5] (…). (…) "DESIGNEE(S)" The member(s) of the CONTRACTOR's personnel designated by the CONTRACTOR to perform the SERVICE. (…) "SERVICE" Any work entrusted to the CONTRACTOR under the CONTRACT including without limitation the service specified in Part B.2. of the Parti6ular Conditions (…) ARTICLE 2 - SCOPE OF THE GENERAL CONDITIONS The CONTRACTOR shall perform the SERVICE for the COMPANY as per Article B.2. "The Service" — Part B Particular Conditions B.1. — PERSONAL CONDITIONS APPLYING TO THE DESIGNEE AND DURATION OF THE SERVICE DESIGNEE : Mr [belanghebbende] Family situation : Point of origin : Schiphol, Amsterdam SERVICE to be performed : Refer to Part B – B.2 of the Particular Conditions Term of Assignment : One (1) year Commencing : 29th October 2008 (…) Location(s) of SERVICE : Normally in Brunei Darussalam but with other temporary locations as specified by the COMPANY from time to time. (…) Working days : Rotation on four (4) weeks on and four (4) weeks off. Twelve (12) hours per day (…) Accommodation : Guesthouse at [plaats 3] Meals : To be taken at the Canteen of Onshore Processing Plant (OPP), [plaats 3] or the Gues House. Transportation : Company Car provided. Petrol included in the day rate. Travel : Air return ticket from Schiphol Amsterdam to Brunei provided by COMPANY (Economic class). Immigration : Travel documents for DESIGNEE entry in Brunei should be arranged by the CONTRACTOR. Official documents to work for the COMPANY in Brunei should be arranged by the COMPANY (establishment of Quota, Visa, Work-permit and Dependant Passes). (…)” 3.5. Aangaande de door belanghebbende verrichte werkzaamheden in 2009 heeft (de “branche office” van) [bedrijf 2] een bedrag van € 124.640 betaald aan [bedrijf 1] . [bedrijf 1] heeft dit bedrag, onder inhouding van een commissie van 5%, aan belanghebbende betaald op zijn Nederlandse bankrekening. 3.6. Op 7 juli 2021 heeft de inspecteur aan belanghebbende zijn voornemen kenbaar gemaakt om een navorderingsaanslag op te leggen en een voordeel van € 118.408 aan te merken als resultaat uit overige werkzaamheden. Conform dat voornemen heeft de inspecteur op 1 oktober 2021 een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2009 opgelegd, en daarbij € 22.597 aan heffingsrente in rekening gebracht en een vergrijpboete van € 54.575 opgelegd.

4. Tussen partijen is het antwoord op de volgende vragen in geschil: I. Is de navorderingaanslag IB/PVV 2009 buiten de daarvoor geldende termijn opgelegd? II. Kan belanghebbende in 2009 als binnenlands belastingplichtige worden aangemerkt? III. Heeft de inspecteur de inkomsten afkomstig van [bedrijf 1] terecht aangemerkt als resultaat uit overige werkzaamheden (ROW)? IV. Heeft belanghebbende in 2009 recht op de inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK)? V. Is de aan belanghebbende in rekening gebrachte heffingsrente tot het juiste bedrag berekend? VI. Heeft de inspecteur terecht en niet tot een te hoog bedrag een vergrijpboete aan belanghebbende opgelegd? In de volgende overwegingen behandelt de rechtbank deze vragen achtereenvolgens. I. Navorderingstermijn 4.1. Artikel 16, derde en vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) luidt – voor zover hier van belang – als volgt: “3. De bevoegdheid tot het vaststellen van een navorderingsaanslag vervalt door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. (…) 4. Indien te weinig belasting is geheven over een bestanddeel van het voorwerp van enige belasting dat in het buitenland wordt gehouden of is opgekomen, vervalt, in afwijking in zoverre van het derde lid, eerste volzin, de bevoegdheid tot navorderen door verloop van twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan.” 4.2. Belanghebbende stelt dat de termijn waarbinnen de inspecteur een navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2009 aan hem kan opleggen is verjaard. Daarnaast betoogt belanghebbende dat het niet is toegestaan om een navorderingsaanslag aan hem op te leggen buiten de termijn van de bewaarplicht. De inspecteur bestrijdt de stellingen van belanghebbende. 