ECLI:NL:GHDHA:2021:884

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-20/00326 Uitspraak van 29 april 2021 in het geding tussen: [X] c.s. te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: G.C. Bulk) en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 27 januari 2020, nummer SGR 18/8033.

1.1. Belanghebbende heeft omzetbelasting voldaan op aangifte voor het derde kwartaal van 2016. 1.2. Belanghebbende is tegen de voldoening op aangifte vervolgens in bezwaar gekomen. De Inspecteur heeft het bezwaar bij uitspraak ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Inspecteur beroep ingesteld bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft € 338 griffierecht geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. Het Hof heeft € 532 griffierecht geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. De zitting heeft plaatsgevonden op 25 maart 2021. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt. De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota overgelegd.

3.1. Belanghebbende is een fiscale eenheid als bedoeld in artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 (Wet OB 1968). Zij houdt zich voornamelijk bezig met het verrichten van diensten binnen de verzekeringssector. Daarnaast verricht zij activiteiten op het gebied van vermogensbeheer en financiële dienstverlening. 3.2. Belanghebbende maakt deel uit van een grensoverschrijdend concern, waarvan de moedervennootschap in Duitsland is gevestigd (het concern). 3.3. De moedervennootschap verricht managementactiviteiten, zij verleent centrale diensten en zij initieert, entameert en coördineert projecten die in het belang zijn van het gehele concern. Op grond van een tussen [A] N.V. (onderdeel van belanghebbende) en de moedervennootschap gesloten overeenkomst, de zogenoemde “Master Service Level Agreement”, worden de op centraal niveau belopen kosten aan belanghebbende doorberekend. Belanghebbende heeft soortgelijke overeenkomsten gesloten met andere op concernniveau werkzame vennootschappen in Duitsland. 3.4. Over het derde kwartaal van 2016 zijn aan belanghebbende door de in Duitsland gevestigde moedermaatschappij dan wel in Duitsland gevestigde en tot het concern behorende vennootschappen, kosten doorberekend voor aan haar verrichte diensten. Belanghebbende heeft over die kosten een bedrag van € 393.042 aan verlegde omzetbelasting op aangifte voldaan. Belanghebbende heeft een pro rata recht op aftrek van twee percent, zodat per saldo slechts een bedrag van € 7.861 van de verlegde omzetbelasting als voorbelasting in aftrek is gebracht. Oordeel van de Rechtbank 4. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, het volgende geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiseres: “8. Niet in geschil is dat de Duitse moedervennootschap dan wel de overige tot het concern behorende vennootschappen die buiten Nederland zijn gevestigd zowel volgens de Btw-richtlijn als volgens de Wet OB geen deel kunnen uitmaken van eiseres en volgens de beschikking daar ook niet toe behoren. Eiseres heeft geen bezwaar gemaakt tegen de beschikking waarmee de fiscale eenheid is vastgesteld, omdat zij niet bepleit dat de in Duitsland gevestigde onderdelen van het concern worden opgenomen in de fiscale eenheid. Zij wil slechts het effect uitschakelen van het niet deel uit kunnen maken van de fiscale eenheid en stelt dat alle onderlinge prestaties binnen het concern daarom buiten beschouwing moeten worden gelaten als ware er een fiscale eenheid. 