ECLI:NL:GHDHA:2024:2335

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-23/1098 en BK-23/1099 Uitspraak van 5 december 2024 in het geding tussen: [X] B.V., te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: Z.M. Nasir) en de heffingsambtenaar van de gemeente Westland, de Heffingsambtenaar, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 20 september 2023, nummers SGR 22/3276 en SGR 22/3278.

BK-23/1098 1.1. Aan belanghebbende zijn voor het kalenderjaar 2022 opgelegd de in één geschrift vervatte aanslagen riool- en waterzorgheffing voor de eigendom en het gebruik van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [adres] (Terrein) te [woonplaats] . BK-23/1099 1.2. Aan belanghebbende is voor het kalenderjaar 2022 opgelegd de aanslag riool- en waterzorgheffing voor het gebruik van de onroerende zaak, plaatselijk bekend als [adres] (Bedrijf) te [woonplaats] . Beide zaken 1.3. Bij uitspraken op bezwaar heeft de Heffingsambtenaar de bezwaren tegen de in 1.1 en 1.2 genoemde aanslagen (de aanslagen) ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroepen bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht van € 365 geheven. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Ter zake hiervan is een griffierecht van € 548 geheven. De Heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 24 oktober 2024. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2. 2.1. Belanghebbende is eigenares en gebruikster van [adres] (Terrein) te [woonplaats] . [adres] (Terrein) heeft geen aansluiting op de riolering. 2.2. Belanghebbende is gebruikster van [adres] (Bedrijf) te [woonplaats] . [adres] (Bedrijf) heeft een aansluiting op de riolering. 2.3. In het voorstel tot vaststelling van de Verordening Riool- en Waterzorgheffing Westland 2022 (het kostenoverzicht) is onder meer het volgende opgenomen: “Rioolheffing Begroting 2022 Baten Lasten 7.2 Kosten taakveld Riolering incl. (omslag)rente 9.838.300 7.2 Dotatie vervangingsinvestering, artikel 44 lid 1 2.350.000 2.1 Verkeer en vervoer 288.800 2.4 Economische havens en waterwegen 1.010.000 Netto kosten taakveld 13.487.100 Toe te rekenen kosten: 0.4 Overhead incl. (omslagrente) 1.297.800 Btw 1.268.000 Opbrengst heffingen: 7.2 Riolering (plus areaaluitbreiding) 15.427.100 6.3 Inkomstenregeling (kwijtschelding) -218.000 Totaal rioolheffing 15.209.100 16.052.900 Dekkingspercentage voor mutatie voorziening 94,7% Onttrekking voorziening artikel 44 lid 2 843.800 Dekkingspercentage 2022 100,0% Dekkingspercentage 2021 100,0% Toelichting rioolheffing:  De kosten, die toegerekend worden vanuit taakveld 2.1 Verkeer en vervoer, zijn de kosten van straatreiniging en een gedeelte m.b.t. watertaken, onderdeel duikers. De straatreiniging wordt door de gemeente uitgevoerd met het oog op het functioneren van de riolering, verkeerd aanbieden van afval en de verkeersveiligheid. Een exacte verdeling over de onderdelen is niet te bepalen. Wij schatten in dat 15% van de kosten van de straatreiniging betrekking heeft op de riolering. De kosten voor de duikers worden voor 100% toegerekend aan de riolering;” 2.4. Op 18 december 2021 heeft de Heffingsambtenaar een brief ter zake van de aanslagen naar belanghebbende verzonden. De brief vermeldt, voor zover in hoger beroep van belang: “De Verordening Riool- en Waterzorgheffing vervangt de oude Verordening Rioolheffing. De naam 'Rioolheffing' dekt namelijk de lading niet meer. Het lijkt alsof het gaat om een belasting voor het rioolbuizenstelsel, maar het gaat om veel meer maatregelen die de gemeente neemt om wateroverlast en verdroging zoveel mogelijk te voorkomen. Van die maatregelen heeft iedereen profijt. Daarom is het niet meer dan redelijk dat iedereen hieraan meebetaalt. Wat wijzigt er voor u? De nieuwe verordening heeft ook voor u gevolgen. Met ingang van 2022 wordt de rioolheffing een algemene heffing waar iedereen aan bijdraagt, of er nu wel of geen (in)directe aansluiting is op de gemeentelijke riolering.” 2.5. Tussen 2010 en 2021 zijn aan belanghebbende geen aanslagen rioolheffing ter zake van [adres] (Terrein) en [adres] (Bedrijf) opgelegd. Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft, voor zover in hoger beroep van belang, als volgt geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres en de Heffingsambtenaar als verweerder: “Verordening Riool- en Waterzorgheffing Westland 2022 4. Op grond van artikel 228a, eerste lid, van de Gemeentewet kan onder de naam rioolheffing een belasting worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater; en b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken. 5. In de Verordening Riool- en Waterzorgheffing Westland 2022 (de Verordening) is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen: “Artikel 1. Aard van de belasting Onder de naam rioolheffing wordt een directe belasting geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater; en b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken. Artikel 2.

