ECLI:NL:RBNNE:2024:2867

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND Zittingsplaats Groningen Bestuursrecht zaaknummer: LEE 23/3589 uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 18 juli 2024 in de zaak tussen [X] , uit [Z] , eiser (gemachtigde: [gemachtigde eiser] ), en de inspecteur van de Belastingdienst MKB/kantoor Almere, de inspecteur (gemachtigde: [gemachtigde inspecteur] ). Inleiding 1.1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 22 juni 2023. 1.2. De inspecteur heeft aan eiser met dagtekening 24 december 2022 voor het jaar 2017 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. 1.3. Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur eiser € 5.145 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking). 1.4. De inspecteur heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de navorderingsaanslag gehandhaafd. 1.5. De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 1.6. Eiser heeft nadere stukken ingediend. 1.7. De rechtbank heeft het beroep op 24 april 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: eiser, de gemachtigde van eiser, [persoon 1] als tolk en de gemachtigde van de inspecteur bijgestaan door [persoon 2] en [persoon 3] . 1.8. Op de zitting heeft de gemachtigde van eiser een pleitnota voorgedragen. Tevens is een exemplaar van de pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan de gemachtigde van de inspecteur. De rechtbank heeft een afschrift van de pleitnota in het dossier gevoegd.

2.1. De rechtbank gaat uit van de volgende feiten. 2.2. Eiser is geboren in [geboortejaar] . Hij is opgegroeid in Koeweit en heeft zowel de Nederlandse als de Koeweitse nationaliteit. 2.3. Eiser was in de periode van 1993 tot 2005 woonachtig en werkzaam in Nederland. In de periode van 2005 tot 2014 was eiser woonachtig en werkzaam in Koeweit. Sinds 1 oktober 2014 staat eiser met zijn gezin ingeschreven op het woonadres [adres] in [Z] . De overige familieleden van eiser zijn woonachtig in Irak. 2.4. Eiser is in 2017 in dienstbetrekking werkzaam geweest als verkoopmedewerker voor [A] Company ( [A] ), gevestigd in Koeweit. Dit bedrijf handelt in voedsel dat vanuit Zuid-Amerika en Azië wordt geëxporteerd naar Irak. In de arbeidsovereenkomst is een salaris van € 3.500, op basis van dertien maanden per jaar, plus een bonus van 2,5% van de netto winst overeengekomen. 2.5. Uit een document van de douane in Koeweit volgt dat eiser in 2017 de volgende landen heeft aangedaan: Nederland, Koeweit, Irak, de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar. Eiser verbleef volgens dit document in 2017 107 dagen in Koeweit. 2.6. Eiser heeft de aangifte IB/PVV 2017 ingediend als binnenlands belastingplichtige naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. Het belastbaar inkomen uit werk en woning bestaat volledig uit buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking. Eiser heeft in deze aangifte verzocht om een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen voor een bedrag van eveneens € 120.000. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 overeenkomstig de aangifte opgelegd. 2.7. In zijn brief van 20 april 2022 heeft de inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd met betrekking tot onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 2017 tot en met 2020. 2.8. De inspecteur heeft in zijn e-mail van 14 november 2022 onder meer geschreven: “Binnenkort verstrijkt de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag inkomstenbelasting over het jaar 2017 ten name van de heer [X]. (…) Er zal daarom nu een navorderingsaanslag inkomstenbelasting over dat jaar worden opgelegd. Op basis van de beschikbare informatie, zal een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting worden geaccepteerd over een bedrag van € 40.000 en over een bedrag van € 80.000 dus niet.” 2.9. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 met dagtekening 24 december 2022 heeft de inspecteur overeenkomstig de aangifte IB/PVV 2017 het belastbare inkomen uit werk en woning van eiser vastgesteld op € 120.000 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 30.040. De inspecteur heeft rekening gehouden met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van € 40.000.

3. In geschil is of de inspecteur eiser terecht en naar het juiste bedrag een navorderingsaanslag IB/PVV 2017 heeft opgelegd. Meer specifiek in geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen: - moet eiser als binnenlands belastingplichtige aangemerkt worden? - heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen naar het juiste bedrag bepaald? Daarnaast is nog in geschil of de nader ingebrachte stukken als tardief buiten beschouwing moeten worden gelaten en of eiser recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding. 4. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 niet tot het juiste bedrag heeft vastgesteld. De rechtbank is verder van oordeel dat de nadere stukken niet tardief zijn en dat eiser geen recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen deze oordelen hebben. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiser.

