ECLI:NL:GHSHE:2024:1205

GERECHTSHOF ’s-HERTOGENBOSCH Team belastingrecht Meervoudige Belastingkamer Nummers: 22/01155 tot en met 22/01158 Uitspraak op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V., gevestigd in [vestigingsplaats] , hierna: belanghebbende, tegen de uitspraak van rechtbank Zeeland-West-Brabant (hierna: de rechtbank) van 7 april 2022, nummers BRE 20/857 tot en met 20/860, in het geding tussen belanghebbende, de inspecteur van de Belastingdienst, hierna: de inspecteur, en de minister van Justitie en Veiligheid, hierna: de minister. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft naheffingsaanslagen loonheffingen over de jaren 2014 tot en met 2017 opgelegd. Tevens is telkens bij beschikking belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 22 maart 2024 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [persoon] , namens belanghebbende, en [gemachtigde] als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] en [inspecteur 2] . 1.6. Belanghebbende heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij. 1.7. Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten. 1.8. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

2.1. Belanghebbende exploiteert een [bedrijf] . Op belanghebbende is in de jaren 2014 tot en met 2017 de op dat moment geldende CAO [naam CAO] van toepassing. In de CAO [naam CAO] 2016/2017 zijn onder meer de volgende bepalingen, gelijkluidend aan de bepalingen in de CAO [naam CAO] over de andere jaren, opgenomen: “ Hoofdstuk 1 Algemene afspraken (…) 1.3 Definities (…) e. Fulltimer De werknemer met wie in de arbeidsovereenkomst is overeengekomen dat hij gedurende de volledige werkweek werkzaamheden verricht. f. Parttimer De werknemer met wie in de arbeidsovereenkomst is overeengekomen dat hij gedurende een gedeelte van de volledige werkweek werkzaamheden verricht. g. M.U.P.-kracht De werknemer met wie in de arbeidsovereenkomst is overeengekomen dat hij een Uitgestelde Prestatieplicht (M.U.P.-overeenkomst) heeft en op afroep werkzaamheden verricht (zie hoofdstuk 5). (…) l. Meeruren Arbeidsuren die uitgaan boven het aantal arbeidsuren dat is vastgelegd in de arbeidsovereenkomst van een parttimer, niet zijnde overuren. m. Overuren zie artikel 3.13.2. (…) 1.4 In dienst 1.4.1 De individuele arbeidsovereenkomst De arbeidsovereenkomst tussen de werkgever en de werknemer moet schriftelijk worden aangegaan. (…) Hoofdstuk 2 Werk en rusttijden 2.1. Arbeidstijd rijdend personeel 2.1.1 Werkweek Voor fulltime rijdend personeel geldt een arbeidstijd van 40 uren per week, verdeeld over gemiddeld 5 dagen per week. De parttime werknemer heeft een arbeidsovereenkomst van minder dan 40 uur per week. Het aantal overeengekomen uren moet in de arbeidsovereenkomst worden vastgelegd. (…) 2.2 Arbeidstijd niet-rijdend personeel 2.2.1 Werkweek Voor fulltime niet-rijdend personeel geldt een arbeidstijd van 40 uren per week, verdeeld over gemiddeld 5 dagen per week. De parttime werknemer heeft een arbeidsovereenkomst van minder dan 40 uur per week. Het aantal overeengekomen uren moet in de arbeidsovereenkomst worden vastgelegd. (…) Hoofdstuk 3 Inschaling en beloning (...) 