ECLI:NL:GHARL:2025:6613

GERECHTSHOF ARNHEM-LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer BK-ARN 24/2087 uitspraakdatum: 21 oktober 2025 Uitspraak van de vierde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] B.V. te [vestigingsplaats] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de Rechtbank Gelderland van 5 november 2024, nummer ARN 23/3201, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Belastingdienst PDB Den Haag (hierna: de Inspecteur) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2017 een aanslag vennootschapsbelasting (VpB) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend. 1.2. De Inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft op 5 september 2025 een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 september 2025. Daarbij zijn verschenen en gehoord: namens belanghebbende [naam1] en mr. F. Jagersma, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede [naam2] , [naam3] en [naam4] namens de Inspecteur. Het hoger beroep is gezamenlijk behandeld met het hoger beroep van belanghebbende in de zaak 24/73. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat bij deze uitspraak is gevoegd.

2.1. Belanghebbende is de moedermaatschappij van een fiscale eenheid in de zin van de vennootschapsbelasting. De fiscale eenheid bevatte in 2017 de volgende dochtermaatschappijen: - [bedrijf1] B.V. ; - [bedrijf2] B.V. ; - [bedrijf3] B.V. ; - [bedrijf4] B.V. ; - [bedrijf5] B.V. ; - [bedrijf6] B.V. ; - [bedrijf7] B.V.; - [bedrijf8] B.V. ; - [bedrijf9] B.V. ; - [bedrijf10] B.V.. 2.2. [naam1] ( [naam1] , 88% van de aandelen) en [naam5] ( [naam5] , 12% van de aandelen) zijn aandeelhouder van belanghebbende. 2.3. [naam1] is bestuurder van belanghebbende, [bedrijf2] B.V., [bedrijf1] B.V., [bedrijf4] B.V., [bedrijf9] B.V. en [bedrijf3] B.V.. 2.4. Belanghebbende is op 1 maart 2018 uitgenodigd om aangifte VpB 2017 te doen. Omdat indiening uitbleef, is belanghebbende op 26 juni en 21 november 2018 herinnerd en vervolgens op 25 januari 2019 aangemaand om aangifte VpB 2017 te doen, uiterlijk op 8 februari 2019. Op die dag (8 februari 2019) heeft belanghebbende aangifte VpB 2017 gedaan naar een belastbare winst van nihil en een belastbaar bedrag van nihil. In de aangifte is alleen de fiscale balans van belanghebbende (de moedermaatschappij) gevoegd. De vraag of aangifte wordt gedaan voor een fiscale eenheid is in de aangifte met 'Nee' beantwoord. De enkelvoudige balansen van de gevoegde dochtermaatschappijen ontbreken in de aangifte. 2.5. Naar aanleiding van de aanslagregeling VpB 2016 is bij belanghebbende ten behoeve van de aanslagregeling VpB 2017 op 30 maart 2020 een boekenonderzoek gestart. 2.6. Op 28 januari 2021 heeft de controlerend ambtenaar een brief over de bevindingen aan belanghebbende gestuurd en verzocht voor 12 februari 2021 daarop te reageren. Belanghebbende heeft op 12 februari 2021 gereageerd en gesteld dat het belastbaar bedrag € 180.806 dient te zijn en dat er sprake is van € 21.241 aan te verrekenen dividendbelasting. 2.7. Het concept-controlerapport dateert van 3 maart 2021 en vermeldt onder meer het volgende: “(…) 1.3 Verloop van het onderzoek Op 30 maart 2020 is de brief voor een opvraag ter aanlevering van de digitale administratie aan de belastingplichtige verzonden. Hierop is niet gereageerd, dus op 7 mei 2020 heb ik een rappel met betrekking tot de opvraag van de digitale administratie gestuurd. Op 12 mei 2020 reageerde de contactpersoon, de heer [naam1] , per mail. Hij schreef dat hij alleen de kolommenbalansen kon aanleveren, welke hij gebruikt voor de aangifte vennootschapsbelasting en dat hij hiervan gewoon een auditfile kon maken die hij mij toe zou sturen. Vervolgens bleef het stil en werden er geen bescheiden opgestuurd naar mij. Tijdens diverse telefonische gesprekken zegde de heer [naam1] mij toe dat hij nog even iets moest nakijken en dan kon hij de auditfiles versturen. In oktober 2020 bleek er een brand te zijn