9. Het HvJ EU heeft in het arrest van 2 september 2015, C-386/14, Groupe Steria (ECLI:EU:C:2015:524) met betrekking tot de heffing van winstbelasting onder meer het volgende overwogen: “14. Ingevolge artikel 49 VWEU moeten de beperkingen van de vrijheid van vestiging worden opgeheven. De bepalingen van het VWEU inzake de vrijheid van vestiging strekken naar de letter weliswaar tot garantie dat de nationale behandeling in de lidstaat van ontvangst wordt toegepast, maar verzetten zich dus ook ertegen dat de lidstaat van oorsprong de vestiging van een van zijn staatsburgers of van een naar zijn nationaal recht opgerichte vennootschap in een andere lidstaat belemmert (arrest X, C-686/13, EU:C:2015:375, punt 27 en aldaar aangehaalde rechtspraak). 15. Uit de rechtspraak van het HvJ EU blijkt dat - althans voor de heffing van winstbelasting – de vrijheid van vestiging wordt belemmerd, indien een ingezeten vennootschap met een dochteronderneming of een vaste inrichting in een andere lidstaat door een wettelijke regeling van een lidstaat vanuit fiscaal oogpunt ongunstiger wordt behandeld dan een ingezeten vennootschap met een vaste inrichting of een dochteronderneming in laatstbedoelde lidstaat (zie arrest Nordea Bank Danmark, C-48/13, EU:C:2014:2087, punt 19 en aldaar aangehaalde rechtspraak).” 10. De rechtbank leidt uit het Groupe Steria-arrest af dat als er in onderhavig geval al sprake zou zijn van een belemmering van de vrijheid van vestiging, dat een belemmering zou zijn van de vrijheid van vestiging van de moedermaatschappij en niet van eiseres. Eiseres is immers reeds gevestigd in Nederland en wordt door onderhavige heffing niet belemmerd in haar vrijheid om zich elders te vestigen. 11. Eiseres heeft verder met wat zij heeft gesteld en overgelegd ook niet aannemelijk gemaakt dat er sprake is van economische verwevenheid met de Duitse vennootschappen die de kosten aan haar hebben doorberekend. De overzichten van de aan eiseres doorberekende kosten en de kopie van de ‘Master Service Level Agreement’ zijn daartoe onvoldoende. Op basis daarvan kan niet worden vastgesteld dat de activiteiten van de vennootschappen in hoofdzaak strekken tot verwezenlijking van eenzelfde economisch doel, zoals de bediening van een gemeenschappelijke klantenkring, of het in hoofdzaak uitoefenen van activiteiten ten behoeve van de andere vennootschappen. Ook het bestaan van niet-verwaarloosbare onderlinge economische betrekkingen kan op basis van die gegevens niet worden vastgesteld. De rechtbank neemt hierbij in aanmerking dat de vorenbedoelde Duitse vennootschappen ook diensten verlenen aan andere onderdelen van het concern en dat, zoals eiseres ter zitting desgevraagd heeft verklaard, het effect van de aan eiseres doorberekende kosten op de totale omzet van de Duitse vennootschappen gering is. Er is om die reden ook geen sprake van een gelijk geval met vennootschappen die wel een fiscale eenheid kunnen vormen. 12. Gelet op wat hiervoor is overwogen, dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”

5.1. In hoger beroep beperkt het geschil zich tot de vraag of belanghebbende in haar recht op vrije vestiging, dat zij aan artikel 49 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) ontleent, wordt belemmerd als gevolg van de verschuldigdheid van Nederlandse omzetbelasting over de van in andere lidstaten gevestigde groepsmaatschappijen ontvangen diensten. Belanghebbende beantwoordt deze vraag bevestigend, de Inspecteur ontkennend. 5.2. Niet in geschil is dat (de leden van) belanghebbende geen lid (kunnen) kan zijn van de Duitse fiscale eenheid van de moedermaatschappij of dat in andere lidstaten gevestigde groepsmaatschappijen geen lid kunnen zijn van belanghebbende. Evenmin is in geschil dat belanghebbende het juiste bedrag op aangifte heeft voldaan als het gelijk in het geschilpunt aan de Inspecteur is. 5.3. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraken van de Rechtbank en de Inspecteur, en tot verlening van een teruggaaf van € 385.181. 5.4. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

