ECLI:NL:GHARN:2009:BK8684

GERECHTSHOF ARNHEM

Sector belastingrecht

nummers 06/00406 en 06/00411

uitspraakdatum: 22 december 2009

Uitspraak van de eerste meervoudige belastingkamer

op het hoger beroep van

X te Z (hierna: belanghebbende)

en van

de inspecteur van de Belastingdienst te P (hierna: de Inspecteur)

tegen de uitspraak van de rechtbank Arnhem van 11 september 2006, nummer AWB 05/1011 IB, in het geding tussen belanghebbende en de Inspecteur.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1 Aan belanghebbende zijn over de jaren 1997 tot en met 1999 navorderingsaanslagen in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen opgelegd naar belastbare inkomens van respectievelijk ƒ 328.529 (€ 149.080), ƒ 598.449 (€ 271.564) en ƒ 513.482 (€ 233.008). Gelijktijdig met het opleggen van de navorderingsaanslagen heeft de Inspecteur boetes opgelegd van respectievelijk ƒ 88.638 (€ 40.222), ƒ 168.540 (€ 76.480) en ƒ 141.877

(€ 64.381), zijnde 50 percent van de nagevorderde belasting.

1.2 Voorts zijn aan belanghebbende voor het jaar 2000 een aanslag inkomsten¬belasting/premie volksverzekeringen en een aanslag premie Ziekenfondswet opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen en premie-inkomen van ƒ 368.118 (€ 167.044).

1.3 Op de bezwaarschriften van belanghebbende heeft de Inspecteur bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de belastingaanslagen en de boetebeschikkingen gehandhaafd.

1.4 Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Arnhem (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep bij uitspraak van 11 september 2006 gegrond verklaard, de uitspraken van de Inspecteur vernietigd, de navorderingsaanslag 1999 vernietigd, evenals de desbetreffende boete, de navorderingsaanslagen 1997 en 1998 verminderd tot aanslagen berekend naar een belastbaar inkomen van respectievelijk ƒ 93.529 (€ 42.441) en ƒ 9.909 (€ 4.496) en de desbetreffende boetes verminderd tot 40 percent van de bedragen van de navorderingsaanslagen en de aanslag 2000 alsmede de aanslag premie Ziekenfondswet verminderd tot aanslagen berekend naar een belastbaar respectievelijk premie-inkomen van ƒ 38.053 (€ 17.272).

1.5 Belanghebbende en de Inspecteur hebben tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

1.6 Tot de stukken van het geding behoren het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd, en waarvan door de griffier van het Hof afschriften zijn verzonden aan de wederpartij.

1.7 Het eerste onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 maart 2008 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en A, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door B, alsmede de Inspecteur. Ter zitting zijn – met instemming van partijen – gezamenlijk behandeld de hoger beroepen van belanghebbende inzake de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen en van C bv (hierna: C bv) inzake loonbelasting/premie volksverzekeringen en inzake omzetbelasting. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt, waarvan afschriften aan partijen zijn verzonden op 8 april 2008.

1.8 Het Hof heeft het onderzoek ter zitting geschorst en de Inspecteur in de gelegenheid gesteld schriftelijke vragen te formuleren, die hij gesteld zou willen zien aan belanghebbende.

1.9 De Inspecteur heeft bij brief, ter griffie van het Hof ingekomen op 25 april 2008, gehoor gegeven aan het verzoek van het Hof en twaalf volgens hem voor de onderhavige procedures van wezenlijk belang zijnde schriftelijke vragen ingediend. Belanghebbende heeft op verzoek van het Hof bij brief van 30 september 2008 gereageerd op de schriftelijke vragen van de Inspecteur en daarbij onder meer een USB-stick overgelegd. Daar de op de USB-stick opgeslagen gegevens – vanwege het ontbreken van de daartoe benodigde software – niet konden worden geopend, heeft de griffier belanghebbende bij brief van 7 november 2008 verzocht om de op de USB-stick opgeslagen gegevens inzichtelijk te maken. Belanghebbende heeft hierop bij schrijven van 12 november 2008 gereageerd met de mededeling dat zij niet aan het verzoek kon voldoen omdat zij niet over de benodigde soft- en hardware beschikte om de op de USB-stick opgeslagen gegevens uit te printen daar de hardware door de Ontvanger in beslag is genomen. Belanghebbende heeft daarbij het Hof verzocht om de Inspecteur op te dragen medewerking te verlenen met betrekking tot het beschikbaar stellen van de benodigde hardware ten einde de gegevens in schriftelijke vorm te kunnen overleggen. De griffier heeft de door belanghebbende in schriftelijke vorm overgelegde stukken doorgezonden aan de Inspecteur. De USB-stick is hierbij niet doorgezonden. De Inspecteur heeft bij zijn op 30 maart 2009 ter Hof ingekomen brief gereageerd op de schriftelijke stukken van belanghebbende. Deze reactie is door de griffier van het Hof op 2 april 2009 doorgezonden aan belanghebbende. Daarbij is tevens de USB-stick ongeopend retour gezonden aan belanghebbende, haar daarbij in overweging gevende om alsnog de gegevens in schriftelijke dan wel in het voor het Hof inzichtelijke vorm over te leggen. Belanghebbende heeft op 14 mei 2009 de op de USB-stick opgeslagen gegevens in schriftelijke vorm overgelegd aan het Hof. Het Hof heeft deze stukken doorgezonden naar de Inspecteur.

1.10 Het tweede onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 mei 2009 te Arnhem. Daarbij zijn verschenen en gehoord belanghebbende en A, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door D en B, alsmede de Inspecteur.

1.11 Belanghebbendes gemachtigde heeft voorafgaand aan het tweede onderzoek ter zitting een pleitnota met bijlagen toegezonden aan het Hof. De griffier van het Hof heeft deze stukken aan de wederpartij doorgezonden. De pleitnota wordt met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgedragen en wordt, zonder bezwaar van de wederpartij, met bijlagen, door het Hof tot de stukken van het geding gerekend.

1.12 De Inspecteur heeft ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij. Deze pleitnota wordt, zonder bezwaar van de wederpartij, door het Hof tot de stukken van het geding gerekend. Ter zitting heeft belanghebbende nog een nader stuk overgelegd, welk door het Hof eveneens tot de stukken van het geding wordt gerekend.

1.13 Van het verhandelde ter zitting is eveneens een proces-verbaal opgemaakt dat aan

deze uitspraak is gehecht.

1.14 Op 27 mei 2009 en 18 juni 2009 zijn nog nadere stukken van belanghebbende bij het Hof binnengekomen. Hierop zal het Hof evenwel geen acht slaan, nu die stukken zijn ingediend na sluiting van het onderzoek en die stukken geen aanleiding geven tot heropening van het vooronderzoek.