Objectafbakening 5. 5.1. Belanghebbende stelt dat de objectafbakening onjuist is vastgesteld en dat de aanslagen om die reden moeten worden vernietigd. Het Hof overweegt dat de klachten tegen de door haar gestelde onjuiste objectafbakening in de onderhavige procedure niet aan de orde kunnen komen, maar in een procedure tegen de beschikking waarin de WOZ-waarde wordt vastgesteld moeten worden aangevoerd. Artikel 3, lid 2, onder a van de Verordening Riool- en Waterzorgheffing Westland 2022 (de Verordening) verwijst voor het voorwerp van de belasting immers rechtstreeks naar (de objectafbakening in) de Wet WOZ. Voor zover belanghebbende meent dat de Heffingsambtenaar in afwijking van de toepasselijke wettelijke regels bij het opleggen van de aanslagen zelf de objectafbakening had moeten bepalen, kan zij daar om die reden niet in worden gevolgd. Wet- en regelgeving 5.2.1. Artikel 228a, lid 1, van de Gemeentewet luidt als volgt: “Onder de naam rioolheffing kan een belasting worden geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater en b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken.” 5.2.2. Artikel 44 van het Besluit begroting en verantwoording provincies en gemeenten (BBV), luidt, voor zover van belang, als volgt: “1. Voorzieningen worden gevormd wegens: (…) d. de bijdragen aan toekomstige vervangingsinvesteringen, waarvoor een heffing wordt geheven als bedoeld in artikel 35, eerste lid, onder b. 2. Tot de voorzieningen worden ook gerekend van derden verkregen middelen die specifiek besteed moeten worden, met uitzondering van de voorschotbedragen, bedoeld in artikel 49, onderdeel b.” 5.2.3. In de Verordening is, voor zover van belang, het volgende opgenomen: “Artikel 1. Aard van de belasting Onder de naam rioolheffing wordt een directe belasting geheven ter bestrijding van de kosten die voor de gemeente verbonden zijn aan: a. de inzameling en het transport van huishoudelijk afvalwater en bedrijfsafvalwater, alsmede de zuivering van huishoudelijk afvalwater; en b. de inzameling van afvloeiend hemelwater en de verwerking van het ingezamelde hemelwater, alsmede het treffen van maatregelen teneinde structureel nadelige gevolgen van de grondwaterstand voor de aan de grond gegeven bestemming zoveel mogelijk te voorkomen of te beperken. Artikel 2. Belastbaar feit en belastingplicht 1. De belasting wordt geheven van: a. de persoon die bij het begin van het belastingjaar van een perceel het genot heeft krachtens eigendom, bezit of beperkt recht, verder te noemen: eigenarendeel; en b. de persoon die een perceel al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt, verder te noemen: gebruikersdeel. 2. Voor het eigenarendeel wordt, als het perceel een onroerende zaak is, als genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht aangemerkt de persoon die bij het begin van het belastingjaar als zodanig in de basisregistratie kadaster is vermeld, tenzij blijkt dat deze persoon op dat tijdstip geen genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht is. 3. Voor het gebruikersdeel wordt: a. gebruik van een perceel door de leden van een huishouden aangemerkt als gebruik door het door de in artikel 231, tweede lid, onderdeel b, van de Gemeentewet bedoelde gemeenteambtenaar aangewezen lid van dat huishouden; (…) Artikel 3 Voorwerp van de belasting 1. Voorwerp van de belasting is een perceel. 2. Als perceel wordt aangemerkt: a. de onroerende zaak, bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken; (…)” Kostenraming 5.3.1. In artikel 228a, lid 1, van de Gemeentewet is bepaald dat de opbrengst van de rioolheffing niet hoger mag zijn dan de kosten die verbonden zijn aan de gemeentelijke watertaken. 