ECLI:NL:RBNHO:2018:7607

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummers: HAA 16/3536 en HAA16/3595 uitspraak van de meervoudige kamer van 7 september 2018 in de zaken tussen [X] , wonende te [Z] , eiseres (gemachtigde: mr. R.J.H. Bouwman), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

HAA 16/3536 Verweerder heeft met dagtekening 24 januari 2014 aan eiseres voor het jaar 2011 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.209 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.751. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 juni 2016 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard en het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag afgewezen. HAA 16/3595 Verweerder heeft met dagtekening 15 augustus 2014 aan eiseres voor het jaar 2012 een aanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.846. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 22 juni 2016 het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard en het verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag afgewezen. Beide zaken Eiser heeft bezwaar gemaakt tegen bovengenoemde afwijzingen van de verzoeken om ambtshalve vermindering van de aanslagen ib/pvv 2011 en 2012. Het bezwaar is afgewezen bij uitspraken op bezwaar van 22 juni 2016. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Eiseres heeft, na daartoe door de rechtbank in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd, waarna verweerder schriftelijk heeft gedupliceerd. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 28 juni 2018 te Haarlem. Eiseres is verschenen, bijgestaan door haar gemachtigde, [A] en [B] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigden F.H.M. van Hooff en L. Driehuijs. Overwegingen

1. Eiseres was van [# 1] 1992 tot en met [# 2] 2013 gehuwd met [C] . Eiseres stond vanaf 14 augustus 2005 tot 30 augustus 2010 in het GBA ingeschreven op het adres [D] , waar zij samen met haar toenmalig echtgenoot woonde. Het verzoek tot echtscheiding is ingediend op 1 december 2012. 2. In 2014 hebben eiseres en [C] een vaststellingovereenkomst gesloten, waarin – voor zover thans van belang – is overeengekomen dat zij tegenover elkaar niet gehouden zijn tot het betalen van alimentatie en dat de onroerende zaak [D] onverdeeld blijft, dat de man tot maart 2015 in die woning blijft wonen en dat de vrouw de hypotheekrente en – aflossing die verband houden met het bezit of gebruik van die woning voor haar rekening neemt. 3. Eiseres drijft een onderneming genaamd [E] ’ (hierna: [E] ). Over de periode 1 januari 2011 tot en met 30 juni 2012 werd deze onderneming gedreven in de vorm van een eenmanszaak en vanaf 1 juli 2012 in de vorm van een VOF waarin eiseres voor 60% gerechtigd was. De boekhouding van [E] werd verzorgd door Administratiekantoor van [F] te [G] . 4. In 2011 en 2012 woonde eiseres in een huurwoning op het adres [H] te [G] . In deze woning bevindt zich de werkruimte ten behoeve van de onderneming. Beneden bevinden zich de praktijkruimte, wc en keuken. De keuken is in gebruik voor zowel cliënten als privé. Op de 1e etage bevindt zich een kantoorruimte en de woonkamer. Op de 2e etage bevinden zich de slaapkamers en badkamers en op zolder bevinden zich een opslag- en kantoorruimte en een gedeelte voor de wasmachine en de droger. 5. Eiseres heeft in haar aangiften ib/pvv 2011 en 2012 50% van het huurwaardeforfait van [D] in aanmerking genomen (voor 2011: € 914 en voor 2012: € 1.009) en heeft daarop 50% van de betaalde hypotheekrente (voor 2011: € 4.267 en voor 2012: € 4.265) in mindering gebracht. Zij heeft 50% van het huurwaardeforfait van [D] alsmede meer betaalde hypotheekrente (voor 2011: € 1.778 en voor 2012: € 2.841) als betaalde alimentatie en andere onderhoudsverplichtingen in aftrek genomen. Als belastbare winst uit onderneming heeft zij voor 2011 een bedrag van € 67.189 en voor 2012 een bedrag van € 57.835 aangegeven. 6. De aanslagen ib/pvv 2011 en 2012 zijn conform de aangiften vastgesteld. Omdat de tegen die aanslagen gemaakte bezwaren te laat waren ingediend, heeft verweerder deze in behandeling genomen als verzoeken om ambtshalve vermindering.

