ECLI:NL:GHARL:2023:6004

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer BK-ARN 20/00569 beslissingsdatum: 11 juli 2023 Beslissing van de tweede meervoudige belastingkamer op het beroep op artikel 8:29 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) van de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur) in het geding tussen de Inspecteur en [belanghebbende] domicilie kiezende te [woonplaats] (hierna: belanghebbende) inzake het hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 10 maart 2020, nummer AWB 17/6980, ECLI:NL:RBGEL:2020:1636. 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1. Aan belanghebbende is voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd. Bij beschikking is heffingsrente berekend. 1.2. De Inspecteur heeft bij in één geschrift verenigde uitspraken op bezwaar het bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). 1.4. De Inspecteur heeft hangende de beroepsprocedure stukken aan de Rechtbank overgelegd en daarbij een beroep op (gedeeltelijke) geheimhouding als bedoeld in artikel 8:29 Awb gedaan. Deze stukken zijn ook in een geschoonde versie aan belanghebbende overgelegd. 1.5. De geheimhoudingskamer van de Rechtbank heeft bij beslissing van 11 december 2018 geoordeeld dat de beperking van de kennisneming - met enige aanpassingen - van de stukken en daarmee de geheimhouding van de identiteit van de tipgever en een derde die op initiatief van de Inspecteur is benaderd (hierna: de derde), gerechtvaardigd is. Verder is geoordeeld dat de beperkte kennisneming gerechtvaardigd is met betrekking tot interne stukken, verkregen van [naam9] , waarin een kredietaanvraag is beoordeeld door deze bank, voor zover dit stuk informatie bevat die inzicht geeft in de (wijze van) beoordeling (van kredietaanvragen) van klanten. 1.6. Bij brief van 16 januari 2019, na de beslissing van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank, heeft de Inspecteur de gehele, in eerste instantie geanonimiseerde, agenda van de personal trainer van belanghebbende, de heer [naam1] , in ongeschoonde versie overgelegd en in het geding gebracht. 1.7. De Rechtbank heeft op 10 maart 2020 uitspraak gedaan. 1.8. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.9. Het Hof heeft begrepen dat de Inspecteur met een beroep op artikel 8:29, eerste lid, Awb, ook in hoger beroep weigert de (niet-geschoonde) stukken te overleggen en de identiteit van de tipgever en de derde te openbaren. Bij brief van 23 februari 2021 heeft het Hof aan partijen medegedeeld dat een geplande zitting op 31 maart 2021 een zitting van de geheimhoudingskamer zal zijn. 1.10. De geheimhoudingskamer van dit Hof heeft op 28 april 2021 beslist dat de door de Inspecteur aangebrachte beperking van de kennisneming zoals aangebracht in de geschoonde versie van de stukken - met inachtneming van de uitspraak van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank - gerechtvaardigd is en dat de Inspecteur de identiteit van de tipgever en de derde niet behoeft prijs te geven. 1.11. Belanghebbende heeft op 12 mei 2021 beroep in cassatie ingesteld tegen deze beslissing van de geheimhoudingskamer van dit Hof. De Hoge Raad heeft bij arrest van 22 april 2022 dit beroep in cassatie niet-ontvankelijk verklaard. 1.12. Op 26 augustus 2022 heeft belanghebbende het Hof gewraakt. Belanghebbende heeft toegelicht dat daarmee wordt gedoeld op “de rechter die de zaak verder inhoudelijk behandelt”. Bij beslissing van 11 oktober 2022 heeft de wrakingskamer van dit Hof het wrakingsverzoek niet-ontvankelijk verklaard. 1.13. Bij bericht van 21 november 2022 heeft het Hof aan partijen laten weten dat bij de voorbereiding van de zaken is gebleken dat de bijlagen, behorende bij het verweerschrift dat is overgelegd tijdens de beroepsprocedure, thans niet in bezit zijn van het Hof en dat ook de Rechtbank geen beschikking meer heeft over deze bijlagen. Het Hof heeft de Inspecteur verzocht deze bijlagen nogmaals in te brengen, waarop de Inspecteur de 35 bijlagen nogmaals heeft ingebracht. 1.14. Bij bericht van 23 november 2022 heeft het Hof partijen laten weten dat het Hof niet met zekerheid heeft kunnen vaststellen of het dossier vóór 28 april 2021 compleet was en dat op een geplande zitting van 6 december 2022 slechts de geschilpunten die onderwerp waren van de tussenbeslissing van dit hof van 28 april 2021 aan de orde zullen komen. Bij bericht van 2 december 2022 heeft het Hof aan partijen laten weten dat op de zitting van 6 december 2022 de zaak niet inhoudelijk zal worden behandeld en dat de zitting zal worden aangewend om het vervolg van de zaak met partijen te bespreken. 1.15. Op 6 december 2022 heeft deze regiezitting plaatsgevonden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. J. Berns, als de gemachtigde van belanghebbende, alsmede namens de Inspecteur, [naam2] , [naam3] en [naam4] . Van deze zitting is een procesverbaal opgemaakt, dat aan partijen ter beschikking is gesteld. 1.16. Bij bericht van 17 maart 2023 heeft het Hof de Inspecteur op de voet van artikel 8:45 Awb verzocht bepaalde stukken in te zenden. De Inspecteur heeft bij bericht van 24 maart 2023 stukken ingezonden en medegedeeld dat met betrekking tot bepaalde stukken de aanlevering meer tijd vergt. Bij het bericht van 24 maart 2023 zitten onder andere de “Notulen Landelijk vaktechnisch overleg Formeel recht d.d. 30 januari 2015” (hierna: de Notulen). In dit document zijn bepaalde passages onleesbaar gemaakt. Het Hof gaat ervan uit dat de Inspecteur heeft bedoeld te stellen dat er gewichtige redenen bestaan die beperkte kennisneming van de Notulen rechtvaardigen. 