ECLI:NL:GHSHE:2025:540

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummer: 23/58 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] wonende in [woonplaats] , Frankrijk , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 9 januari 2023, nummer BRE 21/4582, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur, en de Staat (de minister van Justitie en Veiligheid), hierna: de minister. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 1 juni 2021 aan belanghebbende een aanslag erfbelasting opgelegd. 1.2. Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Op 15 april 2024 heeft belanghebbende de raadsheren Kromhout, Van Huijgevoort en Lips gewraakt. Daarom is de geplande zitting van 18 april 2024 met zijn bericht van 16 april 2024 door het hof geannuleerd. De wrakingskamer heeft het wrakingsverzoek op 16 mei behandeld en belanghebbende heeft toen het wrakingsverzoek tegen raadsheer Lips ingetrokken. Met zijn uitspraak van 23 mei 2024 heeft de wrakingskamer het verzoek tot wraking van de raadsheren Kromhout en Van Huijgevoort afgewezen. 1.6. Nadien heeft belanghebbende op 13 januari 2025 een nader stuk ingediend dat aan de inspecteur digitaal is doorgezonden. 1.7. De zitting heeft plaatsgevonden op 24 januari 2025 in ’s-Hertogenbosch, waarbij de raadsheren Van Huijgevoort en Lips om organisatorische redenen zijn vervangen door de raadsheren Van der Wal en Reijngoud. Belanghebbende heeft de zitting door middel van een digitale geluidsverbinding bijgewoond. Namens de inspecteur is ter zitting verschenen mr. [inspecteur] . 1.8. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.9. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.1. De vader van belanghebbende is op [datum] 2020 overleden. Bij testament heeft hij zijn beide dochters uitgesloten als erfgenaam en een viertal instellingen tot erfgenaam benoemd. Het testament bevat daarnaast ook een aantal legaten. 2.2. Belanghebbende en haar zus hebben aanspraak gemaakt op hun legitieme portie. Belanghebbende heeft daarnaast geen legaat ontvangen. 2.3. In overeenstemming met een herziene aangifte heeft de inspecteur aan belanghebbende een aanslag erfbelasting (hierna: de aanslag) opgelegd over een verkrijging van € 305.802 (een belaste verkrijging van € 284.856). Alhoewel belanghebbendes verkrijging haar legitieme portie betreft, heeft de inspecteur op het aanslagbiljet deze verkrijging vanwege administratieve redenen - ten onrechte - omschreven als ‘legaat’, onder verwijzing naar een brief van 28 april 2021, genaamd 'Kinderen nader beroep legitieme deel'. 2.4. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur vermeld: “Wegens een administratieve afwikkeling staat op de aanslag als verkrijging de omschrijving "legaat" in plaats van "uw verkrijging".”

3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, de uitspraak op bezwaar en de aanslag. 3.3. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil Ontvankelijkheid hoger beroep 4.1. De inspecteur stelt in zijn verweerschrift dat het hoger beroep niet-ontvankelijk dient te worden verklaard omdat belanghebbende zich niet verzet tegen de hoogte van de aanslag waardoor enig fiscaal belang ontbreekt. Ter zitting van het hof heeft de inspecteur deze stelling ingetrokken. Aangezien belanghebbende stelt dat de beantwoording van de geschilvraag van belang is voor de heffing van Franse erfbelasting en belanghebbende ook stelt schade te hebben geleden is het hof van oordeel dat belanghebbendes hoger beroep ontvankelijk dient te worden verklaard. Stukken van het geding 4.2. Belanghebbende heeft (impliciet) gesteld dat de inspecteur niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd. In dat verband stelt het hof vast dat de inspecteur, zonder een beroep op artikel 8:29 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) te doen, delen van de aangifte erfbelasting niet heeft overgelegd en andere delen