ECLI:NL:OGHACMB:2018:144

BON2017H00005 Datum uitspraak: 8 mei 2018 GEMEENSCHAPPELIJK HOF VAN JUSTITIE VAN ARUBA, CURAÇAO, SINT MAARTEN EN VAN BONAIRE, SINT EUSTATIUS EN SABA Uitspraak op het hoger beroep van: [ X ] B.V., gevestigd te Bonaire, appellante (belanghebbende), tegen de uitspraak van het Gerecht in eerste aanleg van Bonaire (het Gerecht) van 5 april 2017, BBZ nr. BON201300004 (voorheen 61938 van 2013) in het geding tussen: belanghebbende, en de inspecteur der belastingen in Bonaire, verweerder (de Inspecteur).

1.1. Aan belanghebbende is met dagtekening 15 mei 2010 een naheffingsaanslag in de winstbelasting voor het jaar 2008 opgelegd naar een belastbare winst van NAf 387.606 en een verschuldigde winstbelasting van NAf 133.724. 1.2. Belanghebbende is tegen genoemde naheffingsaanslag in bezwaar gekomen op 7 juli 2010. De Inspecteur heeft op 1 februari 2013 uitspraak op bezwaar gedaan en daarbij het bezwaar afgewezen. 1.3. Belanghebbende is op 28 maart 2013 in beroep gekomen tegen de uitspraak op bezwaar. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.4. Het Gerecht heeft op 5 april 2017 het door belanghebbende ingestelde beroep tegen de onder 1.2. genoemde uitspraak op bezwaar ongegrond verklaard. 1.5. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende op 5 juni 2017 hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van het hoger beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van USD 60. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. De zitting heeft plaatsgehad op 23 oktober 2017 te Kralendijk, Bonaire. Aldaar zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende [ A ], alsmede namens verweerder [ B ] en [ C ]. 1.7. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. 1.8. Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting kan in hoger beroep worden uitgegaan van de volgende feiten en omstandigheden. 2.1. Belanghebbende is op 21 augustus 2007 notarieel opgericht. De aandeelhouders van belanghebbende in het onderhavige jaar zijn [ K ] N.V. en [ L ] N.V. Directeur van belanghebbende is [ A ]. 2.2. Belanghebbende (in oprichting) heeft op 16 augustus 2007 een perceel woeste grond, groot 102.978 m², van [ M ] N.V. gekocht voor een bedrag van NAf 1.029.780. Het perceel grond is juridisch geleverd op 1 februari 2008. Belanghebbende heeft de woeste grond aangekocht onder de projectnaam ‘[ N ]’. 2.3. Eveneens op 16 augustus 2007 is belanghebbende (in oprichting) drie optieovereenkomsten aangegaan. Belanghebbende heeft opties verleend aan: - [ O ] Foundation tot koop van kavels op het verkavelingsplan [ N ] tot een maximum van circa 18.500 m², zijnde de oppervlakte van 25% van het aantal te realiseren kavels voor een bedrag van NAf 60 per m², - [ P ] Foundation tot koop van kavels op het verkavelingsplan [ N ] tot een maximum van circa 18.500 m², zijnde de oppervlakte van 25% van het aantal te realiseren kavels voor een bedrag van NAf 60 per m², en - [ Q ] tot koop van kavels op het verkavelingsplan [ N ] tot een maximum van circa 37.000 m², zijnde de oppervlakte van 50% van het aantal te realiseren kavels voor een bedrag van NAf 60 per m². In alle drie gevallen bedraagt de looptijd van de optie een jaar, en eindigt de optieovereenkomst derhalve op 15 augustus 2008. Enkel in de overeenkomst met [ Q ] is bepaald dat wanneer kavels aan derden kunnen worden verkocht, de optienemer, [ Q ], dient aan te geven of hij van zijn optierecht gebruik wenst te maken. [ O ] en [ P ]zijn gelieerd met [ K ] N.V., [ Q ] is gelieerd met [ L ] N.V. 2.4. De drie onder 2.3 genoemde optienemers hebben de opties om niet verkregen. 