2. De vaststaande feiten

Het Hof verwijst voor de feiten naar de uitspraak van de Rechtbank. Door de Rechtbank zijn de feiten als volgt vastgesteld (waarbij belanghebbende wordt aangeduid als eiseres en de Inspecteur als verweerder):

“(…) Eiseres hield alle aandelen in de besloten vennootschap C B.V. (hierna: C BV). Sedert 1996 houdt zij certificaten van de betreffende aandelen, welke certificaten zijn uitgegeven door Stichting administratiekantoor aandelen C. Eiseres is enig bestuurder van deze stichting. C BV is op 11 maart 2003 failliet verklaard.

De activiteiten van C BV omvatten de verkoop van mozaïeksteentjes en de verhuur van het “Huis te Q” aan de a-straat 1 te Q (hierna: het Huis), voor bijeenkomsten, vergaderingen, trainingen en recepties.

Het Huis is sedert 1991 juridisch in eigendom van Stichting a-straat te Q (hierna: Stichting a-straat). Tot oktober 1999 was eiseres enig bestuurder van deze stichting. Vanaf 1993 is Stichting Beheer a-straat te Q (hierna: Stichting Beheer) economisch eigenaar van het Huis. Eiseres is ook enig bestuurder van deze stichting.

Bij notariële akten van 22 november 1996 hebben eiseres en Stichting a-straat hypothecaire geldleningen gesloten bij ING-bank ten bedrage van f 670.000 en bij E ten bedrage van f 110.000. Stichting a-straat heeft als onderzetter meegewerkt aan het verlenen van het recht van hypotheek op het Huis. Stichting Beheer heeft als economisch eigenaar van het Huis de hypotheekstellingen erkend. Blijkens de akten wordt het Huis voor f 3000 per maand verhuurd aan C BV.

Bij notariële akte van 8 december 1998 hebben eiseres en Stichting a-straat een hypothecaire geldlening gesloten bij Generale Bank ten bedrage van f 977.000. Stichting a-straat heeft als onderzetter meegewerkt aan het verlenen van het recht van hypotheek op het Huis. Stichting Beheer heeft als economisch eigenaar van het Huis de hypotheekstelling erkend.

In september 2002 is bij C BV een boekenonderzoek ingesteld, waarbij de aanvaardbaarheid is onderzocht van de ingediende aangiften vennootschaps-, omzet- en loonbelasting.

In het kader van het boekenonderzoek heeft verweerder op 6 september 2002 inzage gevraagd in alle computerbestanden op het bedrijfsadres. De partner van eiseres, B, stond niet toe dat er kopieën zouden worden gemaakt van de bestanden, omdat er ook privé-bestanden op de computer zouden staan.

Bij handgeschreven brief van 6 september 2002 heeft verweerder eiseres ervan in kennis gesteld dat het boekenonderzoek per direct zal worden uitgebreid naar haar privé-aangiften.

Met betrekking tot de computerbestanden zijn partijen overeengekomen om kopieën ervan in een getekende en gesloten enveloppe in bewaring te geven bij de advocaat van eiseres, F te R.

Bij faxbericht van 14 oktober 2002 heeft verweerder elf vragen gesteld aan de accountant van eiseres. Deze vragen betreffen zowel C BV als eiseres privé. Enige vragen zijn niet of onvoldoende beantwoord, zodat verweerder bij handgeschreven brief van 15 oktober 2002 alsnog heeft verzocht om een (nadere) beantwoording van vijf vragen. Bij faxbericht van 15 oktober 2002 heeft eiseres, als directeur van C BV, antwoord gegeven op deze vragen.

Bij brief van 16 oktober 2002 deelt verweerder mede dat uit de gedragingen ten aanzien van de computerbestanden en het niet of onvolledig beantwoorden van de gestelde vragen, blijkt dat er geen bereidheid bestaat tot medewerking. Verweerder stelt om die reden genoodzaakt te zijn het boekenonderzoek af te breken.

Na overleg tussen partijen is afgesproken dat het boekenonderzoek op 8 november 2002 zal worden voortgezet.

Begin november 2002 is gebleken dat de curator in het faillissement van B de beschikking heeft over de aangiften inkomstenbelasting 1996 tot en met 2000 van eiseres. Omdat eiseres daardoor geen vertrouwen meer heeft in een zorgvuldige handelwijze van verweerder, schort zij haar medewerking aan het vervolg-boekenonderzoek op.

Op 25 november 2002 heeft verweerder inzake het boekenonderzoek een tussenrapportage opgesteld.

Bij brief van 29 november 2002 heeft verweerder aan eiseres bevestigd dat haar aangiften inkomstenbelasting op verzoek van de curator aan hem zijn verstrekt. De rechtsgrond van deze verstrekking zou volgens verweerder zijn gelegen in artikel 67 Invorderingswet 1990.

Bij brief van 12 december 2002 heeft verweerder, mede onder verwijzing naar het tussenrapport, meegedeeld dat het boekenonderzoek op 17 december 2002 zal worden hervat.

Bij brief van 16 december 2002 heeft de gemachtigde van eiseres aan verweerder meegedeeld dat hij met de belastingplichtigen en de adviseurs overleg zou gaan voeren en dat daarom het boekenonderzoek op 17 december 2002 geen doorgang kon vinden.

In het met dagtekening 12 maart 2003 opgemaakte rapport van het onderzoek (hierna: het rapport) is onder meer het volgende opgenomen:

“2.2. Rapportage

Het boekenonderzoek werd door toedoen van de vennootschap en bestuurders dermate bemoeilijkt en getraineerd dat werd besloten om een tussenrapportage uit te brengen. Het tussenrapport is gedagtekend 25 november 2002. Mede doordat verjaring over het jaar 1997 dreigde werd in het tussenrapport een aantal feiten en constateringen uitgewerkt. Dit leidde tot een aantal forse, fiscaal onderbouwde aanslagen.

Ook het uitgebrachte tussenrapport heeft niet tot coöperatie van de zijde van belastingplichtige geleid, integendeel. Vanaf het moment van aanvang van het boekenonderzoek werd er een meer dan redelijke termijn gegeven om aan de diverse verzoeken (onder verwijzing naar de wettelijke verplichtingen en gevolgen) van het niet nakomen van die verplichtingen te voldoen. Uiteindelijk werd namens de voorzitter van het managementteam van Belastingdienst te P, verzocht het boekenonderzoek formeel af te ronden en een controleverslag op te stellen.

De vennootschap heeft niet dan wel onvoldoende voldaan aan de verplichtingen van artikel 47 Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (verder AWR). Ik verwijs naar de feiten zoals vermeld onder punt 7 van dit rapport.”