van die aangifte onleesbaar heeft gemaakt en dat de brief waarnaar op het aanslagbiljet wordt verwezen (2.3.), alsmede de e-mail waaraan wordt gerefereerd door de inspecteur in zijn bij de rechtbank ingediende verweerschrift (onderdeel 2.10. van het verweerschrift) ontbreken. Ter zitting van het hof heeft de inspecteur aangegeven niet te weten waarom de brief en de email niet bij de stukken zijn gevoegd. Bij de beantwoording van de vraag of de inspecteur alle stukken van het geding, zoals bepaald in artikel 8:42 Awb, heeft overgelegd, stelt het hof het volgende voorop. Tot de 8:42-stukken behoren alle stukken die de inspecteur ter raadpleging ter beschikking staan of hebben gestaan en die van belang kunnen zijn voor de beslechting van de (nog) bestaande geschilpunten. Tot de 8:42-stukken behoren niet stukken die zich bevinden onder derden en die niet aan de inspecteur zijn verstrekt, ook al is hij bekend met het bestaan daarvan. Indien de inspecteur verzuimt te voldoen aan de verplichting om stukken over te leggen is het op grond van artikel 8:31 Awb aan de rechter om daaruit de gevolgtrekkingen te maken die hem geraden voorkomen. Dit voorschrift staat toe dat de rechter onder omstandigheden de gevolgtrekking maakt dat voorbijgegaan moet worden aan dit verzuim. 4.3. Vastgesteld dient te worden dat aan de verplichting van artikel 8:42 Awb niet geheel is voldaan. De ontbrekende e-mail van 9 juni 2021 betreft blijkbaar een mededeling aan de notaris dat het woord “legaat” gelezen moet worden als “verkrijging” of “legitiem deel”, terwijl de brief van 28 april 2021 blijkens belanghebbende over de vraag gaat hoe de waarde van de woning moet worden aangegeven. De weggelakte delen van de aangifte erfbelasting betreffen gegevens van de erfgenaam, zaken die de legatarissen betreffen en specificaties van bezittingen en schulden. Daarnaast ontbreken de bladzijden 3 tot en met 8 van de aangifte erfbelasting. Aangezien de hoogte van de belaste verkrijging niet in geschil is kunnen de hiervoor geconstateerde verzuimen, mede gelet op hetgeen hierna wordt geoordeeld, belanghebbende niet in een betere positie brengen. Alle belangen afgewogen en gelet op het voorgaande, verbindt het hof met toepassing van artikel 8:31 Awb het gevolg eraan dat de inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht van € 136 dient te vergoeden. Inhoudelijk 4.4. Met de rechtbank is het hof van oordeel dat de vermelding op het aanslagbiljet dat belanghebbende heeft verkregen op grond van een legaat in plaats van dat zij heeft verkregen op grond van het inroepen van de legitieme portie niet maakt dat de aanslag daarom dient te worden vernietigd. 4.5. De rechtbank heeft haar oordeel als volgt gemotiveerd: “3.1. Tussen partijen is in geschil of de aanslag erfbelasting moet worden vernietigd uitsluitend omdat op het aanslagbiljet de verkrijging van belanghebbende wordt aangeduid als ‘legaat’ en niet expliciet als 'legitieme portie'. Daarbij heeft belanghebbende gesteld dat de aanduiding 'legaat' op het aanslagbiljet zou kunnen leiden tot een voor haar nadelige beoordeling door de Franse Belastingdienst waardoor zij schade zou kunnen leiden. 3.2. Op grond van artikel 5 van de Successiewet 1956 wordt erfbelasting geheven van hetgeen een verkrijger verkrijgt. Ter zitting heeft belanghebbende bevestigd dat de aanslag erfbelasting tot het juiste bedrag aan haar als verkrijger is opgelegd. Onder deze omstandigheden ziet de rechtbank geen reden de aanslag erfbelasting te vernietigen. Daarbij acht de rechtbank van belang dat de inspecteur heeft geheven over de waarde van wat belanghebbende door het overlijden van haar vader krachtens erfrecht heeft verkregen en daarbij is in zoverre niet van belang in welke hoedanigheid zij dit heeft verkregen. 