ECLI:NL:RBGEL:2020:1119

RECHTBANK GELDERLAND Zittingsplaats Arnhem Belastingrecht zaaknummer: AWB 18/4893 uitspraak van de meervoudige belastingkamer van in de zaak tussen [X] B.V., te [plaats] , eiseres (gemachtigde: [naam gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Almere, verweerder.

Verweerder heeft aan eiseres een informatiebeschikking opgelegd in verband met de heffing van vennootschapsbelasting (Vpb), loonbelasting (LB) en omzetbelasting (OB) over de jaren 2011 tot en met 2014. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 juli 2018 de informatiebeschikking gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen bij brief van 24 augustus 2018, ontvangen door de rechtbank op 28 augustus 2018, beroep ingesteld. Verweerder heeft de op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 22 augustus 2019. Namens eiseres is verschenen de gemachtigde. Namens verweerder zijn verschenen mr. [persoon A] AA, [persoon B] en [persoon C] . De zaak is met toestemming van partijen gelijktijdig behandeld met het beroep van [Y] B.V., zaaknummer AWB 18/4891. De rechtbank heeft op 16 oktober 2019 tussenuitspraak gedaan, waarbij verweerder in de gelegenheid is gesteld een gebrek te herstellen. Vervolgens heeft verweerder een nader stuk ingediend. Eiseres heeft hierop gereageerd. De rechtbank heeft bepaald dat een nader onderzoek ter zitting niet nodig is en heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

1. In de tussenuitspraak van 16 oktober 2019 heeft de rechtbank het volgende overwogen: " Feiten 1. Eiseres voert sinds 17 december 2010 een onderneming in de vorm van een besloten vennootschap. De ondernemingsactiviteiten bestaan uit het exploiteren van een grand-café/restaurant. 2. Op 7 juni 2016 heeft verweerder een boekenonderzoek bij eiseres aangekondigd naar de aanvaardbaarheid van de aangiften vennootschapsbelasting en loonheffingen. Daarbij is ter voorbereiding van het boekenonderzoek gevraagd om de volgende gegevens te verstrekken: - Auditfile financieel - Auditfile Salaris - Uitgebreide jaarstukken - Vragenlijst automatisering - Vragenlijst ter beschikking gestelde auto’s 3. De gevraagde informatie is door de gemachtigde op 16 juli 2016 verstrekt. 4. Bij de aankondigingsbrief van het boekenonderzoek van 8 september 2016 is een bijlage meegezonden met een niet-limitatieve opsomming van de benodigde gegevens. Ook is daarbij aangekondigd dat ook de omzetbelasting zal worden meegenomen in het onderzoek. 5. De gemachtigde heeft op 15 september 2016 verzocht om vervanging van de controlerend ambtenaar [persoon C] wegens eerdere verstoorde verhoudingen tussen de gemachtigde van eiseres en medewerkers van de Belastingdienst. In dit kader heeft de gemachtigde telefonisch contact gehad over de controle met de teamleider van de controlerend ambtenaren. 6. Bij brief van 5 oktober 2016 heeft verweerder gedetailleerd aangegeven welke stukken nodig zijn voor het boekenonderzoek en daarbij een controleplanning gegeven. 7. Op 27 oktober 2016 heeft een EDP-specialist van de Belastingdienst bij eiseres gekeken of de kassagegevens digitaal uit de kassa zijn te halen. Eiseres maakt gebruik van een Vectron kassa van [bedrijf D] . De kassa is zodanig ingesteld dat 's avonds de data worden gewist vanwege de beperkte opslagcapaciteit. Elke nacht wordt een setje geprint van twee à drie pagina’s met de kassa-uitdraai inclusief de kassa-instellingen. De EDP-specialist heeft vervolgens een afspraak gemaakt om op 4 november 2016 de gegevens en tevens de gegevens uit het loonsysteem op te halen. Deze afspraak is op 3 november 2016 door eiseres afgezegd. 8. Bij brief van 10 november 2016 heeft eiseres verzocht om een informatie- en kostenvergoedingsbeschikking. Eiseres heeft daarbij een overzicht ingediend van de gevraagde en aangeleverde informatie. 9. Met dagtekening 28 november 2016 heeft verweerder een informatiebeschikking genomen omdat eiseres niet heeft voldaan aan de informatieverplichtingen van artikel 47 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). Verweerder heeft blijkens de informatiebeschikking op de volgende onderdelen géén of onvoldoende informatie ontvangen: - Instellingen kassasysteem over de jaren 2011 tot en met 2014; - Artikelstambestand uit de kassa over de jaren 2011 tot en met 2014; - Export van het kassajournaal over de jaren 2011 tot en met 2014; - Export van het artikelbestand over de jaren 2011 tot en met 2014; - Export van het transactierapport over de jaren 2011 tot en met 2014 en - De digitale data uit het loonprogramma over de jaren 2011 tot en met 2014.