2.5. Nog voordat belanghebbende is opgericht, zijn voorbereidende werkzaamheden met betrekking tot het project [ N ] verricht. Tot de stukken van het geding behoren: - een door [ R ] NV op 3 april 2006 ingediende factuur (eerste termijn) voor het ontwerp van het project ‘[ N ]’, voor het opstellen van het verkavelingsplan, de indeling van de wijk, de bijbehorende tekeningen en ontwerp en tekeningen van ingang en openbare groen- en recreatievoorzieningen, - een ‘Concept verkavelingsplan “[ N ]” – Bonaire November 2006’, - een op 13 augustus 2007 door [R ] van [ e-mail adres ] ontvangen e‑mail met een reactie op het concept verkavelingsplan ‘[ N ]’ met voorstellen tot verbetering en aanpassingen. [ R ] heeft genoemde e-mail doorgestuurd aan belanghebbende, en - een ongedateerde tekening/schets/ontwerp voor woningen voor recreatief gebruik van de hand van architectenbureau [ T ] uit Maracaïbo, Venezuela. 2.6. Gedurende het jaar 2007 heeft belanghebbende in totaal NAf 86.947,91 aan kosten gemaakt ten behoeve van het project ‘[ N ]’. 2.7. Op 13 december 2007 heeft belanghebbende het perceel woeste grond verkocht voor NAf 2.703.172,50. De juridische levering heeft plaatsgevonden op 6 februari 2008. 2.8. In de door belanghebbende overgelegde notulen van de buitengewone aandeelhoudersvergadering van belanghebbende, die op 11 december 2007 is gehouden, is voor zover van belang – het volgende vermeld: “ (…) 2. Verkoop terrein [ N ] GvH [Hof: [GH], vertegenwoordiger van [ K ] N.V.] legt de recente gang van zaken uit met een koper die aanvankelijk in een groot aantal kavels was geïnteresseerd.(…) Voor de vennootschap is dit een goede deal om dat daarmee het risico van de projectontwikkeling wordt afgewenteld op de koper en er zonder forse investering in infrastructuur e.d. direct middelen worden gegenereerd voor het vervolgproject op [ I ]. De vergadering vindt unaniem dat dit een doorslaggevend argument is voor deze transactie. MK [Hof: [ A ]] brengt in herinnering dat de achterliggers een optie hebben om de kavels te kopen tegen een prijs van NAF 60 per m². De vennootschap zal de verkoop van het terrein niet gestand kunnen doen zonder dat die optie van de tafel is. De vraag is wat de optie waard is. (…) De vergadering besluit vervolgens unaniem om de optie af te kopen, waarbij de intrinsieke waarde wordt vastgesteld op NAF 75-/-60 = NAF 15 per m². Uitgaande van 74.000 verkoopbare m² bedraagt is de totale afkoopsom NAF 1.125.000.” 2.9. Belanghebbende heeft in haar aangifte winstbelasting voor het jaar 2008 ter zake van het verkoopresultaat een vervangingsreserve gevormd van NAf 474.554. Dit bedrag is gelijk aan het bedrag van de winst dat in genoemde aangifte is verantwoord. Bedoelde winst is als volgt samengesteld: Verkoopopbrengst perceel woeste grond NAf 2.703.172,50 Af: aanschafprijs woeste grond NAf 1.029.780,00 Af: kosten akte van levering NAf 46.858,58 NAf 1.076.638,58 NAf 1.626.533,92 Af: afkoop verleende aankoopopties NAf 1.125.002,10 NAf 501.531,82 Af: projectkosten 2008 NAf 26.840,00 Af: beheerskosten 2008 NAf 137,00 NAf 26.977,00 Winst verantwoord in de aangifte 2008 NAf 474.554,82 2.10. De Inspecteur heeft de vervangingsreserve gecorrigeerd en de belastbare winst, na verrekening van verliezen (NAf 86.948), vastgesteld op NAf 387.606 (NAf 474.554 – NAf 86.948). 2.11. Op 1 augustus 2008 is aan belanghebbende een optie verleend, waarbij belanghebbende het recht van koop is gegeven op een stuk grond van 30 hectare, gelegen ten zuidoosten van [ PVV ]. In december 2012 heeft belanghebbende ten zuidoosten van [ PVV ] een stuk grond gekocht ter grootte van 10 hectare voor een prijs van NAf 15 per m², derhalve voor een prijs van NAf 1.500.000.