4.3. De rechtbank begrijpt de stelling van belanghebbende over verjaring van de navorderingstermijn zo dat hij niet betwist dat sprake is van een nieuw feit als bedoeld in artikel 16, eerste lid van de AWR, maar dat hij stelt dat niet aan de voorwaarde voor de toepassing van de verlengde navorderingstermijn is voldaan. De navorderingsaanslag is dan ten onrechte buiten de reguliere navorderingstermijn van vijf jaar aan hem opgelegd. Dat betekent dat hier in de kern de vraag voorligt of het voordeel dat belanghebbende van [bedrijf 1] in 2009 heeft ontvangen, is opgekomen in het buitenland in de zin van artikel 16, vierde lid, van de AWR. 4.4. De rechtbank stelt voorop dat voor de beantwoording van de vraag waar een voordeel is opgekomen in de zin van artikel 16, vierde lid, AWR, de oorsprong van dat voordeel niet beslissend is. Ook de plaats waar de betaling wordt ontvangen, is niet zonder meer beslissend. Gelet op de strekking van artikel 16, vierde lid, van de AWR gaat het er bij uit het buitenland stammende inkomensbestanddelen om of die inkomensbestanddelen, door de wijze waarop de belastingplichtige zich deze laat betalen, buiten het zicht van de Nederlandse belastingdienst zijn gebleven. Een uit het buitenland stammend voordeel dat rechtstreeks wordt overgemaakt naar een Nederlandse bankrekening die door de belastingplichtige in alle openheid wordt aangehouden voor zijn bedrijfsontvangsten, valt daarom niet onder de verlengde navorderingstermijn. Indien het een inkomensbestanddeel betreft waarvan de verwerving en ontvangst geen enkel aanknopingspunt heeft met een ander land dan Nederland, dan kan niet worden gezegd dat het inkomensbestanddeel is opgekomen in het buitenland. 4.5. Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het hiervoor geformuleerde toetsingskader dat het door belanghebbende genoten voordeel van € 118.408 is opgekomen in het buitenland als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de AWR. In het onderhavige geval acht de rechtbank beslissend dat belanghebbende voor zijn werkzaamheden in Brunei werd uitbetaald via een op [land] gevestigde entiteit waardoor de exacte aard en oorsprong van het voordeel buiten het zicht van de Nederlandse Belastingdienst bleef. 4.6. Het voorgaande oordeel brengt mee dat aan de voorwaarde voor toepassing van de verlengde navorderingstermijn, als bedoeld in artikel 16, vierde lid, van de AWR, is voldaan, zodat de inspecteur een termijn van twaalf jaar had om na te vorderen. De navorderingsaanslag IB/PVV 2009 is met dagtekening 1 oktober 2021 aan belanghebbende opgelegd. Dat betekent naar het oordeel van de rechtbank dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 tijdig, binnen de daarvoor geldende termijn, aan belanghebbende is opgelegd. De omstandigheid dat de navorderingsaanslag IB/PVV 2009 buiten de termijn van de gestelde bewaarplicht aan belanghebbende is opgelegd, doet daar niet aan af nu geen rechtsregel de inspecteur verbiedt om buiten deze andere termijn een navorderingsaanslag op te leggen. II. Binnenlandse belastingplicht 4.7. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. Op basis van het bepaalde in artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001 wordt als binnenlandse belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont. 4.8. Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, eerste lid, van de AWR naar omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. 4.9. De bewijslast van het fiscale inwonerschap in Nederland in het jaar 2009 rust op de inspecteur.

5. Alleen het beroep ten aanzien van de boete is gegrond. De boete zal worden vernietigd. Het beroep tegen de navorderingsaanslag en de daarbij in rekening gebrachte heffingsrente blijft in stand. 5.1. Omdat het beroep ten aanzien van de boete gegrond is moet de inspecteur het griffierecht aan belanghebbende vergoeden en krijgt belanghebbende ook een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. Deze vergoeding bedraagt € 837 omdat de gemachtigde van belanghebbende een beroepschrift heeft ingediend. Verder zijn er geen kosten gesteld die voor vergoeding in aanmerking komen.