Verdedigingsbeginsel 10. Eiseres stelt zich op het standpunt dat in strijd met elementaire processuele beginselen van bestuursrecht is gehandeld doordat verweerder contact heeft opgenomen met de boekhouder zonder de gemachtigde van eiseres daarbij te betrekken, terwijl het geschil mede gaat over de juistheid van de jaarstukken die door de boekhouder zijn opgesteld. Het verdedigingsbeginsel is geschonden, hetgeen tot vernietiging van de aanslagen dient te leiden, aldus eiseres. Eiseres baseert zich in dit verband op jurisprudentie van de Hoge Raad, zoals HR 14 augustus 2015, ECLI:NL:HR:2015:2165. Volgens genoemd verdedigingsbeginsel dient een belastingplichtige in de gelegenheid te worden gesteld voorafgaand aan een bezwarend besluit zijn zienswijze te geven (te worden gehoord) over dat besluit en de elementen waarop dat besluit is gebaseerd, teneinde te voorkomen dat er ten onrechte althans tot een te hoog bedrag een aanslag wordt opgelegd. 11. Verweerder is van mening dat er geen sprake is van schending van processuele beginselen van behoorlijk bestuur. Hij stelt dat de gemachtigde aan de bezwaarbehandelaar heeft gevraagd om samen een brief met vragen aan de boekhouder op te stellen. Dat is ook gebeurd. Naar aanleiding van die brief heeft de boekhouder contact opgenomen met de bezwaarbehandelaar. De gemachtigde is van dat contact op de hoogte gesteld en de van de boekhouder ontvangen gegevens zijn aan hem doorgestuurd. Er is volgens verweerder geen geheim overleg met de boekhouder geweest. 12. Vaststaat dat eiseres in de bezwaarfase in de gelegenheid is gesteld om te worden gehoord en dat daarvan gebruik is gemaakt. Van schending van de hoorplicht als bedoeld in artikel 7:2 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) is naar het oordeel van de rechtbank dan ook geen sprake. Met betrekking tot het beroep op het verdedigingsbeginsel overweegt de rechtbank als volgt. De eerbiediging van de rechten van de verdediging vormt een algemeen beginsel van gemeenschapsrecht dat van toepassing is wanneer de administratie voornemens is een bezwarend besluit ten opzichte van een bepaalde persoon vast te stellen (HvJ 18 december 2008, zaak C-349/07 (Sopropé)). Het verdedigingsbeginsel is dus een communautair beginsel dat volgens de door eiseres genoemde jurisprudentie geldt in het kader van de omzetbelasting, de belasting van personenauto’s en motorrijwielen, douanerechten en andere Europese belastingen. Dit recht op eerbiediging van de rechten van de verdediging is ook vastgelegd in artikel 41 van het Handvest van de Grondrechten van de Europese Unie van 14 december 2007, Pb. C 303/1 (hierna: het Handvest) vastgelegd. In artikel 51 Handvest is bepaald dat de instellingen en organen van de Europese Unie, alsmede de lidstaten de artikelen uit het Handvest in acht moeten nemen voor zover zij het recht van de Unie ten uitvoer brengen. De heffing van ib/pvv vindt haar grondslag in nationaal wettelijke regelingen en met het opleggen van de aanslag ib/pvv is in casu geen uitvoering gegeven aan het Unierecht. Eiseres kan dus geen direct beroep op het Europese verdedigingsbeginsel zoals dat volgt uit het Sopropé-arrest en artikel 41 van het Handvest. De jurisprudentie van de Hoge Raad waarop eiseres zich beroept biedt evenmin steun aan mogelijkheid van een beroep op het verdedigingsbeginsel. Nu de aanslagen conform de aangiften van eiseres zijn vastgesteld is van een bezwarend besluit dan ook geen sprake, zodat de rechtbank in zoverre evenmin niet toekomt aan toetsing aan het verdedigingsbeginsel. Het hoorrecht zoals vastgelegd in de artikelen 4:7 en 4:8 van de Awb is in casu niet van toepassing nu ingevolge artikel 4:12 van de Awb toepassing van deze artikelen achterwege kan worden gelaten bij financiële beschikkingen waartegen bezwaar kan worden gemaakt, zoals de voorliggende afwijzing van verzoeken om ambtshalve vermindering van aanslagen ib/pvv. Verweerder was derhalve niet gehouden eiseres te horen voorafgaande aan de aanslagoplegging of afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering. Het verdedigingsbeginsel is gelet op het voorgaande niet aan de orde, zodat verdere toetsing daaraan achterwege kan blijven. 