Bij het vaststellen van de (navorderings)aanslagen heeft verweerder de conclusies en berekeningen uit het rapport gevolgd. De (navorderings)aanslagen zijn opgelegd met dagtekening 27 maart 2003.

(…)”

Deze vaststelling is in hoger beroep niet betwist, zodat het Hof daarvan zal uitgaan. Voorts stelt het Hof op grond van de stukken en het verhandelde ter zitting nog de volgende feiten vast.

2.1 Bij aanvang van het boekenonderzoek op 6 september 2002 heeft de accountant van belanghebbende (G) een deel van de digitaal alsmede een deel van de schriftelijk vastgelegde administratie overgelegd aan de controlerende ambtenaren, bestaande uit een aantal grootboekrekeningen en administratieve bescheiden.

2.2 Op 11 oktober 2002 is ten kantore van belanghebbendes accountant voorts het voorhanden zijnde accountantsdossier ter beschikking gesteld.

2.3 De bij faxbericht van 14 oktober 2002 door de Inspecteur gestelde vragen luiden – voor zover hier van belang – als volgt:

“(…)

4. Toelichting en de herkomst vwb de storting van f 231.045,23 bankafschrift 9-12-1998 postbank, in rc X geboekt, indien lening graag de leenovereenkmst of de hypotheekakte.

(…)

6. Graag de grootboekrekeningen 1997 t/m 2000 en uitdraaien op papier, deze lagen destijds in Q, niet aangetroffen in de dozen op 11-10-2002.

(…)

8. 1997, memoriaal 29, in acc dossier onder D, NR 15, BOEKING PROVISIES. In de omschrijving voor de correctieboeking staat vermeld: zie lijst AvB

a. graag die lijst

b. graag een uitgebreide toelichting waarom en hoe die omzetbijboeking onder gelijktijdige provisie boekingen tot stand zijn gekomen

c, naam en toenaam aan wie die provisies betaald zouden zijn danwel bij “juiste” boeking betaald zouden kunnen/moeten worden.

9. geen verkoopfacturen aangetroffen, Graag alle facturen V&D over de jaren 1996 t/m 2001

10. graag alle facturen mbt tot het ter beschikking stellen van het pand “Huis te Q” aan derden over de jaren 1996 t/m 2002. Deze facturen niet aangetroffen in de dozen op 11-10-2002.

11. Niet aangetroffen de div creditcards afrekeningen van X over de betreffende jaren.

(…)”

2.4 Naar aanleiding van een nader onderhoud ten kantore van belanghebbendes accountant gehouden op 15 oktober 2002 en de daarbij mondeling gegeven antwoorden op een aantal vragen, heeft de Inspecteur, in aanvulling op zijn vragen van 14 oktober 2002, bij handgeschreven brief gedagtekend 15 oktober 2002 om een nadere schriftelijke onderbouwing van de antwoorden verzocht en vijf nieuwe vragen gesteld, welke als volgt luiden:

“(…)

. 4 nog niet ontvangen

.5 nog schriftelijk toelichten

.8 idem

.9 na 1997 geen verkoop aan V&D?

.10 ontvangen facturen niet compleet

- Zie Gr.bkrek 4021 en 4095

- factuur nummering loopt niet

- genoemde referenties op internet de betreffende facturen niet aangetroffen

Graag duidelijkheid

2-1-’98 H inc storting f 6.150,75

Wie/wat is H, graag toelichting op de storting (zie gemaakte kopie(n))

1997 Volgens G gesprek met derde inzake overname. Graag die stukken die uit het accountantsdossier werden gehaald.

1996 en 1997 De mappen crediteuren ontbreken

Correcties oude jaren/ compromis: niet duidelijk hoe die verwerkt zijn

+ Kas 1996

(…)”

2.5 Bij faxbericht van 15 oktober 2002 heeft belanghebbende de voornoemde vragen van de Inspecteur als volgt beantwoord:

“(…)

4. herkomst is gedeeltelijk van de hypotheek welke X privé bij de Generale heeft verkregen;

(…)

8. “provisies” betreffen verleende kortingen aan winkels en andere grootafnemers;

9. in 1998 werd nog een faktuur gezonden aan V&D nummer 8063 in uw bezit;

10. - welke ontvangen facturen worden hier bedoeld?

- nummer zou niet doorlopen, gaarne voorbeeld??

- welke door u bedoelde referenties van de websites worden hier bedoeld?

f 6.150,75 betreft - privé- een storno van de creditcardorganisatie wegens klacht;

H betreft privé kleermaker van X;

- 1997 gesprekken over mogelijke participatie c.q. overname liepen via de accountant, van

verwijderde stukken uit het accountantsdossier is hier niets bekend;

-mappen crediteuren 1996/1997 worden opgezocht en alsdan natuurlijk beschikbaar gesteld;

- correctie oude jaren (accountant???)

- kas 1996 wordt opgezocht en alsdan natuurlijk beschikbaar gesteld;

(…)”

2.6 Bij brief van 16 oktober 2002 heeft de Inspecteur het boekenonderzoek opgeschort en daarin – voor zover hier van belang – het volgende opgemerkt:

“(…)

.4 van de brief van 14-10 en herhaald op 15-10 werd onvolledig beantwoord, geen leenovereenkomst/afrekeningsnota notaris ontvangen.

(…)

.8. is dermate kort beantwoord dat die beantwoording geen recht doet aan de gestelde vraag

.10 in de vraagstelling heb ik verwezen naar de div grootboekrekeningen. Daarop staan (verkoop) facturen vermeld die mij niet werden verstrekt.

- geen oplopende doorlopende nummering van de verstrekte verkoopfacturen, ook is er soms geen logica in factuurdatum en factuurnummer, bijvoorbeeld 30-05-2000 nr 9055 en 6 juni nr 9054.

- u verstrekte mij 8 verkoopfacturen over het jaar 2000, gezien een in het accountantsdossier aangetroffen lijst is de verstrekking onvolledig

- ik verzoek u na te zien en mij schriftelijk [te] verklaren dat u mij de volledige administratie hebt verstrekt waaronder alle verkoopfacturen over de jaren 1966 t/m 2000.

- Ik verwijs naar uw website waarin u zelf de namen vermeld van “enkele bedrijven die bij Huis te Q” te gast waren.

- H. Ik heb een aantal kopieën gemaakt, conform afspraak worden deze in drievoud gemaakt, ik volsta er naar te verwijzen. Ik heb u gevraagd om toelichting op de storting. De beantwoording dat er een klacht zou zijn is onvoldoende. Graag de correspondentie. Uw verklaring dat H de kleermaker is van X komt mij vreemd voor. Uit de kopieën lijkt dat er sprake is van een reis of verblijf in China, HKD$ wordt genoemd en de plaats Tsimshatsui. Enige toelichting lijkt mij op zijn plaats.