De rechtbank: - verklaart het beroep gericht tegen de uitspraak op bezwaar over de boete gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar over de boete; - vernietigt de boete; - verklaart de overige beroepen ongegrond; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan belanghebbende moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 837 aan proceskosten aan belanghebbende. Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A.C. Deeleman, griffier op 11 september 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist. Informatie over hoger beroep Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer). Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze. Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘sHertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Vgl. Hoge Raad 4 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE8364 en Hoge Raad 13 augustus 2004, ECLI:NL:HR:2004:AQ6911. Vgl. Hoge Raad 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT5950. Zie ook Gerechtshof Amsterdam 16 juni 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1790. Vgl. Hoge Raad 7 oktober 2005, ECLI:NL:HR:2005:AT5950. Vgl. Hoge Raad 16 maart 2018, ECLI:NL:HR:2018:303. Vgl. bijv. Hoge Raad 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466, Hoge Raad 4 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6285, en Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824. Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526 Artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR.

Hij heeft daartoe onder meer – kort en zakelijk weergegeven – de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd: belanghebbende stond heel 2008 en van 1 januari 2009 tot 29 januari 2009 en van 25 augustus 2009 tot 31 december 2009 in de BRP ingeschreven op een Nederlands adres; belanghebbende is in 2009 maar voor een korte periode op een adres in Brunei ingeschreven; belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit; belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2009 aangegeven dat hij in Nederland beschikt over een woning die hem als hoofdverblijf ter beschikking staat op het adres in [plaats 2] ; belanghebbende is in 2009 in loondienst werkzaam geweest voor een Nederlandse inhoudingsplichtige, namelijk [bedrijf 4] ; belanghebbende is voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet in Nederland verzekerd; in de overeenkomst tussen [bedrijf 2] en [bedrijf 1] is opgenomen dat belanghebbende gedurende zijn werkzaamheden in Brunei verblijft in een guesthouse. 4.10. De rechtbank acht de feiten en omstandigheden die de inspecteur heeft aangevoerd, en welke door belanghebbende als zodanig in zijn geheel niet zijn betwist, in onderlinge samenhang bezien van voldoende gewicht om het oordeel te rechtvaardigen dat tussen belanghebbende en Nederland in het jaar 2009 een duurzame band van persoonlijke aard heeft bestaan in voorbedoelde zin. 4.11. Gelet op het voorgaande luidt de conclusie dat belanghebbende in het onderhavige jaar fiscaal inwoner was van Nederland in de zin van artikel 4 van de AWR en heeft de inspecteur daarom belanghebbende terecht als binnenlands belastingplichtige aangemerkt in de zin van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. III. Resultaat uit overige werkzaamheid 4.12. Belanghebbende stelt zich voor dat geval op het standpunt dat het voordeel van € 118.408 door de inspecteur ten onrechte is aangemerkt als ROW. Volgens belanghebbende is dan sprake van winst uit onderneming, waarbij hij recht heeft op aftrek van kosten en de ondernemersfaciliteiten. De inspecteur bestrijdt de stellingen van belanghebbende. Hij wijst op de werkrelatie tussen belanghebbende en [bedrijf 1] en verder op het feit dat belanghebbende maar één opdrachtgever had. Volgens hem is daarom geen sprake van winst uit onderneming. 