ECLI:NL:GHDHA:2019:683

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummers BK-18/00863 t/m 18/00866 Uitspraak van 27 maart 2019 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Eindhoven, de Inspecteur, (vertegenwoordigers: M.C. de Laat en G.L.M. van Hoof) op het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag (de Rechtbank) van 12 juli 2018, nummers SGR 18/2538, SGR 18/2539, SGR 17/6956 en SGR 18/712.

BK-18/00863 (SGR 18/2538) betreffende het jaar 2011 1.1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en de premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.322. 1.1.2. Belanghebbende heeft vervolgens een nadere aangifte IB/PVV ingediend. De Inspecteur heeft deze nadere aangifte behandeld als een verzoek om ambtshalve vermindering zoals bedoeld in artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001). Het verzoek om ambtshalve vermindering is gedeeltelijk afgewezen door de Inspecteur. 1.1.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen. BK-18/00864 (SGR 18/2539) betreffende het jaar 2012 1.2.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2012 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 30.687. 1.2.2. Belanghebbende heeft vervolgens verzocht om ambtshalve vermindering van de aanslag 2012. De Inspecteur heeft het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen . 1.2.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen. BK-18/00865 (SGR 17/6956) betreffende het jaar 2013 1.3.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2013 een aanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 33.642. 1.3.2. Belanghebbende heeft vervolgens een nadere aangifte IB/PVV ingediend. De Inspecteur heeft de aangifte als bezwaar in behandeling genomen en niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. Vervolgens heeft de Inspecteur de aangifte behandeld als een verzoek om ambtshalve vermindering en het verzoek afgewezen. 1.3.3. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur belanghebbendes bezwaar tegen de beslissing op het verzoek om ambtshalve vermindering afgewezen. BK-18/00866 (SGR 18/712) betreffende het jaar 2014 1.4.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2014 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 35.072. Bij gelijktijdig gegeven beschikking heeft de inspecteur € 8 belastingrente in rekening gebracht. 1.4.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de Inspecteur de navorderingsaanslag 2014 verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 34.075. 1.4.3. Belanghebbende heeft vervolgens een nadere aangifte IB/PVV ingediend en verzocht om ambtshalve vermindering. 1.4.4. Bij uitspraak op bezwaar is de Inspecteur gedeeltelijk tegemoetgekomen aan belanghebbendes bezwaar. In alle zaken 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar (zie 1.1.3, 1.2.3, 1.3.3. en 1.4.4) beroep bij de Rechtbank ingesteld. Ter zake is een griffierecht van € 46 geheven. De Rechtbank heeft de beroepen ongegrond verklaard. 1.6. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake daarvan is een griffierecht geheven van € 126. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. Op 3 februari 2019 heeft belanghebbende een nader stuk ingediend. 1.7. De mondelinge behandeling van de zaken heeft plaatsgehad ter zitting van het Hof van 13 februari 2019, gehouden te Den Haag. Partijen zijn verschenen. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt.

2.1. De Inspecteur heeft met dagtekening 25 februari 2011, 24 oktober 2012 en 18 juli 2013 voor respectievelijk de jaren 2008, 2009 en 2010 aan belanghebbende aanslagen IB/PVV opgelegd. Daarbij is het verzamelinkomen van belanghebbende steeds vastgesteld op nihil. 2.2. Bij de gedingstukken zijn jaarrekeningen gevoegd van [A] BV i.o. en [B] BV i.o. De jaarrekeningen zijn met dagtekening 30 oktober 2016 opgesteld door belanghebbende en hebben betrekking op de jaren 2008 tot en met 2014. 