ECLI:NL:GHDHA:2018:3163

GERECHTSHOF DEN HAAG Team Belastingrecht meervoudige kamer nummer BK-17/00652 uitspraak van 20 november 2018 in het geding tussen: [X] te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: K.M. van der Boor) en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Arnhem, de Inspecteur, (vertegenwoordigers: Z.C. Hidding en J.C. Rodermond), inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Den Haag van 6 juni 2017, nummer SGR 17/352, betreffende de hierna vermelde aanslag. Aanslag, bezwaar en geding in eerste aanleg 1.1. De Inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2015 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.700. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar de aanslag gehandhaafd. 1.3. De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende ongegrond verklaard.

2.1. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De griffier heeft griffierecht geheven van € 124. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 2.2. De mondelinge behandeling van de zaak heeft plaatsgehad ter zitting van 16 oktober 2018 gehouden te Den Haag. De Inspecteur is verschenen. Namens belanghebbende is niemand verschenen. Van het ter zitting verhandelde is door de griffier een proces-verbaal opgemaakt.

3.1. Belanghebbende is geboren [in] 1962 en is in 2015 gehuwd. 3.2. Het Uitvoeringsinstituut werknemersverzekeringen (UWV) heeft de Inspecteur een renseignement verstrekt waarin is vermeld dat belanghebbende in 2015 op grond van de Ziektewet (ZW) een uitkering van € 18.487 heeft ontvangen waarop € 3.474 aan loonheffing is ingehouden. 3.3. Bij besluit van 14 oktober 2015 heeft het UWV de ZW-uitkering van belanghebbende over de periode van 18 november 2013 tot en met 11 oktober 2015 ingetrokken. 3.4. Bij besluit van 15 oktober 2015 heeft het UWV de over de periode van 18 november 2013 tot en met 11 oktober 2015 door belanghebbende ontvangen ZW-uitkering van € 44.383,29 bruto van belanghebbende teruggevorderd. 3.5. Bij besluit van 16 oktober 2015 heeft het UWV belanghebbende verzocht het bedrag van € 44.383,29 binnen zes weken na de datum van deze brief aan hem te betalen en om in het geval dat belanghebbende dit niet in één keer kan, contact met hem op te nemen. Over het jaar 2015 gaat het om een bedrag van € 15.014,- netto (waarin de loonheffing nog niet is opgenomen) en over het jaar 2014 of eerder om een bedrag van € 25.895,88 (waarin de loonheffing is opgenomen). In totaal moet belanghebbende € 40.909,88 terugbetalen. 3.6. Bij brief van 5 november 2015 heeft het UWV belanghebbende onder meer meegedeeld dat belanghebbende zich niet heeft gehouden aan de op hem rustende informatieplicht van de ZW, omdat belanghebbende niet heeft gewerkt bij [Y] BV (de werkgever), waardoor belanghebbende niet verzekerd is geweest voor de ZW en daardoor geen recht had op een ZW-uitkering; dat de UWV de zaak van belanghebbende heeft onderzocht en op grond van de resultaten van het onderzoek besloten heeft om aangifte te doen bij het Openbaar Ministerie. 3.7. Bij besluit van 7 december 2015 heeft het UWV belanghebbende meegedeeld dat hij heeft vastgesteld dat belanghebbende het totaalbedrag van € 40.924,88 (lees: € 40.909,88) voorlopig niet kan terugbetalen. 3.8. Belanghebbende heeft op 9 april 2016 aangifte IB/PVV voor het jaar 2015 ingediend, Belanghebbende heeft in de aangifte een bedrag van € 18.487 als loon of uitkering Ziektewet aangegeven en een bedrag van € 213 als loon uit vroegere dienstbetrekking. 3.9. De definitieve aanslag IB/PVV voor het jaar 2015, gedagtekend 3 juni 2016, is opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 18.700. 3.10. Belanghebbende heeft op 8 juni 2016 opnieuw een aangifte ingediend. De Inspecteur heeft deze aangemerkt als bezwaarschrift. In het bezwaarschrift is alleen het bedrag van € 213 als inkomen uit vroegere dienstbetrekking vermeld. Belanghebbende heeft tevens verzocht om uitbetaling van de algemene heffingskorting. 3.11. De gemachtigde van belanghebbende heeft op 13 oktober 2016 in een telefoongesprek met de Inspecteur verklaard, dat het bedrag dat in 2015 van het UWV is ontvangen is teruggevorderd, zodat belanghebbende effectief geen bedrag van het UWV heeft ontvangen. De Inspecteur heeft op diezelfde dag aan de gemachtigde een e-mailbericht gezonden waarin hij hem verzoekt de stukken op te sturen waaruit blijkt dat belanghebbende in 2015 geen UWV-uitkering heeft genoten. 