ECLI:NL:RBZWB:2015:1782

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Belastingrecht, meervoudige kamer

Locatie: Breda

Zaaknummer AWB 14/6061

uitspraak van 9 april 2015

Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen

[belanghebbende]

, gevestigd te [plaats X] (Duitsland),

belanghebbende,

en

de inspecteur van de Belastingdienst,

de inspecteur.

1 Ontstaan en loop van het geding

1.1. Belanghebbende heeft op 28 januari 2014 op aangifte overdrachtsbelasting ten bedrage van € 12.171.447 voldaan.

1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 1 oktober 2014 het bezwaar tegen de voldoening op aangifte van de overdrachtsbelasting afgewezen.

1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij brief van 6 oktober 2014, ontvangen bij de rechtbank op 7 oktober 2014, beroep ingesteld. Bij brief van 30 oktober 2014 is het beroep nader gemotiveerd. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 328.

1.4. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.5. Belanghebbende heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift verstrekt aan de inspecteur.

1.6. Op 26 februari 2015 heeft een onderzoek ter zitting door de meervoudige kamer plaatsgevonden te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende de gemachtigden [gemachtigden], verbonden aan [kantoornaam gemachtigden] te Amsterdam, en namens de inspecteur [verweerder].

1.7. De gemachtigden hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan en nadere stukken overgelegd aan de rechtbank en aan de inspecteur. De inspecteur heeft verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de pleitnota en de stukken.

1.8. De rechtbank heeft het onderzoek gesloten en een schriftelijke uitspraak aangekondigd. Voor het verhandelde ter zitting verwijst de rechtbank naar het proces-verbaal van de zitting dat gelijktijdig met deze uitspraak aan partijen wordt toegezonden.

2 Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast:

2.1. Belanghebbende is een vennootschap opgericht naar het recht van de Bondsrepubliek Duitsland en statutair gevestigd te [plaats X].

2.2. Bij brief van 12 november 2009 is door [A BV] een verzoek bij de inspecteur ingediend om zekerheid te verkrijgen over toepassing van een zogenaamde ‘verdieping aanpak’ voor het complex [complex], onder verwijzing naar het besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M. Het [complex] betreft een onroerendgoedproject aan de [lokatie]. In deze brief is vermeld dat de etages in het [complex] alleen voor gebruikers van de desbetreffende etage toegankelijk zijn en dat het [A pensioenfonds] (hierna: [A pensioenfonds]) om die reden voornemens is om de verschillende etages als afzonderlijke zelfstandige onroerende zaken te kwalificeren. De inspecteur heeft ingestemd met dit verzoek. Namens [A pensioenfonds] heeft PWC in 2011 een brief gestuurd naar de inspecteur met daarin een overzicht van gemaakte afspraken met het verzoek aan de inspecteur om deze afspraken te bevestigen. Onder punt 2 “Ingebruikneming” in de brief is betreffende het complex [complex] de volgende zinsnede opgenomen: “De ingebruikname en de btw-herziening van het kantoorgebouw wordt, in overeenstemming met het besluit van 14 juli 2009, nr. CPP2008/137M, per etage bekeken.” Dit is door de inspecteur geaccordeerd.

2.3. Belanghebbende verkreeg op [datum] 2013 van de verkoper tegen een koopsom van € 215.100.000,00:

- een voortdurend recht van erfpacht van de percelen grond [adres 1] (even nummers), [adres 2] (even nummers), [adres 3] (oneven nummers) en [adres 4] (oneven nummers) in [plaats B], met de rechten van de erfpachter op het zich op die grond bevindende kantoorgebouw (tevens: het complex [complex]); en

- het zelfstandig voortdurend recht van opstal op de percelen grond gelegen aan de [adres 2] en [adres 3-4] aangaande een parkeergarage gelegen onder voornoemd kantoorgebouw (hierna tezamen aangemerkt als: de Onroerende Zaken).

2.4. De canon voor het voortdurend recht van erfpacht betreffende het kantoorgebouw en de retributie voor het zelfstandig voortdurend recht van opstal aangaande de parkeergarage zijn afgekocht voor een periode van vijftig jaar, eindigend op 15 april 2056.

2.5. In de akte van levering zijn op pagina 69 omtrent de overdrachtsbelasting en omzetbelasting onder meer de volgende passages opgenomen:

“1. Verkoper verklaart onderhavige levering van het Verkochte wordt aangemerkt als een overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen als bedoeld in artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 met als gevolg dat de onderhavige levering niet met

omzetbelasting is belast. Verkoper heeft haar belastinginspecteur (verbonden aan de

Belastingdienst / kantoor Eindhoven) verzocht de toepassing van artikel 37d van de Wet op de

omzetbelasting 1968 te bevestigen. De belastinginspecteur heeft dit bevestigd door het verzoek

van Verkoper van één november tweeduizend dertien met kenmerk

[kenmerk] voor akkoord te ondertekenen, welke brief aan deze akte wordt gehecht;

2. Verkoper garandeert dat de ingebruikname en de btw-herziening van het Kantoorgebouw per etage wordt bepaald, als gevolg waarvan de vierde verdieping van het Kantoorgebouw op het moment van levering kan worden aangemerkt als een gebouw, dan wel een gedeelte van een gebouw, dat korter dan twee jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen, als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder ten eerste, van de Wet op de omzetbelasting 1968.