Vooraf: nader ingebrachte stukken 5.1. Eiser heeft op de ochtend voor de zitting nadere stukken overgelegd, te weten foto’s, facturen en huurnota’s. De inspecteur heeft ter zitting gesteld dat deze stukken tardief zijn, omdat hij door het late indieningstijdstip niet meer de tijd heeft gehad om de stukken door te nemen. 5.2. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de aard en de omvang van de nadere stukken is de rechtbank van oordeel dat het bestuderen daarvan niet veel tijd kost. De rechtbank heeft bovendien de stukken geruime tijd voor zitting verstrekt aan de inspecteur, zodat naar het oordeel van de rechtbank genoeg tijd is geweest om deze stukken door te nemen. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur niet in zijn procesbelang is geschaad als deze stukken tot de processtukken worden gerekend, zodat de rechtbank deze stukken niet tardief zal verklaren. Moet eiser als binnenlands belastingplichtige aangemerkt te worden? 6.1. Eiser stelt dat hij in 2017 niet in Nederland woonachtig was, zodat geen sprake is van binnenlandse belastingplicht. Ter zitting heeft eiser zijn stelling toegelicht door erop te wijzen dat hij in 2017 niet in Nederland werkzaam is geweest. Hij is alleen in Nederland geweest om met zijn gezinsleden, die wel allemaal woonachtig zijn in Nederland, tijd door te brengen. Dit leidt volgens eiser niet tot binnenlandse belastingplicht, want daarvoor moet gekeken worden naar waar iemand werkt. 6.2. De inspecteur is van mening dat wel sprake is van binnenlandse belastingplicht, omdat eiser dat in de aangifte IB/PVV 2017 heeft aangegeven. Hij heeft in deze aangifte ook een eigen woning (in aanbouw) gelegen in Nederland aangegeven als hoofdverblijf. De inspecteur ziet daarom geen aanleiding om te twijfelen aan de binnenlandse belastingplicht. 6.3. De rechtbank overweegt als volgt. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. In de Wet IB 2001 wordt als binnenlands belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont. 6.4. Waar iemand woont, wordt op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen eiser en Nederland. Die duurzame band met Nederland hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven zich in Nederland bevindt. 6.5. Voor de beantwoording van de vraag waar een belastingplichtige woonachtig is, zijn dus meerdere feiten en omstandigheden van belang. De plaats waar iemand werkt, kan daarbij inderdaad relevant zijn maar is slechts één van die relevante omstandigheden en is zeker niet altijd van doorslaggevend belang. In het onderhavige jaar is eiser eigenaar van een woning (in aanbouw) in [Z] . Ook staat eiser samen met zijn gezinsleden op het adres van deze woning ingeschreven in de Brp en zijn gezinsleden wonen ook feitelijk op dat adres. Op zitting heeft eiser bovendien nadrukkelijk verklaard dat hij zijn vrije dagen altijd doorbrengt in Nederland om samen te zijn met zijn gezin. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat er in 2017 een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen eiser en Nederland en hij dus woonachtig is in Nederland. De rechtbank concludeert daarom dat eiser voor 2017 aangemerkt dient te worden als binnenlands belastingplichtige. Heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen juist bepaald? 7.1. Partijen zijn het erover eens dat het belastingverdrag tussen Nederland en Koeweit(het verdrag) van toepassing is, waarbij eiser voor de toepassing van het verdrag moet worden aangemerkt als inwoner van Nederland. Omdat eiser binnenlands belastingplichtig is (zie 5.5.), dient de inspecteur aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te verlenen ter zake van bestanddelen van het wereldinkomen waarvan het heffingsrecht op grond van het verdrag aan Koeweit toekomt. De rechtbank merkt daarbij op dat het geschil zich beperkt tot de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting dat ziet op het belastbaar inkomen uit werk en woning. 7.2. De rechtbank overweegt dat eisers inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking uitsluitend bestaat uit in het buitenland opgekomen inkomen, namelijk het inkomen uit de dienstbetrekking van eiser bij [A] , zijn werkgever gevestigd in Koeweit. De heffingsbevoegdheid ten aanzien van dit inkomen is geregeld in artikel 15 van het verdrag. Op de zitting is met partijen afgestemd dat artikel 15 van het verdrag van toepassing is, zodat de toepassing van dit artikel niet langer in geschil is. Vast staat dat het inkomen van eiser wordt betaald door een werkgever die in Koeweit is gevestigd. Uit het verdrag volgt dan dat Koeweit heffingsbevoegd is met betrekking tot dat inkomen. Het is vervolgens aan Nederland om voorkoming van dubbele belasting te verlenen voor dit inkomen. Hieronder gaat de rechtbank in op de vraag hoe in het geval van eiser de voorkoming van dubbele belasting moet worden berekend. 7.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 23 september 2005 onder meer het volgende overwogen: “3.3.3. Indien het bedrag van 'de ter zake daarvan verkregen beloning' niet rechtstreeks kan worden vastgesteld, bijvoorbeeld aan de hand van salarisspecificaties, dient het naar tijdsevenredigheid afgeleid te worden uit het verkregen jaarloon. Het Hof heeft, in cassatie onbestreden, geoordeeld dat in het onderhavige geval deze laatste methode dient te worden gevolgd.”. In eisers geval kan het inkomen dat is verkregen ter zake van werkzaamheden verricht in Koeweit niet rechtstreeks, bijvoorbeeld aan de hand van salarisspecificaties of het arbeidscontract, worden vastgesteld. Eiser, op wie de bewijslast rust, heeft dit naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt op basis van de stukken die hij heeft overgelegd. Om de hoogte van aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te bepalen, zal de rechtbank daarom het inkomen dat is verkregen ter zake van werkzaamheden die door eiser zijn verricht in Koeweit, tijdsevenredig bepalen aan de hand van de zogenoemde dagenbreuk. 7.4. De Hoge Raad heeft met betrekking tot de dagenbreuk het volgende overwogen: “3.3.5. De door het middel bepleite berekeningswijze is derhalve juist: het aan de in de werkstaat verrichte arbeid toe te rekenen loon dient te worden bepaald door het jaarloon te vermenigvuldigen met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het aantal dagen waarop daadwerkelijk in de werkstaat is gewerkt, en de noemer door het aantal kalenderdagen van het desbetreffende jaar, verminderd met de weekeinddagen, de ter zake van arbeid in dat jaar overeengekomen vakantiedagen, en de feestdagen en dergelijke waarop niet behoefde te worden gewerkt.”. De teller 7.5.1. De rechtbank overweegt dat de teller van de breuk wordt gevormd door het aantal dagen waarop eiser daadwerkelijk in de werkstaat, in dit geval Koeweit, heeft gewerkt. Eiser heeft aangevoerd dat de werkdagen in Irak, de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar (de andere landen) aan Koeweit toegerekend moeten worden, omdat op die dagen wordt gewerkt voor een in Koeweit gevestigde werkgever.

10.1. Het beroep is gegrond. Dit betekent dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 moet worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 rekening houdend met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting volgens de vrijstellingsmethode voor inkomsten tot een bedrag van 107/25 * € 120.000 = € 49.576, en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. 10.2. Omdat het beroep gegrond is, moet de inspecteur het griffierecht aan eiser vergoeden en krijgt eiser ook een vergoeding van zijn proceskosten. 10.3. Eiser heeft gevraagd om integrale vergoeding van zijn proceskosten. Daarvoor ziet de rechtbank echter geen aanleiding. Naar het oordeel van de rechtbank is er namelijk geen sprake van een situatie waarin de inspecteur tegen beter weten in heeft geprocedeerd. Ook heeft de inspecteur niet in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld. 10.4. De rechtbank veroordeelt de inspecteur in de door eiser gemaakte proceskosten in de beroepsfase en de gemaakte reiskosten van zijn gemachtigde. De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.750 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). De rechtbank stelt de vergoeding voor de reiskosten vast op € 61 (twee keer € 30,50 zijnde de kosten van het openbaar vervoer).