3.13 Toeslagen en vergoedingen (…) 3.13.2 Overurenvergoeding Overuren zijn de uren die de gemiddelde arbeidstijd van 40 uur per week berekend over een periode van één kalenderkwartaal te boven gaan. Bij gebruik van een zogenaamd cyclisch rooster is er pas sprake van meeruren en/of overuren als deze de met het rooster corresponderende aantal uren te boven ga. Ziekte uren, wachtdagen en verlof tellen mee bij de berekening of er sprake is van betreffende overuren. (…) 3.13.3 Meeruren en overuren door de parttimer Indien meer uren worden gewerkt dan het contractueel overeengekomen aantal arbeidsuren worden deze uitbetaald conform de bepalingen in deze CAO. Over deze meeruren tot maximaal 40 uur per week bouwt de werknemer vakantietoeslag- en vakantie-uren op. Arbeidsuren die de arbeidstijd van 40 uur per week te boven gaan worden met inachtneming van artikel 3.13.2 aangemerkt als overuren. (…) Hoofdstuk 5 M.U.P.-krachten 5.1 De M.U.P.-kracht De werknemer met een arbeidsovereenkomst Met een Uitgestelde Prestatieplicht (M.U.P.) verricht werkzaamheden op afroep. De werkgever doet een beroep op de M.U.P.-kracht als hij werk voor hem heeft. De tijden waarop de M.U.P.-kracht beschikbaar is om te werken, worden in onderling overleg vastgesteld tussen de werkgever en de M.U.P.-kracht. 5.2 Arbeidsovereenkomst M.U.P.-krachten Een M.U.P.-arbeidsovereenkomst moet schriftelijk worden aangegaan. De CAO geldt ook voor M.U.P.-krachten. (…)” 2.2. Belanghebbende heeft in de jaren 2014 tot en met 2017 negenenveertig werknemers in dienst waarvoor zij in aanmerking komt voor premiekorting in de zin van hoofdstuk 3, afdeling 6, Wet financiering sociale verzekeringen (hierna: Wfsv). Daarvan hebben acht werknemers een arbeidsovereenkomst op afroepbasis (nulurencontract). De overige werknemers hebben een parttime- of fulltime arbeidsovereenkomst. 2.3. In de parttime arbeidsovereenkomsten zijn – voor zover hier van belang – de volgende bepalingen opgenomen: “Artikel 1 (…) Op de arbeidsovereenkomst is de CAO [naam CAO] , welke op genoemde datum geldt, van toepassing. De werknemer erkent een exemplaar van de CAO te hebben ontvangen. Artikel 2 De dienstbetrekking wordt aangegaan voor (…), aanvangende (…) en eindigend op (…) met dien verstande, dat tenminste (…) uur per week arbeid wordt verricht.” 2.4. Belanghebbende doet maandelijks aangifte loonheffingen. In de jaren 2014 tot en met 2017 heeft belanghebbende in de aangiften loonheffingen de volgende totaalbedragen aan premiekorting, berekend op basis van het totaal aantal uren waarover belanghebbende loon is verschuldigd, in aanmerking genomen: Jaar Premiekorting oudere werknemer Premiekorting arbeidsgehandicapte werknemer Premiekorting totaal 2014 € 51.958 € 33.183 € 85.141 2015 € 94.561 € 26.928 € 121.489 2016 € 107.667 € 18.450 € 126.117 2017 € 101.129 € 12.228 € 113.357 2.5. De inspecteur heeft bij belanghebbende een boekenonderzoek ingesteld naar onder meer de aanvaardbaarheid van de aangiften loonheffingen over de jaren 2014 tot en met 2017. De bevindingen van het boekenonderzoek zijn vastgelegd in een controlerapport van 1 april 2019. In het controlerapport constateert de inspecteur dat belanghebbende de premiekorting voor de werknemers met een vast overeengekomen arbeidsduur ten onrechte heeft berekend op basis van het totaal door deze werknemers gewerkte aantal uren waarover belanghebbende loon verschuldigd is (hierna: correctie 1).