5.3.2. De Hoge Raad heeft twee vuistregels geformuleerd over de stelplicht en de bewijslastverdeling in aan de (belasting)rechter voorgelegde geschillen over de vraag of de tarieven van retributies en bestemmingsheffingen van decentrale overheden zodanig zijn vastgesteld dat de geraamde baten niet uitgaan boven de geraamde “lasten ter zake” (HR 24 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI1968, BNB 2009/159; HR 4 april 2014, ECLI:NL:HR:2014:777, BNB 2014/148, en ECLI:NL:HR:2014:780, BNB 2014/149) 5.3.3. De eerste vuistregel houdt in dat de heffingsambtenaar, als de belanghebbende de vraag aan de orde stelt of de geraamde baten van een heffing de geraamde “lasten ter zake” overschrijden, inzicht moet verschaffen in de ramingen van baten en de “lasten ter zake”. 5.3.4. De tweede vuistregel houdt in dat, als de belanghebbende met betrekking tot een of meer posten in de ramingen van de “lasten ter zake” van een heffing voldoende gemotiveerd in twijfel trekt of de post kan worden aangemerkt als een “last ter zake”, de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze post/posten moet verstrekken, teneinde – naar vermogen – de bij de belanghebbende levende twijfel weg te nemen. Wat betreft de geraamde baten houdt de tweede vuistregel in dat, als de belanghebbende gemotiveerd in twijfel trekt of bij de ramingen van de baten een of meer opbrengsten (volledig) in aanmerking zijn genomen, de heffingsambtenaar nadere inlichtingen over deze opbrengsten moet verstrekken, teneinde – naar vermogen – de bij de belanghebbende levende twijfel weg te nemen. 5.3.5. De beantwoording van de vraag of de geraamde heffingsopbrengst hoger is dan de geraamde kosten die verbonden zijn aan de gemeentelijke watertaken dient te geschieden op basis van gegevens omtrent de geraamde opbrengst en kosten in de gemeentebegroting dan wel op basis van gegevens die op de geraamde opbrengst en kosten in die begroting zijn terug te voeren (vgl. HR 29 juni 2012, ECLI:NL:HR:2012:BW9879, BNB 2012/252). De eerste vuistregel 5.3.6. Belanghebbende stelt, voor het eerst in hoger beroep, dat de aanslagen dienen te worden vernietigd, omdat de opbrengstlimiet is overschreden en de Verordening onverbindend moet worden verklaard. Belanghebbende voert daarbij aan dat uit artikel 228a, lid 1, van de Gemeentewet volgt dat de rioolheffing wordt geheven ter bestrijding van de kosten die verbonden zijn aan de gemeentelijke waterketen- en watersysteemtaken. Volgens belanghebbende mogen de opbrengsten van de rioolheffing de daadwerkelijke kosten niet overschrijden en mogen de opbrengsten uitsluitend worden besteed aan de uitoefening van de gemeentelijke watertaken.

5.6. Het beroep is ongegrond. Proceskosten Er is geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door M.J.M. van der Weijden, T.A. de Hek en A.P. Bliek-Monsma, in tegenwoordigheid van de griffier T.S.K.L. Tjon. De beslissing is op 5 december 2024 in het openbaar uitgesproken. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Belastbaar feit en belastingplicht 1. De belasting wordt geheven van: a. de persoon die bij het begin van het belastingjaar van een perceel het genot heeft krachtens eigendom, bezit of beperkt recht, verder te noemen: eigenarendeel; en b. de persoon die een perceel al dan niet krachtens eigendom, bezit, beperkt recht of persoonlijk recht gebruikt, verder te noemen: gebruikersdeel. 2. Voor het eigenarendeel wordt, als het perceel een onroerende zaak is, als genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht aangemerkt de persoon die bij het begin van het belastingjaar als zodanig in de basisregistratie kadaster is vermeld, tenzij blijkt dat deze persoon op dat tijdstip geen genothebbende krachtens eigendom, bezit of beperkt recht is. 3. Voor het gebruikersdeel wordt: a. gebruik van een perceel door de leden van een huishouden aangemerkt als gebruik door het door de in artikel 231, tweede lid, onderdeel b, van de Gemeentewet bedoelde gemeenteambtenaar aangewezen lid van dat huishouden; (…) Artikel 3 Voorwerp van de belasting 1. Voorwerp van de belasting is een perceel. 