ECLI:NL:OGHACMB:2023:180

Uitspraak CUR2021H00369 Datum uitspraak: 3 oktober 2023 GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA Uitspraak op het hoger beroep van: de Inspecteur der belastingen zetelend te Curaçao, appellant in hoger beroep (hierna: de Inspecteur), tegen de uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Curaçao (het Gerecht) van 19 november 2021 in de zaak BBZ nrs. CUR20202091 en CUR20202092, in het geding tussen de Inspecteur en: [Belanghebbende], verweerder in hoger beroep (hierna: belanghebbende).

1.1. Aan belanghebbende zijn op 22 oktober 2018 aanslagen winstbelasting opgelegd voor de jaren 2006 en 2007 van NAf 5.100 per jaar. Daarbij zijn verzuimboetes opgelegd van NAf 2.500 per jaar vanwege het niet tijdig doen van aangifte. 1.2. Belanghebbende heeft op 21 december 2018 daartegen bezwaar gemaakt. 1.3. Belanghebbende heeft op 15 juli 2020 beroep ingesteld tegen het niet tijdig doen van uitspraken op bezwaar. 1.4. De Inspecteur heeft vlak voor de zitting van het Gerecht uitspraken op bezwaar gedaan en daarbij de aanslagen in stand gelaten en de boetes vernietigd. 1.5. Het Gerecht heeft het beroep van belanghebbende tegen het niet tijdig beslissen op de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard, het beroep tegen de aanslagen winstbelasting 2006 en 2007 gegrond verklaard en de aanslagen winstbelasting 2006 en 2007 vernietigd. Tevens heeft het Gerecht de Inspecteur veroordeeld tot vergoeding aan belanghebbende van door haar geleden immateriële schade ten bedrage van NAf 1.000 en een vergoeding in de proceskosten van belanghebbende van NAf. 1.400. 1.6.1. De Inspecteur heeft bij brief van 30 november 2021, diezelfde dag ter griffie ontvangen, hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van het Gerecht. 1.6.2. Daarvoor is een bedrag aan griffierecht betaald van NAf 500. 1.6.3. De Inspecteur heeft het hogerberoepschrift bij brief van 12 september 2022 gemotiveerd. 1.7. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. 1.8. Tot de stukken van het geding behoort, naast de hiervoor vermelde stukken, de nader door partijen ingediende stukken en het van het Gerecht ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft. 1.9. De zaak is ter zitting behandeld te Willemstad op 1 november 2022, waar zijn verschenen en gehoord [A] en [B] namens de Inspecteur en [C], bijgestaan door [D] namens belanghebbende. 1.10. Aan het einde van de zitting is het onderzoek gesloten.

2.1. Belanghebbende is een maatschappij waarop het tot 1 januari 2000 geldende zogenoemde ‘off-shore’ regime van toepassing was, en waarop op grond van artikel VI, lid 10 van de Overgangsregeling 2001, P.B. 1999, no. 244, voor de in geschil zijnde jaren de bepalingen van de Landsverordening op de Winstbelasting 1940 zoals deze luidde op 31 december 1999 (hierna: LWB oud), van toepassing zijn gebleven. 2.2. Belanghebbende heeft voor de in geschil zijnde jaren 2006 en 2007 geen aangifte winstbelasting gedaan. 2.3. Met dagtekening 22 oktober 2018 heeft de Inspecteur voor de jaren 2006 en 2007 aan belanghebbende aanslagen in de winstbelasting opgelegd.