- Alle inkoopfacturen 1997 en 1998 ontbreken. Over de jaren 1999 en 2000 hebt u ze kennelijk uit een ordner geplukt en los in een doos gevoegd.

- Correcties oude jaren, ik wacht af.

- Kas, de kasstukken 1996 ontbreken.

(…) Ook het starten met het jaar 1998 leidde reeds bij aanvang tot problemen. Zo bleek dat bij de beoordeling van grootboekrekening 295 dat I vitrage 2.114,89 en alle nota’s van J niet aanwezig te zijn.

Ook ligt het in de rede dat een kennelijke verbouwing heeft geleid tot offertes, afspraken, tekeningen etc. Ook van dat alles bleek niets aanwezig te zijn. Kortom, slechts een deel van de financiële administratie werd verstrekt, de overige administratie werd in zijn geheel niet verstrekt. Ook alle correspondentie met crediteuren en schuldeisers blijkt ondanks verzoek niet te zijn verstrekt.(…)”

2.7 Ter onderbouwing van haar bezwaarschriften heeft belanghebbende een door administratie- en adviesbureau K opgemaakt rapport, gedagtekend 12 januari 2005, overgelegd aan de Inspecteur. In dit rapport wordt ingegaan op de hiervoor genoemde vragen van de Inspecteur, waarbij wordt verwezen naar facturen en andere onderliggende bescheiden aangaande de gevraagde gegevens, welke als bijlagen bij het rapport zijn gevoegd dan wel reeds in het bezit van de Inspecteur waren.

2.8 Bij de vaststelling van de in geding zijnde belastingaanslagen heeft de Inspecteur de volgende bedragen aangemerkt als nettoloon van belanghebbende:

in NLG 1997 1998 1999 2000

factuur “arti ontw boek3/AvB” ten onrechte als zakelijk aangemerkt (8.2.1 eindrapport) 2.700

kosten aanleg nieuwe CV en pompen ten onrechte als zakelijk aangemerkt (8.2.2 eindrapport) 7.050

kosten stoffering pand ten onrechte als zakelijk aangemerkt (8.2.2 eindrapport) 81.145

toename rekening courant L BV (8.2.3 eindrapport) 11.230 3.651 3.625 4.455

toename rekening courant M BV (8.2.3 eindrapport) 482 853

niet verantwoorde omzet (9.2 eindrapport) 117.500 117.500 117.500 117.500

gedeelte huisvestingskosten ten onrechte als zakelijk aangemerkt (9.4.3 eindrapport) 11.224 13.656 9.957 8.170

reeds als privé aangemerkte reis-, representatie- en overige kosten (9.4.2 eindrapport) -/- 43.220

gedeelte kantoor- en administratiekosten ten onrechte als zakelijk aangemerkt (9.4.4 eindrapport) 26.771 8.174 4.526

gedeelte representatiekosten ten onrechte als zakelijk aangemerkt (9.4.5 eindrapport) 19.631 13.858 4.170

correctie overige kosten tot behoud van recht (9.4.6 eindrapport) 10.000 10.000 10.000

Totaal 147.004 231.834 163.596 149.674

Deze nettoloonbedragen heeft de Inspecteur omgerekend naar brutoloon (gebruteerd) door vermenigvuldiging met de factor 100/50 (voor 1997) of 100/40 (1998 tot en met 2000). Het aldus berekende brutoloon bedraagt voor 1997 ƒ 294.008 (€ 133.415), voor 1998 ƒ 579.585 (€ 263.004), voor 1999 ƒ 408.990 (€ 185.595) en voor 2000 ƒ 374.185 (€ 169.797).

2.9 De bij de in geding zijnde belastingaanslagen vastgestelde belastbare inkomens zijn als volgt berekend:

in NLG 1997 1998 1999 2000

aangegeven belastbaar inkomen -24.971 -21.326 -62.617 -61.196

meer loon (zie hiervoor) 294.008 579.585 408.990 374.185

correctie bij ambtshalve vastgestelde aanslag (cfm tussenrapport) 112.617

correctie hypotheekrenteaftrek (15 eindrapport) 44.000 40.190 54.492 53.917

correctie privé-gebruik auto (15 eindrapport) 15.000

correctie buitengewone lasten (15 eindrapport) 3.506 1.212

toevoeging aan de fiscale oudedagsreserve / 3.014

vastgesteld belastbaar inkomen 328.529 598.449 513.482 368.118

3. Het geschil, de standpunten en conclusies van partijen

3.1 Tussen partijen is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

1 Beschikt de Inspecteur over het voor navordering vereiste nieuw feit?

2 Dient de bewijslast te worden omgekeerd en verzwaard?

3 Heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen tot de juiste bedragen vastgesteld?

4 Zijn de boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen opgelegd?

Belanghebbende beantwoordt alle vragen ontkennend en de Inspecteur beantwoordt de vragen bevestigend.

3.2 Beide partijen hebben voor hun standpunten aangevoerd wat is vermeld in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen partijen daaraan ter zitting van 27 maart 2008 respectievelijk 27 mei 2009 hebben toegevoegd, wordt verwezen naar de processen-verbaal.

3.3 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar, tot vernietiging van de niet reeds door de Rechtbank vernietigde belastingaanslagen en de boetebeschikkingen.

3.4 De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en bevestiging van de uitspraken op bezwaar.

4. Beoordeling van het geschil

Met betrekking tot geschilpunt 1: nieuw feit

4.1 De navorderingsaanslagen over de jaren 1997 tot en met 1999 zijn opgelegd op de voet van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: de AWR). Ingevolge die bepaling kan de inspecteur indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de Inspecteur te dezen niet beschikt over een nieuw feit.

4.1.1 Met betrekking tot de navorderingsaanslagen 1997 en 1998 oordeelt het Hof als volgt. Als uitgangspunt heeft te gelden dat een inspecteur bij het vaststellen van de aanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in of bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (vergelijk onder meer Hoge Raad 9 januari 2009, nr. 07/10292, LJN: BG9068). De omstandigheid dat opgaven in de toelichting bij de aangifte in summiere vorm zijn gedaan en niet nader zijn gespecificeerd leidt op zichzelf niet tot de conclusie dat de inspecteur een onderzoeksplicht heeft (vergelijk Hoge Raad 11 april 2001, nr. 36.088, LJN: AB1005). Voorts heeft te gelden dat een inspecteur zijn navorderingsbevoegdheid verspeelt, indien hij bij het regelen van de primitieve aanslag ervoor kiest de resultaten van een lopend onderzoek niet af te wachten (vergelijk onder meer Hoge Raad 4 oktober 2002, nr. 37.401, LJN: AE8368, en Hoge Raad 3 december 2004, nr. 39.787, LJN: AR6885).

