ECLI:NL:GHDHA:2021:1761

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-21/00033 Uitspraak van 15 september 2021 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: W.M.E. van Sandick) en De inspecteur van de Belastingdienst, de Inspecteur, (vertegenwoordiger: […] ) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de Rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 5 augustus 2020, nummer SGR 20/1166.

1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.228 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 10.515 (de aanslag). Bij gelijktijdig gegeven beschikking is een bedrag van € 69 aan belastingrente in rekening gebracht (de beschikking belastingrente). 1.1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de aanslag ongegrond verklaard. 1.2. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake daarvan is een griffierecht van € 48 geheven. De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Er is een griffierecht van € 131 geheven. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Belanghebbende heeft een nader stuk ingediend, ingekomen bij het Hof op 3 mei 2021. De Inspecteur heeft een nader stuk ingediend, ingekomen bij het Hof op 14 juli 2021. 1.4. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 11 augustus 2021. Partijen zijn verschenen. Belanghebbende heeft ter zitting een pleitnota met een bijlage overgelegd. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.1. Belanghebbende is tezamen met zijn echtgenote, zwager en schoonzus eigenaar van de woning gelegen aan de [adres] in [woonplaats] (de woning). Belanghebbende en zijn echtgenote hebben gezamenlijk 35% van de woning in onverdeelde eigendom (het aandeel). De zwager en schoonzus van belanghebbende hebben gezamenlijk de resterende 65% van de woning in eigendom. 2.2. De woning bestaat uit twee bouwkundig gesplitste delen, waarvan belanghebbende en zijn echtgenote een deel bewonen en de zwager en schoonzus van belanghebbende het andere deel. Er is geen sprake van een gezamenlijke huishouding. De woning is niet kadastraal gesplitst. De omvang van het door belanghebbende en zijn echtgenote bewoonde deel komt overeen met het aandeel in de woning. 2.3. Belanghebbende heeft aangifte IB/PVV voor het jaar 2017 gedaan naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.228 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.968. Belanghebbende heeft in de aangifte het aandeel in de woning opgenomen als eigen woning met een WOZ-waarde van € 689.000. De aangifte vermeldt een percentage gerechtigdheid van 35% in de eigen woning, een eigenwoningforfait van € 1.808 en een aftrekbaar bedrag van € 1.808 wegens geen of geringe eigenwoningschuld. De aangegeven inkomsten uit eigen woning bedragen daarmee per saldo nihil. 2.4. Bij brief van 26 april 2019 heeft de Inspecteur aangekondigd dat hij zal afwijken van de ingediende aangifte IB/PVV voor het jaar 2017. De Inspecteur heeft bij het vaststellen van de aanslag de inkomsten uit eigen woning niet geaccepteerd en het aandeel in de woning voor een waarde van € 241.150 (€ 689.000 x 35%) gerekend tot de rendementsgrondslag van box 3. Dit bedrag is voor 50% toegedeeld aan belanghebbende en voor 50% aan zijn echtgenote. Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft geoordeeld, waarbij belanghebbende is aangeduid als eiser en de Inspecteur als verweerder: “5. In geschil is of het aandeel van de woning van eiser en zijn echtgenote in aanmerking dient te worden genomen als inkomen bij box 1 of box 3. 6. Op grond van artikel 3.110 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten. Het begrip “eigen woning” is omschreven in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001. Dit artikellid luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “een gebouw (…) met de daartoe behorende aanhorigheden, voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van: a. eigendom, waaronder begrepen economische eigendom (…), indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige of zijn partner de voordelen geniet, de kosten en lasten op de belastingplichtige of zijn partner drukken en de waardeverandering de belastingplichtige of zijn partner grotendeels aangaat (…).” 