2.2.1. In de jaarrekeningen 2008 tot en met 2013 is – voor zover van belang – het volgende vermeld: "(…) Algemeen De organisatie werd aanvankelijk als [E] BV i.o. ( [A] ) met één dochter ( [B] ) opgericht en hebben met name als doelstelling: beide BV i.o's zijn destijds opgericht om onderzoek (op goedkope en praktische wijze) naar de processen en kosten van import van levende planten te verrichten vanuit lange afstand zonder China reis te maken. Onderzoek is bedoeld om innovatief veiling concept in China te ondersteunen. Het liep fout vanwege tegenwerking door de Staat, waardoor ik geen vergunningen had aangevraagd. Momenteel zijn deze misverstanden opgelost. Ik zit wel met de financiële schade en moet een nieuw begin gaan maken. Inmiddels zijn beide BV i.o.'s opgeheven in Februari 2014 en in de plaats daarvan is er een éénmanszaak [C] gekomen (later is de naam gewijzigd in: [D] ). (…) Aard van de bedrijfsactiviteiten De opgeheven entiteiten hadden tot doel gehad om knelpunten m.b.t. innovatief veiling concept in China (o.a. op het gebied van logistiek en overige processen bij import vanaf lange afstand) te onderzoeken op een praktische wijze. Echter, dit leidde tot misverstanden bij de Staat en die werkte mijn project vervolgens tegen met financiële schade tot gevolg." 2.2.2. Ten aanzien van de netto-omzet is in de jaarrekening 2008 het volgende vermeld: "Netto-omzet: dit betreft de import van laatste half jaar in 2007 die ik niet eerder heb kunnen opgeven vanwege 'ontbreken van boekhouding'. Om die reden heb ik die omzet toch in 2008 erbij betrokken." 2.2.3. Ten aanzien van de netto-omzet is in de jaarrekeningen 2009 tot en met 2013 het volgende vermeld: "Netto-omzet : In (…) er geen omzet gemaakt vanwege tegenwerking van al mijn projecten door de Staat. Ik heb enorme financiële schade geleden hierdoor." 2.2.4. In de jaarrekening 2014 is – voor zover van belang – het volgende vermeld: "(…) Algemeen De organisatie werd opgericht met als doelstelling: verkoop van kinderkleding via webshop. Beide oude BV i.o.'s werden in Februari 2014 opgeheven en in de plaats daarvan is er een éénmanszaak [C] gekomen (later is de naam gewijzigd in: [D] ). (…) Aard van de bedrijfsactiviteiten Webshop ten behoeve van verkoop van kinderkleding (…) Toelichting op de balans (…) Netto-omzet : In 2014 was ik opnieuw begonnen met nieuwe bedrijfsactiviteit […] kinderkleding. Ik zat weer in aanloopfase. Echter, moest ik webshop bevoorraden en photoshoppen. Dit was een tijdrovende zaak. Gezien ik destijds dag en nacht nog de zorg voor mijn dementerende moeder had en zij last had van loopdrang, kon ik me moeilijk concentreren en niet aan huis werken." 2.3. Bij de gedingstukken zijn voorts concept-jaarrekeningen, uitgebracht op 10 oktober 2014, gevoegd van [C] . De jaarrekeningen hebben betrekking op de jaren 2011 tot en met 2013 en zijn opgesteld door [F] te [G] . In de concept-jaarrekeningen is – voor zover van belang – het volgende vermeld: "(…) Algemeen De organisatie is als eenmanszaak opgericht en heeft met name als doelstelling: detailhandel via postorder in kleding en mode. De eenmanszaak staat ingeschreven bij de Kamer van Koophandel te Rotterdam onder dossiernummer […] en is gevestigd te [H] op het adres [Y] . (…) Aard van de bedrijfsactiviteiten De onderneming heeft tot doel en verricht met name activiteiten op het gebied van: detailhandel via postorder in kleding en mode." Oordeel van de Rechtbank 3. De Rechtbank heeft overwogen: "(…)

31. Nu er door [de Inspecteur] met betrekking tot de jaren 2008 tot en met 2010 geen verliesvaststellingsbeschikkingen zijn vastgesteld als bedoeld in artikel 3.151, eerste lid, van de Wet IB 2001, kan [belanghebbende] géén aanspraak maken op verliesverrekening ingevolge artikel 3.150, eerste lid, van de Wet IB 2001. Dat met betrekking tot de jaren 2008 tot en met 2010 geen verliezen meer kunnen worden vastgesteld, komt naar het oordeel voor rekening van [belanghebbende], nu zij kennelijk eerder geen verliezen over de betreffende jaren heeft geclaimd. Als [belanghebbende] niet in staat was een en ander te overzien, dan had het op de weg van [belanghebbende] gelegen om een adviseur in te schakelen. Dat [belanghebbende] een zware tijd achter de rug heeft, maakt niet dat [de Inspecteur] alsnog verliesverrekening moet toepassen. 