3.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank met uitzondering van de beslissing over de vergoeding van immateriële schade, proceskosten en griffierecht en vermindering van de naheffingsaanslagen. De inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. 4Gronden Ten aanzien van het geschil 4.1. Belanghebbende komt in aanmerking voor de premiekorting oudere werknemers (artikel 47 Wfsv en de premiekorting arbeidsgehandicapte werknemers (artikel 49 Wfsv). De premiekorting bedraagt in beginsel € 7.000 per jaar per werknemer (artikel 48 en artikel 50 Wfsv). 4.2. Op de vaststelling van de premie is artikel 50b Wfsv van toepassing. Dat artikel luidde voor de jaren 2014 en 2015 als volgt: “1. Het bedrag van de korting, bedoeld in artikel 48 en 50, wordt naar evenredigheid verminderd, indien de met die werknemer overeengekomen gemiddelde arbeidsduur per week in het tijdvak waarover premie wordt betaald korter is dan de volledige arbeidsduur, die op 36 uur per week wordt gesteld en indien geen vaste arbeidsduur is overeengekomen. 2. Voor een werknemer zonder vast overeengekomen arbeidsduur wordt de vermindering van het bedrag van de korting, bedoeld in artikel 48 en 50, bepaald aan de hand van het aantal uren waarover de werkgever loon is verschuldigd in het tijdvak waarover premie wordt betaald herleid naar weken. (…).” 4.3. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij het vaststellen van het bedrag van de premiekorting de vermindering daarvan, zoals genoemd in artikel 50b Wfsv, moet worden berekend aan de hand van de daadwerkelijk gewerkte uren. De inspecteur is van mening dat er een vast minimaal aantal uren is overeengekomen en dat in zoverre sprake is van een vaste arbeidsduur, zodat het bedrag van de premiekorting evenredig moet worden verminderd met – kort samengevat – de deeltijdbreuk. 4.4. De evenredige vermindering, zoals deze met ingang van 2013 is opgenomen in artikel 50b Wfsv, was voordien opgenomen in artikel 48 Wfsv. In de memorie van toelichting is destijds het volgende vermeld: “Het bedrag zal evenredig verminderd moeten worden indien de werknemer minder dan voltijd werkzaam is. De systematiek van de evenredige vermindering bij deeltijdarbeid is ontleend aan de tot 2002 bestaande afdrachtvermindering langdurig werklozen op grond van de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen.” 4.5. De afdrachtvermindering voor langdurig werklozen was destijds geregeld in artikel 6 Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen. Dit artikel luidde als volgt: “Artikel 6 1. De in artikel 5, eerste lid, opgenomen bedragen alsmede het toetsloon worden naar evenredigheid verminderd met betrekking tot: a. de werknemer met een overeengekomen arbeidsduur die korter is dan de volledige arbeidsduur; b. de werknemer zonder overeengekomen vaste arbeidsduur. 2. Voor de toepassing van het eerste lid wordt de volledige arbeidsduur voor een kalenderweek gesteld op 32 uren. Bij ministeriële regeling kan voor bijzondere gevallen een afwijkende volledige arbeidsduur worden vastgesteld. 3. Bij de toepassing van het eerste lid, onderdeel b, vindt de vermindering plaats aan de hand van het aantal uren waarover loon is verschuldigd. Bij ministeriële regeling kunnen nadere regels worden gesteld met betrekking tot de vorige volzin, alsmede voor het geval het loon niet per tijdseenheid wordt berekend. 4. De inhoudingsplichtige kan een door hem aan te wijzen categorie werknemers als bedoeld in het eerste lid, onderdeel a, voor de duur van het kalenderjaar aanmerken als werknemers, bedoeld in het eerste lid, onderdeel b.” 4.6. In de memorie van toelichting is het volgende opgenomen: “De in het wetsvoorstel bedoelde verminderingsbedragen zijn berekend op jaarbasis voor een voltijds werknemer. Onder voltijds wordt voor deze verminderingen verstaan: een arbeidsduur van 32 uur of meer per week. Voor een werknemer die slechts een gedeelte van het jaar in dienst is, kan de werkgever aanspraak maken op een overeenkomstig deel van de jaarvermindering. Voor een werknemer in een deeltijdfunctie kan de werkgever aanspraak maken op een naar tijdsevenredigheid van de deeltijdbetrekking vastgestelde vermindering. (...) Indien contractueel geen vast aantal arbeidsuren met een werknemer is overeengekomen (bij voorbeeld oproepcontracten, zgn. min-max contracten), dient in principe aansluiting te worden gezocht bij het feitelijke aantal gewerkte uren. Voor dergelijke gevallen zal de werkgever in zijn salarisadministratie reeds een overzicht van het aantal gewerkte uren bijhouden ten einde de hoogte van het, op uurbasis overeengekomen, salaris te kunnen vaststellen. Voor de berekening van de vermindering kan hij bij deze urenadministratie aansluiten. (...).” 