6.1. Belanghebbende stelt zich, onder verwijzing naar het arrest van het Hof van Justitie van 22 februari 2018 (zaken C-398/16 en C-399/16, X N.V. en X B.V., ECLI:EU:C:2018:110) over de fiscale eenheid in de vennootschapsbelasting, op het standpunt dat sprake is van partiële strijdigheid met artikel 49 VWEU (vrijheid van vestiging) van de regeling in artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968 (en artikel 11 van de Btw-richtlijn) over de fiscale eenheid in de btw. De verschuldigdheid van btw over de van in andere lidstaten gevestigde verweven vennootschappen ontvangen diensten belemmert belanghebbende in het uitoefenen van het recht van vrije vestiging dat zij aan het hiervoor genoemde artikel in het VWEU ontleent. Indien belanghebbende en de verweven vennootschappen in dezelfde lidstaat (Duitsland of Nederland) waren gevestigd, was de btw niet verschuldigd geworden, aangezien transacties binnen een fiscale eenheid niet aan btw zijn onderworpen. Deze btw vormt voor belanghebbende een extra last, aangezien zij slechts een klein deel (in 2016 3%) als voorbelasting kan aftrekken. Van een dwingende reden van algemeen belang, die een rechtvaardiging voor de inbreuk kan opleveren, is geen sprake. Het is mogelijk de benodigde gegevens aan te leveren, zodat de autoriteiten van de betrokken lidstaten de juistheid van de ingediende aangiften kunnen controleren. De wetgever heeft de bevoegdheid aanvullende maatregelen te treffen, opdat onbedoelde voor- en nadelen kunnen worden vermeden. Voor het geval het Hof tot het oordeel komt dat artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968 een correcte omzetting is van artikel 11 van de Btw-richtlijn, dient het Hof te beoordelen of artikel 11 van de Btw-richtlijn deels onverbindend is (althans deels buiten werking dient te worden gesteld) wegens strijd met artikel 49 VWEU. Niet in geschil is dat ingeval het Hof neigt naar een bevestigende beantwoording van het laatstgenoemde geschilpunt, prejudiciële vragen dienen te worden gesteld aan het Hof van Justitie van de Europese Unie (HvJ EU). 6.2. Het Hof concludeert om te beginnen dat artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968 een correcte omzetting is van artikel 11 van de Btw-richtlijn. Beide bepalingen zijn nagenoeg gelijkluidend en bij gebrek aan enige aanwijzing van het tegendeel, houdt het Hof het ervoor dat de Nederlandse wetgever inderdaad heeft bedoeld gebruik te maken van de in artikel 11 van de Btw-richtlijn geboden mogelijkheid en dat hij, indachtig het beginsel van de Unietrouw, aan artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968 dezelfde reikwijdte heeft willen geven als aan artikel 11 van de Btw-richtlijn is toebedacht. Artikel 7, vierde lid, Wet OB 1968 leent zich zonder twijfel voor een richtlijnconforme uitleg. Dat artikel 11 van de Btw-richtlijn een discretionaire bepaling is, is niet relevant. Discretionaire bepalingen die voldoende precies en nauwkeurig zijn, dienen in de lidstaten die hiervoor kiezen, correct te worden omgezet. Doel en strekking van deze richtlijnbepalingen dienen ten volle te worden gerespecteerd en bij de toepassing in acht te worden genomen. Het Hof zal daarom beoordelen of artikel 11 van de Btw-richtlijn in strijd is met artikel 49 VWEU. 6.3. Het Hof stelt voorop dat het ongelijk van belanghebbende al volgt uit het arrest van het HvJ EU van 11 maart 2021, C-812/19, Danske Bank (ECLI:EU:C:2021:196). In dat arrest wordt onder meer het volgende overwogen: “22 Wat de kwalificatie van de rechtsverhouding tussen het hoofdkantoor en het filiaal van een vennootschap betreft, moet echter ook rekening worden gehouden met de eventuele omstandigheid dat zij deel uitmaken van een op de grondslag van artikel 11, eerste alinea, van de btwrichtlijn gevormde btw-groep. 