3.1. In hoger beroep is nog in geschil het antwoord op de vraag of de Inspecteur de aanslagen winstbelasting voor de jaren 2006 en 2007 tijdig heeft opgelegd. De Inspecteur beantwoordt die vraag bevestigend. Belanghebbende daarentegen beantwoordt die vraag ontkennend. Verder bestrijdt de Inspecteur dat belanghebbende recht heeft op vergoeding van door haar geleden immateriële schade. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, alsmede op hetgeen zij ter zitting hebben bijgebracht. 3.3. De Inspecteur concludeert – zo begrijpt het Hof de Inspecteur – primair tot vernietiging van de uitspraak van het Gerecht voor zover daarbij de aanslagen werden vernietigd en subsidiair tot het stellen van prejudiciële vragen door het Hof aan de Hoge Raad. Belanghebbende concludeert primair tot niet-ontvankelijkheid van het hoger beroep van de Inspecteur en subsidiair tot bevestiging van de uitspraak van het Gerecht. 4Oordeel van het Gerecht Het Gerecht heeft – kort gezegd en voor zover in hoger beroep van belang – geoordeeld dat nu ingevolge artikel VI, lid 10 van de Overgangsregeling 2001, P.B. 1999, no. 244, de LWB oud, van toepassing is gebleven op lichamen – zoals belanghebbende – die vóór 1 januari 2002 waren onderworpen aan het offshore-regime, dit meebrengt dat vanaf 2002 ook de formele en boetebepalingen uit de LWB oud van toepassing zijn gebleven ten aanzien van belanghebbende. In de LWB oud is geen bepaling opgenomen die regels voorschrijft voor de termijn voor het opleggen van een primitieve aanslag. Het rechtszekerheidsbeginsel en het vertrouwensbeginsel brengen mee dat de belastingplichtige erop mag vertrouwen en de zekerheid heeft dat na een bepaalde termijn geen primitieve aanslagen door de Inspecteur meer worden opgelegd. De Raad van Beroep voor Belastingzaken heeft die termijn in zijn uitspraak 13 mei 1992, ECLl:NL:ORBBNAA:1992:BU4664, in zijn algemeenheid gesteld op tien jaar na afloop van het belastingjaar indien geen aangifte is gedaan. Het Gerecht heeft die algemene lijn juist geacht, en geoordeeld dat de onderhavige aanslagen mitsdien te laat zijn opgelegd. Door de Inspecteur gestelde omstandigheden, waaronder conversie van de te laat opgelegde primitieve aanslagen in navorderingsaanslagen en mogelijke toepassing van artikel 13, vierde lid van de Algemene Landverordening Landsbelastingen (ALL) kunnen naar het oordeel van het Gerecht niet leiden tot een ander oordeel.