7. De term “grotendeels” moet worden uitgelegd als 50% of meer. Dit volgt uit het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 24 november 2009 (nr. CPP2009/2342M, het besluit). Het besluit luidt, voor zover hier van belang, als volgt: “1.3.1. De 50%-eis De eis dat er voldoende economisch belang moet bestaan voor toepassing van de eigenwoningregeling houdt in dat de koper op elk moment vanaf de aankoop van de woning een belang moet hebben van ten minste 50% bij de waardeontwikkeling van de woning, zowel positief als negatief. (…) Voorbeeld 2 A en B kopen gezamenlijk één groot huis in de verhouding 60/40. A koopt 60% en bewoont deel A, dat ook 60% van de waarde vertegenwoordigt. B bewoont de rest (deel B). A en B zijn geen partners en voeren geen gezamenlijke huishouding. Voor B geldt de eigenwoningregeling niet. B is voor 40% eigenaar van het door hem bewoonde deel waardoor zijn belang bij de waardeontwikkeling minder is dan 50%. Voor A geldt de eigenwoningregeling, voor 60% van het door hem bewoonde deel. Alleen de financiering van deel A kan als eigenwoninglening worden aangemerkt. Het deel van het huis van B en de financiering daarvan hoort zowel bij A als bij B in box 3 thuis.” 8. Vast staat dat eiser en zijn echtgenote voor minder dan 50% eigenaar zijn van de woning. Gelet op het voorgaande, kan (het aandeel in) de woning daarom niet worden gekwalificeerd als eigen woning in de zin van artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001. Anders dan eiser meent, kan verweerder de 50%-eis niet op een andere wijze interpreteren dan zoals in de wet- en regelgeving is voorgeschreven. 9. Voor zover eiser stelt dat de wet- en regelgeving op dit punt onrechtvaardig is, overweegt de rechtbank dat het de rechter ingevolge artikel 11 van de Wet algemene bepalingen niet is toegestaan de innerlijke waarde of billijkheid van een wet te beoordelen. Dit brengt mee dat het de rechtbank niet is toegestaan wettelijke regelingen als zodanig te toetsen, behoudens voor zover de wettelijke regeling in strijd zou zijn met een ieder verbindende verdragsbepalingen. Dat dit laatste het geval is, is niet gesteld of gebleken. 10. Eiser voert aan dat hij bij de aangiftes IB/PVV voor de jaren 2006 tot 2016 hun deel in de woning heeft kunnen aangeven als eigen woning in box 1. Voor zover eiser hiermee een beroep op het vertrouwensbeginsel bedoelt te doen, slaagt dit beroep niet. Verweerder heeft onweersproken gesteld dat bij de jaarlijkse vaststelling van het belastbare inkomen uit werk en woning in de periode vanaf 2006 tot 2016 geen uitdrukkelijk standpunt ten aanzien van de woning is ingenomen. Het volgen van de gedane aangiftes is daarvoor onvoldoende. 11. Voor zover eiser meent dat de eigenwoningregeling niet langer op hun deel van de woning van toepassing is door een recente wetswijziging, merkt de rechtbank op dat artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 reeds vanaf 1 januari 2001 vermeldt dat de waardeverandering van de woning de belastingplichtige of zijn partner grotendeels dient aan te gaan. Dat de term “grotendeels” in dit artikellid 50% of meer betekent, is reeds aangegeven in het Besluit van de Staatssecretaris van Financiën van 9 november 2001 (nr. CPP2001/2136). Dat eiser en zijn echtgenote niet bekend waren met deze wet- en regelgeving bij de aankoop van hun deel in de woning, komt voor hun rekening. 12. Eiser stelt voorts dat de woonsituatie van hemzelf en zijn echtgenote vergelijkbaar is met die van appartementseigenaren. Samen met het andere echtpaar vormen zij een soort vereniging van eigenaren. Voor zover eiser hiermee heeft beoogd een beroep te doen op het gelijkheidsbeginsel, slaagt dit beroep niet. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan sprake zijn als een bestuursorgaan, zonder dat daarvoor een afdoende rechtvaardiging is, gelijke gevallen ongelijk of ongelijke gevallen niet naar de mate van hun ongelijkheid ongelijk behandelt. In dit geval is geen sprake van gelijke gevallen, aangezien de woning in tegenstelling tot appartementen niet kadastraal is gesplitst. Dat het wel de wens van eiser, zijn echtgenote en het andere echtpaar was om de woning kadastraal te splitsen, maar de gemeente hiermee niet heeft ingestemd, maakt dit niet anders. 13. Ten overvloede heeft verweerder eiser gewezen op voorbeeld 3 bij paragraaf 1.3.1 van het besluit. Dit deel van het besluit luidt als volgt: “Voorbeeld 3 Als voorbeeld 2, maar A en B maken aanvullende contractuele afspraken. A wordt daardoor economisch eigenaar van deel A, waardoor A ook alleen de waardeontwikkeling aangaat van deel A. B krijgt dezelfde rechten voor deel B. A en B komen ook overeen dat ieder de eigenaarslasten betaalt voor zijn deel.