De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000, rekening houdend met een vrijstelling van buitenlands inkomen uit werk en woning van € 49.576 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040; - vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de bestreden uitspraak op bezwaar; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan eiser moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.811. Deze uitspraak is gedaan door mr. L.M. Praamstra, rechter, in aanwezigheid van R.J. van Ommen, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 18 juli 2024. Griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. Bijlage: voor deze uitspraak belangrijke wet- en regelgeving Wet inkomstenbelasting 2001 Artikel 2.1 1. Belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting zijn de natuurlijke personen die: a. a) in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen) of (…) Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 4 1. Waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is, wordt naar de omstandigheden beoordeeld. (…) Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Staat Koeweit tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen Artikel 15 1. Onder voorbehoud van de bepalingen van de artikelen 16, 18, 19 en 20 zijn salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Verdragsluitende Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast. 2. Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid is de beloning verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een in de andere Verdragsluitende Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien: a. a) de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak of tijdvakken, die in een tijdvak van 12 maanden beginnend of eindigend in het desbetreffende belastingjaar een totaal van 183 dagen niet te boven gaan, en b) de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is, en c) de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die, of van een vast middelpunt dat de werkgever in de andere Staat heeft. Artikel 23 1. Wat betreft Nederland wordt dubbele belasting als volgt vermeden: a. a) Nederland is bevoegd bij het heffen van belasting van zijn inwoners in de grondslag waarnaar de belasting wordt geheven, de bestanddelen van het inkomen te begrijpen die overeenkomstig de bepalingen van dit Verdrag in Koeweit mogen worden belast. b) Indien echter een inwoner van Nederland bestanddelen van het inkomen verkrijgt die volgens artikel 6, artikel 7, artikel 10, vijfde lid, artikel 11, derde lid, artikel 12, vierde lid, artikel 13, eerste en tweede lid, artikel 14, artikel 15, eerste lid, artikel 19, eerste lid, letter a, en tweede lid, letter a, artikel 22, tweede lid, van dit Verdrag in Koeweit mogen worden belast en die in de in het eerste lid, letter a. bedoelde grondslag zijn begrepen, stelt Nederland deze bestanddelen vrij door een vermindering van zijn belasting toe te staan. Deze vermindering wordt berekend overeenkomstig de bepalingen in de Nederlandse wetgeving tot het vermijden van dubbele belasting. Te dien einde worden genoemde bestanddelen geacht te zijn begrepen in het totale bedrag van de bestanddelen van het inkomen die ingevolge die bepalingen van Nederlandse belasting zijn vrijgesteld. (…) Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 Artikel 1 (…) 2. Dit besluit vindt slechts toepassing voorzover niet op andere wijze in het voorkomen van dubbele belasting is voorzien. Artikel 8 Een binnenlandse belastingplichtige is vrijgesteld van de inkomstenbelasting die betrekking heeft op buitenlands inkomen uit werk en woning. (…) Artikel 9 1. Het buitenlandse inkomen uit werk en woning uit een andere Mogendheid bestaat uit het gezamenlijke bedrag van hetgeen de belastingplichtige als bestanddeel van het inkomen uit werk en woning uit die Mogendheid geniet als: (…) b) belastbaar loon ter zake van het binnen het gebied van de andere Mogendheid in privaatrechtelijke dienstbetrekking verrichten of hebben verricht van arbeid; (…) 4. Het in het eerste lid, onderdeel b, bedoelde loon wordt bij arbeid die korter dan dertig dagen aaneengesloten binnen het gebied van de andere Mogendheid is verricht, alleen beschouwd te zijn onderworpen aan een belasting naar het inkomen die vanwege die Mogendheid wordt geheven indien blijkt dat ter zake hiervan aan die Mogendheid belasting is betaald. (…) Artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001. Artikel 4, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824. Voluit: Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Staat Koeweit tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen. Artikel 15, eerste lid en artikel 15, tweede lid, onderdeel b, van het verdrag. Artikel 23, eerste lid, onderdeel b, van het verdrag. HR 23 september 2005, ECLI:NL:HR:2005:AP1424. Hof Amsterdam 14 september 2007, ECLI:NL:GHAMS:2009:BB4627. Zie 7.3.3 van het verweerschrift Hof Amsterdam 11 februari 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:537 r.o. 5.4.8. Artikel 1, tweede lid, Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001. Artikel 8 juncto artikel 9 eerste lid, onderdeel b van het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001.

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND Zittingsplaats Groningen Bestuursrecht zaaknummer: LEE 23/3589 uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 18 juli 2024 in de zaak tussen [X] , uit [Z] , eiser (gemachtigde: [gemachtigde eiser] ), en de inspecteur van de Belastingdienst MKB/kantoor Almere, de inspecteur (gemachtigde: [gemachtigde inspecteur] ). Inleiding 1.1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 22 juni 2023. 1.2. De inspecteur heeft aan eiser met dagtekening 24 december 2022 voor het jaar 2017 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. 1.3. Gelijktijdig met de vaststelling van de navorderingsaanslag heeft de inspecteur eiser € 5.145 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking). 1.4. De inspecteur heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de navorderingsaanslag gehandhaafd. 1.5. De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift. 1.6. Eiser heeft nadere stukken ingediend. 1.7. De rechtbank heeft het beroep op 24 april 2024 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: eiser, de gemachtigde van eiser, [persoon 1] als tolk en de gemachtigde van de inspecteur bijgestaan door [persoon 2] en [persoon 3] . 1.8. Op de zitting heeft de gemachtigde van eiser een pleitnota voorgedragen. Tevens is een exemplaar van de pleitnota overgelegd aan de rechtbank en aan de gemachtigde van de inspecteur. De rechtbank heeft een afschrift van de pleitnota in het dossier gevoegd.