1.17. Op 4 april 2023 heeft een nadere zitting plaatsgevonden. Daarbij zijn verschenen en gehoord mr. J. Berns, als de gemachtigde van belanghebbende, bijgestaan door [naam5] . Namens de Inspecteur zijn verschenen, [naam2] , [naam3] , [naam6] en [naam7] . Van deze zitting is een procesverbaal opgemaakt, dat aan deze beslissing is gehecht. 1.18. Na deze zitting heeft de Inspecteur bij bericht van 18 april 2023 en bij brief van 19 april 2023 nadere stukken ingezonden, waarbij een beroep op beperkte kennisneming is gedaan. Belanghebbende heeft hierop gereageerd bij bericht van 17 mei 2023. Partijen hebben afgezien van een nadere zitting. 2 Overwegingen Vooraf 2.1. Het Hof heeft bij bericht van 23 november 2022 onder andere het volgende aan partijen bericht: “Het Hof heeft niet met zekerheid kunnen vaststellen of het dossier vóór 28 april 2021 compleet was. Gelet op het arrest van de Hoge Raad van 7 december 2007, nummer 43726, ECLI:NL:HR:2007:BB9389, r.o. 3.5, kleeft daarom aan de tussenbeslissing van dit Hof van 28 april 2021 mogelijk een gebrek. Dit brengt mee dat met betrekking tot de geschilpunten die onderwerp waren van die beslissing opnieuw zal dienen te worden beslist (…)”. 2.2. Belanghebbende heeft ingestemd met een door hem gewenste hernieuwde beoordeling in het kader van artikel 8:29 Awb, maar (hernieuwd) aangevoerd dat de zaak ter afdoening dient te worden doorgezonden naar een ander gerechtshof, aangezien dit Hof reeds heeft kennisgenomen van de tussenbeslissing van 28 april 2021, waardoor dit Hof niet onbevooroordeeld kan zijn. Verder heeft belanghebbende gesteld dat het Hof zijn eigen oordelen gaat toetsen en de facto zelf een beroep tegen de eerdere, eigen beslissing in behandeling neemt, hetgeen hij in strijd acht met, kort gezegd, het recht op een eerlijk proces. 2.3. De Inspecteur heeft zich verzet tegen de door het Hof aangekondigde hernieuwde beoordeling in het kader van artikel 8:29 Awb. Hij heeft daartoe aangevoerd dat ten tijde van de eerdere tussenbeslissing van 28 april 2021 het Hof wel degelijk beschikte over het gehele procesdossier, althans dat het Hof onvoldoende heeft onderzocht of dit het geval was en dat het Hof dit onderzoek alsnog dient uit te voeren en de resultaten daarvan dient af te wachten. De Inspecteur heeft verder aangevoerd dat het Hof buiten de rechtsstrijd is getreden door, zonder dat één der partijen erover heeft geklaagd, te beslissen dat het Hof de vraag of beperkte kennisneming van stukken gerechtvaardigd is opnieuw dient te beoordelen. Ook heeft de Inspecteur gesteld dat het Hof met deze beslissing op een buitenwettelijke wijze de rechtskracht van een eerdere rechterlijke beslissing aantast. Ten slotte heeft de Inspecteur betoogd dat, als bijlagen uit het procesdossier in het ongerede zijn geraakt, sprake is van een datalek dat op basis van de Algemene verordening gegevensbescherming dient te worden gemeld bij de Autoriteit Persoonsgegevens en dat het Hof in strijd met de eigen Procesregeling belastingkamers gerechtshoven (hierna: de Procesregeling) heeft gehandeld door de ongeschoonde stukken niet direct aan de Inspecteur te retourneren na de beslissing van 28 april 2021. 2.4. Met betrekking tot hetgeen belanghebbende heeft gesteld oordeelt het Hof als volgt. De tussenbeslissing van 28 april 2021 maakt noodzakelijkerwijs onderdeel uit van het procesdossier, zodat, welke raadsheren van welk gerechtshof ook over deze zaak een beslissing zullen nemen, deze raadsheren bij die beslissing kennis zullen nemen van die eerdere tussenbeslissing. Het is naar het oordeel van het Hof niet alleen onwenselijk om de tussenbeslissing uit het procesdossier te verwijderen; het Hof acht het ook onmogelijk, nu de wet deze mogelijkheid nu eenmaal niet biedt. Verder zal het Hof bij de hernieuwde 8:29procedure niet de tussenbeslissing van 28 april 2021 beoordelen, doch de gehele procedure overdoen, zonder acht te slaan op de eerdere tussenbeslissing. Anders dan belanghebbende meent, is er derhalve geen sprake van de situatie waarin dit Hof de facto zelf een beroep tegen een eerdere, eigen beslissing in behandeling neemt. Het Hof ziet, gelet op het bovenstaande, geen reden de zaak ter afdoening door te zenden naar een ander gerechtshof. 2.5. Met betrekking tot hetgeen de Inspecteur heeft gesteld oordeelt het Hof als volgt. Het Hof heeft onderzoek gedaan naar de vraag hoe bepaalde onderdelen uit het procesdossier in het ongerede zijn geraakt en op welk moment dat is gebeurd. Het Hof heeft niet met zekerheid kunnen achterhalen op welke wijze, op welk moment, of bij welke instantie de stukken zijn kwijtgeraakt. Het Hof heeft wel het volgende geconstateerd. De gedingstukken zijn door het Hof gedigitaliseerd toen ze na de beroepsfase van de Rechtbank werden ontvangen. Op 1 november 2022 is die gedigitaliseerde versie van de stukken met het oog op de voortzetting van de behandeling van de zaak in ieder geval in die zin gewijzigd dat daaraan de processtukken zijn toegevoegd die na de tussenbeslissing van 28 april 2021 bij het Hof zijn binnengekomen. Het Hof heeft geconstateerd dat in de digitale kopie van het procesdossier zoals die na 1 november 2022 bestond, de missende bijlagen – en alleen de missende bijlagen – net als in het fysieke procesdossier ontbraken. Het Hof acht het om die reden zeer waarschijnlijk dat