3.3. Ten overvloede merkt de rechtbank nog het volgende op. (…) Voor zover ten gevolge van de duiding op het aanslagbiljet sprake zou kunnen zijn een misverstand heeft de inspecteur dat misverstand opgehelderd door bij de heroverweging in bezwaar een nadere duiding van de verkrijging te geven. Bij enig contact met de Franse Belastingdienst kan belanghebbende deze uitspraak op bezwaar, dan wel de uitspraak van de rechtbank overleggen.” 4.6. Hetgeen de rechtbank heeft overwogen maakt het hof tot de zijne omdat dat juist is en op de goede gronden is gegeven. 4.7. Ter aanvulling merkt het hof nog het volgende op. 4.8. De verschuldigde erfbelasting wordt krachtens artikel 37 Successiewet 1956 geheven bij wege van aanslag. Een aanslag is op grond van artikel 2, lid 3, onderdeel e, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) een belastingaanslag. Op grond van artikel 5, lid 1, AWR geschiedt de vaststelling van een belastingaanslag door het ter zake daarvan opmaken van een aanslagbiljet door de inspecteur. Ingevolge artikel 2, lid 2, onderdeel d, Invorderingswet 1990 is een aanslagbiljet de kennisgeving van een belastingaanslag. In overweging 4.1.2 van het arrest van de Hoge Raad van 11 november 2022 is geoordeeld waaraan een geldig aanslagbiljet dient te voldoen. Deze overweging (zonder voetnoot) luidt als volgt: “De wetgever heeft niet een model voorgeschreven voor het in artikel 2, lid 2, letter d, van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW 1990) bedoelde aanslagbiljet waarmee de belastingschuldige op de voet van artikel 8 IW 1990 in kennis wordt gesteld van een door de inspecteur op de voet van artikel 5, lid 1, AWR vastgestelde belastingaanslag. Dat betekent dat de inspecteur bij het opmaken van het hiervoor bedoelde aanslagbiljet niet aan een bepaalde vorm is gebonden. Voor het doen ontstaan van een betalingsverplichting uit hoofde van een belastingschuld moet de inspecteur de in artikel 5, lid 1, AWR bedoelde belastingaanslag hebben opgenomen in een biljet waarin is vermeld welke persoon de belastingschuldige is, wat de hoogte van de desbetreffende belastingschuld is, op welke wijze de verschuldigde belasting moet worden betaald, en wat de termijn is waarbinnen moet worden betaald.

Het hof: verklaart het hoger beroep ongegrond; bevestigt de uitspraak van de rechtbank; veroordeelt de minister tot het vergoeden van de door belanghebbende geleden immateriële schade tot een bedrag van € 500; en bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het in hoger beroep betaalde griffierecht van € 136 vergoedt. De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, I. Reijngoud, en P. van der Wal, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.

De griffier, De voorzitter, M.M. Stassen-Kanters A.J. Kromhout Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Hoge Raad 23 maart 2012, ECLI:NL:HR:2012:BV0655. Hoge Raad 4 mei 2018, ECLI:NL:HR:2018:672. Hoge Raad 14 november 2014, ECLI:NL:HR:2014:3041 en Hoge Raad 10 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:874. Hoge Raad 11 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1611. Hoge Raad 17 juni 1992, ECLI:NL:HR:1992:BH8123. EHRM 19 oktober 2023, 35648/10 (Locascia e.a. – Italië: “154. As regards Article 6 § 1, the Court reiterates that merely showing that a dispute is pecuniary in nature is not in itself sufficient to attract the applicability of this provision under its civil head. Tax matters still form part of the hard core of public authority prerogatives, with the public nature of the relationship between the taxpayer and the community remaining predominant. Thus, tax disputes fall outside the scope of civil rights and obligations, despite the pecuniary effects which they necessarily produce for the taxpayer (see Ferrazzini v. Italy [GC], no. 44759/98, § 29, ECHR 2001 - VII, and, more recently, Vegotex International S.A. v. Belgium [GC], no. 49812/09, § 66, 3 November 2022)”. Hoge Raad 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252.