3.12. De gemachtigde van belanghebbende heeft op 20 oktober 2016 een e-mail aan de Inspecteur gezonden met daarin een deel van de correspondentie omtrent de herziening van de ZW-uitkering. Nadien heeft hij deze informatie ook per post gezonden aan de Inspecteur. 3.13. De Inspecteur heeft bij brief van 31 oktober 2016, belanghebbende de vooraankondiging tot afwijzing van het bezwaar toegezonden. Hierin heeft de Inspecteur vermeld dat hij, voordat hij tot de afwijzing overgaat hij belanghebbende in de gelegenheid wil stellen zijn bezwaarschrift eventueel mondeling toe te lichten en dat belanghebbende daarvoor een afspraak met hem kan maken. 3.14. De Inspecteur heeft op 5 december 2016 uitspraak op bezwaar gedaan en deze aan belanghebbende en niet aan de gemachtigde toegezonden. In de uitspraak is vermeld dat de Inspecteur belanghebbende op de mogelijkheid heeft gewezen het bezwaar mondeling toe te lichten, dat hij hiervan geen gebruik heeft gemaakt en daarom is besloten uitspraak te doen op bezwaar overeenkomstig de vooraankondiging. 3.15. De Rechtbank Rotterdam heeft bij uitspraak van 3 juli 2017, ROT 16/4204, ECLI:NL:RBROT:2017:5024, het beroep tegen de onder 3.3 tot en met 3.5 en 3.7 genoemde besluiten van het UWV ongegrond verklaard. De onder 3.6 genoemde mededeling is niet als besluit aangemerkt en daarom is het bezwaar daartegen niet-ontvankelijk verklaard. Omschrijving geschil in hoger beroep, standpunten van partijen en conclusies 4.1. In hoger beroep is in geschil of de Inspecteur terecht ZW-uitkering voor een bedrag van € 18.487 tot het inkomen uit werk en woning voor het jaar 2015 heeft gerekend. Belanghebbende beantwoordt de vraag ontkennend en de Inspecteur bevestigend. 4.2. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en de uitspraak op bezwaar, tot vermindering van de aanslag tot een, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van €213. 4.3. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Oordeel van de Rechtbank De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard en daartoe het volgende overwogen: “10. Ingevolge artikel 3.146 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) worden, voor zover van belang, loon, aangewezen periodieke uitkeringen en verstrekkingen, termijnen van lijfrenten en andere periodieke uitkeringen en verstrekkingen uit een inkomensvoorziening (. . .) geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop zij zijn ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend geworden of vorderbaar en inbaar geworden. 11. Uit een tot de gedingstukken behorend ‘Overzicht inkomstenverhoudingen per jaar’ blijkt dat belanghebbende een ziektewetuitkering heeft ontvangen van € 18.487 van het UWV. 12. De rechtbank is gelet op 3.146 van de Wet IB 2001 van oordeel dat [de Inspecteur] zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat de ziektewetuitkering geacht wordt te zijn genoten op het tijdstip waarop zij is ontvangen. Gelet op het feit dat [belanghebbende] deze uitkering in 2015 heeft ontvangen, is de uitkering terecht in 2015 in de heffing van de inkomstenbelasting betrokken. Vaststaat eveneens dat [belanghebbende] tijdig een rechtsmiddel tegen de beslissing op terugbetaling van de uitkering heeft aangewend, zodat de terugvordering in 2015 nog niet definitief vaststaat. 13. Nu [belanghebbende] niet laat staan binnen een redelijke termijn jegens het UWV blijk heeft gegeven dat hij de ontvangen uitkering van het UWV als onterecht aanmerkt en niet wil behouden, kan geen beroep worden gedaan op het arrest van de Hoge Raad van 21 december 1988, BNB 1989/120. Terugbetaling van eerder belast inkomen kan als negatief inkomen in aanmerking worden genomen in het jaar van terugbetaling. 14. [ Belanghebbende] heeft geen bewijsstukken overgelegd waaruit is af te leiden dat de ontvangen uitkering in 2015 noch in een later jaar daadwerkelijk is terugbetaald aan het UWV. Gelet hierop is de aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 terecht opgelegd aan [belanghebbende]. 15. Hieraan kan niet afdoen wat belanghebbende overigens heeft aangevoerd.