het procesdossier niet compleet was in ieder geval vanaf de beroepsfase (het moment waarop het procesdossier vanaf de Rechtbank is overgedragen aan het Hof) tot en met 28 april 2021 (de dag van de tussenbeslissing). Aanwijzingen voor het tegendeel, bijvoorbeeld de zinsnede in de tussenbeslissing dat “[h]et Hof […] bij zijn beoordeling kennis [heeft] genomen van het gehele procesdossier”, acht het Hof van onvoldoende gewicht om tot een ander oordeel te komen. Het Hof acht het ten slotte zeer onwaarschijnlijk dat nader onderzoek aan het licht zal (kunnen) brengen of het gehele procesdossier in de van belang zijnde periode compleet was. Het Hof heeft daarom, mede gelet op het feit dat de goede procesorde zich zeer slecht verhoudt met uitstel waarvan redelijkerwijs geen resultaat kan worden verwacht – het bezwaarschrift is door de Inspecteur ontvangen op 28 december 2016 - besloten de resultaten van eventueel verder onderzoek niet af te wachten. 2.6. Verder overweegt het Hof het volgende. In het hiervoor vermelde arrest van 7 december 2007 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de kamer die de beslissing neemt als bedoeld in het derde lid van artikel 8:29 Awb, kennis neemt van het gehele procesdossier, omdat zonder het gehele procesdossier het immers niet goed mogelijk is de vraag te beoordelen of weigering dan wel beperking van kennisneming van stukken en/of inlichtingen gerechtvaardigd is, aangezien in dat kader een afweging dient plaats te vinden van de betrokken belangen, waaronder de belangen die een rol spelen in de hoofdzaak. De Hoge Raad heeft in dat arrest verder bepaald dat, wanneer twijfels bestaan omtrent de vraag of het gehele procesdossier voor de tussenbeslissing beschikbaar was, zowel die tussenuitspraak als de einduitspraak die voortbouwt op die tussenuitspraak, niet in stand kunnen blijven. 2.7. Naar het oordeel van het Hof is het gerechtshof alleen aan een tussenbeslissing gebonden indien en voor zover in een einduitspraak deze tussenbeslissing wordt overgenomen. Anders dan de Inspecteur meent, heeft de tussenbeslissing tot dat moment geen kracht van gewijsde en wordt deze ook niet, al dan niet buitenwettelijk, vernietigd, indien deze tussenbeslissing niet in de einduitspraak wordt overgenomen. De visie van de Inspecteur zou meebrengen dat de zetel die de hoofdzaak behandelt en tot een eindbeslissing moet komen, gedwongen wordt voort te bouwen op een tussenbeslissing waaraan kenbaar een ernstig gebrek kleeft; namelijk een gebrek dat kan maken dat zowel die tussenbeslissing als de eindbeslissing uiteindelijk niet in stand zullen kunnen blijven. Het bovenstaande brengt ook mee dat het Hof, bij de beslissing dat een tussenbeslissing niet in de einduitspraak zal worden overgenomen, niet gebonden is aan de stellingen van procespartijen. Het Hof merkt daarbij ten overvloede op dat, zelfs als dit anders zou zijn, het Hof niet buiten de rechtsstrijd is getreden. Belanghebbende heeft tegen de tussenuitspraak beroep in cassatie ingesteld en heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat de tussenbeslissing van 28 april 2021 niet in stand kan blijven. Verder heeft belanghebbende bij bericht van 24 november 2022 zich desgevraagd verder op het standpunt gesteld dat ook om de door het Hof aangehaalde reden (de incompleetheid van het procesdossier) de 8:29-procedure opnieuw moet plaatsvinden, zij het dat belanghebbende vindt dat de hernieuwde behandeling door een ander gerechtshof zal dienen plaats te vinden. 2.8. Het Hof ziet niet in hoe de stelling van de Inspecteur dat sprake is van een datalek van belang kan zijn voor een beslissing omtrent de vraag of teruggekomen dient te worden op de tussenbeslissing van 28 april 2021. Voor zover de Inspecteur bedoeld heeft te stellen dat in dat kader (nader) onderzoek zal dienen plaats te vinden en dat het Hof de resultaten van dat (nadere) onderzoek dient af te wachten, heeft het Hof hiervoor reeds uiteengezet waarom het Hof de resultaten van eventueel uit te voeren (nader) onderzoek niet afwacht. 2.9. Het Hof vermag verder niet in te zien hoe de omstandigheid dat het Hof in strijd met de Procesregeling zou hebben gehandeld door de ongeschoonde stukken niet direct aan de Inspecteur te retourneren na de beslissing van 28 april 2021, van invloed zou kunnen zijn op de beslissing waartegen de Inspecteur ageert, nog daargelaten het feit dat de Procesregeling een dergelijk voorschrift niet bevat. De beslissing van het Hof om bij de Inspecteur stukken op te vragen (artikel 8:45 Awb) 2.10. Het Hof heeft bij bericht van 17 maart 2023 de Inspecteur op de voet van artikel 8:45 Awb gevraagd bepaalde nadere stukken in te zenden. Het betreft het dossier van belanghebbende bij de ontvanger, alsmede correspondentie tussen de Inspecteur en de ontvanger. De Inspecteur heeft zich verzet tegen de beslissing van het Hof deze stukken bij de Inspecteur op te vragen. De stukken zijn naar de mening van de Inspecteur geen op de zaak betrekking hebbende stukken in de zin van artikel 8:42 Awb. 2.11. Het Hof stelt het volgende voorop. Het Hof kent niet een geheimhoudingskamer. De geheimhoudingskamer is ook geen wettelijk gedefinieerd begrip. De term geheimhoudingskamer wordt soms informeel gebruikt om aan te geven dat een bepaalde kamer of zetel van het Hof beslissingen neemt – bijna altijd omtrent de vraag in hoeverre beperkte kennisneming van stukken of informatie gerechtvaardigd is – waarbij kennis wordt genomen van informatie of