4.1.2 De Inspecteur is op 6 september 2002 een boekenonderzoek aangevangen met betrekking tot de juistheid van belanghebbendes aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen voor de jaren 1999 en 2000 en naar de juistheid van de aangiften vennootschapsbelasting (hierna: Vpb) van de vennootschap C bv waarvan belanghebbende de aandelen bezat. De bij het boekenonderzoek aan het licht gekomen feiten, kort gezegd het meermalen opvoeren van kosten waarvoor ten tijde van het onderzoek geen althans onvoldoende onderbouwing van de zakelijkheid ervan kon worden gegeven, vormen naar het oordeel van het Hof feiten die de Inspecteur ten tijde van het vaststellen van de primitieve aanslagen voor de jaren 1997 en 1998 redelijkerwijs niet bekend hadden kunnen zijn. Anders dan belanghebbende betoogt, staat het feit dat de kosten zijn vermeld in de aangiften en de daarbij gevoegde jaarstukken, aan deze conclusie niet in de weg, aangezien die vermelding geen licht werpt op de – al dan niet onzakelijke – aard van de kosten en de Inspecteur mocht afgaan op de juistheid van de door belanghebbende bij de aangiften overgelegde gegevens. Nu eerst later door de bevindingen van het boekenonderzoek – in de ogen van de Inspecteur – bleek dat geen voldoende onderbouwing kon worden gegeven met betrekking tot de zakelijkheid van de opgevoerde kostenposten, beschikte de Inspecteur voor de jaren 1997 en 1998 over een navordering rechtvaardigend nieuw feit.

4.1.3 Dit betekent dat de Inspecteur bij het regelen van de aanslagen voor de jaren 1997 en 1998 geen ambtelijk verzuim heeft begaan door de aangiften niet aan een nader onderzoek te onderwerpen en de Inspecteur bevoegd is over de jaren 1997 en 1998 na te vorderen.

4.1.4 Met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 1999 oordeelt het Hof als volgt. De primitieve aanslag voor dat jaar is vastgesteld op 9 oktober 2002. De termijn voor het opleggen van de aanslag dreigde op dat moment nog niet te verstrijken. Op dat tijdstip was de Inspecteur bekend met de omstandigheid dat er twijfel bestond over de juistheid van de in de aangifte Vpb van C bv opgevoerde kostenposten en dat in dat kader in september 2002 een boekenonderzoek was aangevangen, welk onderzoek zich ook uitstrekte tot de heffing van inkomstenbelasting van belanghebbende. Door de resultaten van dit onderzoek niet af te wachten, hetgeen hij zonder bezwaren had kunnen en daarom had behoren te doen (vergelijk Hoge Raad 22 september 1954, nr. 11.875, LJN: AY2940), moet naar het oordeel van het Hof worden geconcludeerd dat de Inspecteur zijn navorderingsbevoegdheid terzake van het jaar 1999 heeft verspeeld. De Rechtbank heeft derhalve terecht de navorderingsaanslag over het jaar 1999 vernietigd.

Met betrekking tot geschilpunt 2: omkering bewijslast

Informatieplicht

4.2 Ingevolge artikel 47, eerste lid , aanhef, onderdelen a en b, van de AWR is een ieder gehouden desgevraagd aan de inspecteur gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing ten zijnen aanzien van belang kunnen zijn, en gegevensdragers waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel ter beschikking te stellen. Indien niet is voldaan aan een op artikel 47 AWR gebaseerd verzoek brengt artikel 25, zesde lid, AWR (tekst 1997 en 1998, aanhef en onderdeel b, vanaf 1999) in samenhang met artikel 29, tweede lid, AWR (tekst 1997-1999) en artikel 27e (tekst vanaf 1 september 1999), aanhef en onderdeel b, van de AWR mee dat de rechter het beroep van belanghebbende ongegrond dient te verklaren, tenzij belanghebbende doet blijken dat en in hoeverre de uitspraak op bezwaar onjuist is (de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast). De Inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat belanghebbende niet heeft voldaan aan haar verplichtingen ingevolge artikel 47 AWR.

Actieve informatieverstrekking

4.2.1 Aan de hand van het voor de Inspecteur beschikbare deel van de administratie heeft de Inspecteur, nadat hij het boekenonderzoek bij handgeschreven brief van 6 september 2002 had uitgebreid tot de inkomstenbelastingsfeer, op 14 en 15 oktober 2002 schriftelijke vragen gesteld aan belanghebbende en C bv en verzocht de beantwoording ervan te onderbouwen met nadere stukken c.q. de ontbrekende delen van de administratie ter raadpleging over te leggen. De beantwoording van een deel van de vragen heeft mondeling plaatsgehad tijdens het onderhoud op 15 oktober 2002. Bij fax van 15 oktober 2002 heeft belanghebbende een schriftelijke – zij het summiere – aanvulling gegeven op de mondeling gegeven antwoorden en heeft zij – eveneens summier – gereageerd op de nieuwe vragen van de Inspecteur. Hiermee heeft belanghebbende de door de Inspecteur gestelde vragen, welke voor de belastingheffing van zowel C bv als van haarzelf van wezenlijk belang waren niet dan wel in overwegende mate onvoldoende beantwoord. Aldus heeft belanghebbende de inlichtingenplicht geschonden. Eerst in de bezwaarfase is belanghebbende door middel van het onder 2.7 genoemde rapport van K alsnog ingegaan op de door de Inspecteur gestelde vragen en heeft zij, zo nodig, onderliggende bescheiden overgelegd. Naar het oordeel van het Hof kan de door belanghebbende in een eerdere fase geschonden inlichtingverplichting niet meer in de bezwaarfase worden hersteld (vergelijk de arresten van de Hoge Raad van 2 november 1994, nr. 29.790, LJN: AA3007, BNB 1995/13, 7 juni 1995, nr. 29.246, LJN: AA1597, BNB 1995/231, 12 maart 1997, nr. 31.703, LJN: AA2126, BNB 1997/137, 6 oktober 2006, nr. 42.253, LJN: AY9497, BNB 2007/138 en 2 maart 2007, nr. 42.311, LJN: AZ9676, BNB 2007/191).