32. Volgens artikel 3.10, van de Wet IB 2001 kunnen bij ministeriële regeling regels worden gesteld volgens welke, onder te stellen voorwaarden, de ondernemer bij het bepalen van de winst de per saldo resterende kosten en lasten in aftrek kan brengen die zijn gemaakt in de vijf kalenderjaren die onmiddellijk voorafgaan aan het eerste kalenderjaar als ondernemer, verband houden met het starten van de onderneming en niet ten laste van het belastbaar inkomen uit werk en woning kunnen of konden worden gebracht. Volgens artikel 5 van de Uitvoeringsregeling IB 2001 komt bij het bepalen van de winst van het eerste kalenderjaar als ondernemer mede in aftrek het totale bedrag van de kosten en lasten die zijn gemaakt in de vijf daaraan voorafgaande kalenderjaren en die verband houden met het starten van de onderneming, voor zover a. er in die periode geen opbrengsten tegenover hebben gestaan en b. zij niet ten laste van het belastbaar inkomen uit werk en woning kunnen of konden worden gebracht. 33. Om als ondernemer als bedoeld in artikel 3.10 van de Wet IB 2001 te kunnen worden aangemerkt, dient eerst sprake te zijn van een bron van inkomen. Er is sprake van een bron van inkomen indien wordt deelgenomen aan het economische verkeer, voordeel wordt beoogd en dat voordeel ook redelijkerwijs is te verwachten. Nu [de Inspecteur] betwist dat er met de in 26 hiervoor vermelde activiteiten van [belanghebbende] redelijkerwijs een voordeel te verwachten was, dient [belanghebbende] aannemelijk te maken dat redelijkerwijs kon worden verwacht dat zij met haar activiteiten positieve resultaten zou behalen. 34. Vaststaat dat [belanghebbende] in de jaren 2008 tot en met 2010 geen winst uit onderneming (positief dan wel negatief) in haar aangiften IB/PVV heeft aangegeven. [Belanghebbende] heeft door haar zelf in oktober 2016 opgestelde jaarrekeningen met betrekking tot de jaren 2008 tot en met 2014 overgelegd. In die jaarrekeningen heeft zij enkel negatieve resultaten aangegeven (2008: -/- € 117.086, 2009: -/- 102.073, 2010: -/- € 107.139, 2011: -/- € 102.073, 2012: -/- € 109.553, 2013: -/- € 102.073 en 2014: -/- € 114.770). Daarnaast heeft [belanghebbende] concept jaarrekeningen voor de jaren 2011 tot en met 2013 van een door haar ingeschakelde financieel adviseur overgelegd. Uit die concept jaarrekeningen volgen resultaten van respectievelijk € 18.697, € 27.635 en € 27.080. Met de – hiervoor vermelde – door [belanghebbende] overgelegde jaarcijfers voor de jaren 2008 tot en met 2014 heeft [belanghebbende] niet aannemelijk gemaakt dat zij in de jaren 2011 tot en met 2014 met haar in 26 vermelde activiteiten een voordeel heeft behaald dan wel dat in de toekomst redelijkerwijs was te verwachten dat zij met die activiteiten een voordeel zou gaan behalen. De rechtbank heeft hierbij in aanmerking genomen dat de door [belanghebbende] overgelegde jaarrekeningen veel later zijn opgemaakt, dat de jaarrekeningen van de adviseur in concept zijn en dat de verschillende jaarrekeningen elkaar tegen spreken en voorts dat [belanghebbende] voor de omzetbelasting ook geen omzet heeft aangegeven. Gelet hierop was er naar het oordeel van de rechtbank in de jaren 2011 tot en met 2014 met betrekking tot de in 26 vermelde activiteiten geen sprake van een bron van inkomen. De rechtbank is daarnaast van oordeel dat [belanghebbende], tegenover de betwisting van [de Inspecteur], niet aannemelijk heeft gemaakt dat, en zo ja, hoeveel kosten [belanghebbende] heeft gemaakt als bedoeld in artikel 5 van de Uitvoeringsregeling IB 2001. 35. Voor zover [belanghebbende] heeft bedoeld een beroep te doen op schending van het zorgvuldigheidsbeginsel omdat [de Inspecteur] volgens haar onduidelijk was met het verstrekken van informatie, slaagt dat beroep niet. De rechtbank stelt op basis van het dossier vast dat de communicatie tussen [belanghebbende] en [de Inspecteur] moeizaam is verlopen waar beide partijen debet aan lijken te zijn. Verder is de rechtbank niet gebleken dat [de Inspecteur] onzorgvuldig is geweest bij zijn besluitvorming. 36. Zonder nadere onderbouwing van [belanghebbende] ziet de rechtbank geen aanleiding [belanghebbende] te volgen in haar stellingen dat artikel 1 Eerste Protocol van het EVRM dan wel artikel 14 van het EVRM zou zijn geschonden. 37. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen zal de rechtbank de beroepen ongegrond verklaren. 38. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding."