stukken die in dat stadium niet bekend zijn bij één van de partijen, doorgaans de belanghebbende. Het kan zijn, vanwege de werking van artikel 8:29, vijfde lid, Awb, dat vervolgens deze kamer of zetel dient te worden vervangen, of dat, vooruitlopend op dit wettelijk voorschrift, de zetel die de beslissing zal nemen in de hoofdzaak de zaak verwijst naar ‘de geheimhoudingskamer’ om een tussenbeslissing te nemen omtrent de vraag in hoeverre beperkte kennisneming gerechtvaardigd is. Deze werkwijze laat echter onverlet dat het Hof binnen de grenzen van de wet en de goede procesorde elke (processuele) (tussen)beslissing kan nemen, ook wanneer de zetel of kamer wordt aangeduid of werkzaam is als geheimhoudingskamer. Bijvoorbeeld kan een geheimhoudingskamer gebruik maken van de bevoegdheid de Inspecteur te verzoeken onder hem berustende stukken in te zenden op de voet van artikel 8:45 Awb. 2.12. Het Hof heeft verder in beginsel de bevoegdheid op de voet van artikel 8:45 Awb stukken op te vragen bij de Inspecteur, ook als dit geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn of wanneer daarover twijfel kan bestaan. Dergelijke door het Hof opgevraagde stukken hebben vervolgens direct betrekking op de zaak in de zin van artikel 8:42 Awb, reeds vanwege het feit dat het Hof om toezending van die stukken heeft verzocht. Niettegenstaande hetgeen hiervoor is overwogen, zal het Hof verder motiveren waarom het Hof heeft besloten deze stukken op te vragen bij de Inspecteur. Het Hof is van oordeel dat belanghebbende zich terecht op het standpunt heeft gesteld dat deze stukken van belang kunnen zijn voor de beslechting van geschilpunten in de onderhavige zaak, bijvoorbeeld omtrent de vraag of sprake is van een nieuw feit dan wel een ambtelijk verzuim. Het Hof heeft besloten in dit stadium, waarin het Hof als ‘geheimhoudingskamer’ optreedt, een oordeel te geven over de status van de bij de Inspecteur opgevraagde documenten en deze beslissing niet over te laten aan ‘de zetel die over de hoofdzaak beslist’, omdat het Hof het risico dat bij die werkwijze de behandeling van de zaak verdere vertraging zou oplopen groot achtte, terwijl de goede procesorde zich in deze zaak slecht verhoudt met verdere vertraging. De beperkingen van het Hof de verdere oordelen in deze beslissing te motiveren 2.13. De Hoge Raad heeft geoordeeld dat de in artikel 8:29 Awb opgenomen regeling de procespartij wiens beroep op geheimhouding of beperkte kennisneming is verworpen de mogelijkheid laat om te volharden in zijn weigering tot overlegging (in ongeschoonde vorm) van de desbetreffende stukken en dat de in artikel 8:29 Awb opgenomen regeling niet van deze werking dient te worden ontdaan (HR 18 december 2015, nummer 15/01348, ECLI:NL:HR:2015:3600, overwegingen 2.7.1. en 2.7.2.). De Inspecteur heeft, onder verwijzing naar deze jurisprudentie, de geheimhoudingskamer van de Rechtbank daarom met klem verzocht om in de procedure over de inhoud van deze stukken geen uitspraken of uitlatingen te doen die (mogelijk) het risico met zich brengen dat alsnog een deel van de inhoud van deze stukken zal worden prijsgegeven, omdat hij na de beslissing van de geheimhoudingskamer - indien dat aan de orde is - een zorgvuldige afweging wil kunnen maken en gelet op de belangen op dat moment wil kunnen beslissen of hij deze stukken zal inzenden. 2.14. Het Hof begrijpt de Inspecteur aldus, dat eenzelfde verzoek voorligt aan het Hof. Het Hof is van oordeel dat, gelet op de vermelde jurisprudentie, het Hof in zijn beslissing zoveel als mogelijk tegemoet dient te komen aan dit verzoek van de Inspecteur, ook indien en voor zover het Hof van oordeel is dat geen gewichtige redenen bestaan die beperkte kennisneming van bepaalde stukken rechtvaardigen. Het verzoek van de Inspecteur brengt echter noodzakelijkerwijs mee dat het Hof bij de motivering van zijn oordelen niet op bepaalde details in kan gaan; de motivering zal meer algemeen van aard moeten zijn, zodat aan de hierna volgende motivering van het Hof slechts beperkte eisen kunnen worden gesteld. Op de zaak betrekking hebbende stukken (artikel 8:42 Awb) 2.15. De Inspecteur heeft gesteld dat de e-mails die alleen in de ongeschoonde versie van de processtukken (integraal) zijn overgelegd geen op de zaak betrekking hebbende stukken zijn, zodat deze niet ingezonden behoeven te worden. De Inspecteur heeft daarvoor aangevoerd dat deze e-mails de gedachtevorming van de betrokken medewerkers van de Belastingdienst weergeven en geen stukken zijn waarin feitelijke gegevens worden vermeld. Het gaat, aldus de Inspecteur, uitsluitend om intern e-mailverkeer (en gegevensverwerking in dat kader) en niet om bronnen van feitelijke gegevens. 