11. Een ieder is verplicht om door verweerder gevraagde gegevens en inlichtingen die van belang zijn voor zijn belastingheffing te verstrekken. Ook moet een ieder op verzoek aan verweerder de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan beschikbaar stellen als dat van belang kan zijn voor zijn belastingheffing (artikel 47, eerste lid, van de AWR). 12. Als niet of niet volledig is voldaan aan de verplichtingen van artikel 47 van de AWR, dan kan verweerder dat vaststellen in een informatiebeschikking (artikel 52a, eerste lid, van de AWR). Als een informatiebeschikking onherroepelijk wordt, kan de bewijslast ten nadele van de belanghebbende worden omgekeerd en verzwaard (artikelen 25 en 27e van de AWR). 13. De informatiebeschikking ziet op de (digitale) detailgegevens van de kassa en de loonadministratie. Die gegevens behoren tot de administratie en dus ook tot de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers die voor de belastingheffing van eiseres van belang kunnen zijn (vgl. Hoge Raad 21 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC7256). Eiseres is dus in beginsel gehouden deze gegevens aan verweerder te verstrekken als verweerder daarom vraagt. 14. Het voorgaande is tussen partijen ook niet werkelijk in geschil. In dit geval gaat het in wezen om de vraag of verweerder heeft gehandeld in strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. De gemachtigde van eiseres heeft namelijk gesteld dat hem telefonisch door de teamleider van de controlerend ambtenaren is toegezegd dat voor de controle in beginsel zou kunnen worden volstaan met controle van de gegevens die de gemachtigde bezit in het kader van de samenstellingsverklaring overeenkomstig de accountantsstandaard 4410, aangevuld met een steekproef (in dit geval heeft verweerder op 183 punten een steekproef uitgevoerd). Volgens de gemachtigde is het in strijd met deze afspraak dat zonder nadere motivering de (digitale) detailgegevens worden opgevraagd voor onderzoek. Dit leidt ook tot nadeel voor eiseres, omdat door verweerders handelwijze de gemachtigde meer tijd moet besteden aan de controle wat tot extra kosten voor eiseres leidt. 15. Ter zitting is enerzijds door verweerder verklaard dat de controlerend ambtenaren niet bekend zijn met een eventuele telefonisch gedane toezegging over de controle. Anderzijds is desgevraagd ter zitting erkend dat voor controles als in deze zaak in beginsel wordt volstaan met een controle van de "4410-gegevens" aangevuld met een steekproef om de juistheid van deze gegevens te toetsen. Het is volgens verweerder het vaste gebruik om pas wanneer aanleiding bestaat voor nader onderzoek ook de onderliggende digitale detailgegevens te betrekken in het onderzoek. 16. Controlerend ambtenaar [persoon C] heeft ter zitting gesteld dat in deze zaak aanleiding bestond voor nader onderzoek. Hij heeft daarbij op drie punten gewezen: (a) de interne beheersing van de onderneming (geen aparte controlefunctionaris), (b) de verhouding tussen het brutowinstpercentage van de hoogbelaste en de laagbelaste omzet is afwijkend en (c) het brutowinstpercentage ligt aan de onderkant van wat gebruikelijk is in de branche. 17. De rechtbank stelt op basis van de verklaringen ter zitting vast dat bij verweerder kennelijk sprake is van een vaste gedragslijn met betrekking tot controles van – in ieder geval – MKB-ondernemingen. Die gedragslijn komt erop neer dat een controle wordt uitgevoerd op basis van de "4410-gegevens", aangevuld met een steekproef en dat pas bij concrete aanwijzingen dat kan worden getwijfeld aan de juistheid van die gegevens de controle wordt uitgebreid naar de (digitale) detailgegevens. Die gedragslijn brengt naar het oordeel van de rechtbank mee, dat in een geval als dit eerst sprake moet zijn van concrete aanwijzingen voordat de detailinformatie mag worden opgevraagd. 