13. Voor zover eiseres meent dat het zorgvuldigheidsbeginsel of enig ander algemeen beginsel van behoorlijk bestuur is geschonden, volgt de rechtbank haar evenmin in haar betoog. Eiseres beschikt over de administratie en de boekhouding waarop de aanslagen berusten. Eiseres heeft niet aannemelijk gemaakt dat buiten haar medeweten contact is geweest met de voormalige boekhouder. Op basis van de gedingstukken stelt de rechtbank vast dat op verzoek van gemachtigde samen met de bezwaarbehandelaar een vragenbrief aan de boekhouder is opgesteld, dat naar aanleiding van die brief de boekhouder contact heeft opgenomen met de bezwaarbehandelaar, dat de gemachtigde van dat contact op de hoogte is gesteld en de van de boekhouder ontvangen gegevens aan eiseres zijn doorgestuurd. Eigenwoningforfait/hypotheekschuld in box III 14. Eiseres stelt dat met ingang van september 2010 het eigenwoningforfait niet op haar van toepassing is, aangezien zij toen niet meer op hetzelfde woonadres als haar toenmalig echtgenoot stond ingeschreven. Het bepaalde in artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001 is niet van toepassing omdat de woning aan [D] aan [C] als hoofdverblijf ter beschikking stond. Het aandeel van eiseres van 50% in die woning dient derhalve in box III als inkomsten uit sparen en beleggen te worden aangegeven. 15. Verweerder stelt zich op het standpunt dat [D] op grond van artikel 3.111, vierde lid, van de Wet IB 2001 tot november 2012 is aangemerkt als fictieve eigen woning. De woning stond in 2012 ter beschikking aan [C] en nu de gemachtigde stelt dat eiseres in oktober 2010 de woning heeft verlaten, kwalificeert de woning tot twee jaren daarna als eigen woning. De bijtelling van het eigenwoningforfait dient volgens verweerder in 2012 te worden beperkt tot 10 maanden. Van het aangegeven eigenwoningforfait van € 1.009 had eiseres 10/12 mogen bijtellen en van de aangegeven hypotheekrente van € 4.265 had ze 10/12 mogen aftrekken, zodat per saldo als inkomsten eigen woning in 2012 € 2.715 negatief in aanmerking hadden mogen nemen. In de conform de aangifte opgelegde aanslag heeft eiseres haar aandeel in de eigen woning op € 3.084 negatief gesteld. De aanslag 2012 is dus eerder te laag dan te hoog vastgesteld, aldus verweerder. 16. De rechtbank verwerpt het betoog van eiseres dat het eigenwoningforfait niet op haar van toepassing is. Eiseres heeft aftrek van de hypotheekrente geclaimd en gekregen. Deze aftrek berust op het bepaalde in artikel 3.111, vierde lid, Wet IB 2001. Op grond van deze bepaling kan een woning voor ten hoogste twee jaren na het tijdstip waarop de woning de belastingplichtige niet langer anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat mede worden aangemerkt als eigen woning indien de belastingplichtige aannemelijk maakt dat gedurende die periode de woning zijn gewezen partner anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. Nu de woning voor eiseres op grond van deze bepaling is aangemerkt als eigen woning, is ook het eigenwoningforfait op haar van toepassing. Indien eiseres meent dat genoemde bepaling niet van toepassing is, betekent dit dat hypotheekrenteaftrek evenmin mogelijk is en dat de aanslag op een hoger bedrag dient te worden vastgesteld, hetgeen thans in beroep niet mogelijk is. Het beroep faalt ook in zoverre. 17. Het betoog dat de hypotheekschuld in box III in aanmerking dient te worden genomen heeft eiseres ter zitting laten varen. De rechtbank ziet ook geen reden voor een ander oordeel nu de hypotheekschuld reeds in box I in aanmerking is genomen en gelet op het bepaalde in artikel 2.14 van de Wet IB 2001, de schuld niet nogmaals in box III in aanmerking kan worden genomen. Betaalde alimentatie 18.

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 september 2018. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep.