4.13. De rechtbank ziet geen aanleiding om belanghebbende te volgen in zijn standpunt dat sprake is van winst uit onderneming. De gedingstukken bieden onvoldoende aanknopingspunten om het voordeel van € 118.408 als winst uit onderneming te bestempelen. De inspecteur heeft het voordeel daarom terecht aangemerkt als ROW. IV. Inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK) 4.14. Artikel 8.14a van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) bepaalt (tekst 2009): “1.De inkomensafhankelijke combinatiekorting geldt voor de belastingplichtige indien: a. hij met tegenwoordige arbeid meer dan € 4619 winst uit een of meer ondernemingen, loon of resultaat uit een of meer werkzaamheden heeft genoten of in aanmerking komt voor de zelfstandigenaftrek; b in het kalenderjaar ten minste zes maanden tot zijn huishouden een kind behoort dat: 1°.bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 12 jaar niet heeft bereikt en 2°.gedurende die tijd op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de basisadministratie persoonsgegevens, en c. hij in het kalenderjaar geen partner heeft, dan wel indien hij wel een partner heeft, hij in het kalenderjaar met tegenwoordige arbeid minder aan winst uit een of meer ondernemingen, loon of resultaat uit een of meer werkzaamheden heeft genoten dan zijn partner met tegenwoordige arbeid uit die bronnen heeft genoten. Bij ministeriële regeling wordt bepaald in welke gevallen niet behoeft te worden voldaan aan het in onderdeel b, onder 2°, opgenomen vereiste. 2. De inkomensafhankelijke combinatiekorting bedraagt € 770, vermeerderd met 3,8% van de arbeidskortingsgrondslag, bedoeld in artikel 8.11, tweede lid, eerste volzin, voor zover deze grondslag bij de belastingplichtige meer beloopt dan € 4619, doch niet meer dan € 1765. 3. Indien het in het kalenderjaar uit de in het eerste lid bedoelde bronnen genoten inkomen van de belastingplichtige gelijk is aan dat van zijn partner, geldt de inkomensafhankelijke combinatiekorting alleen voor de oudste belastingplichtige. 4. Voor de toepassing van dit artikel wordt onder partner mede verstaan een in artikel 3.91, tweede lid, onderdeel b, onder 2° tot en met 5°, bedoelde verbonden persoon. 5. Indien uitsluitend als gevolg van het overlijden in het kalenderjaar van de belastingplichtige dan wel van een in het tweede lid, onderdeel b, bedoeld kind niet voldaan wordt aan de in dat lid bedoelde termijn van zes maanden, wordt voor de toepassing van dit artikel met betrekking tot dat jaar wel geacht te zijn voldaan aan die termijn.” 4.15. Belanghebbende voert aan dat aan hem voor het jaar 2009 de IACK moet worden toegekend omdat hij een dochter heeft. De inspecteur erkent dat belanghebbende een dochter heeft, maar betwist dat belanghebbende voor het jaar 2009 aan de voorwaarden van toepassing van de IACK voldoet. 4.16. Belanghebbende heeft de rechtbank niet geïnformeerd over de situatie rondom zijn dochter. Zonder aanvullende informatie kan de rechtbank niet toetsen of belanghebbende in 2009 aan de voorwaarden van de IACK voldoet. De rechtbank is daarom van oordeel dat belanghebbende met enkel de blote stelling dat hij een dochter heeft, mede gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur ten aanzien van de toepassing van de IACK, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij aan de voorwaarden voor toepassing van de IACK voldoet. De inspecteur heeft daarom terecht de toepassing van de IACK geweigerd voor het jaar 2009. V. Heffingsrente 4.17. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd. Nu de rechtbank van mening is dat de navorderingsaanslag terecht en niet tot een te hoog bedrag is opgelegd, en het de rechtbank overigens ook niet gebleken is dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is zij van oordeel dat de heffingsrente terecht in rekening is gebracht. VI. Vergrijpboete 4.18. De inspecteur heeft gelijktijdig met de navorderingsaanslag een vergrijpboete van € 54.575 aan belanghebbende opgelegd. Dat betreft een vergrijpboete van 100% van de nagevorderde belasting op grond van artikel 67e van de AWR in verband met opzet, en listigheid als strafverzwarende omstandigheid. De inspecteur heeft ter zitting het standpunt ingenomen dat de vergrijpboete moet worden gematigd tot 50% van de nagevorderde belasting, omdat, zo stelt hij, de inspecteur niet kan voldoen aan de bewijslast om te doen blijken dat sprake is van listigheid als strafverzwarende omstandigheid. Wel is er, aldus de inspecteur, sprake van (voorwaardelijke) opzet, zodat een vergrijpboete van 50% is gerechtvaardigd. Verder heeft de inspecteur in zijn tiendagenstuk, ingekomen bij de rechtbank op 2 augustus 2023, subsidiair het standpunt ingenomen dat sprake is van grove schuld. Op grond van dat standpunt zou een vergrijpboete van 25% van de nagevorderde belasting gerechtvaardigd zijn. 4.19. Ter onderbouwing van het vergrijp dat belanghebbende wordt verweten, stelt de inspecteur dat belanghebbende willens en wetens met zijn handelwijze er voor heeft gezorgd dat de inkomsten uit Brunei onbelast zijn gebleven.

