ECLI:NL:GHARL:2020:9073

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN locatie Arnhem nummer 20/00447 uitspraakdatum: 3 november 2020 Uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van Stichting [X] te [Z] (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Midden-Nederland van 11 februari 2020, nummer UTR 18/4104, in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Almere (hierna: de heffingsambtenaar) 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikking op grond van de Wet waardering onroerende zaken (hierna: de Wet WOZ) de waarde van de onroerende zaak [a-straat] 23 te [A] , per waardepeildatum 1 januari 2017 en naar de toestand op die datum, voor het jaar 2018 vastgesteld op € 4.648.000. Tegelijk met deze beschikking zijn aan belanghebbende aanslagen onroerende-zaakbelasting eigenaar (hierna: OZBE) en onroerende-zaakbelasting gebruiker (hierna: OZBG) opgelegd. De aanslag OZBE is opgelegd met als grondslag de WOZ-waarde en naar het tarief voor niet-woningen. De grondslag voor de aanslag OZBG is € 1.992.000. 1.2. Op het bezwaarschrift van belanghebbende heeft de heffingsambtenaar bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar de beschikking en de aanslagen gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Midden-Nederland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft via beeldbellen plaatsgevonden op 6 oktober 2020. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

2.1. De onroerende zaak bestaat uit woonpaviljoens en een dagverblijf met kantoorruimten, gelegen in de [a-wijk] in [A] . Het perceel heeft een kadastrale oppervlakte van 11.545 m2. De gebouwen zijn in 1993, 2004 en 2016 opgericht. 2.2. De onroerende zaak wordt gebruikt voor de verzorging en huisvesting van jongeren met een meervoudige beperking.

3.1. In geschil is of de onroerende zaak terecht is aangemerkt als niet-woning. Voorts zijn de WOZ-waarde van de onroerende zaak en de grondslag voor de aanslag OZBG in geschil. 3.2. Belanghebbende bepleit een WOZ-waarde van € 4.402.000 en de heffingsambtenaar bepleit bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank. Wat betreft de bepaling van de WOZ-waarde en de grondslag voor de aanslag OZBG zijn de volgende punten in geschil: de levensduur van de installaties; de restwaarde (standpunt van belanghebbende: ruwbouw 15%, afbouw 10% en installaties 5%, standpunt van de heffingsambtenaar: ruwbouw 30%, afbouw 25% en installaties 17%); het archetype van de woonpaviljoens (standpunt van belanghebbende: N3770000 (groepswonen) of standpunt van de heffingsambtenaar: N3700000 (individueel wonen)); het archetype van het dagverblijf (standpunt van belanghebbende: N1800000 (dagverblijf) of standpunt van de heffingsambtenaar: N3700000 (individueel wonen)); de methode voor de waardering van de kavel (standpunt van belanghebbende: onderscheid tussen basiskavel en restgrond, of standpunt van de heffingsambtenaar: Floor Space Index (hierna: FSI), de gehele kavel is nodig voor de uitoefening van de functie).