2.16. Het Hof volgt de Inspecteur niet in dit standpunt. Ten eerste bevinden zich onder de e-mails, anders dan de Inspecteur heeft gesteld, ook e-mails met de derde en – indirect – met de tipgever, zodat niet gesteld kan worden dat het uitsluitend gaat om intern emailverkeer. Ten tweede hebben alle e-mails direct betrekking op het onderzoek naar de woonplaats van belanghebbende. De e-mails bevatten verder feiten die van belang kunnen zijn voor de beoordeling van het geschil. Het bovenstaande brengt mee dat alle e-mails die de Inspecteur heeft ingebracht op de zaak betrekking hebbende stukken zijn. 2.17. Het Hof heeft verder op de zitting van 4 april 2023 aan de Inspecteur gevraagd of alle e-mails zijn ingezonden. Het Hof heeft daarbij als voorbeeld expliciet gewezen op een e-mail van 26 februari 2016, 8:51 uur, die zeer sterk de indruk wekt dat die e-mail niet het eerste contact is tussen de personen die daar mailen. De Inspecteur heeft ter zitting bevestigd dat er tussen deze personen eerder contact per e-mail is geweest en dat deze e-mails bij de ongeschoonde stukken zitten. Hij heeft daarbij gewezen op e-mails van 24 februari 2016, 13:40 uur en 24 februari 2016, 14:11 uur 2.18. Het Hof constateert dat de door de Inspecteur genoemde e-mails niet kunnen zien op dit eerdere contact, aangezien de verzender van de e-mail van 26 februari 2016, 8:51 uur op geen enkele wijze betrokken is bij dit e-mailverkeer. In het dossier bevindt zich wel een e-mail van 24 februari 2016, 16.00 uur tussen dezelfde personen. Deze e-mail heeft geen inhoud, behalve het onderwerp. In het onderwerp wordt de identiteit van de derde vermeld. Het Hof acht het niet aannemelijk dat de e-mail van 24 februari 2016, 16.00 uur het eerste e-mailcontact is geweest tussen deze personen, mede gelet op het feit dat de ontvanger van deze e-mail de persoon is die contact heeft met de tipgever en de afzender een medewerker van de Belastingdienst. Het is onduidelijk waarom een medewerker van de Belastingdienst in een (voor deze persoon) eerste e-mailcontact met de contactpersoon van een tipgever alleen de identiteit van de derde vermeldt, terwijl voor de Belastingdienst deze contactpersoon juist de bron is van deze identiteit. 2.19. Mede gelet op het bovenstaande - het Hof wordt hier in sterke mate beperkt door het geheime karakter van bepaalde processtukken - is het Hof van oordeel dat niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken door de Inspecteur zijn ingezonden. Gewichtige redenen (artikel 8:29 Awb) 2.20. Op de voet van artikel 8:29, eerste lid, Awb, kan de inspecteur – indien daarvoor gewichtige redenen zijn – weigeren stukken, of gedeelten daarvan, over te leggen dan wel deze alleen aan de rechter ter kennis te brengen. Bij de toepassing van dit artikellid dient de grootst mogelijke terughoudendheid te worden betracht. Uitgangspunt van de wet is immers dat belanghebbende in de (hoger)beroepsfase integraal de beschikking krijgt over alle op de zaak betrekking hebbende stukken en informatie. Dat uitgangspunt is niet alleen essentieel vanwege het individuele procesbelang van een belanghebbende in een bepaalde zaak, maar ook vanwege het algemene belang dat in een democratische rechtsstaat zo min mogelijk recht wordt gesproken op basis van informatie of processtukken die slechts bekend zijn bij één procespartij. Slechts indien de door de Inspecteur voor geheimhouding of beperkte kennisneming aangevoerde redenen zwaarder wegen dan de belangen die zijn gemoeid met dit algemene uitgangspunt van de interne openbaarheid van het proces, kan sprake zijn van gewichtige redenen die geheimhouding of beperkte kennisneming rechtvaardigen. De rechter zal in dat geval dienen te beoordelen of deze gewichtige redenen in dat specifieke geval zwaarder wegen dan het specifieke belang dat belanghebbende in die zaak heeft bij onbeperkte kennisneming van informatie of enig processtuk. Dit een en ander vindt bevestiging in de totstandkomingsgeschiedenis van artikel 8:29 Awb en van de herziening van het fiscale procesrecht (zie Kamerstukken II 1991/92, 22 495, nr. 3, p. 119 en Kamerstukken II 1997/98, 25 175, nr. 5, p. 12-13). 2.21. Met betrekking tot de Notulen heeft de Inspecteur geen gewichtige redenen aangevoerd en ook geen ongeschoonde versie van de Notulen ingezonden. Voor zover de Inspecteur een beroep op geheimhouding heeft willen doen door een deels onleesbaar gemaakte versie van de Notulen in te zenden, dient het verzoek tot geheimhouding van dit stuk te worden afgewezen. 2.22. Met betrekking tot het dossier van belanghebbende bij [naam9] heeft de Rechtbank geoordeeld dat beperkte kennisneming daarvan deels gerechtvaardigd is (zie de overwegingen 14 tot en met 21 van de beslissing van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank). De Rechtbank heeft naar het oordeel van het Hof hieromtrent op goede gronden juiste beslissingen genomen. Het Hof maakt die beslissingen en de daartoe door de Rechtbank gebezigde overwegingen tot de zijne. Dit geldt ook voor de passages uit dat dossier die zijn overgenomen in het nadere stuk van de Inspecteur van 18 april 2023. 2.23. De Inspecteur heeft voor de anonimiteit van de tipgever en de derde en de geschoonde e-mailcorrespondentie, de volgende redenen aangevoerd: privacy, in samenhang met het algemeen belang dat een democratische samenleving heeft bij het melden door burgers (of klokkenluiders) van mogelijke ernstige schendingen of overtredingen van de wet; de tip bestaat slechts uit de ‘blote’ stelling dat belanghebbende in Nederland, in Arnhem aan de [adres] , woonachtig zou zijn. Door de tipgever is verder geen bewijs ingebracht; de derde aan wie anonimiteit is toegezegd, is zorgvuldig benaderd. De van de derde verkregen informatie is niet gebruikt of in het geding gebracht; e proceshouding van belanghebbende, die slechts formele verweren aanvoert tegen de navorderingsaanslag en materieel zijn woonplaats in Nederland niet bestrijdt; de omstandigheid dat belanghebbende zelf bekend zal zijn met wat over hem is verklaard door de tipgever en de derde, omdat het over hemzelf gaat. 2.24. Aan een procedure als de onderhavige is inherent dat belanghebbende de inhoud van de ongeschoonde stukken niet (geheel) kent. Dit brengt