4.7. Uit de wetsgeschiedenis volgt dat in het geval geen sprake is van een in de arbeidsovereenkomst opgenomen vast aantal uren, de vermindering berekend wordt aan de hand van de feitelijk gewerkte uren. Uit de vermelding van de zogenoemde min-max contracten geldt dat ook indien er een vast minimum aantal uren is overeengekomen, maar contractueel de ruimte bestaat – tot een bepaald maximum – om meer uren te werken. 4.8. In de onderhavige zaak is sprake van (parttime) arbeidsovereenkomsten waarin een aantal uren is overeengekomen, maar waarbij uitdrukkelijk is bepaald dat dit een minimum is. Bij voorbaat hebben de werkgever en de werknemer in een dergelijk geval onderkend dat waar er meer werk beschikbaar is, de werknemer kan worden ingeschakeld voor het draaien van meer uren boven het overeengekomen minimum. Een dergelijke overeenkomst lijkt zeer wel op een min-max contract, ook al bestaan er juridisch gezien verschillen. Zo zal bij een min-max contract de werkgever verplicht zijn de meeruren aan te bieden aan de werknemer en kan de werknemer deze niet zomaar weigeren. Bij de in deze zaak aan de orde zijnde overeenkomsten is – zoals gezegd – een minimum aantal uren overeengekomen, maar door overeen te komen dat dit slechts een minimum is (‘tenminste’) lijkt er voor het meerdere sprake van een oproepcontact. De combinatie betekent dan – naar het oordeel van het hof – dat geen sprake is van een vaste arbeidsduur in de zin van artikel 50b Wfsv (tekst 2014 en 2015) dan wel artikel 50c Wfsv (tekst vanaf 2016). 4.9. Het vorenstaande betekent dat het gelijk aan belanghebbende is.

Het hof: verklaart het hoger beroep gegrond; vernietigt de uitspraak van de rechtbank, met uitzondering van de beslissing over het griffierecht en de vergoeding van immateriële schade; verklaart het tegen de uitspraak op bezwaar bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar; vernietigt de naheffingsaanslagen voor de jaren 2014 en 2015 en de daarbij behorende beschikkingen belastingrente; vermindert de naheffingsaanslagen voor de jaren 2016 en 2017 naar € 3.833 respectievelijk € 5.254; vermindert de beschikkingen belastingrente voor de jaren 2016 en 2017 evenredig; bepaalt dat de inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht voor de behandeling van het hoger beroep bij het hof van € 548 vergoedt; veroordeelt de inspecteur in de kosten van bezwaar, het geding bij de rechtbank en het hof van € 6.180, onder verrekening van het reeds door de minister uitbetaalde bedrag van € 1.139. De uitspraak is gedaan door T.A. Gladpootjes, voorzitter, I. Reijngoud en W.A. Sijberden, in tegenwoordigheid van A.S. van Middelkoop, als griffier.

De griffier, De voorzitter, A.S. van Middelkoop T.A. Gladpootjes Het aanwenden van een rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. Dit betreft de premiekortingen voor het in dienst nemen van oudere werknemers en arbeidsgehandicapte werknemers. Vanaf 1 januari 2016 is de tekst van artikel 50b Wfsv doorgeschoven naar artikel 50c Wfsv. Het nieuwe artikel 50c Wfsv is gelijkluidend aan het oude artikel 50b Wfsv, behoudens de verwijzing daarin naar artikel 50a Wfsv. Wet van 12 juli 2012 tot wijziging van de Wet financiering sociale verzekeringen in verband met bonussen voor werkgevers voor het in dienst nemen van oudere uitkeringsgerechtigden en arbeidsgehandicapte werknemers, Stb. 2012, 323. Kamerstukken II 2008-2009, 31 707, nr. 3, blz. 11. Wet van 27 december 1995, Stb. 1995, 635. Kamerstukken II 1995-1996, 24 458, nr. 3, blz. 4-5. 1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het horen in bezwaar, zie Besluit proceskosten bestuursrecht. 1 punt voor het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen op de zitting, zie Besluit proceskosten bestuursrecht.