18. De gemachtigde van eiseres heeft de drie ter zitting door verweerder genoemde aanwijzingen gemotiveerd betwist. De rechtbank is, mede gelet op deze betwisting, van oordeel dat verweerder onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat in dit geval sprake is van concrete aanwijzingen die diepgaander onderzoek naar de juistheid van de aangeleverde gegevens rechtvaardigen. In de eerste plaats is de aanwijzing (a) dat er geen interne beheersing binnen de organisatie van de onderneming bestaat als criterium (te) weinig onderscheidend, gelet op de zeer brede categorie van MKB-ondernemingen. Een (zeer) groot deel daarvan zal namelijk niet beschikken over een zelfstandig organisatie-onderdeel voor de interne controle. Zonder nadere onderbouwing, ziet de rechtbank dan ook geen aanleiding waarom het ontbreken van een interne beheersing juist in dit geval al moet leiden tot zodanige twijfel aan de juistheid van de gegevens dat diepgaander onderzoek geboden is. 19. Wat aanwijzing (b) betreft, blijken uit de stukken de volgende brutowinstpercentages van de hoog- en laagbelaste omzet voor dranken: 67,20 hoog tarief/85,12 laag tarief (2014), 68,17 hoog tarief/83,26 laag tarief (2013), 67,92 hoog tarief/85,12 laag tarief (2012) en 65,45 hoog tarief/83,27 laag tarief (2011). Zonder nadere motivering, ziet de rechtbank geen aanknopingspunt dat deze vrij constante verhouding tussen de hoog- en laagbelaste omzetcategorieën als afwijkend moet worden beschouwd. 20. Wat aanwijzing (c) betreft, heeft controlerend ambtenaar [persoon C] ter zitting verklaard dat in de branche een brutowinstpercentage van tussen de 65 en 70 gangbaar is. Uit de stukken volgen brutowinstpercentages van 68,60 (2014), 71,64 (2013), 72,73 (2012) en 70,93 (2011). Zonder nadere onderbouwing, lijkt het algemene brutowinstpercentage dus geen aanwijzing te kunnen vormen voor twijfel aan de juistheid van de gegevens. 21. Omdat deze kwestie pas ter zitting aan de orde is gekomen, acht de rechtbank het in het belang van een finale beslechting van het geschil aangewezen om verweerder in de gelegenheid te stellen gemotiveerd te onderbouwen dat en waarom in dit geval aanleiding bestond om te twijfelen aan de juistheid van de gegevens op basis van de "4410-gegevens" aangevuld met de resultaten van de steekproef. Omdat die motivering ontbreekt in de informatiebeschikking en de uitspraak op bezwaar, komt de uitspraak op bezwaar voor vernietiging in aanmerking. Maar voorshands kan niet worden uitgesloten dat met een nadere motivering de rechtsgevolgen in stand kunnen worden gelaten. Verweerder krijgt daarom met toepassing van artikel 8:51a van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) de mogelijkheid om het gebrek te herstellen. Dat betekent dat verweerder de gelegenheid krijgt om binnen vier weken na verzending van deze tussenuitspraak te motiveren, in het licht van de bestaande gedragslijn, welke concrete aanwijzingen er in dit geval zijn die het opvragen van de digitale detailgegevens in dit geval rechtvaardigen. Mocht verweerder van deze mogelijkheid geen gebruik willen maken, dan dient verweerder dat binnen één week na verzending van deze uitspraak mede te delen (artikel 8:51b van de Awb). 22. De rechtbank houdt iedere verdere beslissing in deze zaak aan. " 2. Verweerder heeft gereageerd op de tussenuitspraak. In zijn reactie stelt verweerder zich in de eerste plaats op het standpunt dat de rechtbank ten onrechte heeft geconcludeerd dat sprake is van een vaste gedragslijn bij controles die afwijkt van de Controleaanpak Belastingdienst (CAB) en het (openbare) Handboek Controle. Ook heeft verweerder een schriftelijke verklaring overgelegd van de (toenmalige) teamleider over hetgeen telefonisch is besproken met de gemachtigde van eiseres. Volgens verweerder heeft de rechtbank in de tussenuitspraak dus ten onrechte geoordeeld dat in een zaak als deze pas om onderliggende (digitale) detailinformatie mag worden gevraagd als concrete aanwijzingen bestaan die het opvragen van die informatie rechtvaardigen. 3.