(…)

4. Nu de eerste ingebruikname per etage wordt bepaald en de vierde verdieping op het moment van

levering kan worden aangemerkt als een gebouw, dan wel een gedeelte van een gebouw, dat korter

dan twee jaar geleden voor het eerst in gebruik is genomen, is met betrekking tot de vierde

verdieping van het Kantoorgebouw, en het aan de vierde verdieping van het Kantoorgebouw

toerekenbare deel van de gekapitaliseerde canon met betrekking tot het Erfpachtrecht

Kantoorgebouw, de vrijstelling van overdrachtsbelasting als bedoeld in artikel 15, eerste lid,

onderdeel a, van de Wet op belastingen van rechtsverkeer van toepassing is.”

2.6. Van de oppervlakte van 1.528,2 m² op de derde etage van het kantoorgebouw is een gedeelte van 295 m² eerst per 1 februari 2013 verhuurd en een gedeelte van 1.233,2 m² is ten tijde van de verkrijging van het [complex] door belanghebbende (hierna: de verkrijging) nog niet in gebruik genomen. De vierde etage van het kantoorgebouw heeft een verhuurbaar oppervlakte van 2.553,4 m² en is per 1 november 2013 geheel verhuurd. Op de vijfde etage van het kantoorgebouw is een oppervlakte van 1.253,9 m² aan vier verschillende huurders verhuurd. Deze verhuur is binnen een periode van twee jaren voorafgaand aan de verkrijging tot stand gekomen. Tot de gedingstukken behoren bouwtekeningen van de derde en de vijfde etage. Tussen partijen is niet in geschil dat de waarde van de ruimten die ten tijde van de verkrijging niet of niet uiterlijk twee jaar na het tijdstip van eerste ingebruikneming in gebruik zijn genomen, € 15.296.724,53 bedraagt.

2.7. Op 28 januari 2014 heeft belanghebbende ter zake van de verkrijging € 12.171.447 aan overdrachtsbelasting op aangifte voldaan. Hierbij is de grondslag voor de heffing van de overdrachtsbelasting berekend op € 202.857.450,00. Dit bedrag is de tegenprestatie voor de verkrijging, met toepassing van de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a (hierna: de vrijstelling) van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: Wet BRV) op de vierde etage van het kantoorgebouw.

2.8. Het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 31 oktober 2012,

nr. BLKB2012/1752M bevat de goedkeuring dat de vrijstelling onder de gestelde voorwaarden kan worden toegepast bij overgang van een onroerende zaak in het kader van artikel 37d van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB). Het in 2.2 aangehaalde besluit van 14 juli 2009, nr. CPP 2008/137M is vervangen door het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1686M.

2.9. Belanghebbende heeft bij brief met dagtekening 10 februari 2014 bezwaar gemaakt tegen de onderhavige voldoening van overdrachtsbelasting. Het bezwaar is bij brief met dagtekening 18 maart 2014 nader toegelicht. Belanghebbende heeft afgezien van het recht gehoord te worden. Bij brief met dagtekening 29 augustus 2014 heeft de inspecteur zijn voornemen om het bezwaar af te wijzen toegelicht. De inspecteur heeft vervolgens bij uitspraak op bezwaar met dagtekening 1 oktober 2014 het bezwaar afgewezen.

3 Geschil

3.1. In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

1) is ter zake van de niet of niet binnen twee jaren voorafgaand aan de verkrijging in gebruik genomen oppervlakten op de derde en vijfde verdieping van het [complex] de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Wet BRV van toepassing?

2) Is de gekapitaliseerde waarde van de canon en retributie terecht tot de heffingsgrondslag gerekend?

Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag bevestigend en de tweede vraag ontkennend. De inspecteur beantwoordt de vragen in tegengestelde zin.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken en ter zitting.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de overdrachtsbelasting primair met € 1.050.354, subsidiair met € 929.391. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4 Beoordeling van het geschil

4.1. De wettelijke bepalingen van de Wet BRV (tekst 2013) luiden, voor zover hier van belang, als volgt:

“Artikel 9

1. De belasting wordt berekend over de waarde van de onroerende zaak of het recht waaraan deze is onderworpen, waarop de verkrijging betrekking heeft. De waarde is ten minste gelijk aan die van de tegenprestatie.