23 Op grond van deze bepaling kan elke lidstaat personen die binnen zijn grondgebied gevestigd zijn en die juridisch gezien zelfstandig zijn, doch financieel, economisch en organisatorisch nauw met elkaar verbonden zijn, samen als één belastingplichtige aanmerken. 24 De bewoordingen van artikel 11 van de btw-richtlijn bevatten zelf een territoriale beperking waardoor een lidstaat niet mag voorzien in de mogelijkheid dat van een btw-groep personen deel uitmaken die in een andere lidstaat gevestigd zijn. Zoals blijkt uit het dossier waarover het Hof beschikt, kunnen volgens de Deense regeling waarbij die bepaling is omgezet, alleen in Denemarken gelegen vaste inrichtingen deel uitmaken van een Deense btw-groep. 25 Wat betreft de gevolgen die verbonden zijn aan het behoren tot een op de grondslag van artikel 11 van de btw-richtlijn gevormde btw-groep, heeft het Hof geoordeeld dat een btw-groep één belastingplichtige vormt. De gelijkstelling met één enkele belastingplichtige staat eraan in de weg dat de leden van de btw-groep afzonderlijke btw-aangiften blijven indienen en zowel binnen als buiten hun groep nog steeds als belastingplichtigen worden geïdentificeerd, aangezien alleen de enkele belastingplichtige die aangiften mag indienen [arrest van 17 september 2014, Skandia America (USA), filial Sverige, C7/13, EU:C:2014:2225, punten 28 en 29 en aldaar aangehaalde rechtspraak]. 26 Hieruit volgt dat wanneer het hoofdkantoor en het filiaal van een vennootschap in verschillende lidstaten gelegen zijn en een van beide deel uitmaakt van een btw-groep, bij de beoordeling van hun onderlinge rechtsverhouding rekening moet worden gehouden met het feit dat deze btw-groep wordt gelijkgesteld met één enkele belastingplichtige, alsmede met de voor die btw-groep geldende territoriale beperkingen. 27 In dit verband heeft het Hof geoordeeld dat de diensten die een in een derde land gevestigd hoofdkantoor verricht ten behoeve van zijn in een lidstaat gevestigde filiaal, belastbare handelingen vormen wanneer dat filiaal behoort tot een btw-groep [arrest van 17 september 2014, Skandia America (USA), filial Sverige, C7/13, EU:C:2014:2225, punten 32]. Het in dat arrest geformuleerde beginsel is eveneens van toepassing wanneer de diensten worden verricht tussen een in een lidstaat gelegen hoofdkantoor dat deel uitmaakt van een btw-groep in die lidstaat en een in een andere lidstaat gevestigd filiaal. 28 In casu maakt het hoofdkantoor van Danske Bank deel uit van de Deense btw-groep in kwestie. Omdat het tot deze btw-groep behoort, moet voor de toepassing van de btw worden aangenomen dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde diensten worden verricht door die btwgroep. 29 Daarbij komt dat het Zweedse filiaal van Danske Bank – gelet op de uit artikel 11, eerste alinea, van de btw-richtlijn voortvloeiende territoriale beperkingen – niet kan worden geacht deel uit te maken van de Deense btw-groep in kwestie. 30 Derhalve kunnen de Deense btw-groep waartoe het hoofdkantoor van Danske Bank behoort en het Zweedse filiaal van deze vennootschap, voor de toepassing van de btw niet worden geacht samen één enkele belastingplichtige te vormen. 31 Geen van de door Danske Bank aangevoerde argumenten doet af aan deze gevolgtrekking. 32 Om te beginnen voert Danske Bank aan dat de situatie die ten grondslag lag aan het arrest van 17 september 2014, Skandia America (USA), filial Sverige (C7/13, EU:C:2014:2225), verschilt van die in het hoofdgeding, hetgeen een gedifferentieerde behandeling zou rechtvaardigen.