Aan de hand van deze kenmerken moet worden bepaald of een document van de inspecteur een aanslagbiljet is, zodat dit document, zoals in dit geval een brief, de kennisgeving van een belastingaanslag is.” 4.9. Aangezien op het onderhavige aanslagbiljet is vermeld dat belanghebbende de belastingschuldige is, waarmee de tenaamstelling van het aanslagbiljet juist is, wat de hoogte van de belastingschuld is, op welke wijze de verschuldigde erfbelasting moet worden betaald en wat de termijn is waarbinnen moet worden betaald, voldoet het aan de daaraan te stellen (minimale) eisen, zodat er geen redenen zijn de aanslag te vernietigen. Dat in de specificatie van de totale verkrijging ten onrechte is vermeld dat is verkregen op grond van een legaat in plaats van een verkrijging door het inroepen van de legitieme portie doet hieraan niet af. Van de door belanghebbende gestelde strijdigheid met de grondwet, wetten, geschreven en ongeschreven rechtsbeginselen, algemene beginselen van behoorlijk bestuur en jurisprudentie is geen sprake. De materiële belastingschuld is anders dan belanghebbende meent, wel geformaliseerd in een rechtsgeldige belastingaanslag. Dat artikel 36 Successiewet 1956, waarin is geregeld dat de belasting wordt geheven van de verkrijger, zou inhouden dat per soort verkrijging (op grond van een erfdeel, een legaat of een legitieme portie) een aanslag dient te worden opgelegd, is onjuist. Artikel 36 Successiewet 1956 regelt wie belastingplichtig is en dat is degene die op grond van hoofdstuk I van de Successiewet 1956 heeft verkregen; dat de verkrijging is gebaseerd op een legaat of een legitieme portie is daarvoor irrelevant. Immers, in artikel 1, lid 1, aanhef en onderdeel 1, Successiewet 1956 is geregeld dat krachtens de successiewet wordt geheven een erfbelasting over de waarde van al wat krachtens erfrecht wordt verkregen en buiten twijfel is dat een vorderingsrecht op grond van een legitieme portie krachtens erfrecht is verkregen. De door belanghebbende gevoelde vrees voor de Franse belastingdienst maakt dit niet anders. Met deze uitspraak kan zij namelijk aantonen dat haar erfrechtelijke verkrijging geen legaat is maar haar legitieme portie. 4.10. Belanghebbende verzoekt haar, de rechter en griffier in eerste aanleg, en de vertegenwoordigers van de Belastingdienst ter zitting bij de rechtbank onder ede te horen teneinde vast te stellen dat de rechter de inspecteur op de vingers heeft getikt omdat hij twee versies van het testament in het geding heeft gebracht. Het hof oordeelt dienaangaande als volgt. Indien een aanbod tot getuigenbewijs is gedaan, kan de rechter in beginsel volstaan met de mededeling dat hij gelegenheid biedt tot uitvoering van dat aanbod, bijvoorbeeld door de belanghebbende(n) in de uitnodigingsbrief voor het onderzoek ter zitting te wijzen op de mogelijkheid getuigen mee te brengen of op te roepen. Op 21 oktober 2024 is aan partijen een digitaal bericht verzonden met daarin de uitnodiging voor de zitting op 24 januari 2025. Dit bericht bevat een zodanige mededeling. Het hof is niet gebleken van omstandigheden waaruit zou kunnen volgen dat aan belanghebbende in redelijkheid niet kan worden tegengeworpen dat zij heeft nagelaten deze getuigen op te roepen, zodat dit getuigenaanbod reeds hierom onbehandeld is gelaten. Belanghebbende zelf wordt in haar eigen zaak niet als getuige gehoord omdat er geen aanleiding bestaat om, zonder daartoe strekkende wettelijke bepaling, aan te nemen dat een partij in belastingzaken als getuige kan worden gehoord. Anders dan in het burgerlijk proces bestaat in belastingzaken in mindere mate de behoefte aan het horen van een der partijen als getuige omdat de rechter die over de feiten oordeelt, bevoegd is een ter zitting afgelegde verklaring van een der partijen als