Artikel 11

1. Bij verkrijging van een erfdienstbaarheid of van een recht van erfpacht, opstal of beklemming wordt de waarde vermeerderd met die van de canon, de retributie of de huur, met dien verstande dat de som van beide waarden niet hoger wordt gesteld dan de waarde van de zaak waarop het recht betrekking heeft.

Artikel 14

1. De belasting bedraagt 6 percent.

Artikel 15

1. Onder bij algemene maatregel van bestuur te stellen voorwaarden is van de belasting vrijgesteld de verkrijging:

a. krachtens een levering als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, van de Wet op de omzetbelasting 1968 of een dienst als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, slotalinea, van die wet ter zake waarvan omzetbelasting is verschuldigd, tenzij het goed als bedrijfsmiddel is gebruikt en de verkrijger de omzetbelasting op grond van artikel 15 van de Wet op de omzetbelasting 1968 geheel of gedeeltelijk in aftrek kan brengen;”

4.2. De wettelijke bepalingen van de Wet OB (tekst 2013) luiden, voor zover hier van belang, als volgt:

“Artikel 11

1. Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:

a. de levering van onroerende zaken en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, met uitzondering van:

1°. de levering van een gebouw of een gedeelte van een gebouw en het erbij behorend terrein vóór, op of uiterlijk twee jaren na het tijdstip van eerste ingebruikneming, alsmede de levering van een bouwterrein;

2°. leveringen, andere dan die bedoeld onder 1°, aan personen die de onroerende zaak gebruiken voor doeleinden waarvoor een volledig of nagenoeg volledig recht op aftrek van belasting op de voet van artikel 15 bestaat, mits de ondernemer die de levering verricht en degene aan wie wordt geleverd, blijkens de notariële akte van levering daarvoor hebben gekozen of in andere gevallen gezamenlijk een verzoek daartoe aan de inspecteur hebben gedaan en overigens voldoen aan bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden;

Artikel 37d

Bij overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen, al dan niet tegen vergoeding of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, wordt geacht dat geen leveringen of diensten plaatsvinden en treedt, tenzij bij ministeriële regeling anders is bepaald, degene op wie de goederen overgaan in de plaats van de overdrager.”

4.3. Artikel 8, eerste lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 bepaalt dat in het geval, bedoeld in artikel 37d van de Wet OB, hij aan wie de overdracht is geschied, voor het berekenen van de door hem verschuldigde belasting wat de onderneming of het overgedragen gedeelte betreft, wordt geacht in plaats te zijn getreden van degene die de onderneming of een gedeelte daarvan heeft overgedragen.

4.4. Belanghebbende stelt dat ten onrechte overdrachtsbelasting is voldaan over de waarde van de ten tijde van de verkrijging niet of minder dan twee jaar voorafgaand aan de verkrijging in gebruik genomen units en dat het gekapitaliseerde bedrag van de jaarlijkse schuldplichtigheid vanwege de verkregen erfpacht- en opstalrechten ten onrechte tot de heffingsgrondslag is gerekend.

4.5. Ter ondersteuning van haar standpunt voert belanghebbende aan:

- De etages zijn verdeeld in afzonderlijke delen, die kwalificeren als units. De niet of binnen een periode van twee jaar voorafgaand aan het moment van levering in gebruik genomen units van de derde etage en vijfde etages zijn ontworpen en bestemd om als afzonderlijke, zelfstandige gedeelten te worden gebruikt.

- Er wordt niet voldaan aan beide voorwaarden van de “tenzij” bepaling van artikel 15, eerste lid, onderdeel a, van de Wet BRV, waardoor de vrijstelling kan worden toegepast.

- Hof Amsterdam 8 februari 1985, nr. 41/83, heeft de vrijstelling toegepast op units van een bedrijfshal die ontworpen en bestemd waren om als afzonderlijke en zelfstandige gedeelten van de bedrijfshal te worden gebruikt en (nog) niet in feitelijk gebruik waren genomen. Hiertegen is geen cassatie ingesteld.

- De besluiten van de staatssecretaris van 31 oktober 2012 en 19 september 2013 bevestigen dat de vrijstelling ook kan worden toegepast bij een levering onder artikel 37d van de Wet OB.

- De canon en de retributie zijn afgekocht voor een periode tot 15 april 2056. Gelet op de investeringshorizon van belanghebbende zal zij nimmer toekomen aan het betalen van canon of retributie, omdat tegen de tijd dat de afkoopperiode van de canon, respectievelijk retributie, afloopt zij met aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid niet meer de eigenaar van het complex [complex] zal zijn. Voorts bepaalt artikel 52 van de Wet BRV dat onder “de waarde” de waarde in het economische verkeer wordt verstaan, hetgeen in casu de betaalde koopsom van € 214.928.703,00 is. Hierdoor kan er geen bijtelling plaatsvinden op de voet van artikel 11 van de Wet BRV.

