ECLI:NL:HR:2024:1080

HOGE RAAD DER NEDERLANDEN BELASTINGKAMER Nummer 22/01363 Datum 6 september 2024 ARREST op het door [A] ingestelde beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag van 2 maart 2022, nr. BK-19/00474, op het hoger beroep tegen een uitspraak van de Rechtbank Den Haag (nr. SGR 18/1077) betreffende een aan [X1] Ltd over het jaar 2011 opgelegde navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting. 1Geding in cassatie 1.1 [A] , vertegenwoordigd door P.J. van Amersfoort en R. van Scharrenburg, heeft tegen de uitspraak van het Hof beroep in cassatie ingesteld op naam van [X1] Ltd. Het beroepschrift in cassatie is aan dit arrest gehecht en maakt daarvan deel uit. De Staatssecretaris, vertegenwoordigd door [P] , heeft een verweerschrift ingediend. [A] heeft een conclusie van repliek ingediend.De Staatssecretaris heeft een conclusie van dupliek ingediend. 1.2 De Advocaat-Generaal M.R.T. Pauwels heeft op 30 juni 2023 geconcludeerd tot ongegrondverklaring van het beroep in cassatie.[A] heeft schriftelijk op de conclusie gereageerd. 2Uitgangspunten in cassatie 2.1 [X1] Ltd (hierna: de vennootschap) is op 14 november 2008 opgericht naar het recht van Guernsey. Het bestuur van de vennootschap bestond aanvankelijk uit de feitelijk op Guernsey gevestigde vennootschap [F] (Guernsey) Ltd. Op 2 december 2008 is [A] , de enige aandeelhouder van de vennootschap (hierna: de aandeelhouder), als tweede bestuurder aangetreden. 2.2 De vennootschap is in 2012 geliquideerd. De aandeelhouder heeft een uitkering ontvangen uit hetgeen na de voldoening van schuldeisers was overgebleven van het vermogen van de vennootschap. Nadat de vereffening was voltooid, is de vennootschap op 15 oktober 2012 opgehouden te bestaan. Op grond van het hier toepasselijke recht van Guernsey is het niet mogelijk om de vereffening te heropenen. 2.3 Met dagtekening 30 december 2016 is aan de vennootschap een navorderingsaanslag in de vennootschapsbelasting opgelegd over het jaar 2011 (hierna: de navorderingsaanslag). 2.4 De aandeelhouder heeft op naam van de vennootschap bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag. De Inspecteur heeft dat bezwaar, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 19 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AK8288 (hierna: het arrest van 19 september 2003), ontvankelijk geacht, omdat de aandeelhouder is aan te merken als ‘degene wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken’ als bedoeld in dat arrest. 2.5 Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur het bezwaar tegen de navorderingsaanslag ongegrond verklaard. 2.6 De Rechtbank heeft het door de aandeelhouder op naam van de vennootschap ingestelde beroep niet-ontvankelijk verklaard. De Rechtbank heeft hieraan ten grondslag gelegd dat vast staat dat de vennootschap is ontbonden en dat het op grond van het recht van Guernsey niet (meer) mogelijk is om de vereffening te heropenen. 3De oordelen van het Hof 3.1 Het Hof heeft allereerst ambtshalve beoordeeld of de aandeelhouder ontvankelijk is in zijn op naam van de vennootschap gemaakte bezwaar. 3.2 Daartoe heeft het Hof, onder verwijzing naar het arrest van 19 september 2003, overwogen dat de termijn voor het maken van bezwaar tegen een aanslag die aan een rechtspersoon is opgelegd en die is vastgesteld nadat die rechtspersoon is opgehouden te bestaan, eerst een aanvang neemt zodra de aanslag na heropening van de vereffening is bekendgemaakt aan de vereffenaar. Niet-ontvankelijkverklaring van een op naam van de ontbonden rechtspersoon gemaakt bezwaar blijft echter achterwege als het bezwaar voor heropening van de vereffening wordt gemaakt door of namens de voormalige vereffenaar of degene wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van de ontbonden rechtspersoon was overgebleven. Het antwoord op de vraag of de aandeelhouder kan worden ontvangen in zijn op naam van de vennootschap gemaakte bezwaar staat of valt daarom met het antwoord op de vraag of de vennootschap naar het recht van Guernsey kan herleven, aldus het Hof. 3.3 Aangezien op basis van het hier toepasselijke recht van Guernsey geen mogelijkheid tot heropening van de vereffening bestaat, heeft het Hof geoordeeld dat het door de aandeelhouder op naam van de vennootschap gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk is.