2. Als perceel wordt aangemerkt: a. de onroerende zaak, bedoeld in hoofdstuk III van de Wet waardering onroerende zaken; (…)” 6. Artikel 228a van de Gemeentewet bevat geen voorschriften over de belastingplicht, het belastbare feit, de heffingsmaatstaven, de tarieven en wat overigens voor de heffing en de invordering van de rioolheffing van belang is. Het staat een gemeente dus vrij om deze elementen van de rioolheffing naar inzicht in te vullen, zij het dat het bedrag van een gemeentelijke heffing niet afhankelijk mag worden gesteld van het inkomen, de winst of het vermogen. Dit is slechts anders indien deze invulling leidt tot een onredelijke en willekeurige heffing die de wetgever in formele zin bij de toekenning van de bevoegdheid om rioolheffing te heffen, niet op het oog kan hebben gehad. 7. Anders dan de verordeningen van voor 2022 heeft de gemeente Westland (de gemeente, zijnde de gemeenteraad van de gemeente Westland) in de nieuwe Verordening blijkens artikel 2, eerste lid, daarvan ervoor gekozen om de rioolheffing tevens te heffen van eigenaren en gebruikers van een perceel, waarbij de onroerende zaken geen aansluiting hebben op het riool. Daartoe kon de gemeente besluiten; uit artikel 228a, letter b, van de Gemeentewet volgt immers dat een gemeente ook kosten kan verhalen van collectieve maatregelen die de gemeente noodzakelijk acht voor een doelmatig werkende riolering en andere collectieve maatregelen ten aanzien van de beheersing van hemelwater en grondwater. De gemeente mag dus zowel kosten verhalen van watertaken die onderdanen direct terugzien op het eigen perceel (zoals een aansluiten op het riool) als (algemene) kosten van watertaken die geen direct zichtbare gevolgen voor een in die gemeente gelegen perceel hebben (zoals voorkomen van verdroging). De rioolheffing heeft immers niet het karakter van een retributie. Alleen bij een retributie dient er sprake te zijn van een rechtstreeks verband tussen de belastingplicht en de door een gemeente geleverde prestatie. 8. De rechtbank is van oordeel dat het niet onredelijk is om aanslagen rioolheffing op te leggen aan alle eigenaren en gebruikers van percelen binnen de gemeente. De gemeente heeft aangevoerd dat zij tevens collectieve taken verricht op het gebied van hemelwaterafvoer en grondwaterbeheer. Het gaat daarbij niet alleen om het oplossen van problemen, maar ook om preventief handelen om wateroverlast en verdroging te voorkomen. Alle inwoners van de gemeente hebben daar baat bij. Gelet daarop acht de rechtbank het niet onredelijk om van iedereen die eigenaar of gebruiker is van een perceel in de gemeente een bijdrage te vragen in de kosten van die taken. Dat verweerder niet differentieert in haar tarieven voor onroerende zaken die wel en niet op het riool zijn aangesloten onderscheidenlijk gebruik maken van de rioolaansluiting, leidt evenmin tot een ander oordeel, aangezien de wetgever in formele zin de gemeentelijke wetgever een grote mate van vrijheid heeft gegeven bij het bepalen van de belastingplicht, de heffingsgrondslag en de heffingsmaatstaf. Hetgeen subsidiair en meer subsidiair is aangevoerd leidt, gelet op het voorafgaande, niet tot een gegrond beroep. Evenmin ziet de rechtbank aanleiding de verordening onverbindend te verklaren. Vertrouwensbeginsel 9. Voor zover eiseres mocht vertrouwen op een toezegging van verweerder, is dit vertrouwen door verweerder met diens brief van 18 december 2021 opgezegd. Los van het voorgaande kwam het beroep op het vertrouwensbeginsel ook te vervallen, doordat in artikel 2 van de nieuwe verordening duidelijk staat vermeld dat iedere eigenaar en gebruiker van een perceel wordt aangemerkt als belastingplichtige. Ook het primaire standpunt van eiseres faalt. 10. Gelet op het voorgaande zijn de aanslagen terecht opgelegd en zijn de beroepen ongegrond. 11. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.” Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen 4. 4.1. In geschil is of de aanslagen terecht zijn opgelegd. Voorts is in geschil of de Heffingsambtenaar met betrekking tot de aanslag ter zake van [adres] (Terrein) het evenredigheidsbeginsel heeft geschonden en voor wat betreft de aanslag ter zake van [adres] (Bedrijf) het vertrouwensbeginsel heeft geschonden. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de aanslagen en subsidiair tot vermindering van de aanslag ter zake van [adres] (Terrein) tot maximaal de helft van het bedrag van de aanslag en meer subsidiair tot terugwijzing naar de Heffingsambtenaar. Voorts verzoekt belanghebbende om vergoeding van de proceskosten. 4.3. De Heffingsambtenaar concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep en tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Nu uit het raadsvoorstel tot vaststelling van de Verordening volgt dat de gemeente Westland een reserve van € 10.000.000 heeft kunnen opbouwen, is sprake van overschrijding van de opbrengstlimiet, aldus belanghebbende. 5.3.7. De Heffingsambtenaar stelt daartegenover dat de gemeente Westland op grond van het BBV een tweetal voorzieningen met betrekking tot de gemeentelijke watertaken heeft ingericht, te weten de “Voorziening toekomstige rioolvervangingsinvesteringen” (artikel 44, lid 1, onderdeel d, van het BBV) en de “Voorziening Riolering” (artikel 44, lid 2, van het BBV) en dat de “Voorziening Riolering” mede wordt gevuld met opbrengsten uit de rioolheffing en gespaarde gelden als gevolg van uitgestelde werkzaamheden. Daarbij geldt dat beide voorzieningen niet vrij besteedbaar zijn en specifiek worden besteed aan het doel waarvoor de opbrengsten zijn verkregen. Volgens de Heffingsambtenaar wordt de opbrengstlimiet niet overschreden en wordt het tekort aangezuiverd met de “Voorziening Riolering”. De Heffingsambtenaar verwijst daarbij naar het arrest HR 20 september 2019, ECLI:NL:HR:2019:1373. 5.3.8. Volgens de eerste vuistregel dient de Heffingsambtenaar de ramingen van de opbrengsten en de kosten inzichtelijk te maken. Hij hoeft dus niet te bewijzen dat de opbrengsten en de lasten op de juiste bedragen zijn geraamd. 5.3.9. De Heffingsambtenaar heeft aan de hand van het gedeelte uit de begroting dat betrekking heeft op de rioolheffing, waarin de ramingen van de kosten en de opbrengst zijn te vinden en een toelichting op de kostendekkendheid is opgenomen met de verdeling van de kosten over de taakvelden, inzichtelijk gemaakt dat de vaststelling van de tarieven voor de rioolheffing voor het onderhavige jaar berusten op ramingen van de opbrengsten en de lasten in de gemeentebegroting voor dat jaar dan wel op gegevens die op de geraamde opbrengsten en lasten in de begroting voor dat jaar zijn terug te voeren. Uit het kostenoverzicht leidt het Hof af dat de geraamde kosten de geraamde opbrengsten overstijgen (geraamd tekort van € 843.800). Het geraamde dekkingspercentage bedraagt 94,7%. Uit het kostenoverzicht volgt voorts dat het tekort is aangezuiverd met een onttrekking ten laste van de “Voorziening Riolering”. Daarbij heeft de Heffingsambtenaar onweersproken gesteld dat bij de realisatie is gebleken dat sprake was van een daadwerkelijk tekort van € 2.300.000 en van een dekkingspercentage van 87,2%. 5.3.10. Het vorenstaande leidt tot de conclusie dat de Heffingsambtenaar aan de eerste vuistregel heeft voldaan. De tweede vuistregel 5.3.11. Belanghebbende heeft ter zitting toegelicht dat zij de juistheid betwist van de hoogte van de opgenomen kosten in het kostenoverzicht. Daarbij voert belanghebbende aan dat de hoogte van de dotatie vervangingsinvestering van € 2.350.000 te hoog is vastgesteld, omdat door de gemeente Westland al een reserve van € 10.000.000 is opgebouwd. Aangezien de kosten onjuist zijn vastgesteld, is het dekkingspercentage van 94,7% volgens belanghebbende ook onjuist. Voorts stelt belanghebbende dat de toerekening van 15% van de kosten van de straatreiniging aan de kosten van de riolering te hoog is. 5.3.12. Naar het oordeel van het Hof heeft belanghebbende met hetgeen zij heeft gesteld onvoldoende gemotiveerd in twijfel getrokken dat de dotatie vervangingsinvestering te hoog is vastgesteld. Het enkele feit dat de gemeente Westland al een reserve van € 10.000.000 heeft opgebouwd betekent niet dat de dotatie vervangingsinvestering in het onderhavige jaar te hoog is vastgesteld. Daarbij overweegt het Hof dat voor zover een verband bestaat