onvermijdelijk mee dat hij zich, bij zijn stelling dat zijn belangen zwaarder wegen dan geheimhouding, moet beperken tot algemene uitlatingen en veronderstellingen. Op grond daarvan kunnen naar het oordeel van het Hof geen al te zware eisen worden gesteld aan de motivering door belanghebbende welke van zijn belangen geschaad worden, of op welke wijze deze zouden worden geschaad, indien geoordeeld wordt dat beperkte kennisneming gerechtvaardigd is. Belanghebbende voert – kort gezegd – aan dat hij in zijn verdedigingsbelang wordt geschaad, zolang de identiteit van de tipgever en de derde niet wordt geopenbaard en de stukken niet integraal worden overgelegd. Op grond van artikel 8:42 Awb moeten deze stukken immers worden overgelegd. Bovendien zouden deze stukken ook voor belanghebbende ontlastende informatie kunnen bevatten, waarvan hij nu geen kennis kan nemen. Verder kan belanghebbende niet beoordelen of de Inspecteur wellicht zijn geheimhoudingsplicht ingevolge artikel 67 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) heeft geschonden bij het op eigen initiatief benaderen van de derde. 2.25. Met betrekking tot de privacy van de tipgever en de derde heeft de Inspecteur gesteld dat beide personen (uiteindelijk) de wens hebben uitgesproken anoniem te willen blijven, dat beiden alleen onder deze voorwaarde bereid waren informatie te verstrekken en dat hij daarom de anonimiteit van beiden heeft gegarandeerd. Het Hof heeft in dat verband geconstateerd dat één van beide personen eerst spontaan informatie heeft gegeven, daarna (deels desgevraagd) nadere informatie heeft verstrekt en eerst weer daarna – voor zover zichtbaar voor het Hof – de wens heeft uitgesproken (absoluut) anoniem te willen blijven. De toezegging aan de tipgever dat de identiteit van deze persoon zou worden gegarandeerd is niet in de processtukken terug te vinden. Ook de Inspecteur heeft daarvoor desgevraagd geen vindplaats kunnen geven. De Inspecteur heeft ter zitting desgevraagd uiteindelijk verklaard “dat de bevestiging van anonimiteit door de Inspecteur [aan de tipgever; toevoeging Hof] gewoon in zijn handelen zit en dat dat een vanzelfsprekendheid was.” 2.26. Het Hof is, evenals de Rechtbank van oordeel dat de rechter niet is gebonden aan een toezegging van de Inspecteur aan een derde rondom anonimiteit. De rechter dient zelf een afweging te maken of er gewichtige redenen zijn voor geheimhouding. De redenen die de Inspecteur heeft om anonimiteit te garanderen, kunnen echter natuurlijk wel evenzovele gewichtige redenen opleveren. In die zin is het ook voor de rechter van belang te weten waarom de Inspecteur anonimiteit heeft toegezegd. Bij het onderzoek naar de redenen van de Inspecteur anonimiteit te garanderen heeft het Hof het volgende geconstateerd. De Inspecteur heeft niet onderzocht welke gevolgen de bekendmaking van de identiteit van deze personen redelijkerwijs voor hen zou kunnen hebben; niet voordat hij hen anonimiteit garandeerde en ook niet op enig moment daarna. De Inspecteur heeft desgevraagd ter zitting verklaard “dat hij dat natuurlijk niet heeft gedaan”, terwijl dat eerder als voorwaarde voor het verlenen van anonimiteit was gesteld. Aan één van de beide personen was immers het volgende gemeld: “als het gevoelige zaken betreft die u kunnen schaden dan zal ik u anonimiteit garanderen.”. De Inspecteur heeft dan ook bij het aanvoeren van gewichtige redenen niet gesteld dat beide anonieme personen iets te vrezen zouden hebben indien hun identiteit bij belanghebbende bekend zou worden. Voor zover hij dit eerst ter zitting heeft bedoeld te stellen met de opmerking “dat iedereen zelf kan invullen waarom die bescherming van belang is”, is dit op geen enkele wijze onderbouwd. De Inspecteur heeft verder niet gesteld dat de informatie die deze derden konden verstrekken alleen via deze personen kon worden verkregen, of dat deze informatie noodzakelijk was om de navorderingsaanslag op te kunnen leggen, zodat de toezegging de anonimiteit te garanderen in die zin niet voldoet aan beginselen van proportionaliteit of subsidiariteit. De Inspecteur heeft de informatie verkregen van de derde uiteindelijk zelfs niet ingebracht. De processtukken bevatten verder niet of hooguit zeer summier een afweging omtrent de vraag of anonimiteit kan worden toegezegd, dan wel welk toetsingskader in dat verband gehanteerd is, of zou kunnen of moeten worden gehanteerd. Tekenend in dat verband is het feit dat in een e-mail op enig moment aan een medewerker van de Belastingdienst wordt geschreven: “Het al dan niet kunnen garanderen van de anonimiteit zal [een andere medewerker van de Belastingdienst] nader op ingaan.” In een e-mail van 18 minuten later wordt vermeld “is al opgelost”, terwijl op geen enkele wijze is vastgelegd wat, hoe, wanneer of op welke wijze dit “al is opgelost”. In een e-mail van weer veertig minuten later wordt de anonimiteit aan de derde toegezegd met de enkele opmerking “Prima!”, wederom zonder enige (voor het Hof kenbare) afweging of een (voor het Hof kenbaar) afwegingskader. De toezegging de anonimiteit te garanderen is ook niet op enig later moment zorgvuldiger vastgelegd. De Inspecteur heeft in dit verband ter zitting verklaard dat problematiek rond tipgevers die anoniem wensen te blijven voor hem geen dagelijkse praktijk is en dat sprake is geweest van een leerproces. 