ECLI:NL:GHDHA:2021:272

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-20/00327 Uitspraak van 2 februari 2021 in het geding tussen: [X] B.V. te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: […] ) en de inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordigers: […] en […] ) op het hoger beroep van de Inspecteur tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 9 januari 2020, nummer SGR 19/4184.

1.1. Aan belanghebbende is over het jaar 2014 een naheffingsaanslag in de dividendbelasting opgelegd ten bedrage van € 20.113 (de naheffingsaanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 1.823 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking inzake belastingrente). 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het door belanghebbende gemaakte bezwaar tegen de naheffingsaanslag en de beschikking inzake belastingrente ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld bij de Rechtbank Zeeland-West-Brabant. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 338. De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft de zaak, met toestemming van partijen, voor de verdere behandeling en beslissing verwezen naar de Rechtbank. 1.4. De Rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd, de naheffingsaanslag verminderd tot een bedrag van € 12.172, de beschikking inzake belastingrente dienovereenkomstig verminderd, de Inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 1.572 en de Inspecteur opgedragen het betaalde griffierecht aan belanghebbende te vergoeden. 1.5. De Inspecteur heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend. De Inspecteur heeft voorafgaand aan de zitting per e-mail een pleitnota naar het Hof gezonden. 1.6. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 8 december 2020. Alleen de Inspecteur is verschenen. Belanghebbende is door de griffier bij aangetekende brief, verzonden op 16 oktober 2020 aan belanghebbende, op het adres [adres] te [woonplaats] , onder vermelding van plaats, datum en tijdstip uitgenodigd om op de zitting te verschijnen. Blijkens bij PostNL ingewonnen informatie, welke aan het dossier is toegevoegd, is vorenbedoelde brief op 17 oktober 2020 op het voormelde adres uitgereikt. De griffier heeft telefonisch van de gemachtigde vernomen dat deze ervan op de hoogte was dat de zitting op 8 december 2020 zou plaatsvinden, maar er om hem moverende redenen voor heeft gekozen de zitting niet bij te wonen. De zaak is gezamenlijk behandeld met de zaak met kenmerk BK-20/00328. Hetgeen in de ene zaak is aangevoerd en overgelegd, geldt als in beide zaken te zijn aangevoerd en overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.1. Belanghebbende is op 30 maart 1992 opgericht en houdt zich bezig met het beheren van (pensioen)vermogen. De aandelen in belanghebbende zijn voor 90% in het bezit van [A] (de dga) en voor 10% in het bezit van diens echtgenote, [B] (de echtgenote). De dga en de echtgenote zijn in algehele gemeenschap van goederen gehuwd. Zij zijn sinds 17 februari 2006 tevens de bestuurders van belanghebbende. 2.2. Belanghebbende heeft de dga in de periode van 1 januari 2004 tot en met 31 december 2005 in totaal een bedrag van € 624.966 geleend voor de verbouwing van zijn eigen woning. Op 11 september 2006 heeft de dga in verband hiermee een schuldbekentenis ten behoeve van belanghebbende ondertekend. Het saldo van de lening bedraagt zowel op 31 december 2013 als op 31 december 2014 € 658.248. Op de eigen woning is een recht van hypotheek gevestigd in verband met een door de Rabobank aan de dga verstrekte lening van € 500.000. 