4.1.1 Het beroep in cassatie tegen de uitspraak van het Hof is ingesteld op nader aan te voeren gronden en onder de voorwaarde dat de Staatssecretaris cassatieberoep instelt tegen de op dezelfde datum gedane uitspraak van het Hof in de zaak die bij het Hof het nummer BK-19/00477 heeft. Die zaak betreft een boete die aan de aandeelhouder is opgelegd omdat deze volgens de Inspecteur feitelijk leiding heeft gegeven aan of medepleger is met betrekking tot het – aanvankelijk – achterwege blijven van de heffing van de vennootschapsbelasting waarop de onderhavige navorderingsaanslag betrekking heeft. 4.1.2 Bij het indienen van de gronden van het beroep in cassatie heeft de aandeelhouder meegedeeld dat de voorwaarde in vervulling is gegaan en heeft hij aan dat beroep nog meer voorwaarden verbonden. 4.2.1 Deze gang van zaken roept de vraag op of het in belastingzaken mogelijk is om het instellen van principaal beroep in cassatie aan een of meer voorwaarden te verbinden. 4.2.2 Die vraag moet ontkennend worden beantwoord. Het instellen van een rechtsmiddel in het bestuursrecht verzet zich naar zijn aard in het algemeen ertegen dat dit onder een voorwaarde geschiedt, omdat de daarmee aanhangig gemaakte zaak onmiddellijk in behandeling moet kunnen worden genomen. Het is aan de wetgever voorbehouden om te bepalen in welke gevallen een rechtsmiddel niettemin voorwaardelijk kan worden ingesteld en onder welke voorwaarde (vergelijk artikel 8:112 Awb). De Hoge Raad komt in zoverre terug van zijn arrest van 25 september 1991, ECLI:NL:HR:1991:AA5300. 4.2.3 De Hoge Raad gaat daarom voorbij aan de gestelde voorwaarden en houdt het ervoor dat het beroep in cassatie onvoorwaardelijk is ingesteld. 4.3 Het middel betoogt onder verwijzing naar het arrest van de Hoge Raad van 16 juli 2021, ECLI:NL:HR:2021:1153 (hierna: het arrest van 16 juli 2021), dat het Hof niet ambtshalve de ontvankelijkheid van het bezwaar had mogen beoordelen. Het middel faalt in zoverre. In het arrest van 16 juli 2021 ging het om een ambtshalve beoordeling door de rechter van de tijdigheid van het bezwaar. Dat is hier niet aan de orde. In dit geval gaat het om de vraag of een voormalig aandeelhouder bevoegd is bezwaar te maken tegen een navorderingsaanslag die is opgelegd aan een niet meer bestaande vennootschap, ongeacht het tijdstip waarop dat gebeurt. Anders dan het middel betoogt, is er geen reden om de in het arrest van 16 juli 2021 opgenomen beslissing ook toe te passen op beantwoording van de vraag of degene die een bezwaarschrift indiende daartoe bevoegd was. Het Hof heeft die vraag dan ook terecht ambtshalve beoordeeld en beantwoord. 4.4 Het middel bestrijdt verder het oordeel van het Hof dat het door de aandeelhouder op naam van de vennootschap gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk is. Het betoogt daartoe onder meer dat het arrest van 19 september 2003 geen grond biedt voor die beslissing. Het betoogt voorts dat de aandeelhouder door die beslissing geconfronteerd zou kunnen worden met een rechtstekort, dat eruit bestaat dat hij zich in een procedure tegen de aan hem opgelegde vergrijpboete niet kan verweren met de – door de rechtbank aanvaarde – stelling dat de bevoegdheid tot navorderen ontbrak en derhalve ook geen grondslag bestaat voor de aan hem opgelegde boete. 4.5.1 In het arrest van 19 september 2003 is geoordeeld dat de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift tegen een belastingaanslag die wordt vastgesteld nadat de rechtspersoon is opgehouden te bestaan, eerst een aanvang neemt zodra die aanslag, nadat de vereffening is heropend, aan de vereffenaar is bekendgemaakt. Voorts is daarin geoordeeld dat niet-ontvankelijkverklaring van een bezwaarschrift dat is ingediend vóór heropening van de vereffening, met overeenkomstige toepassing van artikel 6:10 Awb achterwege moet blijven als het bezwaarschrift is ingediend door of namens de voormalig vereffenaar of degene wiens belang rechtstreeks bij de vereffening is betrokken omdat hij een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na de voldoening van de schuldeisers van het vermogen van een ontbonden rechtspersoon was overgebleven. 4.5.2 De Hoge Raad heeft deze mogelijkheid van bezwaar tegen een belastingaanslag ten name van een niet meer bestaande rechtspersoon in het arrest van 19 september 2003 aanvaard omdat die rechtspersoon na een heropening van de vereffening kan worden geconfronteerd met de gevolgen van die aanslag, en aldus belang kan hebben bij een daartegen gericht bezwaar. Een dergelijk belang kan de rechtspersoon die is opgehouden te bestaan niet hebben in een geval als het onderhavige, waarin het niet mogelijk is de vereffening te heropenen. In een zodanig geval bestaat de in het arrest van 19 september 2003 aanvaarde mogelijkheid tot het maken van bezwaar daarom niet. 4.5.3 Het Hof heeft dan ook terecht geoordeeld dat het op naam van de vennootschap gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk is. Het middel faalt. 4.5.4 Opmerking verdient dat het voorgaande, anders dan het middel betoogt, niet leidt tot een rechtstekort voor de aandeelhouder. De omstandigheid dat een aandeelhouder in een geval als het onderhavige geen bezwaar kan maken tegen de aan de vennootschap opgelegde navorderingsaanslag, laat onverlet dat hij in een procedure over de aan hem opgelegde vergrijpboete de navorderingsaanslag als grondslag voor de boete ter discussie kan stellen. 5Proceskosten De Hoge Raad ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

De Hoge Raad verklaart het beroep in cassatie ongegrond. Dit arrest is gewezen door de vice-president M.E. van Hilten als voorzitter, en de raadsheren M.W.C. Feteris, M.A. Fierstra, J. Wortel en A.E.H. van der Voort Maarschalk, in tegenwoordigheid van de waarnemend griffier E. Cichowski, en in het openbaar uitgesproken op 6 september 2024. ECLI:NL:GHDHA:2022:312. ECLI:NL:PHR:2023:633. Vgl. ABRS 24 april 2024, ECLI:NL:RVS:2024:1703, rechtsoverweging 5.1. HR 19 september 2003, ECLI:NL:HR:2003:AK8288, rechtsoverweging 3.2.3.