2.1. De rechtbank gaat uit van de volgende feiten. 2.2. Eiser is geboren in [geboortejaar] . Hij is opgegroeid in Koeweit en heeft zowel de Nederlandse als de Koeweitse nationaliteit. 2.3. Eiser was in de periode van 1993 tot 2005 woonachtig en werkzaam in Nederland. In de periode van 2005 tot 2014 was eiser woonachtig en werkzaam in Koeweit. Sinds 1 oktober 2014 staat eiser met zijn gezin ingeschreven op het woonadres [adres] in [Z] . De overige familieleden van eiser zijn woonachtig in Irak. 2.4. Eiser is in 2017 in dienstbetrekking werkzaam geweest als verkoopmedewerker voor [A] Company ( [A] ), gevestigd in Koeweit. Dit bedrijf handelt in voedsel dat vanuit Zuid-Amerika en Azië wordt geëxporteerd naar Irak. In de arbeidsovereenkomst is een salaris van € 3.500, op basis van dertien maanden per jaar, plus een bonus van 2,5% van de netto winst overeengekomen. 2.5. Uit een document van de douane in Koeweit volgt dat eiser in 2017 de volgende landen heeft aangedaan: Nederland, Koeweit, Irak, de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar. Eiser verbleef volgens dit document in 2017 107 dagen in Koeweit. 2.6. Eiser heeft de aangifte IB/PVV 2017 ingediend als binnenlands belastingplichtige naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. Het belastbaar inkomen uit werk en woning bestaat volledig uit buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking. Eiser heeft in deze aangifte verzocht om een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen voor een bedrag van eveneens € 120.000. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2017 overeenkomstig de aangifte opgelegd. 2.7. In zijn brief van 20 april 2022 heeft de inspecteur een boekenonderzoek aangekondigd met betrekking tot onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften inkomstenbelasting voor de jaren 2017 tot en met 2020. 2.8. De inspecteur heeft in zijn e-mail van 14 november 2022 onder meer geschreven: “Binnenkort verstrijkt de termijn voor het opleggen van een navorderingsaanslag inkomstenbelasting over het jaar 2017 ten name van de heer [X]. (…) Er zal daarom nu een navorderingsaanslag inkomstenbelasting over dat jaar worden opgelegd. Op basis van de beschikbare informatie, zal een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting worden geaccepteerd over een bedrag van € 40.000 en over een bedrag van € 80.000 dus niet.” 2.9. Bij het opleggen van de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 met dagtekening 24 december 2022 heeft de inspecteur overeenkomstig de aangifte IB/PVV 2017 het belastbare inkomen uit werk en woning van eiser vastgesteld op € 120.000 en het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen op € 30.040. De inspecteur heeft rekening gehouden met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van € 40.000.

3. In geschil is of de inspecteur eiser terecht en naar het juiste bedrag een navorderingsaanslag IB/PVV 2017 heeft opgelegd. Meer specifiek in geschil zijn de antwoorden op de volgende vragen: - moet eiser als binnenlands belastingplichtige aangemerkt worden? - heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen naar het juiste bedrag bepaald? Daarnaast is nog in geschil of de nader ingebrachte stukken als tardief buiten beschouwing moeten worden gelaten en of eiser recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding. 4. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 niet tot het juiste bedrag heeft vastgesteld. De rechtbank is verder van oordeel dat de nadere stukken niet tardief zijn en dat eiser geen recht heeft op een integrale proceskostenvergoeding. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot deze oordelen komt en welke gevolgen deze oordelen hebben. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiser.

Vooraf: nader ingebrachte stukken 5.1. Eiser heeft op de ochtend voor de zitting nadere stukken overgelegd, te weten foto’s, facturen en huurnota’s. De inspecteur heeft ter zitting gesteld dat deze stukken tardief zijn, omdat hij door het late indieningstijdstip niet meer de tijd heeft gehad om de stukken door te nemen. 5.2. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de aard en de omvang van de nadere stukken is de rechtbank van oordeel dat het bestuderen daarvan niet veel tijd kost. De rechtbank heeft bovendien de stukken geruime tijd voor zitting verstrekt aan de inspecteur, zodat naar het oordeel van de rechtbank genoeg tijd is geweest om deze stukken door te nemen. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur niet in zijn procesbelang is geschaad als deze stukken tot de processtukken worden gerekend, zodat de rechtbank deze stukken niet tardief zal verklaren. Moet eiser als binnenlands belastingplichtige aangemerkt te worden? 6.1. Eiser stelt dat hij in 2017 niet in Nederland woonachtig was, zodat geen sprake is van binnenlandse belastingplicht. Ter zitting heeft eiser zijn stelling toegelicht door erop te wijzen dat hij in 2017 niet in Nederland werkzaam is geweest. Hij is alleen in Nederland geweest om met zijn gezinsleden, die wel allemaal woonachtig zijn in Nederland, tijd door te brengen. Dit leidt volgens eiser niet tot binnenlandse belastingplicht, want daarvoor moet gekeken worden naar waar iemand werkt. 6.2. De inspecteur is van mening dat wel sprake is van binnenlandse belastingplicht, omdat eiser dat in de aangifte IB/PVV 2017 heeft aangegeven. Hij heeft in deze aangifte ook een eigen woning (in aanbouw) gelegen in Nederland aangegeven als hoofdverblijf. De inspecteur ziet daarom geen aanleiding om te twijfelen aan de binnenlandse belastingplicht. 6.3. De rechtbank overweegt als volgt. Een binnenlandse belastingplichtige wordt in Nederland in de belastingheffing betrokken naar zijn wereldinkomen. In de Wet IB 2001 wordt als binnenlands belastingplichtige aangemerkt een natuurlijk persoon die in Nederland woont. 6.4. Waar iemand woont, wordt op grond van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen eiser en Nederland. Die duurzame band met Nederland hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat het voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijk leven zich in Nederland bevindt. 