tussen de hoogte van de dotatie vervangingsinvestering en de gevormde reserve, de Heffingsambtenaar onweersproken heeft gesteld dat het is toegestaan om een reserve in de vorm van een spaarvoorziening te vormen en dat deze spaarvoorziening is gebaseerd op het rioleringsplan over meerdere jaren. Belanghebbende heeft geen andere feiten en omstandigheden gesteld op basis waarvan in twijfel getrokken moet worden dat de dotatie vervangingsinvestering te hoog is vastgesteld. Ten aanzien van de toegerekende kosten van straatreiniging overweegt het Hof dat belanghebbendes stelling dat sprake is van een volstrekt ongefundeerde en derhalve volkomen willekeurige schatting, onvoldoende motivering is om de juistheid van de toerekening van deze kosten in twijfel te trekken. De gemeente Westland heeft ervoor gekozen de straatreinigingskosten schattenderwijs toe te rekenen aan de uitvoering van watertaken. Belanghebbende heeft geen feiten en omstandigheden gesteld, bijvoorbeeld een andere wijze van toerekening, op basis waarvan in twijfel moet worden getrokken dat de toerekening op basis van een schatting in het onderhavige geval leidt tot een onjuiste toerekening. Evenmin heeft belanghebbende feiten en omstandigheden gesteld op basis waarvan in twijfel getrokken moet worden dat het gekozen percentage van 15% te hoog is. Nu belanghebbende vanwege het ontbreken van een nadere onderbouwing de posten in de ramingen onvoldoende gemotiveerd in twijfel heeft getrokken, behoeft de vraag of de Heffingsambtenaar heeft voldaan aan de tweede vuistregel geen nadere behandeling. Evenredigheidsbeginsel 5.4.1. Belanghebbende stelt dat de Heffingsambtenaar in strijd met het evenredigheidsbeginsel heeft gehandeld, door de aanslag ter zake van [adres] (Terrein) op te leggen terwijl deze onroerende zaak geen (in)directe aansluiting heeft op de riolering en daarvan geen gebruik maakt. Belanghebbende stelt dat ten aanzien van zijn perceel tenminste een lager tarief had moeten worden toegepast. Belanghebbende voert daarbij aan dat de Verordening voor wat betreft het tarief wel onderscheid maakt tussen eigenaren en gebruikers, tussen woningen en niet-woningen en tussen verschillende samenstellingen van huishoudens, maar ten onrechte niet tussen percelen die wel of niet zijn aangesloten op de riolering. Belanghebbende concludeert in dit verband tot een vermindering van de aanslag tot maximaal de helft van het bedrag van de aanslag. 5.4.2. Het Hof stelt voorop dat artikel 228a van de Gemeentewet aan gemeenten de ruimte biedt om de rioolheffing met een zekere ruwheid vorm te geven. Aan gemeenten komt een grote vrijheid toe voor wat betreft “(h)et bepalen van de belastingplichtige, de heffingsgrondslag, de heffingsmaatstaf etcetera.” (HR 4 november 2016, ECLI:NL:HR:2016:2495, r.o. 2.4.2. en HR 6 augustus 2021, ECLI:NL:HR:2021:1188, r.o. 4.3.1). Deze vrijheid strekt zich mede uit tot de hoogte en de differentiatie van de tarieven van de belasting. In de totstandkomingsgeschiedenis van de Gemeentewet is een aantal voorbeelden opgenomen van toegestane heffingsmaatstaven, waaronder ook maatstaven die geen (direct) verband houden met de aanwezigheid van een rioolaansluiting of de mate van profijt van de gemeentelijke watertaken, zoals een vast bedrag per perceel of een tarief afhankelijk van de WOZ-waarde (Kamerstukken II 2005-2006, 30 578, nr. 3, p. 22-23 en Kamerstukken II 1989-90, 21 591, nr. 3, p. 66). Niettemin mag het bedrag van de belasting niet afhankelijk worden gesteld van het inkomen, de winst of het vermogen van de belastingplichtige en kan een verordening en het daarin opgenomen tarief rechtstreeks worden getoetst aan de algemene rechtsbeginselen. 5.4.3. Anders dan belanghebbende stelt, is het gelet op hetgeen is overwogen in 5.4.2 de Heffingsambtenaar toegestaan ook rioolheffing te heffen ter zake van percelen die niet zijn aangesloten op de gemeentelijke riolering (HR 18 oktober 2024, ECLI:NL:HR:2024:1485). Het is dus niet onredelijk dat belanghebbende in de rioolheffing is betrokken.