Beschikbaarstelling van de gegevensdragers

4.2.2 Op 6 september 2002 wordt bij handgeschreven brief het reeds lopende boekenonderzoek bij C bv uitgebreid tot de aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen van belanghebbende. In dat kader heeft de Inspecteur verzocht om overlegging van de primaire digitale vastleggingen die waren opgeslagen op de computers, welke aanwezig waren op het (zijnde zowel het privé als bedrijfs)adres van belanghebbende. Belanghebbende heeft geweigerd aan het verzoek te voldoen daar deze bestanden mede gegevens bevatten welke niet van belang waren voor de belastingheffing ten aanzien van belanghebbende. Het Hof begrijpt dat het gaat om documenten betreffende lopende fiscale en civiele procedures aangaande belanghebbendes partner. Teneinde aan het verzoek van de Inspecteur te voldoen, hebben partijen afgesproken dat een kopie van de digitale bestanden in bewaring wordt gegeven bij een derde en dat deze gegevens eerst nadat belanghebbende in de gelegenheid is geweest de digitale bestanden te zuiveren van niet voor de belastingheffing van belang zijnde gegevens aan de Inspecteur beschikbaar zou worden gesteld. Ondanks voornoemde afspraak en ondanks herhaalde verzoeken van de zijde van de Inspecteur, heeft belanghebbende de digitale gegevens, voor zover zij betrekking hebben op de voor de belastingheffing ten aanzien van belanghebbende van belang zijnde gegevens als bedoeld in artikel 47, eerste lid, aanhef en letter b, van de AWR, niet voor raadpleging ter beschikking gesteld aan de Inspecteur. Naar het oordeel van het Hof was belanghebbende gehouden terzake van de door de Inspecteur gevraagde gegevens inzage te verlenen in de (digitale) administratie, nu de ter inzage gevraagde digitale vastleggingen op zichzelf beschouwd van belang zouden kunnen zijn voor de belastingheffing ten aanzien van belanghebbende (vergelijk Hoge Raad 8 januari 1986, nr. 23.034, BNB 1986/128).

4.2.3 Voor de beantwoording van de vraag of bedoelde verzuimen van voldoende gewicht zijn om omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen, moet rekening worden gehouden met de redelijke belangen van zowel belanghebbende als de Inspecteur (vergelijk Hoge Raad 18 april 2003, nr. 38.122, LJN: AF7498, V-N 2003/22.8 en Hoge Raad 27 januari 2006, nr. 39.104 en 39.105, LJN: AR6478 en AR6513, V-N 2006/9.3 en 2006/9.4). Nu belanghebbende bij aanvang van het boekenonderzoek slechts een deel van de schriftelijke en digitaal vastgelegde administratie ter inzage heeft overgelegd, en de gevraagde gegevens naar het oordeel van het Hof van wezenlijk belang zijn voor het onderzoek en de controle van de aangiften, en belanghebbende daarop bij brief van 6 september 2002 uitdrukkelijk is gewezen, is het Hof van oordeel dat de verzuimen voldoende ernstig zijn om op grond hiervan de omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen. De vermeende schending van de geheimhoudingsplicht door de Inspecteur is – wat daarvan overigens zij – naar het oordeel van het Hof van onvoldoende gewicht voor belanghebbende om niet meer volledig mee te werken aan het ingestelde boekenonderzoek.

4.2.4 De Inspecteur heeft zich erop beroepen dat belanghebbende de vereiste aangifte niet heeft gedaan (hogerberoepschrift, blz. 4 onder ‘NB’). Belanghebbende heeft voor het jaar 1997 aangifte gedaan van een belastbaar inkomen van ƒ 24.971 (€ 11.331) negatief en voor het jaar 1998 van een belastbaar inkomen van ƒ 21.326 (€ 9.677) negatief. Daarbij heeft zij als aftrekbare kosten terzake van de eigen woning ƒ 44.000 (€ 19.966), onderscheidenlijk ƒ 40.190 (€ 18.237) hypotheekrente in aftrek gebracht. De Inspecteur stelt dat deze hypotheekrente niet behoort tot de aftrekbare kosten, aangezien belanghebbende deze rente niet heeft betaald, althans dat niet zij deze rente verschuldigd was (punt 15 van de eindrapportage van 12 maart 2003). Belanghebbende heeft dat niet betwist. Belanghebbende stelt zich evenwel op het standpunt dat de Inspecteur bij haar het vertrouwen zou hebben gewekt dat zij desondanks deze rente zou mogen aftrekken. Dit vertrouwen zou zijn gewekt door een brief van 16 december 1999 van N namens de Inspecteur aan B (bijlage 11 bij het beroepschrift in eerste aanleg). Naar het oordeel van het Hof kan belanghebbende uit het gestelde in deze brief niet opmaken dat de Inspecteur zou instemmen met de aftrek van door haar niet betaalde, althans niet verschuldigde hypotheekrente. Integendeel: in deze brief staat uitdrukkelijk dat het erom gaat wie de rente schuldig was. De subsidiaire stelling dat de hypotheekrente als huur in economische zin van bedrijfsruimte moet worden aangemerkt, heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt. Dat brengt mee dat belanghebbende relatief en absoluut omvangrijke bedragen aan hypotheekrente ten onrechte in aftrek heeft gebracht. Het Hof acht aannemelijk dat belanghebbende gelet op het haar positie – via Stichting administratiekantoor aandelen C – als enig aandeelhouder en bestuurder van C bv zich hiervan bewust is geweest. Dit leidt ertoe dat de volgens de aangiften verschuldigde belasting/premie volksverzekeringen verhoudingsgewijs en absoluut beschouwd aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting/premie volksverzekeringen. Belanghebbende heeft dan ook niet de voor de jaren 1997 en 1998 vereiste aangiften gedaan.

4.2.5 Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende niet heeft voldaan aan de op haar rustende informatieverplichting en dat het verzuim om de digitale administratie beschikbaar te stellen aan de Inspecteur zodanig ernstig is dat op grond hiervan toepassing van de processuele sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast dient plaats te vinden. De omstandigheid dat belanghebbende niet de vereiste aangiften heeft gedaan brengt op zichzelf reeds de toepassing van deze sanctie mee. De in hoger beroep door de Inspecteur aangevoerde klachten treffen in zoverre doel.

Met betrekking tot geschilpunt 3: vaststelling van de (navorderings-)aanslagen

Bewijs dat (navorderings-)aanslagen onjuist zijn

4.3 Naar hiervoor is overwogen heeft belanghebbende geen recht op aftrek van hypotheekrente en de (navorderings-)aanslagen zijn op dit punt terecht opgelegd.

4.3.1 Ten aanzien van de overige in de (navorderings-)aanslagen begrepen correcties geldt dat

het aan belanghebbende is om te doen blijken (dat wil zeggen overtuigend aan te tonen) dat en in hoeverre die correcties onjuist zijn. Belanghebbende is naar het oordeel van het Hof hierin niet geslaagd. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat terzake van de inrichting en stoffering van het Huis weliswaar in de huurovereenkomst een bepaling is opgenomen dat dit voor rekening van de huurder dient te komen, maar die bepaling is beperkt tot de bedrijfsruimtes welke door C bv werden gehuurd. Belanghebbende heeft verder niets bijgebracht op grond waarvan zij overtuigend heeft aangetoond dat deze kosten (uitsluitend) betrekking hebben op het door C bv gehuurde deel. Het door belanghebbende zelf ingebrachte rapport van K bevestigt dat de door belanghebbende geboekte kosten van L bv en M bv elke zakelijkheid ontberen. Niet gebleken is dat de correcties te dezen onjuist zijn en zij komen het Hof ook niet onredelijk voor.