2.3. Belanghebbende heeft een rekening-courantvordering op de dga naar de volgende saldi op 31 december van elk jaar: 2010: € 325.049 2011: € 387.106 2012: € 452.108 2013: € 523.313 2014: € 637.292 2.4. In de motivering van haar bezwaarschrift heeft belanghebbende de financiële privé-situatie van de dga per ultimo 2014 als volgt beschreven: “ € € Aandelenkapitaal [belanghebbende] , intrinsieke waarde 1.238.563 Woonhuis [adres] [woonplaats] , WOZ-waarde 452.000 Grond 310 m2 [straatnaam] [woonplaats] , aankoopwaarde 45.830 Personenauto Saab 9-3 [kenteken] P.M. Personenauto Range Rover [kenteken 2] P.M. Interpolis spaarverzekering [nummer] P.M. [rekeningnummer] 14.334 1.750.727 Rekening-courant [belanghebbende] -637.292 Lening [belanghebbende] -658.248 Hypotheek Rabobank [hypotheeknummer] -500.000 -1.795.540 Vermogen per 31 december 2014 exclusief stand belastingen -44.813” 2.5. In een rapport van 25 juli 2016 heeft [makelaar] de woning op de waardepeildatum 22 juli 2016 getaxeerd op € 995.000. 2.6. Uit hoofde van de lening voor de eigen woning en de rekening-courantvordering tezamen heeft belanghebbende per 31 december 2014 in totaal € 1.295.540 te vorderen van de dga. Volgens de jaarrekening van belanghebbende bedroegen haar gestorte aandelenkapitaal en winstreserve per 31 december 2014 € 23.157 respectievelijk € 1.215.406. 2.7. In 2014 is de rekening-courantschuld van de dga aan belanghebbende met € 113.979 opgelopen. Uit de jaarrekening van belanghebbende blijkt het volgende verloop van de rekening-courant in 2014: Privé-stortingen: IB/PVV 2013 [de dga] € 21.754 IB/PVV [de echtgenote] € 237 WZT 2014 € 586 WZT 2012 € 911 Middeling IB/PVV 2009-2010 [de dga] € 663 Netto pensioenuitkering [de dga] € 26.415 Netto pensioenuitkering [de echtgenote] € 9.174 Zakelijke kosten privé betaald € 7.579 € 67.319 Privé-opnames: Rente rekening-courant € 22.757 Buitengewone lasten € 4.149 Energie etc. € 2.265 Vaste lasten € 1.534 Rente hypotheek Rabobank € 12.250 Rente lening belanghebbende (eigenwoningschuld) € 32.912 Naar privérekening € 47.763 Aankoop grond [woonplaats] € 45.830 Overige privé-opnames € 11.841 € 181.298 2.8. De Inspecteur heeft het in 2014 per saldo in rekening-courant bijgeboekte bedrag van € 113.979 aangemerkt als een uitdeling en ter zake daarvan de naheffingsaanslag opgelegd. Hij heeft daarbij de uitdeling gebruteerd en de verschuldigde dividendbelasting berekend op basis van de volgende formule: (€ 113.979 / 85) * 15 = € 20.113. Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, het volgende overwogen: “10. Indien een aandeelhouder voor persoonlijke doeleinden gelden uit de kas van de vennootschap opneemt, kan daarin een winstuitdeling zijn gelegen als het daarbij niet de bedoeling is geweest dat de aandeelhouder het opgenomen bedrag aan de vennootschap zal schuldig worden dan wel het reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de opgenomen gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald of verrekend (HR 24 juni 1964, nr. 15 225, BNB 1964/196). Indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, moet deze lening worden aangemerkt als een uitdeling. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten. Dit wordt niet anders indien het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering (vgl. HR 29 oktober 2004, nr. 40296, ECLI:NL:HR:2004:AR4761). Voor het in aanmerking nemen van een uitdeling, zal de inspecteur feiten (en omstandigheden) aannemelijk moeten maken waaruit volgt dat deze lening niet kan of zal worden afgelost en de vennootschap en aandeelhouder zich daarvan bewust waren of hadden moeten zijn (HR 20 maart 2015, nr. 13/05470, ECLI:NL:HR:2015:645). 