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door W.M.G. Visser, T.A. de Hek en A. van Dongen, in tegenwoordigheid van de griffier J. Azmi Shenouda. De beslissing is op 29 april 2021 in het openbaar uitgesproken. De griffier is verhinderd de uitspraak mede te ondertekenen. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Noch de omstandigheid dat in het hoofdgeding – anders dan in de zaak die tot dat arrest heeft geleid – het hoofdkantoor van (in dit geval) Danske Bank en niet het filiaal deel uitmaakt van de btwgroep, noch de omstandigheid dat het hoofdkantoor in kwestie niet in een derde staat maar in een lidstaat is gelegen, doet evenwel af aan de juistheid van de in voornoemd arrest gekozen oplossing, gelet op de territoriale beperkingen die gelden voor btw-groepen die zijn gevormd op de grondslag van artikel 11 van de btwrichtlijn. 33 Voorts dient te worden geoordeeld dat – anders dan Danske Bank betoogt – de bewoordingen van artikel 11 van de btw-richtlijn zich er weliswaar tegen verzetten dat een lidstaat bepaalt dat een btw-groep ook entiteiten kan omvatten die buiten het grondgebied van de betrokken lidstaat gevestigd zijn, maar dat het bestaan van een btw-groep in die lidstaat niettemin in voorkomend geval in aanmerking moet worden genomen bij de belastingheffing in andere lidstaten, onder meer wanneer deze lidstaten de fiscale verplichtingen van een op hun grondgebied gevestigd filiaal beoordelen. 34 Wat ten slotte het beginsel van fiscale neutraliteit betreft – waarop Danske Bank zich eveneens beroept – zij eraan herinnerd dat dit een fundamenteel beginsel van het gemeenschappelijk btw-stelsel is dat zich ertegen verzet dat soortgelijke economische handelingen, die dus met elkaar concurreren, voor de toepassing van de btw verschillend worden behandeld (zie in die zin arrest van 22 mei 2008, Ampliscientifica en Amplifin, C162/07, EU:C:2008:301, punt 25 en aldaar aangehaalde rechtspraak). Gelet op de gevolgen die de vorming van een btw-groep heeft en op de voor een dergelijke groep geldende territoriale beperkingen kunnen enerzijds een handeling tussen het in Zweden gelegen filiaal van Danske Bank en de Deense btw-groep in kwestie waarvan het hoofdkantoor van deze vennootschap deel uitmaakt, en anderzijds een handeling tussen een filiaal en een hoofdkantoor dat geen deel uitmaakt van een btw-groep, niet worden beschouwd als soortgelijke handelingen.” 6.4. Het Hof leidt uit dit arrest af dat een hoofdhuis dat tot een fiscale eenheid behoort in de ene lidstaat, als deel van die fiscale eenheid geen zelfstandige belastingplichtige vormt en voor de btw wordt losgemaakt van zijn juridisch onzelfstandige vaste inrichting in de andere lidstaat, die in laatstgenoemde lidstaat een zelfstandige belastingplichtige vormt. Indien in die situatie het hoofdhuis kosten doorbelast aan zijn vaste inrichting voor het verrichten van diensten, is sprake van diensten tegen vergoeding die aan de btw zijn onderworpen. Voor zover deze diensten belast zijn, is de vaste inrichting in haar lidstaat van vestiging btw verschuldigd. Deze btw komt, afhankelijk van het gebruik, al dan niet voor aftrek in aanmerking. Het hoofdhuis en de vaste inrichting moeten ieder in de eigen lidstaat de in verband hiermee te vervullen administratieve verplichtingen nakomen. Wat voor een hoofdhuis en zijn vaste inrichting geldt, geldt nog sterker voor twee fiscale eenheden aan weerszijden van de grens tussen twee lidstaten. Belanghebbende is, als het arrest-Danske Bank tot leidraad wordt genomen, Nederlandse btw verschuldigd over diensten die zij tegen vergoeding van de fiscale eenheid in Duitsland ontvangt. In het arrest overweegt het HvJ EU expliciet dat het een lidstaat niet is toegestaan buiten het eigen grondgebied gevestigde personen tot een fiscale eenheid te rekenen (punten 24 en 29 van het arrest). 6.5. Aangezien belanghebbende desgevraagd heeft aangegeven niet overtuigd te zijn van het beslissende effect van het arrest-Danske Bank, zal het Hof hierna ten overvloede motiveren waarom dit arrest bepalend is voor de uitkomst van de onderhavige procedure. 