Ontvankelijkheid 5.1. Belanghebbende stelt dat het hoger beroep van de Inspecteur niet-ontvankelijk dient te worden verklaard nu het binnen de wettelijke beroepstermijn ingediende hoger beroepschrift van de Inspecteur niet de gronden van het hoger beroep bevat en de Inspecteur, na door het Hof daartoe herhaaldelijk in de gelegenheid te zijn gesteld, het hoger beroep eerst op 12 september 2022 heeft gemotiveerd. 5.2. Op grond van artikel 17c, eerste en tweede lid, van de Landsverordening op het beroep in belastingzaken (LBB) dient het hoger beroep met redenen omkleed te zijn, bij gebreke waarvan de griffier de appellant gelegenheid geeft binnen een te stellen termijn het beroepschrift aan te vullen. Ingevolge artikel 17c, derde lid van de LBB kan het Hof het hoger beroep niet-ontvankelijk verklaren indien het beroepschrift niet binnen de gestelde termijn is aangevuld. 5.3. Aan belanghebbende kan worden toegegeven dat de Inspecteur de hem door de griffier gestelde termijnen voor aanvulling van het hoger beroepschrift diverse malen heeft laten verstrijken zonder van de geboden gelegenheid tot aanvulling over te gaan. De Inspecteur heeft deze aanvulling uiteindelijk op 12 september 2022 ingediend. Belanghebbende, heeft van de aanvulling door de Inspecteur voldoende kennis kunnen nemen en heeft daarop ook ter zitting gemotiveerd gereageerd. Op grond van het voorgaande en mede gezien het belang van de beslissing in de onderhavige zaken voor andere vergelijkbare (nog lopende) zaken, zal het Hof de zaken inhoudelijke behandelen en geen gebruik maken van de in artikel 17c, derde lid van de LBB gegeven bevoegdheid. Tijdigheid aanslagen 5.4. Aan belanghebbende zijn op 22 oktober 2018 aanslagen winstbelasting opgelegd voor de jaren 2006 en 2007. Niet in geschil is dat belanghebbende voor deze jaren geen aangifte winstbelasting heeft gedaan. Wel in geschil is of de Inspecteur aan belanghebbende voor de in geschil zijnde jaren aangiften heeft uitgereikt en heeft gemaand aangifte te doen, hetgeen de Inspecteur stelt doch belanghebbende bestrijdt. De Inspecteur heeft bewijs aangeboden voor zijn stellingen. Het Hof gaat aan het bewijsaanbod van de Inspecteur voorbij en zal hierna – veronderstellenderwijs – van de juistheid van de stellingen van de Inspecteur uitgaan. 5.5. Niet in geschil is dat belanghebbende een lichaam is als bedoeld in artikel VI, lid 1 van de Overgangsregeling 2001, P.B. 1999, no. 244, de LWB oud (hierna: de Overgangsregeling). De overgangsregeling bepaalt voor zover hier van belang: “Art. VI. 1. De artikelen 8A, 8B, 14 en 14A van de Landsverordening op de Winstbelasting 1940, zoals deze luidden op 31 december 1999, blijven van toepassing op hier te lande belastingplichtige lichamen welke op de laatste dag van het laatste boekjaar dat eindigt vóór 1 januari 2002 uitsluitend of nagenoeg uitsluitend beleggen in en inkomsten verkrijgen uit de in de genoemde artikelen bedoelde vermogensbestanddelen. (…) 10. De Landsverordening op de Winstbelasting 1940, zoals deze luidde op 31 december 1999, blijft van toepassing op lichamen als bedoeld in het eerste en tweede lid. Voor de toepassing van de overige landsverordeningen en regelgeving van de Nederlandse Antillen blijven bepalingen die verwijzen naar de artikelen (…), 25 tot en met 29F, (…), van de Landsverordening op de Winstbelasting 1940, zoals deze luidden op 31 december 1999, van toepassing met betrekking tot lichamen als bedoeld in het eerste en tweede lid.” 5.6. De Memorie van Toelichting op de Overgangsregeling 2001 (Staten van de Nederlandse Antillen, zitting 1999-2000, nr 2313) vermeldt onder meer : “Onderdelen S, U en V Het laten vervallen van de in Hoofdstuk III "Voldoening op aanslag en navordering" opgenomen artikelen 25 tot en met 29F (…) vloeit voort uit de afschaffing van het off-shore regime. De bepalingen blijven echter tot het jaar 2020 ongewijzigd van kracht op grond van de voorgestelde overgangsregeling, opgenomen in artikel IV [gewijzigd in Artikel VI, GHvJ] van de onderhavige ontwerplandsverordening.” 5.7. Naar het oordeel van het Hof volgt uit het bovenstaande dat ten aanzien van lichamen zoals belanghebbende, de LWB oud inclusief de daarin opgenomen wijze van aanslagregeling tot 1 januari 2020 van kracht blijft. Dit volgt zowel uit de letterlijke tekst van artikel VI, tiende lid van de Overgangsregeling als ook uit de in de hierboven vermelde toelichting weergegeven bedoeling van de wetgever. 5.8. In de LWB oud waren onder meer de navolgende bepalingen met betrekking tot de aanslagregeling opgenomen: “Hoofdstuk III Voldoening op aanslag en navordering Artikel 25 Op de lichamen bedoeld in de artikelen 8A, 8B, 14 en 14A, is in afwijking van Hoofdstuk II het bepaalde in dit hoofdstuk van toepassing. Artikel 26 De in de artikelen 8A, 8B, 14 en 14A, bedoelde lichamen worden aangemerkt als belastingplichtigen. De Inspecteur kan aan het bestuur van een lichaam (…) een aangiftebiljet in tweevoud uitreiken. Het bestuur aan wie niet binnen zes maanden na afloop van het kalenderjaar een aangiftebiljet is uitgereikt, is gehouden binnen veertien dagen na afloop van deze termijn bij de Inspecteur een schriftelijk verzoek in te dienen om uitreiking van een aangiftebiljet. (…) Artikel 27 Het bestuur van het lichaam aan wie een aangiftebiljet is tweevoud is verstrekt is gehouden een van de biljetten duidelijk, stellig en zonder voorbehoud naar waarheid in te vullen en te ondertekenen en binnen zestig dagen na de verstrekking bij de Inspecteur in te dienen. (..). Artikel 29 Aanslagen worden vastgesteld door de Inspecteur. Artikel 29A Indien na de verstrekking van een aangiftebiljet, ondanks schriftelijke aanmaning, verzuimd is aangifte te doen (…), kan de Inspecteur bij wijze van navorderingsaanslag een boete opleggen van ten hoogste 100% van het nagevorderde belasting. (…). Artikel 29D 1. De Inspecteur kan een navorderingsaanslag opleggen tot vijf jaar na afloop van het jaar waarover de belasting wordt geheven: (…)” 5.9. Aanslagen worden vastgesteld door de Inspecteur. De LWB oud bepaalt echter niet binnen welke termijn een aanslag aan belanghebbende dient te worden opgelegd. 5.10. De Inspecteur stelt dat hij aan belanghebbende voor de in geschil zijnde jaren een aangiftebiljet heeft uitgereikt. Belanghebbende heeft evenwel geen aangifte gedaan. Binnen de kaders van de LWB oud had de Inspecteur onder die omstandigheden de mogelijkheid om binnen vijf jaar na afloop van het kalenderjaar een navorderingsaanslag op te leggen (artikel 29D LWB oud) zowel voor een mogelijk op te leggen boete als ook voor de winstbelasting (artikel 29A LWB oud: “100% van het nagevorderde belasting”). 5.11. Hoewel de LWB oud geen bepaling bevat binnen welke termijn een (primitieve) aanslag dient te zijn vastgesteld, volgt naar het oordeel van het Hof uit het systeem van de LWB oud onmiskenbaar dat een (primitieve) aanslag niet later kan worden vastgesteld dan uiterlijk vijf jaar na afloop van het betreffende kalenderjaar. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2006 en 2007 aangiften winstbelasting uitgereikt en was dus bekend met de mogelijke belastingplicht van belanghebbende.