Negatieve inkomsten 7.1. Artikel 3.146 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) bepaalt op welk moment (en dus in welk belastingjaar) periodieke uitkeringen belastbaar zijn. Dat is het moment waarop de uitkeringen a. ontvangen worden door de belastingplichtige; b. verrekend worden met schulden van de belastingplichtige; c. ter beschikking van de belastingplichtige worden gesteld; d. rentedragend worden of e. vorderbaar en inbaar worden. 7.2. Belanghebbende heeft niet weersproken dat hij de hiervoor onder 3.2 genoemde Ziektewetuitkering van € 18.487 van het UWV heeft ontvangen en dat daarop € 3.474 aan loonheffing is ingehouden. Ook heeft belanghebbende niet binnen redelijke termijn na ontvangst van de uitkering te kennen gegeven dat hij dit bedrag niet zou willen behouden. De procedure die hij bij de Rechtbank heeft gevoerd over de terugvordering van de uitkering wijst op het tegendeel. Het vorenstaande leidt ertoe dat de uitkering derhalve belastbaar is als inkomsten uit werk en woning. 7.3. Belanghebbende heeft gesteld dat het bedrag van de uitkering van hem is teruggevorderd in 2015 waardoor per saldo ter zake van de uitkering in 2015 een bedrag aan negatieve inkomsten in aanmerking is te nemen. 7.4. Ingevolge artikel 3.147 Wet IB 2001wordt negatieve inkomsten in aanmerking genomen op het tijdstip waarop zij zijn: a. betaald; b. verrekend; c. ter beschikking gesteld of d. rentedragend geworden. 7.5. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat hij in het jaar 2015 de ZW-uitkering geheel dan wel gedeeltelijk heeft terugbetaald aan het UWV. Het UWV heeft (zie daarvoor de brief van december 2015) geconstateerd dat belanghebbende niet in staat is het bedrag terug te betalen. Daar komt bij dat belanghebbende bezwaar en beroep bij de Rechtbank heeft ingesteld tegen het terugvorderingsbesluit. Het terugvorderingsbesluit van het UWV heeft derhalve nog niet geleid tot negatieve inkomsten in 2015. 7.6. De gemachtigde heeft voor zijn stelling dat de uitkering rentedragend zou zijn geworden geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd op grond waarvan kan worden aangenomen dat belanghebbende niet alleen het bedrag van de uitkering zal moeten terugbetalen maar daarover ook nog rente is verschuldigd. Niet gesteld of gebleken is dat het UWV de uitkering heeft omgezet in een lening tegen vergoeding van rente dan wel dat het UWV de uitkering heeft verrekend. Voorts kan het eventueel verschuldigd worden van moratoire interessen (wettelijke renten) niet worden begrepen onder ,,rentedragend” worden in de zin van artikel 3:147 Wet IB 2001 (Vgl. HR 1 juni 1977, nr. 18.209, BNB 1977/167) Voor het in aanmerking nemen van negatieve inkomsten is zoals hiervoor overwogen slechts plaats als deze zijn betaald, verrekend of rentedragend zijn geworden als is bepaald in artikel 3:147 van de Wet IB 2001. Daarvan was in het jaar 2015 nog geen sprake. Hoorplicht 7.7. Belanghebbende heeft zowel in beroep als in hoger beroep gesteld dat de gemachtigde de vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar niet heeft ontvangen, dat de Inspecteur deze aan de gemachtigde had moeten zenden, dat de gemachtigde niet in de gelegenheid is gesteld te worden gehoord, dat daarom sprake is van schending van de hoorplicht en dat de uitspraak op bezwaar vernietigd moet worden wegens een motiveringsgebrek. 7.8. De gemachtigde van belanghebbende, een advocaat, heeft in de bezwaarfase op 13 oktober 2016 telefonisch contact opgenomen met de Inspecteur en hem vervolgens op 20 oktober 2016 enkele stukken toegezonden (zie de hiervoor onder 3.11 en 3.12 vermelde feiten) waarna op 31 oktober 2016 de Inspecteur de vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar aan belanghebbende heeft gezonden. In die vooraankondiging heeft de Inspecteur belanghebbende laten weten dat hij, voordat hij het bezwaar afwijst, belanghebbende in de gelegenheid wil stellen zijn bezwaarschrift eventueel mondeling toe te lichten en dat belanghebbende daarvoor een afspraak met de Inspecteur kan maken. 