5.1.1. Belanghebbende stelt dat zijn aandeel in de woning kwalificeert als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001. Daartoe voert belanghebbende onder meer aan dat de uitspraak van de Rechtbank niet in lijn is met de parlementaire geschiedenis en de bedoeling die de wetgever bij de totstandkoming van deze bepaling voor ogen stond. 5.1.2. De Inspecteur betoogt dat de waardeverandering van de woning belanghebbende en zijn echtgenote niet grotendeels aangaat, nu zij slechts een aandeel van 35% in de woning hebben en bovendien geen sprake is van een kadastrale splitsing van de woning. Het aandeel behoort daarom tot de rendementsgrondslag van box 3. 5.2.1. Op grond van artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001 wordt, voor zover van belang, onder eigen woning het volgende verstaan: “een gebouw (…) of een gedeelte van een gebouw (…) met de daartoe behorende aanhorigheden, voorzover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van: a. eigendom, waaronder begrepen economische eigendom (…), indien met betrekking tot die woning de belastingplichtige of zijn partner de voordelen geniet, de kosten en lasten op de belastingplichtige of zijn partner drukken en de waardeverandering de belastingplichtige of zijn partner grotendeels aangaat (…).” 5.2.2. In de Memorie van Toelichting bij het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 (Belastingherziening 2001) is onder meer het volgende opgenomen (Kamerstukken II, 1999-2000, 26 727, nr. 3, p. 145): “Indien de belastingplichtige slechts gedeeltelijk eigenaar is, wordt de eigenwoningregeling bij hem slechts op zijn deel toegepast.” 5.2.3. Verder is in de beantwoording van Kamervragen over het wetsvoorstel Wet inkomstenbelasting 2001 (Belastingherziening 2001) en Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 onder meer de volgende toelichting gegeven (Kamerstukken II, 1999-2000, 26 727 en 26 728, nr. 122, p. 16 en 17): “De heer Reitsma heeft vervolgens een aantal casusposities aan de orde gesteld. Drie natuurlijke personen zijn elk voor eenderde deel onverdeeld eigenaar een (eigen) woning. De aankoop van de woning is volledig met een hypothecaire geldlening gefinancierd. Zij zijn alledrie hoofdelijk aansprakelijk met betrekking tot de geldlening. Slechts één van hen woont feitelijk in de woning en hij is degene die de volledige hypotheekrente betaalt. 1. Is het eigenwoningforfait voor hem van toepassing en, zo ja, is dat dan voor het deel waarvoor hij eigenaar is of is dat voor de gehele woning. De belastingplichtige is voor een derde gedeelte eigenaar van de (eigen) woning. Op grond van artikel 3.6.2, eerste lid, zal hij voor dat gedeelte dus voor eenderde het eigenwoningforfait moet[en, Hof] aangeven. Voor de andere eigenaren is er sprake van een box III woning. 2. Kan de woning voor de belastingplichtige wel een eigen woning zijn als de waardeverandering hem niet grotendeels aangaat. Met betrekking tot het gedeelte van de woning waarvan hij eigenaar is (eenderde), gaat de waardeverandering hem volledig aan. Aan die voorwaarde is dus voldaan om de woning (voor dat deel) als eigen woning te kunnen aanmerken. 3. Is de door de belastingplichtige betaalde hypotheekrente geheel aftrekbaar of is dit beperkt tot eenderde gedeelte. Uitsluitend voor het gedeelte waarvan hij eigenaar is sprake van een eigen woning en alleen voor dat gedeelte is hij een schuld aangegaan ter verwerving van de woning. De hypotheekrente die op dat (derde) deel betrekking heeft, is aftrekbaar op grond van artikel 3. 6. 11, eerste lid, onderdeel a. 4. Hoe verloopt de fiscale behandeling van de andere eigenaren, die geen bewoner zijn, maar wel hoofdelijk aansprakelijk zijn voor de schuld belast. Voor hen is sprake van een box III bezitting en schuld.” 