11. [De Inspecteur] heeft ter onderbouwing van zijn standpunt dat van de rekening courantschuld € 113.979 niet kan worden terugbetaald gewezen op de vermogenspositie van de aandeelhouders gezamenlijk. Deze vermogenspositie heeft [de Inspecteur], zonder daarbij de waarde van de aandelen in [belanghebbende] te betrekken, berekend op € 794.680 negatief per 31 december 2014. [Belanghebbende] heeft hiertegen ingebracht dat de waarde van de aandelen (volgens [belanghebbende] € 1.238.563) moet worden meegerekend zodat geen sprake is van een negatieve vermogenspositie van de dga. Deze opvatting volgt de rechtbank niet. Het gaat om de vraag of de dga in 2014 door middel van de rekening-courant geld uit de BV heeft opgenomen waarvan aannemelijk is dat niet kan en zal worden afgelost anders dan door over de winstreserves van [belanghebbende] te beschikken. Dit wordt niet anders als het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering (vgl. HR 29 oktober 2004, nr. 40.296, ECLI:NL:HR:2004:AR4761) of kan worden terugbetaald uit de opbrengst van de verkoop van aandelen (vgl. r.o. 4.14 van Hof Arnhem 3 juli 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:6154). [De Inspecteur] heeft voorts gewezen op de bruto-inkomsten uit vroegere dienstbetrekking van de aandeelhouders in het jaar 2014 van € 58.976 en op het feit dat die inkomsten al onvoldoende zijn om de rentelast aan de Rabobank van € 21.000 en de rentelast aan [belanghebbende] van € 55.669 te voldoen. Wat betreft de bewustheid wijst [de Inspecteur] erop dat [belanghebbende] op de hoogte was van de bestaande verplichtingen van de dga en het privévermogen en -inkomen van de dga en zijn echtgenote en dat de winstreserve van [belanghebbende] per 31 december 2014 € 1.215.406 bedroeg. Ook zijn er geen zekerheden gesteld of aflossingsverplichtingen overeengekomen. 12. Met hetgeen [de Inspecteur] heeft aangevoerd, heeft hij aannemelijk gemaakt dat de toename van de rekening-courantvordering voor € 68.979 (€ 113.979 -/- € 45.000) niet volledig kan of zal worden afgelost, omdat de dga en zijn echtgenote niet over voldoende vermogen en inkomsten beschikten om uit andere middelen dan het aandelenbezit in [belanghebbende] de aflossing van dit gedeelte van de lening te voldoen. Een uitzondering geldt voor het bedrag van € 45.000 dat staat tegenover de grond.

4.1. In hoger beroep is in geschil of de Rechtbank de door de Inspecteur in aanmerking genomen winstuitdeling terecht heeft verminderd met een bedrag van € 45.000 ter zake van de grond in [woonplaats] . 4.2. De Inspecteur bepleit een ontkennende beantwoording van die vraag en concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank. 4.3. Belanghebbende beantwoordt die vraag bevestigend en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

De relatieve bevoegdheid van de Rechtbank 5.1. Belanghebbende is statutair gevestigd te [woonplaats] (gemeente [C] ). Deze gemeente behoort tot het rechtsgebied van het ressort 's-Hertogenbosch. Daaruit volgt dat de Rechtbank Zeeland-West-Brabant bevoegd was van het onderhavige geschil in eerste aanleg kennis te nemen (artikel 8:7, lid 3, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in verbinding met artikel 8, lid 9, letter a, van de Bevoegdheidsregeling bestuursrechtspraak en de artikelen 17, letter b, en 10 van de Wet op de rechterlijke indeling). De Rechtbank Zeeland-West-Brabant heeft, met toestemming van partijen, de zaak ter behandeling en beslissing verwezen naar de Rechtbank. 