6.5. Voor de beantwoording van de vraag waar een belastingplichtige woonachtig is, zijn dus meerdere feiten en omstandigheden van belang. De plaats waar iemand werkt, kan daarbij inderdaad relevant zijn maar is slechts één van die relevante omstandigheden en is zeker niet altijd van doorslaggevend belang. In het onderhavige jaar is eiser eigenaar van een woning (in aanbouw) in [Z] . Ook staat eiser samen met zijn gezinsleden op het adres van deze woning ingeschreven in de Brp en zijn gezinsleden wonen ook feitelijk op dat adres. Op zitting heeft eiser bovendien nadrukkelijk verklaard dat hij zijn vrije dagen altijd doorbrengt in Nederland om samen te zijn met zijn gezin. Gelet hierop is de rechtbank van oordeel dat er in 2017 een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen eiser en Nederland en hij dus woonachtig is in Nederland. De rechtbank concludeert daarom dat eiser voor 2017 aangemerkt dient te worden als binnenlands belastingplichtige. Heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting van elders belast inkomen juist bepaald? 7.1. Partijen zijn het erover eens dat het belastingverdrag tussen Nederland en Koeweit(het verdrag) van toepassing is, waarbij eiser voor de toepassing van het verdrag moet worden aangemerkt als inwoner van Nederland. Omdat eiser binnenlands belastingplichtig is (zie 5.5.), dient de inspecteur aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te verlenen ter zake van bestanddelen van het wereldinkomen waarvan het heffingsrecht op grond van het verdrag aan Koeweit toekomt. De rechtbank merkt daarbij op dat het geschil zich beperkt tot de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting dat ziet op het belastbaar inkomen uit werk en woning. 7.2. De rechtbank overweegt dat eisers inkomen uit tegenwoordige dienstbetrekking uitsluitend bestaat uit in het buitenland opgekomen inkomen, namelijk het inkomen uit de dienstbetrekking van eiser bij [A] , zijn werkgever gevestigd in Koeweit. De heffingsbevoegdheid ten aanzien van dit inkomen is geregeld in artikel 15 van het verdrag. Op de zitting is met partijen afgestemd dat artikel 15 van het verdrag van toepassing is, zodat de toepassing van dit artikel niet langer in geschil is. Vast staat dat het inkomen van eiser wordt betaald door een werkgever die in Koeweit is gevestigd. Uit het verdrag volgt dan dat Koeweit heffingsbevoegd is met betrekking tot dat inkomen. Het is vervolgens aan Nederland om voorkoming van dubbele belasting te verlenen voor dit inkomen. Hieronder gaat de rechtbank in op de vraag hoe in het geval van eiser de voorkoming van dubbele belasting moet worden berekend. 7.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 23 september 2005 onder meer het volgende overwogen: “3.3.3. Indien het bedrag van 'de ter zake daarvan verkregen beloning' niet rechtstreeks kan worden vastgesteld, bijvoorbeeld aan de hand van salarisspecificaties, dient het naar tijdsevenredigheid afgeleid te worden uit het verkregen jaarloon. Het Hof heeft, in cassatie onbestreden, geoordeeld dat in het onderhavige geval deze laatste methode dient te worden gevolgd.”. In eisers geval kan het inkomen dat is verkregen ter zake van werkzaamheden verricht in Koeweit niet rechtstreeks, bijvoorbeeld aan de hand van salarisspecificaties of het arbeidscontract, worden vastgesteld. Eiser, op wie de bewijslast rust, heeft dit naar het oordeel van de rechtbank niet aannemelijk gemaakt op basis van de stukken die hij heeft overgelegd. Om de hoogte van aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te bepalen, zal de rechtbank daarom het inkomen dat is verkregen ter zake van werkzaamheden die door eiser zijn verricht in Koeweit, tijdsevenredig bepalen aan de hand van de zogenoemde dagenbreuk. 7.4. De Hoge Raad heeft met betrekking tot de dagenbreuk het volgende overwogen: “3.3.5. De door het middel bepleite berekeningswijze is derhalve juist: het aan de in de werkstaat verrichte arbeid toe te rekenen loon dient te worden bepaald door het jaarloon te vermenigvuldigen met een breuk, waarvan de teller wordt gevormd door het aantal dagen waarop daadwerkelijk in de werkstaat is gewerkt, en de noemer door het aantal kalenderdagen van het desbetreffende jaar, verminderd met de weekeinddagen, de ter zake van arbeid in dat jaar overeengekomen vakantiedagen, en de feestdagen en dergelijke waarop niet behoefde te worden gewerkt.”. De teller 7.5.1. De rechtbank overweegt dat de teller van de breuk wordt gevormd door het aantal dagen waarop eiser daadwerkelijk in de werkstaat, in dit geval Koeweit, heeft gewerkt. Eiser heeft aangevoerd dat de werkdagen in Irak, de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar (de andere landen) aan Koeweit toegerekend moeten worden, omdat op die dagen wordt gewerkt voor een in Koeweit gevestigde werkgever.

10.1. Het beroep is gegrond. Dit betekent dat de bestreden uitspraak moet worden vernietigd en de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 moet worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000 rekening houdend met een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting volgens de vrijstellingsmethode voor inkomsten tot een bedrag van 107/25 * € 120.000 = € 49.576, en naar een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040. 10.2. Omdat het beroep gegrond is, moet de inspecteur het griffierecht aan eiser vergoeden en krijgt eiser ook een vergoeding van zijn proceskosten. 10.3. Eiser heeft gevraagd om integrale vergoeding van zijn proceskosten. Daarvoor ziet de rechtbank echter geen aanleiding. Naar het oordeel van de rechtbank is er namelijk geen sprake van een situatie waarin de inspecteur tegen beter weten in heeft geprocedeerd. Ook heeft de inspecteur niet in vergaande mate onzorgvuldig gehandeld. 10.4. De rechtbank veroordeelt de inspecteur in de door eiser gemaakte proceskosten in de beroepsfase en de gemaakte reiskosten van zijn gemachtigde. De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast op € 1.750 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1). De rechtbank stelt de vergoeding voor de reiskosten vast op € 61 (twee keer € 30,50 zijnde de kosten van het openbaar vervoer).