Eiseres stelt dat zij tot 19 maart 2014, de datum van de vaststellingovereenkomst, de hypotheekrente volledig heeft betaald omdat [C] geen hypotheekrente betaalde. Naast de 50% hypotheekrente die ze in box I mag aftrekken, is de andere 50% volgens eiseres als betaalde alimentatie aftrekbaar. Verweerder gaat ten onrechte uit van het in 2014 gesloten echtscheidingsconvenant want dat is niet bepalend voor 2011 en 2012. 19. Verweerder stelt onder verwijzing naar de vaststellingsovereenkomst uit 2014 dat eiseres niet is gehouden tot betaling van alimentatie. Uit niets blijkt dat in 2011 of 2012 sprake was van een afspraak op grond waarvan eiseres de hypotheekrente volledig voor haar rekening zou nemen dan wel dat er een onderhoudsverplichting van eiseres ten opzichte van [C] zou bestaan. In de vaststellingsovereenkomst is opgenomen dat de verdeling van het totale vermogen van partijen plaatsvindt zonder enige verrekening en dat de aanslagen ib/pvv voor de huwelijkse jaren in overleg met elkaar worden gedeeld en in overleg met elkaar worden gedaan, maar van dat laatste is niets gebleken. Verweerder ziet geen aanleiding om bedragen als alimentatie in aanmerking te nemen. Voor 2011 en 2012 is bij het opleggen van de aanslag overeenkomstig de aangifte door eiseres betaalde hypotheekrente als alimentatie in aftrek geaccepteerd (voor 2011: € 1.778 en voor 2012: € 2.841), zodat de aanslagen volgens verweerder eerder te laag dan te hoog zijn vastgesteld. 20. Ingevolge het bepaalde in de artikelen 6.1 en 6.2 van de Wet IB 2001 komen uitgaven voor onderhoudsverplichtingen in aftrek op het inkomen uit werk en woning. Op grond van artikel 6.3, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn - voor zover hier van belang - onderhoudsverplichtingen: “a. periodieke uitkeringen en verstrekkingen op grond van een rechtstreeks uit het familierecht voortvloeiende verplichting, tenzij deze worden gedaan aan bloed- of aanverwanten in de rechte lijn of in de tweede graad van de zijlijn; (…) f. in rechte vorderbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen die berusten op een dringende morele verplichting tot voorziening in het levensonderhoud.” 21. Uitkeringen die hun ontstaansgeschiedenis in Boek 1 BW (het familierecht) hebben zijn afdwingbaar. Ingevolge art 1:81 BW zijn echtgenoten elkander getrouwheid, hulp en bijstand verschuldigd. Zij zijn verplicht elkander het nodige te verschaffen. Hieruit volgt dat een juridisch afdwingbare zorgverplichting blijft bestaan nadat echtgenoten duurzaam gescheiden van elkaar zijn gaan leven. Maar dan moet er wel sprake zijn van behoeftigheid van de toenmalig echtgenoot en de betalingen moeten in het kader van onderhoud plaatsvinden. Verweerder heeft betwist dat de toenmalig echtgenoot in 2011 en 2012 geen inkomen zou hebben genoten en niet in staat zou zijn geweest om zijn deel van de hypotheekrente te betalen. Uit het betoog van eiseres maakt de rechtbank voorts op dat eiseres de hypotheekrente van haar toenmalige echtgenote niet heeft betaald om te voorzien in een verzorgingsbehoefte bij de toenmalige echtgenoot en dat de betalingen niet voortvloeiden uit een soort morele verplichting. Haar toenmalige echtgenoot weigerde zijn deel van de hypotheekrente te voldoen en eiseres heeft met de betalingen gedwongen verkoop van het pand [D] willen voorkomen, zo heeft eiseres naar voren gebracht. Eiseres heeft gelet op dit een en ander niet aannemelijk gemaakt dat betalingen dienen te worden aangemerkt als alimentatie, zodat de andere 50% van de hypotheekrente niet als betaalde alimentatie en onderhoudsverplichting in aftrek kan worden toegestaan. Deze beroepsgrond faalt ook. Werkruimte 22. Eiseres stelt dat artikel 3.16 van de Wet IB 2001 onverbindend is wegens strijd met artikel 3.26 van diezelfde wet. Onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 12 augustus 2016, ECLI:NL:HR:2016:1899 wenst eiseres het huurrecht van de woning tot haar ondernemingsvermogen te rekenen. De winst dient voor 2011 te worden gecorrigeerd met € 11.507 en voor 2012 met € 11.550, aldus eiseres. Na de beslissing van de rechter staan de aanslagen pas onherroepelijk vast, zodat ook in dit stadium op de keuze kan worden teruggekomen. De wijzigingen in de balans zullen na de beslissing van de rechter verwerkt worden. 