4.6. De inspecteur stelt dat een juist bedrag aan overdrachtsbelasting is voldaan. Ter onderbouwing voert de inspecteur aan:

- De etages kwalificeren op basis van ontwerp en bestemming als units, maar de gedeeltes van de etages niet. Elke etage is als één geheel bestemd en ontworpen.

- Bij toepassing van artikel 37d van de Wet OB gaan alle rechten en plichten van de overdrager mee over op de verkrijger. Daaronder valt ook de afspraak inzake de etages. Belanghebbende kan hierdoor niet eenzijdig uitgaan van units. Hierbij wordt verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 8 augustus 2014, ECLI:NL:HR:2014:2145.

- Het bedrag van € 2.209.217,45 heeft betrekking op de netto contante waarde van de canon van het erfpachtrecht respectievelijk de canon van het opstalrecht. Hiervan is € 185.866 toe te rekenen aan de niet in gebruik genomen en minder dan twee jaar geleden in gebruik genomen delen van de derde en vijfde etage.

Met betrekking tot de eerste in geschil zijnde vraag

4.7. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de bepalingen van artikel 37d, voorheen artikel 31, van de Wet OB en artikel 8, eerste lid, van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968, treedt belanghebbende bij de verkrijging van het complex [complex] voor de omzetbelasting in de plaats van de verkoper. Ten gevolge hiervan is belanghebbende gebonden aan de plichten van de verkoper betreffende diens fiscale positie voor de omzetbelasting en de daaruit voortvloeiende fiscale, omzetbelastingtechnische, verplichtingen betreffende het complex [complex]. Hierbij verwijst de rechtbank naar voornoemd arrest van de Hoge Raad van 8 augustus 2014, waarin de Hoge Raad overwoog:

“3.4.1. Ingevolge artikel 31 van de Wet wordt bij de overgang van het geheel of een gedeelte van een algemeenheid van goederen, al dan niet tegen vergoeding of in de vorm van een inbreng in een vennootschap, geacht dat geen leveringen plaatsvinden en treedt, tenzij bij ministeriële regeling anders is bepaald, degene op wie de goederen overgaan in de plaats van de ondernemer die de goederen overdraagt. (…)” en verder “3.4.2. Het in de plaats treden betreft onder meer belasting die na de overdracht verschuldigd wordt vanwege eventuele herrekening in de zin van artikel 12, lid 2, van de Uitvoeringsbeschikking of eventuele herziening in de zin van de artikelen 13 en 13a van de Uitvoeringsbeschikking (…)”.

4.8. Uit de overgang van het complex [complex] onder toepassing van artikel 37d van de Wet OB volgt derhalve dat belanghebbende voor de berekening van de verschuldigde omzetbelasting in de plaats treedt van de verkoper, waardoor belanghebbende de derde en vijfde etage niet alsnog kan aanmerken als per etage te verdelen units voor de omzetbelasting. Gelet hierop wordt niet voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling van artikel 15, eerste lid, aanhef en onderdeel a, Wet BRV zodat ter zake van de eerste in geschil zijnde vraag het gelijk aan de inspecteur is.

Hetgeen partijen over en weer hebben aangevoerd over de toepassing van de vrijstelling per etage of per unit en de indeling van de etages in units behoeft geen behandeling meer.

Met betrekking tot de tweede in geschil zijnde vraag

4.9. Betreffende de maatstaf van heffing stelt de rechtbank voorop dat vaststaat dat belanghebbende bij de levering van het complex [complex] een voortdurend recht van erfpacht en een zelfstandig voortdurend recht van opstal heeft verkregen. Hiervoor geldt artikel 11, eerste lid, van de Wet BRV. Dat belanghebbende, zoals zij stelt, tegen de tijd dat de afkoopperiode van de canon en retributie afloopt zeer waarschijnlijk niet meer de eigenaar van het [complex] is, is geen reden om van een lagere heffingsgrondslag uit te gaan. Immers, artikel 11, eerste lid, van de Wet BRV dient in aanvulling op artikel 9 van de Wet BRV te worden gehanteerd voor de berekening van de overdrachtsbelasting.

4.10. Gelet op het vorenstaande dient het beroep ongegrond te worden verklaard.

5 Proceskosten

De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

6 Beslissing

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond.

Deze uitspraak is gedaan op 9 april 2015 door mr. D. Hund, voorzitter, mr. W.A.P. van Roij en prof.mr. I.J.F.A. van Vijfeijken, rechters, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. M.M.R. Richardson, griffier. De griffier is buiten staat deze uitspraak mede te ondertekenen.

De griffier, De voorzitter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.