Belanghebbende heeft geen (overtuigend) bewijs geleverd voor haar stelling dat de bij de Generale Bank opgegeven inkomsten onjuist zijn en niet zijn gebaseerd op de door haarzelf verstrekte gegevens, temeer het daarin vermelde bruto jaarloon voor het jaar 1998 niet ver afwijkt van de door haarzelf ten behoeve van de heer O opgemaakte inkomensopstelling ter zake van het jaar 1997. Het Hof acht het niet onredelijk dat de Inspecteur een geschat bedrag van ƒ 117.500 (€ 53.319) aan zwarte omzet in aanmerking neemt en dit bedrag aanmerkt als nettoloon.

Evenmin is belanghebbende erin geslaagd bewijs te leveren voor de door haar gedeclareerde kilometers terzake van het gebruik van personenauto’s. De achteraf opgestelde kilometeradministratie die belanghebbende daartoe heeft overgelegd, is niet sluitend en kan niet worden geverifieerd aan de hand van bescheiden als agenda’s en garagenota’s.

4.3.2 Het vorenoverwogene leidt tot de conclusie dat belanghebbende niet heeft aangetoond, laat staan overtuigend heeft aangetoond, dat de (navorderings-)aanslagen onjuist zijn.

Redelijke schatting door de Inspecteur

4.3.3 De omkering en verzwaring van de bewijslast ontslaat de Inspecteur evenwel niet van zijn verplichting een redelijke schatting te maken van de verzwegen inkomsten. Bij de beoordeling hiervan stelt het Hof voorop dat de Inspecteur in gevallen als het onderhavige in het algemeen een zekere armslag heeft bij het maken van die schatting omdat hij – ondanks alle verzoeken daartoe – niet kan beschikken over alle voor handen zijnde gegevens. Dit neemt echter niet weg dat de correctie wel op enige grond moet kunnen steunen. Terzake van de correctie van de buitengewone lasten is dit niet het geval. Daarom acht het Hof een correctie van buitengewone lasten ad ƒ 3.506 (€ 1.591) voor het jaar 1997 niet op zijn plaats.

4.3.4 Terzake van de tot behoud van rechten gecorrigeerde kosten van ƒ 10.000 (€ 4.537) per jaar neemt het Hof in overweging dat belanghebbende door de Inspecteur in ruime mate in de gelegenheid is gesteld de benodigde stukken over te leggen en zij dit heeft geweigerd, althans eerst in de bezwaarfase aan deze verzoeken tegemoet is gekomen. Gelet op het kostenniveau en de correcties van de wel door de Inspecteur controleerbare onderdelen, komt het Hof deze correctie niet onredelijk voor. Anders dan de Rechtbank acht het Hof de correctie van deze kosten voor de jaren 1998 en 2000 op zijn plaats.

4.3.5 De Inspecteur heeft overeenkomstig zijn bevindingen uit het boekenonderzoek het belastbare inkomen gecorrigeerd. De correcties zijn aan de hand van de Inspecteur ter beschikking staande administratie vastgesteld. De nadien door belanghebbende in hoger beroep overgelegde administratie geeft het Hof na te hebben kennis genomen van die stukken geen aanleiding om te concluderen dat de door de Inspecteur gemaakte schatting niet redelijk zou zijn. Nu naar het oordeel van het Hof de door de Inspecteur toegepaste correcties als loon uit dienstbetrekking zijn aan te merken en gelet op het feit dat die loonbestanddelen niet in de aangiften loonbelasting van C bv zijn aangegeven, heeft de Inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat de correcties netto-inkomsten vormen welke te dezen gebruteerd in aanmerking dienen te worden genomen. Aldus heeft de Inspecteur de belastbare inkomens – met uitzondering van het onder 4.3.3 overwogene – naar het oordeel van het Hof op een redelijke schatting doen steunen.

4.3.6 Het vorenoverwogene brengt mee dat de (navorderings-)aanslagen voor de jaren 1998 en 2000 moeten worden gehandhaafd en dat de navorderingsaanslag over het jaar 1997 moet worden verminderd tot een berekend naar een belastbaar inkomen van ƒ 325.023 (€ 147.489).

4.3.7 Bij uitspraken van heden bij het Hof bekend onder de rolnummers 06/00409, 06/00410, 06/00412 en 06/00413 heeft het Hof geoordeeld dat de naheffingsaanslagen loonbelasting/premie volksverzekeringen over de tijdvakken 1997, 1998 en 2000 ten name van C bv moeten worden gehandhaafd op respectievelijk € 29.482, € 142.047 en € 85.171. Genoemde bedragen dienen als voorheffing te worden verrekend met onderhavige (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen. De bij

(navorderings-)aanslagen voor de jaren 1997 tot en met 2000 vastgestelde belastbare inkomens dienen als volgt te worden berekend:

- 1997 € 147.489 -/- € 29.482 = € 118.007

- 1998 € 271.564 -/- € 142.047 = € 129.517

- 2000 € 167.044 -/- € 85.171 = € 81.873

4.3.8 Opgemerkt zij nog dat de aanslag premie in de Ziekenfondswet dient te worden berekend naar het maximum premie-inkomen van € 81.873.

Met betrekking tot geschilpunt 4: boetebeschikkingen

4.4 De Inspecteur kan een verhoging respectievelijk een boete opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven. De grondslag voor de verhoging c.q. boete wordt gevormd door het bedrag van de (navorderings-)aanslagen dat van belastingplichtige als gevolg van opzet of grove schuld te weinig is geheven.

Omkering bewijslast

4.4.1 De omkering en verzwaring van de bewijslast vinden geen toepassing voor zover het gaat om de beantwoording van de vraag of het aan opzet of grove schuld van belanghebbende te wijten is dat te weinig belasting is geheven. Die bewijslast terzake blijft op de Inspecteur rusten. Naar het oordeel van het Hof is de Inspecteur erin geslaagd aannemelijk te maken dat het aan opzet van belanghebbende is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Het Hof acht te dezen aannemelijk dat belanghebbende wist of behoorde te weten dat zij – als niet eigenaresse van het Huis – niet gerechtigd was de hypotheekrente in aftrek te brengen. Voorts acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende wist of behoorde te weten dat zij de forse bedragen terzake van door C bv betaalde privékosten tot haar inkomsten diende te rekenen.