4.1. Het Hof zal eerst beoordelen of de onroerende zaak een woning of een niet-woning is. Bij de toepassing van artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet gaat het om de vraag of onzelfstandige gedeelten van een onroerende zaak ‘tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden’ (hierna ook: de woongedeelten). Die vraag was aan de orde in de arresten van de Hoge Raad van 16 november 2007, nrs. 40606 en 40847, ECLI:NL:HR:2007:AZ8976 en ECLI:NL:HR:2007:AZ9075, BNB 2008/23 en 24, en van 10 februari 2012, nr. 10/05194, ECLI:NL:HR:2012:BV3270, BNB 2012/152. Het komt er daarbij op aan of ten minste 70 percent van de waarde van de onroerende zaak kan worden toegerekend aan gedeelten daarvan die tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Is aan die eis voldaan, dan wordt de gehele onroerende zaak als woning aangemerkt met alle daaraan verbonden gevolgen, zoals het niet heffen van onroerendezaakbelasting ten aanzien van het gebruik. De terreininrichting en overige grond die direct dienstbaar zijn aan de woongedeelten respectievelijk de niet-woongedeelten, krijgen dezelfde kwalificatie als het gedeelte waaraan deze terreininrichting en overige grond direct dienstbaar zijn (HR 5 januari 2018, nr. 17/02317, ECLI:NL:HR:2018:3). Indien de terreininrichting en overige grond, niet zijnde de ondergrond van gebouwen, niet direct dienstbaar zijn aan de woongedeelten respectievelijk de niet-woongedeelten (te weten: het kantoor en het dagverblijf) dienen zij naar rato van de waarde van die woongedeelten en niet-woongedeelten te worden toegerekend. 4.2. Het Hof stelt vast dat tussen partijen niet in geschil is dat de woonpaviljoens tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. Wat betreft de toerekening van de terreininrichting en overige grond aan de woongedeelten respectievelijk de niet-woongedeelten is gesteld noch aannemelijk geworden dat gedeelten hiervan direct dienstbaar zijn aan de woongedeelten dan wel de niet-woongedeelten. Als gevolg daarvan is voor de beoordeling of de onroerende zaak op de voet van artikel 220a, tweede lid, van de Gemeentewet in hoofdzaak dient tot woning, beslissend wat de verhouding is tussen (i) de waarde van de woonpaviljoens inclusief de direct daaraan toe te rekenen grond en (ii) de waarde van het kantoor en het dagverblijf inclusief de direct daaraan toe te rekenen grond. Hiervan uitgaande, kan uit het taxatierapport van belanghebbende niet worden afgeleid dat ten minste 70 percent van de waarde van de onroerende zaak kan worden toegerekend aan gedeelten daarvan die tot woning dienen dan wel volledig dienstbaar zijn aan woondoeleinden. De heffingsambtenaar heeft de onroerende zaak terecht aangemerkt als niet-woning. 4.3. Over de levensduur en de afschrijving heeft de Hoge Raad geoordeeld (arrest van 31 januari 2020, nr. 19/03803, ECLI:NL:HR:2020:169): “2.3.2 Het Hof heeft bij zijn oordeel terecht tot uitgangspunt genomen dat de gecorrigeerde vervangingswaarde is de waarde die de onroerende zaak voor de eigenaar/gebruiker in economisch opzicht heeft en dat deze waarde wordt gevonden door uit te gaan van de veronderstelling dat voor die zaak een markt zou zijn waarop de eigenaar/gebruiker niet alleen als verkoper zou opereren maar tevens als koper die de zaak zou willen verwerven met handhaving van aard en bestemming ervan. 2.3.3 Uit de geschiedenis van de totstandkoming van artikel 273, lid 4, Gemeentewet, de voorganger van het huidige artikel 17, lid 3, Wet WOZ, blijkt dat voor de correctie wegens technische veroudering gekeken wordt naar de levensduur van de onroerende zaak en de restwaarde die deze zaak bij het einde van die levensduur zal hebben. Deze elementen vormen in feite de basis voor de technische afschrijving. Indien de eigenaar van een incourante onroerende zaak een juiste basis voor de afschrijving heeft gehanteerd, zou de afschrijving dan ook overeen moeten komen met de correctie wegens technische veroudering. In die parlementaire geschiedenis is geen steun te vinden voor de opvatting dat de restwaarde van een onroerende zaak niet kan worden bereikt zolang dat object nog in gebruik is bij de eigenaar/gebruiker en dezelfde functie als daarvoor vervult. Die uitleg ligt ook niet voor de hand. De gecorrigeerde vervangingswaarde strekt er toe de waarde zodanig vast te stellen dat niet meer wordt belast dan het bedrag waarvoor de eigenaar een zaak zou kunnen verwerven die voor hem hetzelfde nut oplevert als de te waarderen zaak. Dat sluit een waardering op restwaarde niet uit. 2.3.4 Hetgeen in 2.3.3 is overwogen neemt niet weg dat er aanleiding kan zijn voor een aanpassing van de technische afschrijving of van de restwaarde van een onroerende