5.2.4. Uit de tekst van artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001 volgt dat een gedeelte van een gebouw dat een belastingplichtige op grond van eigendom anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, mede als eigen woning kwalificeert indien de waardeverandering van dat gedeelte hem of zijn partner grotendeels (50% of meer) aangaat en hij of zijn partner ook overigens aan de overige voorwaarden van het bepaalde in dat artikel voldoet. Uit de hierboven in 5.2.2 en 5.2.3 opgenomen passages blijkt dat de wetgever dit ook heeft beoogd. 5.3.1. Vast staat dat het aandeel in de woning belanghebbende en zijn echtgenote op grond van eigendom anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat, zij de voordelen met betrekking tot het aandeel genieten en de kosten en lasten ter zake daarvan op hen drukken. De waardeontwikkeling van het aandeel in de woning gaat belanghebbende en zijn echtgenote volledig aan (zie 5.2.4). Het aandeel in de woning kwalificeert voor belanghebbende en zijn echtgenote derhalve als eigen woning in de zin van artikel 3.111, lid 1, letter a, Wet IB 2001. Uit het voorgaande volgt dat de Inspecteur het aandeel in de woning ten onrechte tot de rendementsgrondslag van box 3 heeft gerekend. Aan dit oordeel doet niet af dat de woning niet kadastraal is gesplitst, noch dat belanghebbende en de overige eigenaren van de woning geen aanvullende contractuele afspraken hebben gemaakt op basis waarvan belanghebbende en zijn echtgenote economisch eigenaar zijn geworden van het deel van de woning dat zij bewonen. 5.3.2. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de in 5.2.3 aangehaald passage uit de parlementaire toelichting is achterhaald door de brief van de staatssecretaris van Financiën van 19 december 2002, nr. WDB 2002/571, onderdeel 1.3 van het besluit van 27 januari 2006, nr. CPP2005/2574M (Stcrt. 2006, 64) en onderdeel 1.3.1 van het besluit van 24 november 2009, nr. CPP2009/2342M (Stcrt. 2009, 18386), zoals gewijzigd bij besluit van 26 november 2014, BLKB2O14/1947M (Stcrt. 2014, 34403). De omstandigheid dat in de genoemde brief en besluiten een ander standpunt is ingenomen, waarin de staatssecretaris van Financiën terugkomt op de hiervoor aangehaalde wetsgeschiedenis, doet echter niet af aan het in 5.3.1 gegeven oordeel. De staatssecretaris heeft de uitlatingen in de genoemde brief en besluiten immers gedaan in zijn hoedanigheid van uitvoerder en niet in de hoedanigheid van medewetgever. 5.3.3. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, behoeven de overige grieven van belanghebbende geen behandeling.

5.4. Het hoger beroep is gegrond. Proceskosten 6.1 Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de door belanghebbende gemaakte proceskosten. Deze kosten worden, op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met het Besluit proceskosten bestuursrecht en de daarbij behorende bijlage, vastgesteld op € 1.496 wegens beroepsmatig verleende rechtsbijstand voor het Hof (1 punt voor het indienen van het hogerberoepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting in hoger beroep, met een waarde per punt van € 748 en een wegingsfactor voor het gewicht van de zaak van 1). 6.2. Voorts dienen aan belanghebbende de voor de behandeling in beroep en hoger beroep gestorte griffierechten van € 48 en € 131 te worden vergoed.

Het Gerechtshof: vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; vernietigt de uitspraak op bezwaar; vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 44.228 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 4.968; vermindert de beschikking belastingrente dienovereenkomstig; veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten in hoger beroep aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 1.496; en gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 179 aan griffierecht te vergoeden. Deze uitspraak is vastgesteld door R.A. Bosman, H.A.J. Kroon en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier J. Azmi Shenouda. De beslissing is op 15 september 2021 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. - de naam en het adres van de indiener; b. - de dagtekening; c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. - de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.