4.1. In geschil is, evenals voor de Rechtbank, of de Inspecteur de onderhavige (navorderings)aanslagen IB/PVV terecht niet heeft verminderd. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraken op bezwaar en tot vermindering van de (navorderings)aanslagen. 4.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beroep betalingsonmacht griffierecht 5.1. Belanghebbende heeft in reactie op de ontvangst van de nota griffierecht bij brief van 26 september 2018 een beroep op betalingsonmacht gedaan. In het arrest van 20 februari 2015, ECLI:NL:HR:2015:354, BNB 2015/197, heeft de Hoge Raad richtlijnen gegeven voor de behandeling van een beroep op betalingsonmacht. De Hoge Raad heeft in voormeld arrest beslist dat een beroep op betalingsonmacht gehonoreerd dient te worden indien de betreffende rechtzoekende, zijnde een natuurlijk persoon aannemelijk maakt dat - op de datum waarop het griffierecht uiterlijk op de rekening van het gerecht moet zijn bijgeschreven dan wel ter griffie moet zijn gestort - het netto-inkomen waarover hij maandelijks kan beschikken minder bedraagt dan 90 percent van de voor een alleenstaande geldende (maximale) bijstandsnorm, en voorts dat hij niet beschikt over vermogen waaruit het verschuldigde griffierecht kan worden betaald. 5.2. De maximale bijstandsnorm voor een alleenstaande bedraagt met ingang van 1 juli 2018 € 996,56. Dit betekent dat, wil sprake zijn van een situatie waarin een rechtzoekende verkeert in betalingsonmacht als bedoeld in voormeld arrest, het maandelijkse netto-inkomen van belanghebbende minder moet bedragen dan € 896,90. Ter onderbouwing van het beroep op betalingsonmacht heeft belanghebbende bij bericht van 16 oktober 2018, ingekomen bij de griffie van het Hof op dezelfde dag, uitkeringsspecificaties van de maanden juli, augustus en september 2018 aan het Hof doen toekomen. Uit de uitkeringsspecificaties blijkt dat belanghebbende over die maanden een bijstandsuitkering heeft ontvangen ten bedrage van netto € 996,56. Belanghebbende heeft met de overgelegde uitkeringsspecificaties niet aannemelijk gemaakt dat het netto-inkomen waarover zij maandelijks kan beschikken minder bedraagt dan € 896,90. 5.3. Uit het voorgaande volgt dat geen sprake is van betalingsonmacht met betrekking tot het in hoger beroep verschuldigde griffierecht. De griffier heeft naar aanleiding van de door belanghebbende verstrekte gegevens het beroep op betalingsonmacht afgewezen. Belanghebbende heeft het in rekening gebrachte griffierecht van € 126 betaald, zodat het Hof overgaat tot de beoordeling van het materiële geschil. Verrekening verliezen 2008, 2009 en 2010 5.4. Belanghebbende stelt, evenals voor de Rechtbank, dat zij in de jaren 2008 tot en met 2010 ondernemingsverliezen heeft geleden, die zij wil verrekenen met haar belastbare inkomens uit werk en woning van de onderhavige jaren. 5.5.1. Ingevolge artikel 3.151, eerste lid en tweede lid, Wet IB 2001 stelt de inspecteur het bedrag van een verlies uit werk en woning vast bij voor bezwaar vatbare beschikking en stelt hij het bedrag van een daarin begrepen ondernemingsverlies tevens vast bij die beschikking (verliesvaststellingsbeschikking). Ingevolge het derde lid van voornoemd artikel wordt het bedrag van het (ondernemings)verlies op het aanslagbiljet vermeld. 5.5.2. De Inspecteur heeft voor de jaren 2008 tot en met 2010 aanslagen opgelegd (zie 2.1). De aanslagen zijn elk vastgesteld naar een verzamelinkomen van nihil. In voornoemde aanslagen liggen de beschikkingen besloten dat de verliezen van die jaren nihil bedragen (vgl. HR 16 december 2005, ECLI:NL:HR:2005:AU8169, BNB 2006/73). 