5.2. Artikel 8:117 Awb geeft het Hof in hoger beroep de bevoegdheid om, indien de uitspraak is gedaan door een andere rechtbank dan de bevoegde, de uitspraak als bevoegdelijk gedaan aan te merken. Aangezien partijen toestemming hebben gegeven voor de behandeling en beslissing van de zaak door de Rechtbank zal het Hof – de voorkeur van partijen volgend – de onbevoegdheid van de Rechtbank voor gedekt verklaren en de uitspraak van de Rechtbank aanmerken als bevoegdelijk gedaan. De winstuitdeling 5.3. Tussen partijen is in hoger beroep niet langer in geschil dat zich een uitdeling van winst heeft voorgedaan ter zake van het positieve saldo dat belanghebbende in 2014 heeft bijgeschreven op haar rekening-courantvordering op de dga. Partijen strijden alleen nog over het bedrag van de uitdeling. 5.4.1. Bij de behandeling van het geschilpunt stelt het Hof, evenals de Rechtbank, het volgende voorop. Uit het arrest van de Hoge Raad van 24 juni 1964, ECLI:NL:HR:1964:AX7622, BNB 1964/196, volgt dat indien een aandeelhouder voor persoonlijke doeleinden gelden uit de kas van zijn vennootschap opneemt, daarin een winstuitdeling is gelegen indien en in zoverre hetzij daarbij niet de bedoeling heeft voorgezeten dat hij het opgenomen bedrag aan de vennootschap zal schuldig worden, hetzij reeds aanstonds duidelijk moet zijn geweest dat de opgenomen gelden niet zouden kunnen worden terugbetaald. Een zodanige uitdeling vormt een opbrengst van aandelen als bedoeld in artikel 3, lid 1, aanhef en letter a, van de Wet op de dividendbelasting 1965. In het arrest van de Hoge Raad van 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761, BNB 2005/64, is geoordeeld dat indien een vennootschap aan haar aandeelhouder een lening verstrekt waarvan aannemelijk is dat deze niet kan of zal worden afgelost, deze lening moet worden aangemerkt als een onttrekking. Het bedrag van de lening heeft dan immers het vermogen van de vennootschap definitief verlaten. Dit wordt niet anders indien het bedrag van de lening kan worden verrekend met een toekomstige dividenduitkering. 5.4.2. Naar het oordeel van het Hof heeft hetzelfde te gelden voor de mogelijkheid van verrekening met een toekomstige vervreemdingsopbrengst ter zake van de aandelen in de vennootschap, nog daargelaten of in het onderhavige geval aan de aandelen enige waarde toekomt. Een andersluidende opvatting zou niet verenigbaar zijn met het eerdergenoemde arrest van 29 oktober 2004, omdat – bezien vanuit de aandeelhouder – de vervreemding van aandelen evenzeer als de uitkering van een dividend ertoe leidt dat het vermogen van de vennootschap te gelde wordt gemaakt. 5.5. In hoger beroep strijden partijen uitsluitend nog over de vraag voor welk bedrag ter zake van de toename van rekening-courantschuld in 2014 van € 113.979 sprake is van een uitdeling. Naar het oordeel van het Hof dient daarbij, gelet op de hiervóór aangehaalde jurisprudentie, te worden beoordeeld in hoeverre ten aanzien van de door de dga in 2014 opgenomen gelden ten tijde van de bijschrijvingen op de rekening-courantlening duidelijk was dat deze niet of niet ten volle zouden kunnen worden terugbetaald door de dga. Anders dan waarvan de Rechtbank in r.o. 12 van haar uitspraak is uitgegaan, is daarbij de gehele vermogenspositie van de dga en de echtgenote van belang en dus ook de totale schuld van de dga aan belanghebbende. 5.6. Bij deze beoordeling moet de (waarde van de) door de dga verworven grond in de beschouwing worden betrokken, omdat deze van invloed is op de mate waarin de dga in staat kan worden geacht zijn schulden aan belanghebbende af te lossen. Naar het oordeel van het Hof speelt de grond daarbij evenwel geen andere rol dan de overige vermogensbestanddelen van de dga. Tussen partijen is namelijk niet in geschil dat, hoewel een bedrag van € 45.830 is verstrekt ter financiering van de grondaankoop in [woonplaats] , in dit verband geen hypotheekrecht is gevestigd of anderszins zekerheid is gesteld met betrekking tot die grond. De zojuist bedoelde beoordeling moet daarom plaatsvinden aan de hand van de overigens door belanghebbende aan de dga verstrekte gelden en de volledige vermogenspositie van de dga en de echtgenote ten tijde van de bijschrijvingen. Belanghebbende betoogt in zoverre terecht dat het erom gaat of de dga tezamen met de echtgenote in het desbetreffende jaar over voldoende aflossingscapaciteit beschikte. 