7.9. In artikel 7:2 Awb is de verplichting neergelegd, om voordat op het bezwaar wordt beslist, de belanghebbende in de gelegenheid te stellen te worden gehoord. Artikel 25 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (Awr) bepaalt dat een belanghebbende zelf om dat horen moet verzoeken. Voorts bepaalt paragraaf 9 van het Besluit fiscaal bestuursrecht 2017, in afwijking van artikel 25 Awr voor zover hier van belang, dat het initiatief voor het horen bij de inspecteur ligt. 7.10. In het onderhavige geval heeft de Inspecteur in de vooraankondiging het initiatief tot horen opgenomen. Deze vooraankondiging heeft hij echter aan de belanghebbende zelf en niet aan de gemachtigde gezonden, dit terwijl hij in de fase voorafgaand aan de uitspraak op bezwaar zowel telefonisch als per e-mail contact met de gemachtigde van belanghebbende heeft gehad. Niet in geschil is dat belanghebbende in deze fase werd gerepresenteerd door een gemachtigde. 7.11. Artikel 6:17 Awb bepaalt dat indien iemand zich laat vertegenwoordigen, het bestuursorgaan de op de zaak betrekking hebbende stukken in ieder geval aan de gemachtigde zendt. Aangezien het begrip op de zaak betrekking hebbende stukken ruim moet worden uitgelegd en daartoe ook behoort de oproeping voor een hoorzitting (vgl. MvT, TK 1988-1989, 21.221, blz. 136) had de Inspecteur de vooraankondiging in ieder geval aan de gemachtigde moeten zenden. Dit leidt tot de conclusie dat de Inspecteur niet zonder meer mocht aannemen dat belanghebbende niet wenste te worden gehoord en evenmin dat een hoorzitting achterwege kon blijven. 7.12. Uit de gedingstukken blijkt dat de Inspecteur en belanghebbende niet van mening verschillen over de van belang zijnde feiten en de waardering daarvan. Het geschilpunt betreft alleen hoe het besluit van het UWV tot terugbetaling van de ZW-uitkering voor de heffing van inkomstenbelasting moet worden gekwalificeerd. In zodanig geval kan niet worden gezegd dat belanghebbende is benadeeld door het achterwege blijven van een hoorzitting. Dat brengt mee dat de uitspraak op het bezwaar in stand kan worden gelaten met toepassing van artikel 6:22 Awb (vgl. HR 18 april 2003, nr. 37790, ECLI:NL:HR:2003:AF7495, BNB 2003/267). De omstandigheid dat de uitnodiging tot het horen niet naar de gemachtigde is verzonden terwijl dit gelet op artikel 6:17 Awb wel had gemoeten, geeft aanleiding de Inspecteur te veroordelen tot een proceskostenvergoeding. 7.13. De stelling van belanghebbende dat de uitspraak op bezwaar vernietigd moet worden wegens een motiveringsgebrek, moet worden verworpen op de gronden in onderdeel 18 van de uitspraak van de Rechtbank. Op basis van de aldaar opgenomen feiten en omstandigheden heeft de Rechtbank een juiste beslissing genomen. 7.14. Gelet op het 7.7. tot en met 7.12 geoordeelde is het hoger beroep ten dele gegrond. Proceskosten en griffierecht 8.1. Aangezien aannemelijk is geworden dat belanghebbende beroep heeft ingesteld vanwege de in onderdeel 7.7 e.v.

Het Gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank; - bevestigt de uitspraak op bezwaar; - veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten aan de zijde van belanghebbende, vastgesteld op € 751,50 aan de rechtsbijstandsverlener te betalen; - gelast de Inspecteur aan belanghebbende een bedrag van € 170 aan griffierecht te vergoeden. Deze uitspraak is vastgesteld door E.M. Vrouwenvelder, P.J.J. Vonk en H.A.J. Kroon, in tegenwoordigheid van de griffier Y. Postema. De beslissing is op 20 november 2018 in het openbaar uitgesproken. aangetekend aan partijen verzonden: Zowel de belanghebbende als het daartoe bevoegde bestuursorgaan kan binnen zes weken na de verzenddatum van deze uitspraak beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een kopie van deze uitspraak gevoegd. Het beroepschrift wordt ondertekend en bevat ten minste: - de naam en het adres van de indiener; - de dagtekening; - de gronden van het beroep in cassatie. Het beroepschrift moet worden gezonden aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. De partij die beroep in cassatie instelt is griffierecht verschuldigd en zal daarover bericht ontvangen van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan worden verzocht de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.