Gelet op al het voorgaande is het hoger beroep van de Inspecteur ongegrond. 6Griffierecht en proceskosten Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten in de door belanghebbende in verband met het hoger beroep gemaakte proceskosten en zal daarvoor aansluiten bij het Besluit proceskosten bestuursrecht. Het Hof stelt de proceskosten in hoger beroep, op de voet van artikelen 15 Landsverordening op het beroep in belastingzaken (LBB) en 17f LBB in verbinding met het vorengenoemde Besluit en de daarbij behorende bijlage, vast op NAf. 1.400 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand (1 punt voor het indienen van het verweerschrift in hoger beroep en 1 punt voor het verschijnen ter zitting van het Hof, alles met een waarde per punt van NAf. 700, en een wegingsfactor van 1,0).

Het Hof - bevestigt de uitspraak van het Gerecht, - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende ter zake van het hoger beroep, vastgesteld op NAf 1.400. De uitspraak is gedaan door mr. drs. M.G.J.M. van Kempen, voorzitter, mr. J. Snitker en mr. drs. P.J.J. Vonk, leden, in tegenwoordigheid van M. Faro MSc, als griffier. Wegens ontstentenis van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door de oudste raadsheer. Griffier, Voorzitter, (M.Faro) J. Snitker

Afschriften zijn per post/per e-mail op (datum-stempel) aan partijen verzonden. Het aanwenden van een rechtsmiddel: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen: 1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak; 2. onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. waartegen u in beroep komt; d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep). In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