zaak, bijvoorbeeld indien achteraf blijkt dat de daarvoor eerder gehanteerde uitgangspunten onjuist zijn.” 4.4. In de Taxatiewijzer Verzorging (hierna: de Taxatiewijzer) van de VNG staan onder meer de volgende passages over de onderwerpen restwaarde en levensduur: “Bij een gemiddelde uitvoering van het onderhoud kunnen er plaatselijk verouderingen zichtbaar zijn bij onderdelen, maar de functievervulling komt niet in gevaar. Er kunnen plaatselijk geringe gebreken waar worden genomen bij afwerkingen, materialen, onderdelen en constructies. Hierbij valt te denken aan een enkel probleem met vocht en tocht, onvoldoende dekking van afwerklagen, beschadigingen en bekladdingen. Het functioneren van installaties kan een enkele keer worden verstoord, verder kunnen ze soms verweringsverschijnselen vertonen zoals krassen of vuilaanslag. Daarnaast kunnen er bouwkundige en installatietechnische reparaties uitgevoerd zijn, welke over het algemeen op een juiste manier zijn gedaan. Een object is bovengemiddeld onderhouden als er nauwelijks tot geen verouderingen zichtbaar zijn. Incidenteel kunnen er mechanische of esthetische gebreken worden aangetroffen welke geen invloed hebben op het functioneren van deze delen. Installaties functioneren, op een enkele uitzondering na, storingsvrij en er zullen dus nagenoeg geen bedrijfsonderbrekingen voordoen. Mogelijk kunnen er reparaties of vervangingen worden waargenomen, welke op een juiste manier uitgevoerd zijn.” “Als de levensduur wordt aangepast, moet er ook kritisch worden gekeken of de restwaarde nog wel bij deze nieuwe constatering past. Dit is afhankelijk van het object en zal door de waarnemer zelf moeten worden beoordeeld. Een indicatie hiervoor is te vinden in de Taxatiewijzer Algemeen. Enkele aspecten waar rekening mee moet worden gehouden zijn:  De geschiktheid bij een voortzetting van het gebruik;  De toestand van het object aan de hand van het gebruik en het onderhoud;  De beleidsplannen van de eigenaar/gebruiker van het object;  De marktwaarde bij interesse in verkoop;  De opbrengst van materialen;  En de mogelijkheden voor herbestemming. Omdat de specifieke bouw van bepaalde objecten minder geschikt is voor herbestemming is de restwaarde bij deze objecten lager dan bij de andere objecten. De aanpassing van de restwaarde is objectspecifiek en ter beoordeling van de taxateur.” 4.5. De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat de levensduur van de installaties dient te worden verlengd van 20 naar 29 jaar, omdat gelet op het gebruik voor de kwetsbare groep bewoners, de installaties beter dan gemiddeld worden onderhouden. Het Hof ziet in deze omstandigheid geen aanleiding om de levensduur van de installaties te verlengen. Om te beginnen is het enkele meer dan gemiddelde onderhoud geen omstandigheid die verlenging met 9 jaar (bijna een derde van de standaard levensduur in de Taxatiewijzer) rechtvaardigt.

Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep gegrond. 5Griffierecht en proceskosten Nu het Hof het hoger beroep gegrond verklaart, dient de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht te vergoeden. Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep voor beroepsmatige rechtsbijstand heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 522 voor de kosten in de bezwaarfase (2 punten (bezwaarschrift en hoorzitting)  wegingsfactor 1  € 261), € 1.050 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 525) en € 1.050 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift en bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 525), ofwel in totaal op € 2.622. Voor de bijstand van de taxateur kent het Hof belanghebbende conform haar verzoek een vergoeding toe van 9 uur (8 uur voor het taxatierapport en 1 uur voor de zitting bij het Hof) x € 120 = € 1.080 + 21% btw is in totaal € 1.306,80. De totaal toe te kennen proceskostenvergoeding is € 3.928,80.

Het Hof: – vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, – verklaart het bij de Rechtbank ingestelde beroep gegrond, – vernietigt de uitspraken van de heffingsambtenaar, – vermindert de waarde tot € 4.500.000, – vermindert de aanslag OZBE dienovereenkomstig, – vermindert de grondslag van de aanslag OZBG tot € 1.800.000, – veroordeelt de heffingsambtenaar in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 3.928,80, – gelast dat de heffingsambtenaar aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 338 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 532 in verband met het hoger beroep bij het Hof. Deze uitspraak is gedaan door mr. A. van Dongen, voorzitter, mr. J.W. baron van Knobelsdorff en mr. T.H.J. Verhagen, in tegenwoordigheid van dr. J.W.J. de Kort als griffier.