2.27. Het Hof erkent het algemeen belang dat een democratische samenleving heeft bij het melden door burgers (of klokkenluiders) van misstanden, of mogelijke ernstige schendingen of overtredingen van de wet. Anonimiteit voor melders en zelfs voor klokkenluiders is echter geen absoluut recht; zie bijvoorbeeld artikel 16, tweede lid, van Richtlijn (EU) 2019/1937 van 23 oktober 2019 inzake de bescherming van personen die inbreuken op het Unierecht melden. Dit algemene belang zal in een concreet geval moeten worden afgewogen tegen andere belangen, bijvoorbeeld de belangen van personen die (mede) als gevolg van de melding in rechte worden betrokken. Het Hof merkt hierbij op dat feiten en omstandigheden die het oordeel rechtvaardigen dat de tipgever of de derde melders zijn in de zin van de Wet bescherming klokkenluiders, bovenvermelde Richtlijn, dan wel dat enige andere wet of regeling de tipgever of de derde bijzondere bescherming biedt, gesteld noch aannemelijk geworden zijn. 2.28. Nog los van de vraag hoe deze omstandigheid een gewichtige reden voor beperkte kennisneming zou kunnen vormen, heeft het Hof geconstateerd dat de tip niet slechts bestaat uit de ‘blote’ stelling dat belanghebbende in Nederland, in [plaats1] aan de [adres] , woonachtig zou zijn. In latere e-mails is bijvoorbeeld door de tipgever informatie verstrekt over telefoonnummers, alsmede persoonsgegevens en contactinformatie van andere personen. Door de Inspecteur is ook gebruik gemaakt van deze gegevens. 2.29. Het Hof ziet verder niet in hoe de omstandigheid dat de derde door de Belastingdienst zorgvuldig is benaderd, wat er verder zij van deze stelling, een gewichtige reden voor beperkte kennisneming zou kunnen vormen. Een zorgvuldige handelwijze dient uitgangspunt te zijn voor elk handelen van medewerkers van de Belastingdienst en is geen bijzondere omstandigheid die een gewichtige reden kan vormen die beperkte kennisneming rechtvaardigt. 2.30. Hetzelfde heeft te gelden voor de door de Inspecteur gestelde proceshouding van belanghebbende of de omstandigheid dat belanghebbende zelf bekend zal zijn met wat over hem is verklaard door de tipgever en de derde, omdat het over hemzelf gaat. Met betrekking tot dat laatste overweegt het Hof verder dat deze stelling veronderstelt dat hetgeen over belanghebbende door deze derden is verklaard op waarheid berust; iets wat het Hof niet heeft kunnen controleren en belanghebbende niet zal kunnen controleren zolang hij geen kennis kan nemen van hetgeen over hem is verklaard. 2.31. De omstandigheid dat de Inspecteur de informatie die van de derde is verkregen uiteindelijk niet in het geding heeft gebracht, laat onverlet dat naar het oordeel van het Hof tussen partijen terecht niet in geschil is dat die informatie niettemin op de zaak betrekking heeft. Deze informatie is immers expliciet opgevraagd in het kader van het onderzoek naar belanghebbende en heeft de Inspecteur ter beschikking gestaan. Als eenmaal vast staat dat bepaalde stukken op de zaak betrekking hebben in de zin van artikel 8:42 Awb, vormt het enkele feit dat de Inspecteur deze stukken uiteindelijk niet heeft ingebracht geen gewichtige reden die beperkte kennisneming kan rechtvaardigen. Het Hof merkt daarbij op dat, anders dan de Inspecteur meent, de omstandigheid dat de stukken niet worden ingebracht, niet betekent dat deze stukken of de informatie die daarin is vervat in het onderzoek door de Inspecteur niet zijn gebruikt. Evenmin brengt deze omstandigheid mee dat de stukken niet relevant zijn voor de beslechting van het geschil in de hoofdzaak. 2.32. Naar het oordeel van het Hof heeft de Inspecteur zich verder redelijkerwijs niet op het standpunt kunnen stellen dat belanghebbende met betrekking tot nagenoeg alle e-mails integraal dient te worden uitgesloten van kennisneming. Gelet op de wens van de Inspecteur de informatie in de e-mails zoveel mogelijk geheim te houden, beperkt het Hof zich tot een enkel voorbeeld. Een derde van wie de identiteit in beginsel niet achtergehouden behoeft te worden zou blijkens één van de e-mails hebben verklaard “Hij [belanghebbende] woont daar [in [naam8] ] (…)”. Het is evident dat belanghebbende een belang zou kunnen hebben bij kennisneming van dergelijke verklaringen, alsmede bij informatie omtrent de identiteit van degene die zulks zou hebben verklaard. Het is verder onduidelijk hoe beperkte kennisneming door belanghebbende van deze informatie bijdraagt aan het bewaken van de anonimiteit van de tipgever en de derde. 2.33. In de Gedragscode Integriteit Rijk (hierna: de Gedragscode) is onder andere het volgende opgenomen: “Belangenverstrengeling treedt op als je zelf direct of indirect belanghebbende of partij bent bij een beslissing waar je als ambtenaar invloed op hebt. Dit kan ook het geval zijn als niet jijzelf, maar jouw partner, een vriend of kennis belang heeft bij die beslissing. Je kunt ook onder druk gezet worden of verleid worden door anderen om in jouw werk hun belangen te dienen. Belangenverstrengeling, of zelfs de schijn ervan, moet je zien te voorkomen. (…) Als ambtenaar ben je in je werk betrouwbaar, onafhankelijk en onpartijdig (…) en [je] houdt professionele afstand. (…) Vertrouwelijke informatie dient bij jou veilig te zijn. Dit betekent niet alleen dat je geen vertrouwelijke informatie ‘lekt’, maar ook dat je die niet laat rondslingeren of anderen daartoe toegang verschaft. Dit vereist dat je zorgvuldig omgaat met informatie (…)” 2.34. Het Hof heeft ernstige bedenkingen bij de vraag of in het contact met de beide personen aan wie anonimiteit is toegezegd (de tipgever en de