4.4.2 Terzake van de grondslag voor de verhoging c.q. boete heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 27 juni 2001, nr. 35.889, LJN: AB2314, BNB 2002/27 geoordeeld dat omkering en verzwaring van de bewijslast ten aanzien van de belastingaanslag kan doorwerken in de grondslag voor de verhoging c.q. boete, zonder dat dit in strijd is met het EVRM of IVBPR. Echter, indien de omkering van de bewijslast uitsluitend het gevolg is van het niet verstrekken van gegevens of inlichtingen waarvan het bestaan afhankelijk is van de wil van de belanghebbende, mag gelet op de arresten Saunders EHRM 17 december 1996, nr. 43/1944/490/572, BNB 1997/254 en J.B. versus Zwitserland EHRM 3 mei 2001, nr. 31827/96, BNB 2002/26, voor de oplegging van een boete met de omkering geen rekening worden gehouden. Naar het oordeel van het Hof is het bestaan van de door de Inspecteur gevraagde gegevens niet afhankelijk van de wil van belanghebbende en acht het Hof het niet in strijd met artikel 6 EVRM dat het met behulp van die omkering en verzwaring van de bewijslast vastgestelde bedragen aan enkelvoudige belasting worden gehanteerd als grondslagen van de boetes.

4.4.3 Dit ontslaat het Hof evenwel niet van zijn verplichting om te beoordelen of een opgelegde verhoging c.q. boete, gelet op de omstandigheden van het geval, een passende en ook geboden sanctie is voor het vergrijp dat is begaan. Tot de hierbij in aanmerking te nemen omstandigheden behoort de wijze waarop de hoogte van de verschuldigde enkelvoudige belasting is komen vast te staan, waaronder ook valt de omstandigheid dat hiertoe de zogenoemde omkering van de bewijslast is toegepast (vergelijk Hoge Raad 18 januari 2008, nr. 41.832, LJN: BC1962, V-N 2008/6.4, onderdeel 3.6.8).

4.4.4 Een boete van telkens 50 percent van de nagevorderde enkelvoudige belasting over de jaren 1998 en 1999, zoals deze verschuldigde belasting na de uitspraken van het Hof is komen vast te staan, acht het Hof in beginsel passend en geboden. In aanmerking nemende de slechte financiële omstandigheden van belanghebbende (verlies van inkomsten als gevolg van jarenlange civiele en fiscale procedures en verlies van haar woning), de aan C bv opgelegde boetes en de omstandigheid dat de navorderingsaanslagen – en daarmee de boetegrondslagen – zijn vastgesteld onder toepassing van de processuele sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast, acht het Hof het evenwel passend en geboden de opgelegde verhoging c.q. boete te matigen tot een bedrag van ƒ 65.000 (€ 29.495) voor het jaar 1997 respectievelijk ƒ 100.000

(€ 45.378) voor het jaar 1998.

Redelijke termijn

4.4.5 De berechting van de zaak heeft tot aan de uitspraak van de Rechtbank een totale duur belopen van drie jaar en zes maanden (de ‘criminal charge’ is vervat in de eindrapportage van het boekenonderzoek van 12 maart 2003, waarin de boetes aan belanghebbende zijn aangekondigd). Dit is aan te merken als een overschrijding van de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6 EVRM. Gelet op de ingewikkeldheid van deze zaak, maar ook gelet op de omstandigheid dat belanghebbende in betekende mate zelf oorzaak is geweest van de trage afhandeling van deze zaak, is het Hof van oordeel dat een termijn van drie jaar in plaats van twee jaar per instantie redelijk is. Dit brengt met zich dat bij de Rechtbank sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn van zes maanden en bij het Hof zich een geringe overschrijding van de redelijke termijn voordoet. Hierin ziet het Hof aanleiding de boetes verder te verminderen tot een bedrag van ƒ 55.000 (€ 24.958) voor het jaar 1997 respectievelijk

ƒ 90.000 (€ 40.840) voor het jaar 1998.

slotsom

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep van de Inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslag 1999 ongegrond en voor het overige gegrond. Het hoger beroep van belanghebbende is eveneens gegrond.

5. Kosten

Het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van haar beroep voor het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken. Het Hof stelt deze kosten overeenkomst de Bijlage van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op 3 punten in verband met proceshandelingen maal € 322 maal 2 in verband met het gewicht van de zaak maal 1,5 in verband met de met deze zaak samenhangende zaken met rolnummers 06/00409, 06/00410, 06/00412 en 06/00413, ofwel

€ 2.898, waarvan het Hof de helft toerekent aan onderhavige zaak, derhalve € 1.449.

6. Beslissing

Het Gerechtshof:

- vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, doch uitsluitend voor zover deze betreft de

(navorderings-)aanslagen over de jaren 1997, 1998 en de daarmee verband houdende verhogingen/boetes en de aanslagen over het jaar 2000;

- verklaart de op de (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting/premie

volksverzekeringen 1997, 1998 en 2000 en de boetebeschikkingen 1997 en 1998

betrekking hebbende beroepen van belanghebbende bij de Rechtbank gegrond;

- verklaart het op de aanslag premie Ziekenfondswet voor het jaar 2000

betrekking hebbende beroep bij de Rechtbank gegrond;

- vernietigt de op genoemde (navorderings-)aanslagen inkomstenbelasting/premie

volksverzekeringen, premie aanslag Ziekenfondswet en boetebeschikkingen 1997 en 1998 betrekking hebbende uitspraken op bezwaar van de Inspecteur;

- vermindert de navorderingaanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 1997

tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 118.007;

- vermindert de navorderingsaanslag inkomstenbelasting/premievolksverzekeringen 1998

tot een berekend naar een belastbaar inkomen van € 129.517;

- vermindert de aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen 2000 tot een

berekend naar een belastbaar inkomen van € 81.873;

- vermindert de aanslag premie Ziekenfondswet tot een berekend naar een premie-

inkomen van € 81.873;

- vermindert de boetebeschikkingen over de jaren 1997 en 1998 berekend op een bedrag

van ƒ 55.000 (€ 24.958) voor het jaar 1997 en ƒ 90.000 (€ 40.840) voor het jaar

1998;

- veroordeelt de Inspecteur in de door belanghebbende gemaakte proceskosten berekend op

een bedrag van € 1.449, en

- gelast dat de Inspecteur het door belanghebbende bedrag aan griffierecht van € 105

aan haar vergoedt.

Van de Inspecteur zal een griffierecht worden geheven van € 447.

Deze uitspraak is gedaan door mr. R. den Ouden, voorzitter, mr. J. van de Merwe en mr. J.B.H. Röben, in tegenwoordigheid van mr. C.E. te Brake als griffier.

De beslissing is op 22 december 2009 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(C.E. te Brake) (R. den Ouden)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 22 december 2009

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH Den Haag.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.