De griffier, De voorzitter, (J.W.J. de Kort) (A. van Dongen) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 3 november 2020. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Voorts zijn de uitgangspunten in de Taxatiewijzer die de heffingsambtenaar heeft gebruikt en waarvan hij dus deels wil afwijken, geschreven voor onroerende zaken met een soortgelijk of vergelijkbaar gebruik, namelijk voor de verzorging en huisvesting van kwetsbare groepen mensen. Het ligt voor de hand dat in de algemene uitgangspunten in de Taxatiewijzer rekening is gehouden met het bijzondere gebruik van de te waarderen onroerende zaak en met de bijzondere bewonersgroepen, die (extra) aandacht, zorg en begeleiding nodig hebben. Dat de installaties van de onroerende zaak, gelet op het voorgaande, in een dusdanig betere toestand verkeren dat een verlenging van de levensduur passend is, heeft de heffingsambtenaar niet aannemelijk gemaakt. Op dit punt volgt het Hof het standpunt van de heffingsambtenaar niet. 4.6. Partijen verschillen voorts over de restwaarde van de ruwbouw, de afbouw en de installaties. De heffingsambtenaar heeft de algemene uitgangspunten in de Taxatiewijzer gevolgd, terwijl belanghebbende veel lagere restwaarden per onderdeel voorstaat. De heffingsambtenaar wijst op de transacties die ten grondslag hebben gelegen aan de uitgangspunten in de Taxatiewijzer. Belanghebbende betwist dat deze transacties relevant zijn, omdat het geheel andere soorten objecten betreft, zoals een politiebureau en een verzorgingshuis. De restwaarde dient heel laag te worden vastgesteld, omdat de onroerende zaak aan het einde van zijn levensduur geen echte waarde voor belanghebbende of een derde vertegenwoordigt. Omdat het stellen van de restwaarde op nihil niet is toegestaan, dient de restwaarde per onderdeel zo laag mogelijk te worden vastgesteld. Het gaat hier om de materiaalwaarde. 4.7. Het Hof is van oordeel dat de heffingsambtenaar, gelet op hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd, de gehanteerde restwaarden onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt. Concrete gegevens ter onderbouwing van de restwaarde van gezinsvervangende tehuizen heeft de heffingsambtenaar niet overgelegd. Gelet op het speciale gebruik van de onroerende zaak en de daarop afgestelde inrichting en indeling, is goed voorstelbaar dat de restwaarden lager zijn dan de restwaarden van andere gebouwen met een maatschappelijke of sociale functie die (eenvoudiger) zijn om te bouwen tot woningen of kantoren. Ook de uiterlijke verschijningsvorm en bouwwijze (diverse paviljoens met een aangebouwd dagverblijf met kantoorruimten van diverse bouwjaren) is een aanwijzing dat de restwaarde van de onroerende zaak als geheel lager ligt dan die van andere gebouwen die volgens de Taxatiewijzer worden gewaardeerd. Aan de andere kant heeft belanghebbende niet inzichtelijk gemaakt waarom de door haar voorgestane restwaarde per onderdeel zoveel lager ligt dan het percentage dat in de Taxatiewijzer is opgenomen. Deze percentages zijn ook niet aannemelijk. 4.8. Ook het te gebruiken archetype voor de woonpaviljoens en het dagverblijf is in geschil. De heffingsambtenaar is voor zowel de woonpaviljoens als het dagverblijf uitgegaan van het archetype N3700000, in de Taxatiewijzer omschreven als een “gezinsvervangend tehuis met begeleid zelfstandig wonen”. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat het archetype N3770000, in de Taxatiewijzer omschreven als een “gezinsvervangend tehuis” juist is voor de woonpaviljoens. Op pagina 29 van de Taxatiewijzer wordt dit archetype omschreven als een tehuis ten behoeve van een leefgemeenschap voor jongeren, gehandicapten e.d. die een op het huishouden lijkende structuur heeft. Voor het dagverblijf stelt belanghebbende zich op het standpunt dat het juiste archetype N1800000 is, dat specifiek op dagverblijven ziet. 4.9. Hoewel uit de Taxatiewijzer Algemeen van de VNG kan worden afgeleid dat vooral de bouwtechnische kenmerken bepalend zijn voor het te gebruiken archetype, biedt dit criterium