ECLI:NL:GHARL:2020:9063

GERECHTSHOF ARNHEM - LEEUWARDEN Locatie Arnhem nummer 19/00814 uitspraakdatum: 3 november 2020 Uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] B.V. te [Z] (NH) (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van de rechtbank Gelderland van 6 mei 2019, nummer AWB 17/145, in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst/Kantoor Utrecht (hierna: de Inspecteur). 1Ontstaan en loop van het geding 1.1 Belanghebbende heeft de Inspecteur verzocht om teruggaaf van door haar in 2009 afgedragen overdrachtsbelasting. De Inspecteur heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 23 november 2015 de teruggaaf geweigerd. 1.2 Het tegen de beschikking gerichte bezwaar is bij uitspraak van 23 december 2016 door de Inspecteur afgewezen. 1.3 Belanghebbende is tegen die afwijzing in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4 Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld. De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5 Tot de stukken van het geding behoren, naast de hiervoor vermelde stukken, het van de Rechtbank ontvangen dossier dat op deze zaak betrekking heeft alsmede alle stukken die nadien, al dan niet met bijlagen, door partijen in hoger beroep zijn overgelegd. 1.6 Het onderzoek ter zitting heeft door middel van een videoverbinding plaatsgevonden op 23 september 2019. Daarbij zijn gehoord namens belanghebbende mr. [A] , bijgestaan door mr. [B] , en namens de Inspecteur [C] . De zaak is ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaak met nummer 19/00813. 1.7 Partijen hebben voorafgaand aan de zitting een pleitnota toegezonden aan het Hof. De griffier heeft deze pleitnota’s doorgestuurd naar ieders wederpartij. Deze pleitnota’s worden met instemming van partijen geacht ter zitting te zijn voorgelezen. 1.8 Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat aan deze uitspraak is gehecht. 2De vaststaande feiten 2.1 Op 11 december 2009 zijn bij akte van levering, verleden voor notaris mr. [B] te [D] , de appartementsrechten [a-straat] 15A en 15B te [Z] NH door de directeur en enig aandeelhouder van belanghebbende (hierna: de dga) geleverd aan belanghebbende voor een koopprijs van € 892.500, welke koopprijs is verrekend in rekening-courant met de dga. Deze akte van levering vermeldt onder meer: “BEPALINGEN In het koopcontract en bij de levering zijn danwel worden bij deze akte de volgende bepalingen overeengekomen: Artikel 1 Verkoper levert het verkochte aan koper: a. onvoorwaardelijk en niet onderhevig aan inkorting, ontbinding of aan welke vernietiging dan ook; b. niet bezwaard met beslagen of rechten van hypotheken danwel inschrijvingen daarvan, anders dan een recht van eerste hypotheek (en bijbehorend pandrecht) ten behoeve van de naamloze vennootschap [a-bank] N.V., gevestigd te [E] , oorspronkelijk in hoofdsom groot drie honderd drie duizend euro (€ 303.000,00), blijkens akte op twee en twintig februari tweeduizend zes verleden voor mij, notaris, ingeschreven in register hypotheken 3 van de Dienst voor het kadaster en de openbare registers te [E] , op drie en twintig februari daarna, in deel 19003 nummer 31. danwel niet bezwaard met andere beperkte rechten, behoudens de in deze akte vermelde; (...)” 2.2 Door belanghebbende is ter zake van de hiervoor bedoelde levering een bedrag van € 53.550 aan overdrachtsbelasting voldaan. 2.3 Genoemde appartementen waren in gebruik als woning en op 11 december 2009 verhuurd aan [F] (hierna: ‘ [F] ’). Het huurcontract met [F] is op 22 september 2009 door de dga gesloten voor een periode van een jaar, van 25 september 2009 tot en met 24 september 2010. 2.4 Na het verlijden van de akte van de hiervoor bedoelde levering hebben de dga en belanghebbende een overeenkomst tot recht van wederinkoop gesloten. Deze overeenkomst is door partijen ook ondertekend op 11 december 2009 en bij de Belastingdienst ter registratie aangeboden, maar niet ingeschreven in de Openbare Registers. In deze overeenkomst staat onder meer het volgende: “in aanmerking nemende: - dat blijkens akte op heden voor Mr [B] , notaris te [D] , door verkoper aan koper is verkocht en geleverd: a. het appartementsrecht, (...); - dat verkoper zich het recht van wederinkoop heeft voorbehouden voor de tijd van vijf jaar, zodat bovenbedoelde levering is geschied onder de ontbindende voorwaarde van inroeping van dit recht door verkoper; - dat verkoper derhalve tot vijf jaar na heden de bevoegdheid heeft de koopovereenkomst te ontbinden onder restitutie van de betaalde koopprijs en gemaakte kosten als hierna omschreven, waardoor op de voet van artikel 3:84 Burgerlijk Wetboek het verkochte van rechtswege, doch zonder terugwerkende kracht, terugkeert bij verkoper;” 2.5 Naar aanleiding van een belastingcontrole is de in 2.1 genoemde koopprijs van € 892.500 verlaagd tot € 725.000, onder de voorwaarde dat het verschil van € 167.500 zal worden verrekend. Door de Belastingdienst is ter zake aan belanghebbende bij beschikking van 26 februari 2013 € 10.050 teruggaaf van overdrachtsbelasting verleend, waardoor belanghebbende ter zake van de in 2.1 bedoelde levering per saldo € 43.500 overdrachtsbelasting heeft voldaan. 