bewijs te bezigen indien hij die verklaring aannemelijk acht. 4.11. Belanghebbende heeft gesteld dat de procedure bij de rechtbank geen “fair trial” is geweest, omdat de rechter niet heeft gecontroleerd of het verweerschrift en de daarbij behorende stukken hetzelfde zijn als belanghebbendes exemplaar. Belanghebbende verwijst in dat verband naar het ontbreken van pagina’s 3 t/m 8 van bijlage 1 bij het verweerschrift en bij de rest van de pagina’s is in haar exemplaar vrijwel alles weggelakt. Weliswaar vallen geschillen over de hoogte van belastingaanslagen niet binnen het bereik van artikel 6 EVRM, echter geldt binnen de nationale rechtsorde en evenzeer los van die verdragsbepaling dat recht bestaat op behandeling door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Het hof stelt vast dat in het rechtbankdossier ook die pagina’s ontbreken en dat inderdaad onderdelen zijn weggelakt. Daarmee staat vast dat partijen en de rechtbank in zoverre over dezelfde stukken hebben beschikt en is er geen sprake geweest van een oneerlijk proces. 4.12. Belanghebbende voert ook aan dat het beginsel van onpartijdige en onafhankelijke rechtspraak is geschonden, doordat de uitspraak van de rechtbank is gedaan door een rechter die mogelijk ooit werkzaam is geweest bij de Belastingdienst. Ook als een persoon langer dan zes jaar rechter is en hij daarvoor een arbeidsverleden bij de Belastingdienst heeft gehad doet dit naar de mening van belanghebbende afbreuk aan zijn onafhankelijkheid en onpartijdigheid. Deze klacht kan niet tot vernietiging van de uitspraak leiden. Vooropgesteld moet namelijk worden dat een rechter uit hoofde van zijn aanstelling moet worden vermoed onpartijdig te zijn, tenzij zich uitzonderlijke omstandigheden voordoen die een zwaarwegende aanwijzing opleveren voor het oordeel dat een rechter jegens een procespartij een vooringenomenheid koestert, althans dat de vrees daarvoor objectief gerechtvaardigd is. Het feit dat de rechter in eerste aanleg mogelijk een Belastingdienst-verleden heeft gehad is onvoldoende voor het oordeel dat deze rechter niet onpartijdig is geweest. 4.13. Belanghebbende doet een voorwaardelijk bewijsaanbod door te stellen dat, indien nodig, zij het bestaan van het Franse vervolgtraject nader wil bewijzen op allerlei manieren zoals bijvoorbeeld door middel van nadere bewijsstukken en/of getuigenverklaringen, alsmede door het alsnog laten vertalen van alle Franse artikelen. Aangezien het Franse vervolgtraject niet van belang is voor de beantwoording van de geschilvraag wordt aan het voorwaardelijk bewijsaanbod voorbij gegaan. 4.14. Hetgeen belanghebbende nog overigens heeft gesteld kan aan voormelde oordelen niet afdoen. Tussenconclusie 4.15. De conclusie is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. Ten aanzien van het verzoek om (immateriële) schadevergoeding 4.16. Nu de aanslag rechtsgeldig en het hoger beroep derhalve ongegrond is, bestaat reeds op grond van artikel 8:73 (oud) Awb, dat in deze procedure nog wel van overeenkomstige toepassing is, in zoverre geen recht op de door belanghebbende gevorderde (immateriële) schadevergoeding. Wel bestaat er recht op een schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn. Het hof begrijpt dat belanghebbende het hof heeft verzocht om toekenning van een vergoeding van immateriële schade wegens de overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil. 4.17. Bij de beoordeling van de vraag of de redelijke termijn voor beslechting van een belastinggeschil is overschreden, gelden de volgende uitgangspunten. De in aanmerking te nemen termijn begint op het moment waarop het bestuursorgaan het bezwaarschrift ontvangt. Als uitgangspunt geldt dat de redelijke termijn is overschreden indien de rechtbank niet binnen twee jaar na die datum uitspraak doet.