3.1. Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslag terecht is opgelegd. Daarbij dienen de volgende (deel)vragen te worden beantwoord: I. is de verwerving van het perceel woeste grond door belanghebbende op 16 augustus 2007 te beschouwen als de verwerving van een bedrijfsmiddel? Zo ja, II. had belanghebbende ten tijde van de vervreemding van het onder I. genoemde perceel grond een voornemen tot vervanging? Zo ja, III. dient de naheffingsaanslag, ook al is de vervangingsreserve terecht gevormd, toch in stand te blijven, omdat door de afkoop van de opties NAf 1.125.000 winst aan belanghebbende is onttrokken? Belanghebbende beantwoordt de vragen I en II bevestigend, en vraag III ontkennend. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan. 3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt, alsmede hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd.

Het Gerecht heeft het volgende overwogen: “4.1 Ingevolge artikel 6, derde lid van de Landsverordening op de winstbelasting 1940 kan bij vervreemding van een bedrijfsmiddel onder voorwaarden voor de genoten winst een vervangingsreserve worden gevormd. 4.2 Belanghebbende wenst voor de ter zake van de verkoop van het perceel grond behaalde winst een vervangingsreserve te vormen. Nu de Inspecteur zulks bestrijdt dient belanghebbende feiten aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat het perceel grond als een bedrijfsmiddel is aan te merken. 4.3 Als bedrijfsmiddel kunnen in het algemeen worden beschouwd zaken die, in tegenstelling tot de zaken die voor de omzet zijn bestemd, behoren tot het vaste kapitaal en bestemd zijn om voor de uitoefening van het bedrijf te worden gebruikt. Belanghebbende heeft op 16 augustus van het jaar 2007 het perceel grond gekocht en op 13 december 2007 weer verkocht. Van belang is of het perceel grond bestemd was om voor de uitoefening van het bedrijf te worden gebruikt. Nu niet is gebleken dat het perceel grond op de een of andere wijze duurzaam is geëxploiteerd, dient te worden beoordeeld of belanghebbende aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar de overheersende bedoeling bestond om het perceel duurzaam in haar onderneming te exploiteren (zie arrest van 6 december 1995 van de Hoge Raad, nr. 30593, (ECLI:NL:HR:1995:AA3105). Niet in geschil is dat de winst ter zake van de verkoop van het perceel grond bij de levering hiervan in het jaar 2008 wordt gerealiseerd. 4.4 Het Gerecht acht belanghebbende niet in de op haar rustende bewijslast geslaagd. Belanghebbende heeft ter onderbouwing van haar standpunt dat wel sprake is van een bedrijfsmiddel, volstaan met de blote stelling dat een ontwikkelingsplan is opgesteld, een projectvergunning is aangevraagd en ook een taxholidaybesluit. De Inspecteur betwist dat dit is gebeurd. Uit hetgeen is aangevoerd, kan naar het oordeel van het Gerecht niet worden afgeleid dat bij belanghebbende de overheersende bedoeling bestond om het perceel grond duurzaam in haar onderneming te gaan exploiteren. De korte tijdspanne tussen de koop van het perceel en de verkoop daarvan in samenhang met de verleende koopopties op het perceel grond te realiseren kavels duidt eerder erop dat voormeld perceel door belanghebbende was bedoeld voor de omzet. Het Gerecht is gelet op het voorgaande van oordeel dat het perceel grond niet als een bedrijfsmiddel van belanghebbende is aan te merken. Dat betekent dat belanghebbende de genoten winst niet kan aanwenden voor het vormen van een vervangingsreserve. Aan de behandeling van de andere stelling van belanghebbende komt het Gerecht niet toe.”