geweest in het pand waar [plaats1] 39 waardoor de heer [naam1] ten eerste niet bij de server van de administraties kon komen en ten tweede zijn hoofd wel even ergens anders naar stond dan het aanmaken van auditifiles. Hier heb ik enig begrip voor op kunnen brengen, maar het leidde er toe dat ik toch weer brieven en mails moest sturen om de heer [naam1] ervan te overtuigen dat hij de auditfiles moest insturen. Uiteindelijk heeft hij van het gehele concern dat onder de fiscale eenheid [belanghebbende] BV valt van de vier actieve ondernemingen ( [belanghebbende] BV, [bedrijf2] , [bedrijf4] , [bedrijf3] en [bedrijf1] BV) de auditfiles ingestuurd. De overige auditfiles die ingestuurd waren bevatten geen mutaties sinds het jaar 2014 en waren derhalve leeg. Bij bestudering van de auditfiles bleken de over en weer rekeningcourantverhoudingen niet met elkaar te kloppen. Hierop heb ik de heer [naam1] gevraagd om voor 12 februari 2021 de juiste auditfiles in te sturen en de aangiften vennootschapsbelasting 2017 in te dienen. Op 12 februari 2021 kreeg ik per mail het bericht dat de heer [naam1] mijn schrijven in goede orde had ontvangen, dat hij wist dat er in de rekeningcourantverhoudingen nog het een en ander aangepast moest worden, maar dat hij dat nog moest doen. Tevens kon hij de aangifte vennootschapsbelasting nog niet indienen, omdat er een technisch probleem was omtrent de verlenging van een certificaat waarbij eerst de oude code ingetrokken moest worden en pas daarna kon de nieuwe code gebruikt worden. Maar zogauw alles hersteld was, zou hij mij alle bescheiden toezenden. Mocht ik alsnog een aanslag vennootschapsbelasting op willen leggen, dan zou dit volgens hem naar een belastbare winst van € 180.806 opgelegd kunnen worden. Tot op heden heb ik echter geen bescheiden van de heer [naam1] mogen ontvangen. (…) 2.4.2 Aansluiting De ingezonden auditfiles bleken onderling op de rekening-courantverhoudingen geen overeenstemming te hebben. Omdat er geen aangifte vennootschapsbelasting 2017 is ingediend, kan ook niet worden nagegaan of deze ingezonden auditfiles tot een volledige en juiste aangifte leiden. Er viel derhalve niets te controleren. 2.4.3 Administratieplicht Er wordt niet voldaan aan de administratieplicht overeenkomstig artikel 52 Algemene wet inzake rijksbelastingen, omdat de belastingplichtige niet die bescheiden instuurt die de basis van het boekenonderzoek vormen, namelijk de juiste auditfiles en de aangifte vennootschapsbelasting 2017. Gevolg van het niet voldoen aan de administratieplicht is Het boekenonderzoek wordt gestaakt en er wordt een ambtshalve aanslag vennootschapsbelasting opgelegd. (…) 3.2 Fiscale resultatenrekening Nu ik niet beschik over de juiste auditfiles en de aangifte vennootschapsbelasting 2017, kan ik geen uitspraak doen over de resultatenrekening. Ik kan me alleen beroepen op de omzet die de belastingplichtige vanuit de niet juiste auditfiles aangeeft. Tevens heeft de belastingplichtige de uitgaven die ik wel in de auditfiles terug zou kunnen vinden, niet aannemelijk gemaakt. Ik zal de aanslag vennootschapsbelasting 2017 laten opleggen naar een belastbare winst van € 1.975.975. (…) Omdat de aangifte vennootschapsbelasting 2017 niet is ingediend, kan ik niet zomaar uitgaven aan de hand van de niet juiste auditfiles gaan beoordelen. Ik weet niet eens óf en zo ja, op welke manier een uitgaven in de aangifte wordt meegenomen.” 2.8. In een brief van de Inspecteur aan belanghebbende van 11 maart 2021 staat onder meer het volgende: Geachte heer [naam1] , Zoals u weet, moet zeer binnenkort de aanslag vennootschapsbelasting 2017 worden opgelegd. Hiervoor moet u de herziene aangifte vennootschapsbelasting 2017 van [belanghebbende] BV indienen. Tot op heden zegde u steeds toe dat u de rekening-courantverhoudingen zo snel mogelijk zult aanpassen, waarna de auditfiles ingestuurd worden en dat "deze week" de aangifte vennootschapsbelasting 2017 zal worden ingediend.