23. Verweerder stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van zelfstandige werkruimte, zodat artikel 3.16 van de Wet IB 2001 niet van toepassing is. In de aangiften voer 2011 en 2012 zijn geen huisvestigingskosten opgevoerd. Het huurrecht is dus niet geëtiketteerd als ondernemingsvermogen. Nu de aanslagen ib/pvv 2011 en 2012 definitief vast staan, kan niet worden teruggekomen op die keuze. Het arrest van de Hoge Raad vormt geen bijzondere omstandigheid die een keuzeherziening rechtvaardigt. Van enige strijd van artikel 3.16 van de Wet IB 2001 met artikel 3.26 van die wet is verweerder niet gebleken. 24. De rechtbank oordeelt als volgt. De Hoge Raad heeft in voornoemd arrest, voor zover thans van belang, het volgende overwogen: “2.4.1. Een huurrecht is een vermogensrecht en daarmee een goed in de zin van artikel 3.1 BW en artikel 3.30, lid 1, Wet IB 2001. Dit brengt mee dat een huurrecht dat (mede) voor de ondernemingsuitoefening wordt gebruikt, ondernemingsvermogen kan vormen. 2.4.2. De etikettering van het huurrecht als ondernemingsvermogen leidt ertoe dat het gehele bedrag van de huur ten laste van de winst kan worden gebracht en dat daartegenover vanwege het privégebruik van de woning een volgens artikel 3.19, lid 1, Wet IB 2001 te bepalen bedrag aan de winst dient te worden toegevoegd. Deze bijtelling betreft mede de werkkamer. Ingevolge het vijfde lid van dit artikel, dat ook van toepassing is op “een door de onderneming gehuurde of gepachte onroerende zaak” (zie de passage uit de parlementaire behandeling, geciteerd in onderdeel 6.12 van de conclusie van de Advocaat-Generaal), blijft immers voor het bepalen van de onttrekking een werkruimte waarvan de kosten ingevolge artikel 3.16, lid 1, Wet IB 2001 niet aftrekbaar zouden zijn als die niet tot het ondernemingsvermogen zou behoren, onder de desbetreffende woning begrepen. 2.4.3. Gelet op artikel 3.19, lid 5, Wet IB 2001 dient artikel 3.16, lid 1, Wet IB 2001 aldus te worden gelezen dat onder "een tot zijn ondernemingsvermogen behorende woning" mede moet worden begrepen een tot het ondernemingsvermogen behorend huurrecht van een woning. Aangezien vaststaat dat het huurrecht ondernemingsvermogen vormt (zie hiervoor in 2.1.3), komt de in artikel 3.16, lid 1, Wet IB 2001 neergelegde aftrekbeperking niet aan de orde. De wetgever heeft kennelijk de niet-aftrekbaarheid van de werkruimte willen bewerkstelligen door de huurwaarde daarvan – als onderdeel van de forfaitaire bijtelling van artikel 3.19 Wet IB 2001 – als een onttrekking in aanmerking te nemen.” 25. Vaststaat dat eiseres in de aangiften ib/pvv het huurrecht niet als ondernemingsvermogen heeft geëtiketteerd. Van verplicht ondernemingsvermogen is geen sprake. De rechtbank volgt eiseres in zoverre dat het huurrecht gelet op het gemengde gebruik van de huurwoning in [G] als keuzevermogen moet worden aangemerkt. Voor herziening van de gemaakte keuze dient sprake te zijn van bijzondere omstandigheden. Het hierboven weergegeven arrest is geen bijzondere omstandigheid die een herziening van de keuze in dit stadium alsnog rechtvaardigt (vgl. HR 4 mei 2012, nr. 10/01895, ECLI:NL:HR:2012:BW4749). 26. De rechtbank stelt voorts vast dat de aanslagen ib/pvv onherroepelijk vaststaan. Tegen de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren is immers geen beroep ingesteld. Thans ligt de vraag voor of verweerder het verzoek om ambtshalve vermindering terecht heeft afgewezen. Nu de aanslagen ib/pvv onherroepelijk vaststaan kan eiseres niet terugkomen op de in de aangifte gemaakte keuze (vgl. HR 15 juni 1966 nr. 15.591, ECLI:NL:HR:1966:AX6884). 27.