De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 tot een navorderingsaanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 120.000, rekening houdend met een vrijstelling van buitenlands inkomen uit werk en woning van € 49.576 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 30.040; - vermindert de belastingrentebeschikking dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de bestreden uitspraak op bezwaar; - bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan eiser moet vergoeden; - veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.811. Deze uitspraak is gedaan door mr. L.M. Praamstra, rechter, in aanwezigheid van R.J. van Ommen, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 18 juli 2024. Griffier is verhinderd deze uitspraak te ondertekenen rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen. Bijlage: voor deze uitspraak belangrijke wet- en regelgeving Wet inkomstenbelasting 2001 Artikel 2.1 1. Belastingplichtigen voor de inkomstenbelasting zijn de natuurlijke personen die: a. a) in Nederland wonen (binnenlandse belastingplichtigen) of (…) Algemene wet inzake rijksbelastingen Artikel 4 1. Waar iemand woont en waar een lichaam gevestigd is, wordt naar de omstandigheden beoordeeld. (…) Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Staat Koeweit tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen Artikel 15 1. Onder voorbehoud van de bepalingen van de artikelen 16, 18, 19 en 20 zijn salarissen, lonen en andere soortgelijke beloningen verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een dienstbetrekking slechts in die Staat belastbaar, tenzij de dienstbetrekking in de andere Verdragsluitende Staat wordt uitgeoefend. Indien de dienstbetrekking aldaar wordt uitgeoefend, mag de ter zake daarvan verkregen beloning in die andere Staat worden belast. 2. Niettegenstaande de bepalingen van het eerste lid is de beloning verkregen door een inwoner van een Verdragsluitende Staat ter zake van een in de andere Verdragsluitende Staat uitgeoefende dienstbetrekking slechts in de eerstbedoelde Staat belastbaar, indien: a. a) de genieter in de andere Staat verblijft gedurende een tijdvak of tijdvakken, die in een tijdvak van 12 maanden beginnend of eindigend in het desbetreffende belastingjaar een totaal van 183 dagen niet te boven gaan, en b) de beloning wordt betaald door of namens een werkgever die geen inwoner van de andere Staat is, en c) de beloning niet ten laste komt van een vaste inrichting die, of van een vast middelpunt dat de werkgever in de andere Staat heeft. Artikel 23 1. Wat betreft Nederland wordt dubbele belasting als volgt vermeden: a. a) Nederland is bevoegd bij het heffen van belasting van zijn inwoners in de grondslag waarnaar de belasting wordt geheven, de bestanddelen van het inkomen te begrijpen die overeenkomstig de bepalingen van dit Verdrag in Koeweit mogen worden belast. b) Indien echter een inwoner van Nederland bestanddelen van het inkomen verkrijgt die volgens artikel 6, artikel 7, artikel 10, vijfde lid, artikel 11, derde lid, artikel 12, vierde lid, artikel 13, eerste en tweede lid, artikel 14, artikel 15, eerste lid, artikel 19, eerste lid, letter a, en tweede lid, letter a, artikel 22, tweede lid, van dit Verdrag in Koeweit mogen worden belast en die in de in het eerste lid, letter a. bedoelde grondslag zijn begrepen, stelt Nederland deze bestanddelen vrij door een vermindering van zijn belasting toe te staan. Deze vermindering wordt berekend overeenkomstig de bepalingen in de Nederlandse wetgeving tot het vermijden van dubbele belasting. Te dien einde worden genoemde bestanddelen geacht te zijn begrepen in het totale bedrag van de bestanddelen van het inkomen die ingevolge die bepalingen van Nederlandse belasting zijn vrijgesteld. (…) Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 Artikel 1 (…) 2. Dit besluit vindt slechts toepassing voorzover niet op andere wijze in het voorkomen van dubbele belasting is voorzien. Artikel 8 Een binnenlandse belastingplichtige is vrijgesteld van de inkomstenbelasting die betrekking heeft op buitenlands inkomen uit werk en woning. (…) Artikel 9 1. Het buitenlandse inkomen uit werk en woning uit een andere Mogendheid bestaat uit het gezamenlijke bedrag van hetgeen de belastingplichtige als bestanddeel van het inkomen uit werk en woning uit die Mogendheid geniet als: (…) b) belastbaar loon ter zake van het binnen het gebied van de andere Mogendheid in privaatrechtelijke dienstbetrekking verrichten of hebben verricht van arbeid; (…) 4. Het in het eerste lid, onderdeel b, bedoelde loon wordt bij arbeid die korter dan dertig dagen aaneengesloten binnen het gebied van de andere Mogendheid is verricht, alleen beschouwd te zijn onderworpen aan een belasting naar het inkomen die vanwege die Mogendheid wordt geheven indien blijkt dat ter zake hiervan aan die Mogendheid belasting is betaald. (…) Artikel 2.1, eerste lid, onderdeel a, van de Wet inkomstenbelasting 2001. Artikel 4, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Hoge Raad 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824. Voluit: Verdrag tussen de Regering van het Koninkrijk der Nederlanden en de Regering van de Staat Koeweit tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen. Artikel 15, eerste lid en artikel 15, tweede lid, onderdeel b, van het verdrag. Artikel 23, eerste lid, onderdeel b, van het verdrag. HR 23 september 2005, ECLI:NL:HR:2005:AP1424. Hof Amsterdam 14 september 2007, ECLI:NL:GHAMS:2009:BB4627. Zie 7.3.3 van het verweerschrift Hof Amsterdam 11 februari 2020, ECLI:NL:GHAMS:2020:537 r.o. 5.4.8. Artikel 1, tweede lid, Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001. Artikel 8 juncto artikel 9 eerste lid, onderdeel b van het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001.