Hij heeft daartoe onder meer – kort en zakelijk weergegeven – de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd: belanghebbende stond heel 2008 en van 1 januari 2009 tot 29 januari 2009 en van 25 augustus 2009 tot 31 december 2009 in de BRP ingeschreven op een Nederlands adres; belanghebbende is in 2009 maar voor een korte periode op een adres in Brunei ingeschreven; belanghebbende heeft de Nederlandse nationaliteit; belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2009 aangegeven dat hij in Nederland beschikt over een woning die hem als hoofdverblijf ter beschikking staat op het adres in [plaats 2] ; belanghebbende is in 2009 in loondienst werkzaam geweest voor een Nederlandse inhoudingsplichtige, namelijk [bedrijf 4] ; belanghebbende is voor de inkomensafhankelijke bijdrage Zorgverzekeringswet in Nederland verzekerd; in de overeenkomst tussen [bedrijf 2] en [bedrijf 1] is opgenomen dat belanghebbende gedurende zijn werkzaamheden in Brunei verblijft in een guesthouse. 4.10. De rechtbank acht de feiten en omstandigheden die de inspecteur heeft aangevoerd, en welke door belanghebbende als zodanig in zijn geheel niet zijn betwist, in onderlinge samenhang bezien van voldoende gewicht om het oordeel te rechtvaardigen dat tussen belanghebbende en Nederland in het jaar 2009 een duurzame band van persoonlijke aard heeft bestaan in voorbedoelde zin. 4.11. Gelet op het voorgaande luidt de conclusie dat belanghebbende in het onderhavige jaar fiscaal inwoner was van Nederland in de zin van artikel 4 van de AWR en heeft de inspecteur daarom belanghebbende terecht als binnenlands belastingplichtige aangemerkt in de zin van artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB 2001. III. Resultaat uit overige werkzaamheid 4.12. Belanghebbende stelt zich voor dat geval op het standpunt dat het voordeel van € 118.408 door de inspecteur ten onrechte is aangemerkt als ROW. Volgens belanghebbende is dan sprake van winst uit onderneming, waarbij hij recht heeft op aftrek van kosten en de ondernemersfaciliteiten. De inspecteur bestrijdt de stellingen van belanghebbende. Hij wijst op de werkrelatie tussen belanghebbende en [bedrijf 1] en verder op het feit dat belanghebbende maar één opdrachtgever had. Volgens hem is daarom geen sprake van winst uit onderneming. 4.13. De rechtbank ziet geen aanleiding om belanghebbende te volgen in zijn standpunt dat sprake is van winst uit onderneming. De gedingstukken bieden onvoldoende aanknopingspunten om het voordeel van € 118.408 als winst uit onderneming te bestempelen. De inspecteur heeft het voordeel daarom terecht aangemerkt als ROW. IV. Inkomensafhankelijke combinatiekorting (IACK) 4.14. Artikel 8.14a van de Wet Inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) bepaalt (tekst 2009): “1.De inkomensafhankelijke combinatiekorting geldt voor de belastingplichtige indien: a. hij met tegenwoordige arbeid meer dan € 4619 winst uit een of meer ondernemingen, loon of resultaat uit een of meer werkzaamheden heeft genoten of in aanmerking komt voor de zelfstandigenaftrek; b in het kalenderjaar ten minste zes maanden tot zijn huishouden een kind behoort dat: 1°.bij de aanvang van het kalenderjaar de leeftijd van 12 jaar niet heeft bereikt en 2°.gedurende die tijd op hetzelfde woonadres als de belastingplichtige staat ingeschreven in de basisadministratie persoonsgegevens, en c. hij in het kalenderjaar geen partner heeft, dan wel indien hij wel een partner heeft, hij in het kalenderjaar met tegenwoordige arbeid minder aan winst uit een of meer ondernemingen, loon of resultaat uit een of meer werkzaamheden heeft genoten dan zijn partner met tegenwoordige arbeid uit die bronnen heeft genoten. Bij ministeriële regeling wordt bepaald in welke gevallen niet behoeft te worden voldaan aan het in onderdeel b, onder 2°, opgenomen vereiste. 