De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar; laat de rechtsgevolgen van de vernietigde uitspraak op bezwaar in stand; geeft een termijn van zes weken om de gevraagde informatie te overleggen; veroordeelt verweerder tot vergoeding van proceskosten van € 917,25; gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 338 vergoedt. Deze uitspraak is gedaan door mr. J.M.W. van de Sande, voorzitter, mr. J.J. Westerbaan en mr. R. van der Struijk, rechters, in tegenwoordigheid van mr. N.J.H. Klomp, griffier.

griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC2800, ABRvS 13 april 2016, ECLI:NL:RVS:2016:997, en CRvB 19 april 2016, ECLI:NL:CRVB:2016:1460. Hoge Raad 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802 Hoge Raad 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975 Hoge Raad 21 maart 2008, ECLI:NL:HR:2008:BA9380

De rechtbank stelt voorop dat in beginsel niet kan worden teruggekomen op een in een tussenuitspraak gegeven oordeel. Dit kan alleen in uitzonderlijke gevallen zoals wanneer sprake is van een onjuiste juridische of feitelijke grondslag. In dat geval kan de rechtbank een in een tussenuitspraak gegeven eindbeslissing heroverwegen in de einduitspraak om te voorkomen dat de einduitspraak op een ondeugdelijke grondslag berust. 4. De rechtbank ziet in hetgeen verweerder heeft aangevoerd geen aanleiding om terug te komen op het oordeel in de tussenuitspraak dat in dit geval pas om nadere detailinformatie mag worden gevraagd als aannemelijk is dat sprake is van concrete aanwijzingen dat de administratie onjuist is. Ook als namelijk wordt aangenomen dat geen sprake is van een vaste gedragslijn die afwijkt van de CAB en/of het Handboek Controle, dan blijft staan dat ter zitting door de controlerend ambtenaar zelf is verklaard dat bij een controle als de onderhavige eerst wordt volstaan met een controle van de samenstellingsgegevens van de accountant (de zogenoemde 4410-gegevens) aangevuld met een steekproef. De enkele omstandigheid dat verweerder op deze verklaring wil terugkomen, is zonder nadere uitleg, die ontbreekt, onvoldoende om aan de geloofwaardigheid van die ter zitting gegeven verklaring te twijfelen. Met name ook omdat die verklaring overeenstemt met de verklaring van de gemachtigde. Verder leest de rechtbank in de later opgestelde verklaring van de toenmalige teamleider ook geen expliciete weerspreking hiervan. In die verklaring staat weliswaar dat altijd CAB-conform wordt gecontroleerd, maar vervolgens ook: " (…) dat de controlemedewerker steunt op eerdere controlewerkzaamheden van de accountant van belastingplichtigen en verdiept waar nog aanvullend onderzoek noodzakelijk is. Deze aanpak borgt een efficiënte controle. (…)" Dit sluit aan bij de verklaring van de gemachtigde en de controlerend ambtenaar ter zitting, omdat kennelijk pas wordt verdiept als dat noodzakelijk is. Dit kan zo worden begrepen dat pas om detailgegevens wordt gevraagd als er concrete aanwijzingen zijn dat dat nodig is. 5. In de tweede plaats heeft verweerder in zijn reactie een viertal punten benoemd die zouden rechtvaardigen dat in dit geval om detailgegevens wordt gevraagd. Al deze vier punten zijn andere punten dan de drie punten die de controlerend ambtenaar op de zitting heeft genoemd als redenen om detailgegevens op te vragen. De eerste twee punten hebben betrekking op negatieve saldi op de grootboekrekening kas en de grootboekrekening kruisposten. Hierop heeft de gemachtigde van eiseres uitvoerig gereageerd. 