3.1. In hoger beroep is in geschil of de bewijslast moet worden omgekeerd en verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangifte en of de aanslag is vastgesteld naar een te hoog bedrag. 3.2. Belanghebbende beantwoordt de eerste vraag ontkennend en de tweede bevestigend, en concludeert tot vernietiging van zowel de uitspraak van de Rechtbank, als van de uitspraak op bezwaar, tot vaststelling van de aanslag naar een bedrag van nihil, tot vaststelling van een verlies van -/- € 114.245 en tot het in aanmerking nemen van een te verrekenen voorheffing dividendbelasting van € 21.709. De Inspecteur beantwoordt deze vragen in tegengestelde zin, en concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Toetsingskader vereiste aangifte i.v.m. een omkering en verzwaring van de bewijslast 4.1. In artikel 27e, lid 1, Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) is bepaald dat indien de vereiste aangifte niet is gedaan, het beroep van de belastingplichtige ongegrond wordt verklaard, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de uitspraak op het bezwaar onjuist is. Het wetsartikel is van overeenkomstige toepassing in hoger beroep. Bij de zogenoemde omkering en verzwaring van de bewijslast krijgt belanghebbende in plaats van de Inspecteur de bewijslast met betrekking tot de hoogte van de aanslag (omkering) en wordt bovendien de bewijslast verzwaard omdat belanghebbende niet slechts aannemelijk moet maken, maar moet doen blijken – dat is overtuigend aantonen – dat, en in hoeverre, de aanslag te hoog is. a) De vereiste aangifte (volgens het HR-arrest van 24 april 2015) 4.1.1. De vereiste aangifte is (onder andere) niet gedaan indien één of meer gebreken in de aangifte ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, zowel in absoluut als in relatief opzicht. Bij deze beoordeling gelden de normale regels van stelplicht en bewijslast. De inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen in het geval dat de belastingplichtige ten tijde van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. b) De vereiste aangifte bij in de aangifte onbeantwoorde of onjuist beantwoorde vragen (volgens het Hoge Raad arrest van 27 mei 2022). 4.1.2. De vereiste aangifte is in de regel niet gedaan indien een aangifteplichtige in het door hem/haar ingediende aangiftebiljet een of meerdere vragen onbeantwoord laat of onjuist beantwoordt. Daarvoor hoeft niet vast te staan dat de tekortkoming in de beantwoording van de vraag of vragen ertoe leidt dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting of dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van die tekortkoming niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Als de vereiste aangifte niet is gedaan heeft dat in beginsel tot gevolg dat de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast wordt toegepast. Die omkering geldt niet als het niet of onjuist beantwoorden van de betreffende vraag of vragen van onvoldoende gewicht is om die sanctie te kunnen rechtvaardigen. En die omkering geldt ook niet voor geschilpunten waarvoor het antwoord op deze vraag of vragen niet van belang kan zijn. 4.2. De bewijslast dat de vereiste aangifte niet is gedaan, rust op de Inspecteur. 4.3. De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat de Rechtbank terecht heeft geoordeeld dat belanghebbende niet de vereiste aangifte heeft gedaan. Dat heeft naar de mening van de Inspecteur tot gevolg heeft dat de bewijslast dient te worden omgekeerd en verzwaard. 4.4. Belanghebbende betwist dat de vereiste aangifte niet door haar is gedaan. Zij stelt dat de vraag of in deze zaak grond is voor omkering en verzwaring van de bewijslast moet worden beoordeeld op basis van de criteria van het arrest van 24 april 2015. Belanghebbende acht de Inspecteur – in het kader van dat arrest – niet in zijn bewijslast geslaagd. Als toch moet worden uitgegaan van de criteria van het arrest van 27 mei 2022, dan vindt belanghebbende dat het met ‘nee’ beantwoorden van de vraag of aangifte wordt gedaan voor een fiscale eenheid van onvoldoende gewicht om te concluderen tot omkering van de bewijslast. 