derde) te allen tijde door alle medewerkers van de Belastingdienst de voorschriften uit de Gedragscode zijn nageleefd. Hoewel de wens van de Inspecteur de informatie geheim te houden het Hof bemoeilijkt bij de motivering van alle oordelen omtrent de artikelen 8:42 en 8:29 Awb, spelen deze beperkingen bij de motivering van dit oordeel van het Hof in bijzondere mate een rol. Immers, een dergelijk bijzonder ernstig oordeel zou normaal gesproken zeer zorgvuldig dienen te worden gemotiveerd. Het Hof beperkt zich om die reden tot de volgende constateringen. In het dossier komt de volgende door een medewerker van de Belastingdienst geuite passage voor: “we kunnen alle signalen (…) niet allemaal behandelen vanwege de capaciteit. Ik begrijp dat wel enigszins, maar ik maak thans zelf al wel (…) onderscheid wat ik belangrijk vind.” Deze opmerking wordt gemaakt door een medewerker van de Belastingdienst die eerder in het dossier erop aandringt dat met betrekking tot het signaal richting belanghebbende actie dient te worden ondernomen en op wie de bedenkingen van het Hof – over de vraag of de hiervoor bedoelde voorschriften zijn nageleefd – in belangrijke mate, doch niet uitsluitend, betrekking hebben. Het Hof merkt in dit verband op dat uit het dossier blijkt dat ook een collega van deze persoon zorgen heeft geuit die betrekking hebben op de integriteit en het handelen van deze persoon in dit dossier. 2.35. Het Hof heeft de ernstige bedenkingen die bestaan vanwege de beperkingen omtrent de geheimhouding niet ter zitting of anderszins nader kunnen onderzoeken. Het Hof heeft ook niet (nader) kunnen onderzoeken of, en zo ja, in hoeverre, bovenstaande ernstige bedenkingen maken dat er jegens belanghebbende onrechtmatig gehandeld is en kan zich derhalve ook geen oordeel vormen omtrent de vraag of deze ernstige bedenkingen gevolgen dienen te hebben voor deze procedure, laat staan welke. Belanghebbende is, vanwege de aard van de procedure, tot kennisneming van deze beslissing van het Hof zelfs onwetend van deze bedenkingen. Daardoor moet het Hof het laten bij de constatering dat het Hof dit redelijkerwijs niet kan uitsluiten. 2.36. Gelet op het bovenstaande heeft belanghebbende ook belang bij kennisneming van de identiteit van de betrokken medewerkers van de Belastingdienst. 2.37. Voor zover de Inspecteur heeft bedoeld te stellen dat sprake is van een gewichtige reden omdat de e-mails persoonlijke beleidsopvattingen voor intern beraad bevatten door te stellen dat de e-mails de gedachtevorming van de betrokken medewerkers van de Belastingdienst weergeven en geen stukken zijn waarin feitelijke gegevens worden vermeld, volgt het Hof hem daarin niet. Naar het oordeel van het Hof bevatten de e-mails geen persoonlijke beleidsopvattingen voor intern beraad, zodat in deze zin ook geen sprake kan zijn van het bestaan van een gewichtige reden. 2.38. Alle belangen, bezien in onderlinge samenhang, tegen elkaar afwegend, is het Hof op grond van het bovenstaande van oordeel dat geen gewichtige redenen aannemelijk zijn geworden die maken dat belanghebbende geen kennis mag nemen van de identiteit van de tipgever, de derde, de informatie die door hen is verstrekt, of de communicatie over of met deze personen door medewerkers van de Belastingdienst. Dit geldt ook voor de geschoonde passages over de tipgever in het nadere stuk van de Inspecteur van 18 april 2023. Slotsom 2.39. Gelet op het voorgaande zal het Hof daarom beslissen dat alleen gewichtige redenen aannemelijk zijn geworden die maken dat belanghebbende slechts beperkt kennis kan nemen van het dossier bij [naam9] en dat voor het overige geen gewichtige redenen aannemelijk zijn geworden die maken dat een verdergaande beperking met betrekking tot op de zaak betrekking hebbende informatie of stukken gerechtvaardigd is. 3 Beslissing Het Hof: - bepaalt dat de door de Inspecteur aangebrachte beperking van de kennisneming zoals aangebracht in (citaten uit) het dossier van belanghebbende bij [naam9] - met inachtneming van de uitspraak van de geheimhoudingskamer van de Rechtbank - gerechtvaardigd is; bepaalt dat overigens geen gewichtige redenen bestaan die de beperking van kennisneming van informatie of stukken door belanghebbende rechtvaardigen; stelt de Inspecteur in de gelegenheid om binnen twee weken na dagtekening van deze beslissing aan het Hof te berichten of, en zo ja welke, processtukken hij in ongeschoonde vorm zal inbrengen; stelt belanghebbende in de gelegenheid op de voet van artikel 8:29, vijfde lid, Awb, het Hof binnen twee weken na dagtekening van deze beslissing te berichten of hij erin toestemt dat het Hof uitspraak doet mede op de grondslag van de ongeschoonde versie van het dossier van belanghebbende bij [naam9] , waarvan de beperkte kennisneming gerechtvaardigd is. Deze beslissing is gedaan door mr. R.A.V. Boxem, voorzitter, mr. M.G.J.M. van Kempen en mr. T.H.J. Verhagen, in tegenwoordigheid van mr. M.T.M. Hennevelt als griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken. De griffier is verhinderd de beslissing te ondertekenen. De voorzitter, (R.A.V. Boxem) Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op 13 juli 2023 Tegen tussenbeslissingen, zoals die bedoeld in artikel 8:29, derde lid, Awb, stelt de wet geen afzonderlijk, tussentijds beroep in cassatie open. Tegen dergelijke beslissingen kan ingevolge artikel 28, vijfde lid, AWR slechts worden opgekomen tegelijkertijd met het beroep in cassatie tegen de einduitspraak.