6. Het derde punt dat verweerder heeft aangevoerd betreft de lage brutowinstpercentages (bwp) ten opzicht van branchegegevens. Volgens verweerder kan worden uitgegaan van een gemiddeld bwp ten opzichte van de inkoopprijs van 290,63% op basis van de Leidraad voor de accountant Branchegegevens (Kluwer). Over de jaren 2011 tot en met 2014 ligt dit bwp voor eiseres tussen de 31 en 84 procentpunten lager. Het vierde punt houdt in dat volgens verweerder het bwp (ten opzichte van de inkoopprijs) dat voor de verschillende groepen (dranken hoog, dranken laag, keuken) wordt gerealiseerd bij de twee vestigingen onderling van elkaar afwijkt. Dit is opvallend omdat de twee vestigingen dezelfde prijsstelling hebben, dezelfde leveranciers en dezelfde inkoopprijzen. 7. De rechtbank stelt vast dat waar de gemachtigde van eiseres uitvoerig de eerste twee bevindingen heeft betwist, de derde en vierde bevinding van verweerder onbesproken zijn gebleven. Anders dan de gemachtigde heeft gesteld, betreffen deze bevindingen geen herhaling van hetgeen ter zitting door verweerder is genoemd en door de rechtbank in de tussenuitspraak al is besproken (en verworpen). Dat betrof de brutomarge ten opzichte van de omzet. Verweerder heeft nu gewezen op het bwp ten opzichte van de inkoopprijs. Het vierde punt is eveneens een ander punt dan in de tussenuitspraak besproken. Verweerder wijst er nu op dat het bwp tussen de twee vestigingen verschilt, terwijl overigens van een vergelijkbare situatie sprake is. Naar het oordeel van de rechtbank vragen deze bevindingen, die feitelijk onweersproken zijn, om een verklaring en vormen ze daarom aanwijzingen die rechtvaardigen dat op detailniveau de kassagegevens worden onderzocht. 8. De conclusie moet zijn dat verweerder erin is geslaagd aannemelijk te maken dat in dit geval sprake is van concrete aanwijzingen die rechtvaardigen dat de detailinformatie wordt opgevraagd in aanvulling op de samenstellingsgegevens en de uitkomsten van de steekproef. Onder deze omstandigheden kan de informatiebeschikking daarom als redelijk worden aangemerkt. 9. Het beroep zal gegrond worden verklaard en de uitspraak op bezwaar zal worden vernietigd, maar de rechtbank zal de rechtsgevolgen in stand laten. Dat betekent dat eiseres de in de informatiebeschikking gevraagde alsnog moet overleggen. De rechtbank zal daarvoor een termijn van zes weken geven. 10. Eiseres heeft verzocht om de toekenning van de werkelijke proceskosten (artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht; Besluit). Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden. Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid. De proceskosten moeten in dat geval in enig verband met die bijzondere omstandigheid staan. De rechtbank is van oordeel dat van dergelijke omstandigheden in dit geval geen sprake is. Daarom zal worden volstaan met een forfaitaire kostenveroordeling. 11. De kosten zijn op de voet van het Besluit voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 1.834,50 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 261, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting, 0,5 punt voor het indienen van een reactie, met een waarde per punt van € 525 en een wegingsfactor 1). Vanwege de inhoudelijke en procedurele samenhang en gelijktijdige behandeling van het bezwaar en beroep van [X] B.V., worden de proceskosten gelijkelijk verdeeld over deze twee procedures.