4.5. De Rechtbank heeft de vraag of belanghebbende de vereiste aangifte heeft gedaan, met inachtneming van het onder b) weergegeven toetsingskader, als volgt ontkennend beantwoord: 16. Belanghebbende heeft de vraag of aangifte wordt gedaan voor een fiscale eenheid is in de aangifte met 'Nee' beantwoord. Het niet-doen van de vereiste aangifte door deze vraag onjuist te beantwoorden is van voldoende gewicht om de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast te rechtvaardigen. Door het niet-beantwoorden van deze vraag ontstaat namelijk de kans dat te weinig belasting wordt geheven doordat de inspecteur niet op het spoor kan komen van de winstgegevens van de vennootschappen die behoren tot de fiscale eenheid. Verder heeft belanghebbende bij het ondernemingsvermogen (begin en eind), de belastbare winst en belastbaar bedrag alsmede de activa en passiva en saldo fiscale winstberekening uitsluitend nullen ingevuld en zijn er in het geheel geen gegevens van de tot de fiscale eenheid behorende vennootschappen overgelegd. Ook om deze reden heeft belanghebbende de vereiste aangifte niet gedaan.’ Het Hof acht deze overweging juist, en sluit zich hierbij aan en maakt haar tot de zijne. De stelling van belanghebbende dat het onjuist beantwoorden van de fiscale eenheid-vraag in de aangifte niet van voldoende gewicht zou zijn voor het inwerkingtreding van de sanctie van omkering en verzwaring van de bewijslast wordt verworpen. Een juist antwoord op deze vraag is, ook naar het oordeel van het Hof, van wezenlijk belang voor het geschilpunt (of de aanslag juist of naar een te hoog bedrag is vastgesteld) dat belanghebbende en de Inspecteur verdeeld houdt. 4.6. Omdat belanghebbende in hoger beroep stelt dat uitgegaan moet worden van het toetsingskader a), zoals onder meer weergegeven in het arrest van 24 april 2015, zal het Hof ook op basis van dit toetsingskader nagaan of wordt toegekomen aan de omkering en verzwaring van de bewijslast. 4.7. Het Hof is van oordeel dat de Inspecteur, met de verwijzing naar het bericht van belanghebbende van 12 februari 2021 waarin staat dat het belastbaar bedrag € 180.806 dient te zijn, terwijl de aangifte met nihil is ingediend, aannemelijk heeft gemaakt dat de in de aangifte aangegeven verschuldigde belasting (van 0) aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting, zowel in absoluut als in relatief opzicht. De later ingenomen stelling van belanghebbende dat het bedrag van € 180.806 moet worden verminderd met een buitengewone last van € 226.032 wordt verworpen. Niet alleen omdat belanghebbende haar in haar nader stuk in hoger beroep ingenomen stelling dat deze last het gevolg zou zijn van een ‘correctie Ouderenkorting 2014 en 2015’ op geen enkele manier met feitelijke gegevens heeft onderbouwd, maar ook omdat de benaming van die post verwijst naar een ander jaar dan 2017. Er is door belanghebbende geen begin van bewijs geleverd dat het hier zou gaan om een ‘buitengewone last’, die bij de berekening van de winst van het jaar 2017 in aanmerking zou moeten worden genomen. Het nader stuk noemt weliswaar ook een post ‘Ouderenkorting 2017’ van € 77.706, maar ook van deze post ontbreekt iedere onderbouwing. Maar zelfs indien dit bedrag ten laste van de winst van belanghebbende zou kunnen worden gebracht in 2017, dan nog heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat de in de aangifte aangegeven verschuldigde belasting van nihil aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting (behorend bij een bedrag van € 180.806 -/- € 77.706), zowel in absoluut als in relatief opzicht. Het Hof is verder van oordeel dat belanghebbende, omdat haar administratie zodanige gebreken en tekortkomingen bevat dat deze niet kan dienen als grondslag voor de winstberekening en omdat zij zelf later heeft aangegeven dat het belastbaar bedrag € 180.806 bedraagt, terwijl zij de aangifte met nihil heeft ingevuld, ten tijde van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat door haar handelen een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven.

4.12. Uit het vorenstaande volgt dat het hoger beroep ongegrond is. 5Griffierecht en proceskosten Het Hof ziet geen aanleiding voor vergoeding van het griffierecht of een veroordeling in de proceskosten.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. M. Harthoorn, voorzitter, mr. R. den Ouden en mr. F. van Horzen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De griffier, De voorzitter, (J.W.J. de Kort) (M. Harthoorn) Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert wordt een afschrift aangetekend per post verzonden. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Artikel 27h, lid 2, AWR. Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083 Hoge Raad 27 mei 2022, ECLI:NL:HR 2022:767