7.5.2. De rechtbank overweegt als volgt. In de teller mogen uitsluitend de werkdagen meegenomen worden waarop daadwerkelijk door eiser in Koeweit is gewerkt, zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 23 september 2005. De rechtbank volgt eiser dus niet in zijn stelling dat ook de dagen die gewerkt worden in andere landen moeten worden meegenomen. 7.5.3. Tussen partijen is niet in geschil dat eisers verblijf in Koeweit in 2017 107 dagen omvatte. Eiser heeft ter zitting gesteld dat hij al die 107 dagen daadwerkelijk heeft gewerkt, omdat hij geen vrije weekeinden heeft in Koeweit en hij zijn vrije dagen altijd met zijn gezin in Nederland doorbrengt. De inspecteur is er in zijn verweerschrift eveneens van uitgegaan dat eiser deze 107 dagen in Koeweit heeft gewerkt. Ter zitting heeft de inspecteur nader toegelicht dat hij uit coulance alle 107 dagen in aanmerking heeft genomen. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur het standpunt van eiser dat hij 107 dagen in Koeweit daadwerkelijk heeft gewerkt onvoldoende heeft betwist. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat eiser gewerkt heeft gedurende de dagen dat hij in Koeweit is verbleven, waardoor de teller van de dagenbreuk uitkomt op 107 dagen. De noemer 7.6.1. Gelet op de rechtspraak van de Hoge Raad moet de noemer van de dagenbreuk worden berekend door het aantal kalenderdagen in 2017 te verminderen met de weekeinddagen, de ter zake van arbeid in dat jaar overeengekomen vakantiedagen en de feestdagen en dergelijke waarop niet hoeft te worden gewerkt. Oftewel in de noemer moet worden uitgegaan van het totaal aantal dagen waarop contractueel arbeid moest worden verricht. 7.6.2. De rechtbank stelt vast dat partijen beiden zijn uitgegaan van de volle 365 dagen, hetgeen dus een onjuist uitgangspunt is gelet op de rechtspraak van de Hoge Raad. De rechtbank zal daarom overgaan tot het zelf vaststellen van het aantal dagen dat in de noemer moet worden meegenomen. 7.6.3. De rechtbank stelt voor het bepalen van het aantal weekeinddagen allereerst vast dat het kalenderjaar 2017 een gewoon jaar, niet zijnde schrikkeljaar was en daarmee 365 dagen bevatte. Het jaar 2017 telt bovendien 105 weekeinddagen. Op basis van het document van de douane van Koeweit stelt de rechtbank vast dat eiser van die 105 weekeinddagen 29 dagen in Koeweit verbleef. Nu de rechtbank ervan uitgaat dat eiser alle dagen die hij verbleef in Koeweit ook heeft gewerkt, heeft hij ook op deze weekeinddagen gewerkt. Bij het vaststellen van de dagen in de noemer zal de rechtbank daarom niet alle 105 weekeinddagen in mindering brengen, maar slecht 76 dagen (105 -/- 29). Daarbij merkt de rechtbank nog op dat de 29 weekeinddagen ook in aanmerking komen in de teller als dagen waarop daadwerkelijk is gewerkt, zodat deze 29 weekeinddagen ook in de noemer in aanmerking moeten komen als dagen waarop contractueel arbeid moest worden verricht. 7.6.4. Voor het vaststellen van het aantal vakantiedagen gaat de rechtbank van het volgende uit. Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij op grond van zijn arbeidsovereenkomst recht heeft op 1 maand vakantie. De inspecteur heeft dit niet betwist. De rechtbank stelt daarom vast dat eiser in 2017 aanspraak had op 30 vakantiedagen en zal daarom deze in mindering brengen op de noemer. 7.6.5. Op de derde plaats moeten feestdagen en dergelijke waarop niet behoefde te worden gewerkt in mindering komen op het aantal kalenderdagen. Ter zitting is niet gesproken over officiële feestdagen en eiser heeft evenmin gesteld dat met extra dagen rekening gehouden hoeft te worden in de noemer. 7.6.6. Op grond van het voorgaande stelt de rechtbank de noemer vast op 259 dagen (365 – 76 – 30) dagen. De dagenbreuk 7.7. Uit het voorgaande volgt dat het inkomen verkregen ter zake van werkzaamheden door eiser verricht in Koeweit, aan de hand van de dagenbreuk, als volgt moet worden berekend: 7.8. De rechtbank stelt de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting vast op € 49.576. In de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 heeft de inspecteur slechts rekening gehouden met een aftrek van € 40.000. De conclusie is daarom dat de inspecteur een te laag bedrag aan aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in aanmerking heeft genomen en het beroep is daarom gegrond. Heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ten aanzien van de andere landen juist bepaald? 8.1. Eiser is in 2017 ook in andere landen werkzaam geweest en wil hier ook graag een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor krijgen. De inspecteur voert aan dat de andere landen geen heffingsrecht hebben ten aanzien van de buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking, waardoor eiser geen recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Hij verwijst daarbij naar de van toepassing zijnde verdragen. 8.2. De rechtbank overweegt dat de heffingsbevoegdheid ten aanzien van het aan de andere landen toe te rekenen arbeidsinkomen wordt bepaald aan de hand van de van toepassing zijnde belastingverdragen gesloten tussen Nederland en de andere landen. Bij gebrek aan een geldend en een in werking getreden belastingverdrag geldt het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001 (het besluit). 8.3. De verdragen met de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar kennen bepalingen voor inkomen uit niet-zelfstandige arbeid die gelijkluidend zijn aan artikel 15 van het verdrag met Koeweit. Gesteld noch gebleken is dat voldaan wordt aan een van de onderdelen in het tweede lid, waardoor het heffingsrecht slechts toekomt aan het woonland, zijnde Nederland. Het recht op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ten aanzien van deze andere landen kan derhalve niet worden verleend. 8.4. Tussen Nederland en Irak is een verdrag ondertekend, maar dat is nog niet in werking getreden, zodat het besluit van toepassing is. De inspecteur hoeft op grond van het besluit slechts een vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting te verlenen ten aanzien van het belastbaar loon verkregen uit arbeid die eiser heeft verricht binnen Irak, voor zover dit loon in Irak aan een inkomstenbelasting is onderworpen. Daarbij wordt arbeid die korter dan dertig dagen aaneengesloten binnen het gebied van Irak is verricht, alleen beschouwd als zijnde onderworpen aan een inkomstenbelasting als blijkt dat deze inkomstenbelasting aan Irak is betaald. Eiser heeft ter zitting verklaard altijd voor korte periodes in Irak te zijn geweest. Eiser heeft niet gesteld en ook niet aannemelijk gemaakt dat hij in Irak belasting heeft betaald, zodat de inspecteur terecht geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting heeft gegeven ten aanzien van inkomsten verdiend met werkzaamheden binnen Irak. Belastingrentebeschikking 9. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrentebeschikking. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen deze belastingrenterentebeschikking aangevoerd. Nu de met de belastingrenterentebeschikking samenhangende navorderingsaanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat de inspecteur het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal aanpassen.