2. De inkomensafhankelijke combinatiekorting bedraagt € 770, vermeerderd met 3,8% van de arbeidskortingsgrondslag, bedoeld in artikel 8.11, tweede lid, eerste volzin, voor zover deze grondslag bij de belastingplichtige meer beloopt dan € 4619, doch niet meer dan € 1765. 3. Indien het in het kalenderjaar uit de in het eerste lid bedoelde bronnen genoten inkomen van de belastingplichtige gelijk is aan dat van zijn partner, geldt de inkomensafhankelijke combinatiekorting alleen voor de oudste belastingplichtige. 4. Voor de toepassing van dit artikel wordt onder partner mede verstaan een in artikel 3.91, tweede lid, onderdeel b, onder 2° tot en met 5°, bedoelde verbonden persoon. 5. Indien uitsluitend als gevolg van het overlijden in het kalenderjaar van de belastingplichtige dan wel van een in het tweede lid, onderdeel b, bedoeld kind niet voldaan wordt aan de in dat lid bedoelde termijn van zes maanden, wordt voor de toepassing van dit artikel met betrekking tot dat jaar wel geacht te zijn voldaan aan die termijn.” 4.15. Belanghebbende voert aan dat aan hem voor het jaar 2009 de IACK moet worden toegekend omdat hij een dochter heeft. De inspecteur erkent dat belanghebbende een dochter heeft, maar betwist dat belanghebbende voor het jaar 2009 aan de voorwaarden van toepassing van de IACK voldoet. 4.16. Belanghebbende heeft de rechtbank niet geïnformeerd over de situatie rondom zijn dochter. Zonder aanvullende informatie kan de rechtbank niet toetsen of belanghebbende in 2009 aan de voorwaarden van de IACK voldoet. De rechtbank is daarom van oordeel dat belanghebbende met enkel de blote stelling dat hij een dochter heeft, mede gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur ten aanzien van de toepassing van de IACK, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij aan de voorwaarden voor toepassing van de IACK voldoet. De inspecteur heeft daarom terecht de toepassing van de IACK geweigerd voor het jaar 2009. V. Heffingsrente 4.17. Belanghebbende heeft geen afzonderlijke gronden tegen de in rekening gebrachte heffingsrente heeft aangevoerd. Nu de rechtbank van mening is dat de navorderingsaanslag terecht en niet tot een te hoog bedrag is opgelegd, en het de rechtbank overigens ook niet gebleken is dat de bepalingen met betrekking tot de heffingsrente onjuist zijn toegepast, is zij van oordeel dat de heffingsrente terecht in rekening is gebracht. VI. Vergrijpboete 4.18. De inspecteur heeft gelijktijdig met de navorderingsaanslag een vergrijpboete van € 54.575 aan belanghebbende opgelegd. Dat betreft een vergrijpboete van 100% van de nagevorderde belasting op grond van artikel 67e van de AWR in verband met opzet, en listigheid als strafverzwarende omstandigheid. De inspecteur heeft ter zitting het standpunt ingenomen dat de vergrijpboete moet worden gematigd tot 50% van de nagevorderde belasting, omdat, zo stelt hij, de inspecteur niet kan voldoen aan de bewijslast om te doen blijken dat sprake is van listigheid als strafverzwarende omstandigheid. Wel is er, aldus de inspecteur, sprake van (voorwaardelijke) opzet, zodat een vergrijpboete van 50% is gerechtvaardigd. Verder heeft de inspecteur in zijn tiendagenstuk, ingekomen bij de rechtbank op 2 augustus 2023, subsidiair het standpunt ingenomen dat sprake is van grove schuld. Op grond van dat standpunt zou een vergrijpboete van 25% van de nagevorderde belasting gerechtvaardigd zijn. 4.19. Ter onderbouwing van het vergrijp dat belanghebbende wordt verweten, stelt de inspecteur dat belanghebbende willens en wetens met zijn handelwijze er voor heeft gezorgd dat de inkomsten uit Brunei onbelast zijn gebleven.