6.6. Wat belanghebbende wil, is artikel 11 van de Btw-richtlijn in ieder geval deels buiten werking stellen. Althans, voor zover dat haar voordeel oplevert. Het Hof is van oordeel dat deze oplossing miskent dat de btw een Unierechtelijke belasting is, die is vervat in een uitgebreid en de lidstaten bindend kader, dat voornamelijk bestaat uit onvoorwaardelijke, precieze en dus rechtstreeks toepasselijke bepalingen, die in de gehele Unie dezelfde betekenis hebben. Dit kader is het resultaat van een geleidelijke harmonisatie, waarbij de Uniewetgever (de ECOFIN) bij unanimiteit beslist. De harmonisatie is tot op heden niet voltooid, maar anders dan belanghebbende betoogt, is geen gedeeltelijke harmonisatie beoogd. De btw is ontworpen als een volledig systeem, dat alle elementen bevat die bij een belastingwet horen. Het overgrote deel van de bepalingen laat geen of slechts een beperkte (uitvoerende) bevoegdheid aan de lidstaten. Gelet op de doelstellingen van de btw en de cruciale rol die zij speelt in de interne markt van de Unie en de eigen middelen, is richtlijnconforme uitleg van de bepalingen in de Btw-richtlijn en de daarmee samenhangende maatregelen geboden. Belanghebbende beoogt dit systeem te doorkruisen, met een standpunt dat in wezen alle constructieve elementen van de btw raakt: de belastingplichtige, de belastbare prestatie, de plaats van de prestatie, de verschuldigdheid, het tarief, de aftrek en de vervulling van de administratieve verplichtingen. Belanghebbende wil hiervan deels worden verlost, en wel specifiek voor de aan haar, door verweven vennootschappen in Duitsland, verrichte diensten. Aan belanghebbende moet worden toegegeven dat de regeling van de fiscale eenheid, die discretionair is, een gelijkaardige inbreuk op het systeem maakt door transacties tussen bepaalde personen buiten de reikwijdte van de btw te plaatsen. Naar het oordeel van het Hof moet deze inbreuk, als uitzondering op de hoofdregel in de btw (namelijk dat alle prestaties in het economische verkeer tegen een rechtstreekse vergoeding door belastingplichtigen aan de btw zijn onderworpen), niet worden uitgebreid naar andere situaties, en zeker niet tegen de wil en expliciete bedoeling van de Uniewetgever. Evenmin tegen die van de lidstaten die geen gebruik hebben gemaakt van de mogelijkheid een fiscale eenheid op hun grondgebied te introduceren. De stand van de harmonisatie verzet zich hiertegen; het is aan de Uniewetgever om te beslissen over een dergelijke uitbreiding. 6.7. Het Hof leidt uit de ontstaansgeschiedenis van de Btw-richtlijn en haar voorganger, de Zesde richtlijn, af dat de redenen voor de opname van de fiscale eenheid in de btw administratieve vereenvoudiging en het voorkomen van misbruik zijn, bijvoorbeeld het verdelen van de omzet over verweven personen om op die manier in aanmerking te komen voor, bijvoorbeeld, de KOR (zie de conclusies in de zaken Kaplan International Colleges UK Ltd. van 23 april 2020, C-77/19, ECLI:EU:C:2020:302, en Aviva Towarzystwo Ubezpieczeń na Życie S.A. w Warszawie van 21 september 2017, C605/15, ECLI:EU:C:2017:150). Het opnemen van buitenlandse groepsmaatschappijen in een fiscale eenheid, ook al is het deels, frustreert de administratieve vereenvoudiging. Het Hof deelt de rooskleurige visie van belanghebbende op de samenwerking tussen de autoriteiten van de lidstaten niet. Ook is het de nationale wetgever toegestaan onbedoelde voor- en nadelen weg te nemen, zodat de Nederlandse wetgever voor dat geval kan besluiten het in eigen bedrijf verrichten van diensten aan de btw te onderwerpen. Hieruit kan worden afgeleid dat het geenszins de bedoeling van de Uniewetgever is om ruim baan te geven aan mogelijkheden om de reikwijdte van de btw te verkleinen. Dit laatste roept in herinnering het belang van concurrenten, die nadeel kunnen ondervinden van de door belanghebbende gewenste uitbreiding.