7.5.2. De rechtbank overweegt als volgt. In de teller mogen uitsluitend de werkdagen meegenomen worden waarop daadwerkelijk door eiser in Koeweit is gewerkt, zoals de Hoge Raad heeft overwogen in zijn arrest van 23 september 2005. De rechtbank volgt eiser dus niet in zijn stelling dat ook de dagen die gewerkt worden in andere landen moeten worden meegenomen. 7.5.3. Tussen partijen is niet in geschil dat eisers verblijf in Koeweit in 2017 107 dagen omvatte. Eiser heeft ter zitting gesteld dat hij al die 107 dagen daadwerkelijk heeft gewerkt, omdat hij geen vrije weekeinden heeft in Koeweit en hij zijn vrije dagen altijd met zijn gezin in Nederland doorbrengt. De inspecteur is er in zijn verweerschrift eveneens van uitgegaan dat eiser deze 107 dagen in Koeweit heeft gewerkt. Ter zitting heeft de inspecteur nader toegelicht dat hij uit coulance alle 107 dagen in aanmerking heeft genomen. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur het standpunt van eiser dat hij 107 dagen in Koeweit daadwerkelijk heeft gewerkt onvoldoende heeft betwist. De rechtbank gaat er daarom vanuit dat eiser gewerkt heeft gedurende de dagen dat hij in Koeweit is verbleven, waardoor de teller van de dagenbreuk uitkomt op 107 dagen. De noemer 7.6.1. Gelet op de rechtspraak van de Hoge Raad moet de noemer van de dagenbreuk worden berekend door het aantal kalenderdagen in 2017 te verminderen met de weekeinddagen, de ter zake van arbeid in dat jaar overeengekomen vakantiedagen en de feestdagen en dergelijke waarop niet hoeft te worden gewerkt. Oftewel in de noemer moet worden uitgegaan van het totaal aantal dagen waarop contractueel arbeid moest worden verricht. 7.6.2. De rechtbank stelt vast dat partijen beiden zijn uitgegaan van de volle 365 dagen, hetgeen dus een onjuist uitgangspunt is gelet op de rechtspraak van de Hoge Raad. De rechtbank zal daarom overgaan tot het zelf vaststellen van het aantal dagen dat in de noemer moet worden meegenomen. 7.6.3. De rechtbank stelt voor het bepalen van het aantal weekeinddagen allereerst vast dat het kalenderjaar 2017 een gewoon jaar, niet zijnde schrikkeljaar was en daarmee 365 dagen bevatte. Het jaar 2017 telt bovendien 105 weekeinddagen. Op basis van het document van de douane van Koeweit stelt de rechtbank vast dat eiser van die 105 weekeinddagen 29 dagen in Koeweit verbleef. Nu de rechtbank ervan uitgaat dat eiser alle dagen die hij verbleef in Koeweit ook heeft gewerkt, heeft hij ook op deze weekeinddagen gewerkt. Bij het vaststellen van de dagen in de noemer zal de rechtbank daarom niet alle 105 weekeinddagen in mindering brengen, maar slecht 76 dagen (105 -/- 29). Daarbij merkt de rechtbank nog op dat de 29 weekeinddagen ook in aanmerking komen in de teller als dagen waarop daadwerkelijk is gewerkt, zodat deze 29 weekeinddagen ook in de noemer in aanmerking moeten komen als dagen waarop contractueel arbeid moest worden verricht. 7.6.4. Voor het vaststellen van het aantal vakantiedagen gaat de rechtbank van het volgende uit. Ter zitting heeft eiser verklaard dat hij op grond van zijn arbeidsovereenkomst recht heeft op 1 maand vakantie. De inspecteur heeft dit niet betwist. De rechtbank stelt daarom vast dat eiser in 2017 aanspraak had op 30 vakantiedagen en zal daarom deze in mindering brengen op de noemer. 7.6.5. Op de derde plaats moeten feestdagen en dergelijke waarop niet behoefde te worden gewerkt in mindering komen op het aantal kalenderdagen. Ter zitting is niet gesproken over officiële feestdagen en eiser heeft evenmin gesteld dat met extra dagen rekening gehouden hoeft te worden in de noemer. 7.6.6. Op grond van het voorgaande stelt de rechtbank de noemer vast op 259 dagen (365 – 76 – 30) dagen. De dagenbreuk 7.7. Uit het voorgaande volgt dat het inkomen verkregen ter zake van werkzaamheden door eiser verricht in Koeweit, aan de hand van de dagenbreuk, als volgt moet worden berekend: 7.8. De rechtbank stelt de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting vast op € 49.576. In de navorderingsaanslag IB/PVV 2017 heeft de inspecteur slechts rekening gehouden met een aftrek van € 40.000. De conclusie is daarom dat de inspecteur een te laag bedrag aan aftrek ter voorkoming van dubbele belasting in aanmerking heeft genomen en het beroep is daarom gegrond. Heeft de inspecteur de aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ten aanzien van de andere landen juist bepaald? 8.1. Eiser is in 2017 ook in andere landen werkzaam geweest en wil hier ook graag een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting voor krijgen. De inspecteur voert aan dat de andere landen geen heffingsrecht hebben ten aanzien van de buitenlandse inkomsten uit tegenwoordige dienstbetrekking, waardoor eiser geen recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting. Hij verwijst daarbij naar de van toepassing zijnde verdragen. 8.2. De rechtbank overweegt dat de heffingsbevoegdheid ten aanzien van het aan de andere landen toe te rekenen arbeidsinkomen wordt bepaald aan de hand van de van toepassing zijnde belastingverdragen gesloten tussen Nederland en de andere landen. Bij gebrek aan een geldend en een in werking getreden belastingverdrag geldt het Besluit ter voorkoming van dubbele belasting 2001 (het besluit). 8.3. De verdragen met de Verenigde Arabische Emiraten, Turkije, Saudi-Arabië en Qatar kennen bepalingen voor inkomen uit niet-zelfstandige arbeid die gelijkluidend zijn aan artikel 15 van het verdrag met Koeweit. Gesteld noch gebleken is dat voldaan wordt aan een van de onderdelen in het tweede lid, waardoor het heffingsrecht slechts toekomt aan het woonland, zijnde Nederland. Het recht op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting ten aanzien van deze andere landen kan derhalve niet worden verleend. 8.4. Tussen Nederland en Irak is een verdrag ondertekend, maar dat is nog niet in werking getreden, zodat het besluit van toepassing is. De inspecteur hoeft op grond van het besluit slechts een vrijstelling ter voorkoming van dubbele belasting te verlenen ten aanzien van het belastbaar loon verkregen uit arbeid die eiser heeft verricht binnen Irak, voor zover dit loon in Irak aan een inkomstenbelasting is onderworpen. Daarbij wordt arbeid die korter dan dertig dagen aaneengesloten binnen het gebied van Irak is verricht, alleen beschouwd als zijnde onderworpen aan een inkomstenbelasting als blijkt dat deze inkomstenbelasting aan Irak is betaald. Eiser heeft ter zitting verklaard altijd voor korte periodes in Irak te zijn geweest. Eiser heeft niet gesteld en ook niet aannemelijk gemaakt dat hij in Irak belasting heeft betaald, zodat de inspecteur terecht geen aftrek ter voorkoming van dubbele belasting heeft gegeven ten aanzien van inkomsten verdiend met werkzaamheden binnen Irak. Belastingrentebeschikking 9. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrentebeschikking. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen deze belastingrenterentebeschikking aangevoerd. Nu de met de belastingrenterentebeschikking samenhangende navorderingsaanslag zal worden verminderd, verstaat de rechtbank dat de inspecteur het bedrag van de belastingrente dienovereenkomstig zal aanpassen.