5.7. Uit het arrest van de Hoge Raad van 20 maart 2015, ECLI:NL:HR:2015:645, BNB 2015/141, volgt dat de stelplicht en de bewijslast op dit punt rusten op de Inspecteur. De Inspecteur heeft in dit verband gesteld (verweerschrift in eerste aanleg in zaak 20/00328) dat de maximale betalingscapaciteit van de dga en de echtgenote per ultimo 2014 € 1.055.163 bedroeg (woonhuis € 995.000, grond € 45.830 en bankrekening € 14.334), terwijl de leningen van belanghebbende en de Rabobank in totaal € 1.795.540 beliepen (rekening-courant € 637.292, eigenwoninglening € 658.248 en banklening € 500.000). 5.8. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Niet in geschil is dat de schulden van de dga en de echtgenote aan het begin van het jaar 2014 in totaal € 1.681.561 bedroegen (rekening-courant € 523.313, eigenwoninglening € 658.248 en banklening € 500.000). Tegenover deze schuldpositie stonden bezittingen (exclusief de waarde van de aandelen in belanghebbende) ter waarde van € 995.000 (woonhuis). Ultimo 2014 waren de bezittingen toegenomen met € 60.164 (grond € 45.830 en bankrekening € 14.334) en de schulden toegenomen met € 113.979 (toename rekening-courantschuld), zodat de aflossingscapaciteit in de loop van het jaar verder is afgenomen. Op grond van de bezittingen en schulden was de aflossingscapaciteit van de dga en de echtgenote ten tijde van de bijschrijvingen op de rekening-courantlening dus ontoereikend om het bedrag van € 113.979 te kunnen aflossen. Belanghebbende betoogt op zichzelf terecht dat ook rekening moet worden gehouden met het netto besteedbaar inkomen van de dga. Belanghebbende becijfert de invloed daarvan op de aflossingscapaciteit van de dga op ruim € 80.000. Zelfs indien dat gehele bedrag wordt opgeteld bij (uitsluitend) de bezittingen van dga en de echtgenote, resulteert dit geenszins in een toereikende aflossingscapaciteit. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar stelling dat de dga door zekerheidstelling nog aanvullende financiering zou kunnen aantrekken, omdat de bezittingen van de dga waarop zekerheid zou kunnen worden gevestigd, al zijn meegenomen in de berekening van de aflossingscapaciteit. Op grond van de jurisprudentie van de Hoge Raad zal het Hof, zoals hiervóór is overwogen, evenmin rekening houden met de mogelijkheid de schuld te verrekenen met een toekomstige dividenduitkering door belanghebbende of met een opbrengst van een eventuele vervreemding van de aandelen in belanghebbende. Dit alles brengt het Hof tot het oordeel dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat ten tijde van de bijschrijvingen in 2014 op de rekening-courantlening van in totaal € 113.979 duidelijk was dat die bedragen niet aan belanghebbende zouden kunnen worden terugbetaald.

Het Gerechtshof: ­ verklaart het hoger beroep gegrond; ­ vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; en ­ bevestigt de uitspraak op bezwaar. Deze uitspraak is vastgesteld door R.A. Bosman, Chr.Th.P.M. Zandhuis en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier J. de Vormer. De beslissing is op 2 februari 2021 in het openbaar uitgesproken. Wegens verhindering van de voorzitter is de uitspraak ondertekend door mr. Peters. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl . Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl ). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.