2.6 Op 5 december 2014 heeft de dga (als verkoper) een koopovereenkomst met [G] en [H] gesloten (als kopers, hierna gezamenlijk: ‘ [G en H] ’) met betrekking tot de appartementsrechten [a-straat] 15A en 15B te [Z] . De koop betreft mede een berging/ hobbyruimte die deel uitmaakt van het aan belanghebbende toebehorende appartementsrecht A-2. De totale koopprijs bedraagt € 750.000 en hiervan ziet een bedrag van € 25.000 op genoemde berging/hobbyruimte. 2.7 Op 10 december 2014 zijn bij akte van teruglevering, om 10.12 uur verleden voor notaris mr. [I] te [D] , de appartementsrechten [a-straat] 15A en 15B te [Z] door belanghebbende (vervreemder) geleverd aan de dga (verkrijger). In de akte van teruglevering staat onder meer het volgende: “De comparanten, die sub 1 handelend als gemeld, verklaren het volgende: INLEIDING, REGISTERGOED EN EIGENDOMSVERKRIJGING (...) Verkrijger en vervreemder hebben bij gelegenheid van het tekenen van vermelde akte van levering op elf december tweeduizend negen ter zake van het verkochte een overeenkomst recht van wederinkoop gesloten, welke overeenkomst gelijktijdig met vermelde akte van levering is geregistreerd bij de betreffende Inspectie te Utrecht, op achttien december daaropvolgend. De comparanten verklaren dat verkrijger tijdig gebruik heeft gemaakt van het vermelde recht van wederinkoop, zodat mitsdien tijdig de in de overeenkomst inzake het recht van wederinkoop omschreven ontbindende voorwaarden zijn ingeroepen, op grond waarvan vervreemder verplicht is het verkochte aan verkrijger in eigendom terug te leveren.

3.1 In geschil is of belanghebbende in verband met de teruglevering van de woning (in 2014), recht heeft op teruggaaf van de door haar (per saldo) eerder afgedragen overdrachtsbelasting. Meer in het bijzonder is in geschil of: a. a) de levering van de woning op 11 december 2009 onder een ontbindende voorwaarde heeft plaatsgevonden en zo ja, of deze voorwaarde tijdig is vervuld, b) na teruglevering in december 2014 sprake is van feitelijk en rechtens herstel zoals bedoeld in artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR, en c) het leerstuk fraus legis het beroep op artikel 15, lid 1, aanhef, en letter r, WBR kan verhinderen. 3.2 Tussen partijen is voor het Hof niet meer in geschil of het vertrouwens- en gelijkheidsbeginsel is geschonden. 3.3 Voor dat wat partijen ter ondersteuning van hun standpunt hebben aangevoerd, verwijst het Hof naar de gedingstukken en het proces-verbaal van de zitting. 3.4 Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, van de uitspraak op bezwaar en teruggaaf van de door haar afgedragen overdrachtsbelasting. 3.5 De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

a) Heeft de levering van de woning op 11 december 2009 onder een ontbindende voorwaarde plaatsgevonden en is de ontbindende voorwaarde tijdig ingetreden. 4.1 Bij een verkrijging onder ontbindende voorwaarde wordt overdrachtsbelasting geheven zodra de akte voor inschrijving in de openbare registers is opgemaakt (artikelen 6:22 en 6:26 BW in verbinding met artikel 8, lid 1, WBR). Vanwege het ontbreken van terugwerkende kracht van vervulling van de ontbindende voorwaarde is artikel 19 WBR in het leven geroepen om te bewerkstelligen dat onder de in dat artikel gestelde voorwaarden de voldane overdrachtsbelasting als onverschuldigd betaald is te beschouwen. In het geval artikel 19, lid 1, aanhef en letter a, WBR toepassing vindt kan de vervreemder, zoals in onderhavig geval belanghebbende, verzoeken om teruggaaf van reeds afgedragen overdrachtsbelasting. 4.2 Het Hof stelt vast dat het recht van wederinkoop door de dga kan worden ingeroepen indien hij daartoe (tijdig) zijn wil aan belanghebbende bekendmaakt. In hoger beroep is onder meer in geschil of het recht van wederinkoop als een ontbindende voorwaarde kan worden beschouwd. Enerzijds staat ter discussie het oordeel van de Rechtbank dat het recht van wederinkoop niet als een ontbindende voorwaarde kan gelden omdat deze niet is opgenomen in de akte van levering van 11 december 2009; met de akte van levering is de woning in de visie van de Rechtbank in goederenrechtelijke zin onvoorwaardelijk verkregen. Anderzijds is in geschil of een eenzijdig in te roepen wilsrecht eigenlijk kan kwalificeren als een ontbindende voorwaarde. 