gelet op de beschrijving van de kenmerken in de Taxatiewijzer geen houvast. Desgevraagd hebben partijen ter zitting te kennen gegeven dat het prijsverschil in bouwkosten tussen de archetypen voor groepswonen en individueel wonen zijn oorzaak vindt in de indeling van de gebouwen. Gebouwen voor groepswonen bevatten meer binnenmuren en zijn daarom duurder om te bouwen. Gelet hierop en op hetgeen ter zitting is verklaard over de doelgroep en de indeling en het gebruik van de onroerende zaak, is het Hof van oordeel dat het archetype N3770000 voor de woonpaviljoens juist is. De bewoners leven er als in een gezin of groep, met een eigen slaapkamer en badkamer, maar het koken gebeurt centraal door de verzorgers. Gelet hierop is sprake van groepswonen. Voor het dagverblijf, een grote open ruimte ingericht voor dagbesteding met enkele kleinere ruimten en kantoren eromheen, is het archetype N1800000 juist. Op het punt van de archetypen is het gelijk aan belanghebbende. 4.10. Tot slot is de methode van waardering van de kavel in geschil. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat, aangezien de gecorrigeerde vervangingswaarde de waarde voor de huidige eigenaar/gebruiker betreft en deze genoegen zou nemen met een kleiner perceel dan het huidige kadastrale perceel, onderscheid dient te worden gemaakt tussen de basiskavel en het resterende deel. Bij het bepalen van de grootte van de basiskavel wordt niet alleen gekeken naar het gedeelte van de grondoppervlakte dat bebouwd is, maar ook naar het aantal bouwlagen (bouwvolume) van het gebouw. De grootte van de basiskavel wordt in de praktijk vaak bepaald door de oppervlakte van het gebouw te vermenigvuldigen met een factor. De hoogte van deze factor is mede afhankelijk van de omgeving waar het object gelegen is. De hiervoor genoemde factor is 2,5. Het resterende deel van de grondoppervlakte is dan “restgrond”. Het resterende deel van de grondoppervlakte “restgrond” is bijvoorbeeld beschikbaar voor toekomstige uitbreidingen. Het resterende deel van het perceel dient gewaardeerd te worden tegen een lagere prijs per vierkante meter. Dit is in overeenstemming met hetgeen de Taxatiewijzer Algemeen hierover voorschrijft. De heffingsambtenaar stelt zich op het standpunt dat dient te worden uitgegaan van de methode FSI. De gehele kavel is nodig voor de bestemming, zijnde de verzorging en huisvesting van de bewoners. Als de FSI lager is dan 1, hetgeen het geval is, dient de gehele kavel te worden gewaardeerd volgens het gronduitgiftebeleid van de gemeente Almere. 4.11. Het Hof is van oordeel dat geen van beide partijen voldoende feiten en concrete omstandigheden heeft aangevoerd om de keuze voor de eigen methode te onderbouwen. Zo ontbreekt een plattegrond van de kavel en is onvoldoende inzicht gegeven in het gebruik daarvan. Er is ook gelegenheid voor sport en spel, maar verder is over de kavel weinig bekend. Ook verschillen partijen van inzicht over de vraag of belanghebbende de gehele kavel nodig heeft dan wel extra grond heeft, zonder concreet te maken waarom zij de vraag beantwoorden zoals zij doen. Voor uitbreiding elders heeft belanghebbende extra grond nodig, zo is ter zitting vastgesteld, maar hoe het precies zit bij de onroerende zaak is niet duidelijk geworden. Het blijft over en weer bij het noemen en toelichten van een bepaalde methode. 4.12. Het Hof komt gelet op het voorgaande tot de conclusie dat geen van beide partijen de verdedigde waarde aannemelijk heeft gemaakt. Het Hof zal de waarde van de onroerende zaak in goede justitie vaststellen op € 4.500.000. 4.13. Gelet op het oordeel van het Hof dat geen van de partijen erin is geslaagd de door hem bepleite waarde van de onroerende zaak aannemelijk te maken, rest het Hof niets anders dan de waarde van de woongedeelten respectievelijk de niet-woongedeelten (eveneens) in goede justitie vast te stellen voor toepassing van artikel 220e van de Gemeentewet. Rekening houdend met hetgeen partijen over en weer hebben gesteld, stelt het Hof de grondslag voor de aanslag OZBG vast op € 1.800.000.