Ambtshalve en vooraf 5.1. Belanghebbende is niet op de zittingen in eerste aanleg op 16 mei 2016 en 7 november 2016 verschenen; de Inspecteur is op beide zittingen wel verschenen. Uit een brief van het Hoofd Administratie, [ W ], van 12 mei 2017, aan [ A ] volgt dat de aan belanghebbende gerichte uitnodiging voor de zitting van 16 mei 2016, door de griffie naar het verkeerde (e-mail)adres is verzonden. Op 7 september 2016 heeft belanghebbende de griffie een wijziging van haar correspondentieadres doorgegeven. De wijziging is niet (tijdig) door de griffie verwerkt, waardoor belanghebbende ook niet op de juiste wijze is uitgenodigd voor de zitting van 7 november 2016. In de brief van 12 mei 2017 is door [ W ] voor deze gang van zaken excuses aangeboden. 5.2. Uit het vermelde in 5.1. volgt dat belanghebbende tot twee keer toe niet juist is uitgenodigd om ter zitting bij het Gerecht te verschijnen. Het Hof is van oordeel dat het Gerecht de zaak niet (tot twee keer toe) had mogen laten doorgaan, maar de zaak had moeten aanhouden en had moeten onderzoeken waarom belanghebbende niet was verschenen en belanghebbende correct was uitgenodigd voor de zitting. Het Hof heeft belanghebbende erop gewezen dat zij het Hof kan verzoeken de zaak terug te wijzen naar het Gerecht, zodat belanghebbende alsdan correct kan worden uitgenodigd voor de zitting van het Gerecht en een zitting in aanwezigheid van belanghebbende kan plaatsvinden. Belanghebbende heeft evenwel aangegeven te willen volstaan met een inhoudelijke zitting bij het Hof. Dit in ogenschouw nemend zal het Hof zelf in de zaak voorzien. Vraag 1. Is de verworven woeste grond te beschouwen als een bedrijfsmiddel? 5.3. Artikel 6, derde lid, van de Landsverordening op de Winstbelasting 1940 bepaalt: “In afwijking van het bepaalde in het tweede lid, onderdeel a, kan ingeval vergoedingen wegens verlies of beschadiging van een niet in het slot van het eerste lid bedoeld bedrijfsmiddel of de opbrengst van vervreemding van zodanig bedrijfsmiddel de boekwaarde van dat bedrijfsmiddel dan wel het beschadigde gedeelte overtreffen, bij het bepalen van de in een boekjaar genoten winst in elk geval, indien en zolang het voornemen tot vervanging of herstel van het bedrijfsmiddel bestaat, het verschil gereserveerd worden en blijven tot vermindering van de in aanmerking te nemen kosten van vervanging en herstel. (…)” 5.4. Ingevolge die bepaling kan de boekwinst ter zake van een vervreemd bedrijfsmiddel worden gereserveerd. Ter beoordeling van het Hof ligt de vraag voor of de op 16 augustus 2007 door belanghebbende gekochte en op 1 februari 2008 aan belanghebbende geleverde woeste grond, groot 102.978 m², heeft te gelden als een bedrijfsmiddel. 5.5. Voor de vraag of een vervangingsreserve kan worden gevormd is cruciaal of het perceel woeste grond moet worden aangemerkt als een bedrijfsmiddel of als voorraad. Als bedrijfsmiddelen hebben te gelden die tot het bedrijfsvermogen behorende zaken, die behoren tot het vaste kapitaal en bestemd zijn om duurzaam binnen de eigen onderneming te worden geëxploiteerd. Van voorraad is sprake wanneer een zaak is bestemd ter bewerking, verwerking of verkoop; dus voor de omzet in de onderneming aanwezig is. 5.6. Vaststaat dat het perceel woeste grond slechts een korte periode in het bezit is geweest van belanghebbende. Het perceel woeste grond is door belanghebbende op 16 augustus 2007 gekocht, aan belanghebbende geleverd op 1 februari 2008, en alweer verkocht en geleverd door belanghebbende op 6 februari 2008. Het enkele feit dat belanghebbende het perceel grond kort na de verwerving daarvan weer heeft verkocht betekent niet per definitie dat de grond niet als bedrijfsmiddel kan worden aangemerkt. Het gaat immers om de bedoeling van belanghebbende bij aanschaf van het perceel woeste grond: was die bedoeling exploitatie door belanghebbende zelf of was de bedoeling een spoedige verkoop. De korte tijdspanne tussen koop en levering en verkoop is wel een omstandigheid die vraagt om (extra) uitleg dan wel bewijs. Immers, kenmerkend voor bedrijfsmiddelen is een duurzame exploitatie, terwijl een hoge omloopsnelheid, zoals in het onderhavige geval, juist kenmerkend is voor voorraden. 