Bij uitblijven van het retourneren van een van de twee voor de jaren 2006 en 2007 aan belanghebbende uitgereikte aangiftebiljetten, stond aan de Inspecteur het in artikel 29A LWB oud vermelde instrumentarium ter beschikking en had hij aan belanghebbende navorderingsaanslagen en eventueel boeten kunnen opleggen. De Inspecteur heeft dat nagelaten. Onder deze omstandigheden is het niet goed voorstelbaar dat de wetgever zou hebben bedoeld dat de Inspecteur bevoegd zou zijn aanslagen winstbelasting vast te stellen voor kalenderjaren waarvoor de Inspecteur zijn recht om winstbelasting na te vorderen wegens termijnoverschrijding heeft verspeeld. 5.12. Nu de aanslagen winstbelasting voor de jaren 2006 en 2007 van belanghebbende zijn vastgesteld met dagtekening 22 oktober 2018, dient de conclusie van het voorgaande te zijn dat deze aanslagen te laat zijn vastgesteld en door het Gerecht terecht zijn vernietigd. Het hoger beroep van de Inspecteur is in zoverre ongegrond. Het Hof ziet geen aanleiding tot het stellen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad. Vergoeding voor geleden immateriële schade 5.13. De Inspecteur stelt dat het Gerecht aan belanghebbende ten onrechte een vergoeding voor geleden immateriële schade heeft toegekend, omdat – kort gezegd – het toekennen van een dergelijke vergoeding geen basis heeft in de regelgeving van Curaçao en niet past in het rechtssysteem van Curaçao. 5.14. In zijn uitspraak van 18 oktober 2018, ECLI:NL:OGHACMB:2018:164, heeft het Hof onder meer als volgt overwogen: “4.10. Naar het oordeel van het Hof geldt de rechtszekerheid als algemeen aanvaard rechtsbeginsel evenzeer binnen de rechtsorde van de landen Curaçao, Aruba en Sint Maarten. 4.11. De wetgeving van Curaçao kent sinds 2001 voor het bestuursrecht een eigen algemene regeling met daarin een met het – inmiddels vervallen – artikel 8:73 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) overeenkomende rechtsregel. Artikel 50, vijfde lid, van de Landsverordening administratieve rechtspraak (Lar) bepaalt, voor zover hier van belang: “Indien het Gerecht het beroep gegrond verklaart, kan het, indien daarvoor gronden zijn, bepalen dat een vergoeding wordt toegekend ten laste van het bij de uitspraak aangewezen lichaam.” 4.12. Op grond van het bovenstaande dient naar het oordeel van het Hof in gevallen van overschrijding van de redelijke termijn in belastingzaken, de Inspecteur respectievelijk het betreffende Land, met overeenkomstige toepassing van artikel 50, vijfde lid, van de Lar tot vergoeding van de als gevolg daarvan ontstane immateriële schade te worden veroordeeld. Dat op grond van artikel 7, tweede lid, onder r, van de Lar tegen belastingzaken als de onderhavige geen beroep op de voet van de Lar openstaat, doch uitsluitend op grond van een eigen regeling in de betreffende belastingwet, doet aan voorgaand oordeel niet af. Immers het betreft hier niet een rechtstreekse toepassing van artikel 50, vijfde lid, van de Lar, maar een overeenkomstige toepassing daarvan. In dit verband wijst het Hof op de situatie waarin bij de Hoge Raad een verzoek kan worden gedaan om vergoeding van immateriële schade wegens de lange duur van de cassatieprocedure. Ook dan brengt het beginsel van de rechtszekerheid naar het oordeel van de Hoge Raad mee dat op dit verzoek wordt beslist met overeenkomstige toepassing van artikel 8:73 van de Awb; daaraan kan – aldus de Hoge Raad – niet afdoen dat artikel 8:73 van de Awb op de cassatieprocedure in artikel 29 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen niet van overeenkomstige toepassing is verklaard (vergelijk Hoge Raad, 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, BNB 2016/140, hierna: “het overzichtsarrest”). 4.13. Bij de beoordeling van de vraag of in een voorkomend geval de redelijke termijn in belastingzaken is overschreden, dient te worden aangesloten bij de uitgangspunten welke door de Hoge Raad zijn geformuleerd, in - onder meer - zijn overzichtsarrest BNB 2016/140. 4.14. Voor de gevolgen welke dienen te worden verbonden aan een overschrijding van de redelijke termijn heeft het volgende te gelden. In de uitspraak van 18 januari 2017, HLAR 79024/16, ECLI:NL:OGHACMB:2017:64, overweegt de bestuursrechter van dit Hof, voor zover hier van belang: “1.2 (…) Voor de vaststelling van de hoogte van het bedrag aan immateriële schadevergoeding bij overschrijding van de redelijke termijn gaat het Hof uit van een tarief van Afl. 500,- per half jaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond. (…)” 5.15. Het Hof ziet geen aanleiding hier anders te beslissen. Het Gerecht heeft derhalve terecht aan belanghebbende in verband met het overschrijden van de redelijke termijn van berechting met meer dan zes doch minder dan twaalf maanden, een vergoeding wegens geleden immateriële schade toegekend van NAf 1.000.