5.5.3. Ter zitting heeft belanghebbende verklaard dat zij tegen de aanslagen voor de jaren 2008 tot en met 2010 geen rechtsmiddelen heeft aangewend, zodat deze aanslagen onherroepelijk zijn komen vast te staan. Daarmee is eveneens onherroepelijk komen vast te staan dat de (ondernemings)verliezen over die jaren nihil bedragen, zodat belanghebbende niet in haar stelling kan worden gevolgd. Aanloopverliezen 5.6. Belanghebbende stelt verder dat zij in de jaren 2008 tot en met 2013 kosten heeft gemaakt die verband houden met het starten van een onderneming, welke ingevolge artikel 3.10 Wet IB 2001 in aftrek kunnen worden gebracht. 5.7. De Rechtbank heeft in r.o. 34 van haar uitspraak geoordeeld dat: a. a) belanghebbende met betrekking tot de activiteiten ter zake van de import van bloemen en planten uit China in de onderhavige jaren geen voordeel heeft behaald en dat dit evenmin in de toekomst redelijkerwijs te verwachten was, zodat in de onderhavige jaren geen sprake was van een bron van inkomen; en b) belanghebbende, tegenover de gemotiveerde betwisting van de Inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat en, zo ja, hoeveel kosten zij heeft gemaakt. Het Hof sluit zich aan bij deze oordelen en maakt die, evenals de gronden waarop zij berusten, tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen feiten en omstandigheden aangevoerd die leiden tot een andere conclusie dan die waartoe de Rechtbank is gekomen. Uit het vorenstaande volgt dat belanghebbende niet op grond van artikel 3.10 Wet IB 2001 kosten en lasten in aftrek kan brengen die verband houden met de hiervoor genoemde activiteiten. 5.8. Belanghebbende stelt voorts dat zij voor de langdurige zorg die zij heeft verleend aan haar moeder en waarvoor zij PGB-inkomsten heeft ontvangen, aangemerkt dient te worden als ondernemer dan wel dat de PGB-inkomsten aangemerkt dienen te worden als resultaat uit overige werkzaamheden. In dat geval is sprake van een positief inkomen uit onderneming dan wel een positief resultaat uit overige werkzaamheden, zodat, aldus belanghebbende, de verliezen die voortvloeien uit haar activiteiten ter zake van de import van bloemen en planten uit China, kunnen worden verrekend. 5.9. Uit hetgeen onder 5.7 is overwogen volgt reeds dat de gestelde verliezen – zo daar al sprake van is – die voortvloeien uit de activiteiten ter zake van de import van bloemen en planten uit China niet kunnen worden verrekend. Artikel 3.10 Wet IB 2001 ziet immers op de situatie waarin de activiteiten met betrekking tot welke de kosten in de voorgaande jaren zijn gemaakt, uitgroeien tot een bron van inkomsten. De activiteiten met betrekking tot de PGB-inkomsten zijn geheel verschillend van de activiteiten waarop de in de eerdere jaren gemaakte kosten zien. 5.10. Voor zover belanghebbende haar in eerste aanleg aangevoerde gronden met betrekking tot het zorgvuldigheidsbeginsel, het rechtszekerheidsbeginsel en het EVRM in hoger beroep heeft willen herhalen, sluit het Hof zich aan bij hetgeen de Rechtbank daarover heeft geoordeeld in r.o. 35 en 36 van haar uitspraak. Proceskosten 6. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is vastgesteld door I. Obbink-Reijngoud, Chr.Th.P.M. Zandhuis en F.G.F. Peters, in tegenwoordigheid van de griffier R. Wijkstra. De beslissing is op 27 maart 2019 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: 1. Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. 2. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - - de naam en het adres van de indiener; - - de dagtekening; - - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; - - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.