5.7. De Inspecteur neemt het standpunt in dat de verwerving van het perceel grond niet als bedrijfsmiddel kan worden beschouwd, maar moet worden geduid als voorraad, bestemd voor de omzet. Belanghebbende voert aan dat zij niet het oogmerk had om het perceel grond (weder) te verkopen, maar dat sprake was van projectontwikkeling en een voornemen tot exploitatie in de toeristische sector door er woningen voor vakantieverblijf op te realiseren (beroepschrift, onderdeel 9). Met het oog daarop is belanghebbende reeds in 2006 aangevangen met het verkavelen van de grond, heeft [ T ] een ontwerp gemaakt voor de te bouwen woningen, is contact gezocht met het Eilandgebied Bonaire en zijn externe adviseurs aangetrokken om plannen uit te werken, vergunningen en nutsvoorzieningen aan te vragen en de aanleg van infrastructuur voor te bereiden, aldus belanghebbende. 5.8. Tot de stukken van het geding behoort een ‘Concept verkavelingsplan “[ N ]” – Bonaire November 2006’. Het conceptplan is voorzien van een toelichting, ‘Toelichting Verkavelingsplan “[ N ]”, waarin is opgenomen, p. 7, onderaan en p. 8: ‘De bestemming K met bijbehorende voorschriften is van toepassing op de 82 te bouwen eengezinswoningen. Op de plankaart zijn daartoe 82 kavels aangegeven, ieder met een eigen bouwvlak. (…) Lid 3 geeft aan het verbod op het uitoefenen van een beroep aan huis. Lid 4 geeft aan wat in ieder geval onder strijdig gebruik moet worden verstaan. Hiertoe wordt onder meer gerekend het opslaan van goederen en het hebben van een winkel. (…).’ 5.9. Op 13 augustus 2007 ontvangt [ R ]een e-mail van [ EN en CP ] van het Eilandgebied Bonaire, Dienst Ruimtelijke Ordening en Beheer, Afdeling ROV, waarin onder meer is vermeld: ‘- We stellen het op prijs dat er recreatieve doeleinden zijn opgenomen om wat meer belevingswaarde aan de buurt te geven maar vinden het jammer dat er geen andere bestemmingen zijn opgenomen in het stedenbouwkundige ontwerp, zoals bijvoorbeeld een centraal buurtplein of sociale voorzieningen zoals een kinderdagverblijf. Er is een groot tekort aan voorzieningen in de gehele [ E ] omgeving.’ 5.10. Uit het concept verkavelingsplan en uit de onder 5.9 vermelde e-mail blijkt geenszins dat sprake was van een voornemen tot exploitatie in de toeristische sector door er woningen voor vakantieverblijf op te realiseren, maar veeleer om een plan tot het bouwen van 82 eengezinswoningen; kortom tot het ontwikkelen van een woonwijkje. Uit niets blijkt dat belanghebbende de bedoeling had om het woonwijkje zelf te ontwikkelen en te exploiteren. Ontwerptekeningen, financieringsplannen, etc. ten bewijze van een voorgenomen bedrijfsmatige exploitatie zijn door belanghebbende niet overgelegd. De door [ T ] gemaakte tekeningen kunnen als zodanig niet worden aangemerkt. Uit die tekeningen blijkt niet wanneer deze zijn gemaakt; evenmin blijkt dat deze tekeningen gemaakt zijn ten behoeve van het perceel woeste grond van belanghebbende, nog daargelaten dat het de tekeningen niet lijken te betreffen eengezinswoningen bestemd voor het Concept verkavelingsplan “[ N]”. 5.11. Uit de stukken van het geding kan naar het oordeel van het Hof niet meer worden afgeleid dan dat het de bedoeling van belanghebbende was om het perceel woeste grond te herverkavelen ten behoeve van de bouw van afzonderlijke bouweenheden.

Het Hof bevestigt de uitspraak van het Gerecht. De uitspraak is gedaan door mrs. D. Haan, voorzitter, P.A.M. Pijnenburg en M.J. Leijdekker, leden, in tegenwoordigheid van M.M.M. Faro MSc, als griffier. De beslissing is op 8 mei 2018 in het openbaar uitgesproken. Afschriften zijn per post/e-mail aan partijen verzonden. Het aanwenden van een rechtsmiddel: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen twee maanden na dagtekening van het afschrift van de uitspraak van het Gemeenschappelijk Hof beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Partijen hebben ook de mogelijkheid hun beroepschrift in te dienen bij de griffie van het Gerecht in Eerste aanleg dat de zaak in eerste aanleg heeft behandeld. De datum van binnenkomst bij de griffie van het lokale Gerecht in Eerste aanleg is in dat geval bepalend voor de vraag of het beroep tijdig is ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden. U wordt verzocht bij het indienen van het beroepschrift het volgende in acht te nemen: 1. leg bij het beroepschrift een afschrift over van deze uitspraak; 2. onderteken het beroepschrift en vermeld het volgende: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. waartegen u in beroep komt; d. waarom u het daar niet mee eens bent (de gronden van het beroep). In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.