4.3 Anders dan de Rechtbank is het Hof van oordeel dat het niet opnemen van het recht van wederinkoop in de akte van levering in dit geval aan belanghebbende niet kan worden tegengeworpen. Aannemelijk wordt namelijk geacht dat belanghebbende en de dga op het moment van de levering van de woning, gelet op de daartoe strekkende verklaring van belanghebbende en het feit dat de akte van levering en de overeenkomst van wederinkoop op dezelfde datum zijn geregistreerd, de bedoeling hebben gehad aan de dga het recht van wederinkoop te verlenen. Dat slechts een geslaagd beroep op artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR kan worden gedaan in het geval een ontbindende voorwaarde (ook) in de akte van levering is opgenomen, acht het Hof onjuist. In de verhouding tussen belanghebbende en de dga geldt namelijk een afdwingbaar recht van wederinkoop dat bij de verkrijging van de woning (verbintenisrechtelijk) is verkregen. Dat derden te goeder trouw op grond van 3:84, lid 4, BW onder omstandigheden worden beschermd, in de zin dat zij zich met succes kunnen beroepen op hetgeen in de akte van levering (niet) is opgenomen, acht het Hof voor de toepassing van artikel 19 WBR niet van belang. 4.4 Anders dan in de uitspraak op bezwaar stelt de Inspecteur in hoger beroep dat het recht van wederinkoop geen ontbindende voorwaarde kan zijn omdat op grond van artikel 6:21 BW een verbintenis slechts voorwaardelijk is, wanneer bij rechtshandeling haar werking van een toekomstige onzekere gebeurtenis afhankelijk is gesteld. De voorwaarde dient een objectief - naar algemeen menselijke ervaring - toekomstige en onzekere gebeurtenis te betreffen en is dat, aldus de Inspecteur, niet indien het inroepen van het recht van wederinkoop louter afhankelijk is van een wilsrecht (van verkoper). De Inspecteur verwijst in dat verband naar een tweetal uitspraken waarin een koopoptie in het kader van een sale-lease-back-constructie speelde. Het Hof begrijpt van belanghebbende dat zij stelt dat een recht van wederinkoop niet op één lijn met een dergelijke koopoptie mag worden gesteld. Tussen partijen is niet in geschil dat het de dga vrij heeft gestaan om naar eigen inzicht de verbintenis met belanghebbende te ontbinden. Gelijk het Hof in zijn uitspraak van 11 oktober 2016 heeft overwogen is de werking van de ontbindende voorwaarde dan niet gebonden aan een objectief toekomstige en onzekere gebeurtenis. Van een ontbindende voorwaarde in de zin van artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR is dan geen sprake. 4.5 Het Hof realiseert zich dat het in onderdeel 4.4 gegeven oordeel nog niet eerder door de Hoge Raad is getoetst en dat in de civielrechtelijke literatuur er (zonder meer) van uit wordt gegaan dat een zuiver potestatieve voorwaarde wel als een ontbindende voorwaarde kan worden beschouwd. Voor het geval voornoemd oordeel niet juist mocht blijken te zijn, zijn de hierna te geven oordelen in deze uitspraak opgenomen. 4.6 Indien het recht van wederinkoop in dit geval wel als een ontbindende voorwaarde zoals bedoeld in artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR heeft te gelden dan stelt de Inspecteur dat de onzekere gebeurtenis niet tijdig is ingetreden omdat niet is voldaan aan de in de overeenkomst “recht van wederinkoop” als volgt opgenomen bepaling: “indien de verkoper van het recht van wederinkoop wenst gebruik te maken, zal hij uiterlijk twee maanden voordat de voormelde termijn van vijf jaren is verstreken, bij deurwaardersexploot aan de koper moeten verklaren, dat hij zich op de ontbindende voorwaarde beroept (…)” 4.7 Op basis van deze bepaling had voornoemde verklaring uiterlijk op 10 oktober 2014 dienen te zijn gedaan. Feit is dat er geen exploot is uitgereikt en dat niet is gebleken van een andere schriftelijke verklaring die vóór 11 oktober 2014 is gedaan. Belanghebbende stelt daar, naar het oordeel van het Hof terecht, tegenover dat het exploot geen constitutief vereiste voor het inroepen van het recht is. Wel relevant acht het Hof dat in onderhavige zaak de verklaring vóór het verstrijken van de vijfjaarstermijn is uitgebracht en is ontvangen door belanghebbende en de dga en belanghebbende beide verklaren van mening te zijn dat de verklaring tijdig is gedaan. Hieruit volgt dat tijdig is verklaard dat op de ontbindende voorwaarde een beroep wordt gedaan. b) Is er sprake is van feitelijk en rechtens herstel zoals bedoeld in artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR . 4.8 Voor een succesvol beroep op artikel 19, lid 1, aanhef, en letter a, WBR dient de toestand van vóór de verkrijging zowel feitelijk als rechtens te worden hersteld als gevolg van de vervulling van een ontbindende voorwaarde. Voornoemd herstel houdt in dat de vorige eigenaar weer dezelfde juridische positie moet verwerven als voorheen en dat hij ook feitelijk weer in dezelfde relatie tot de onroerende zaak zal komen te staan. Ervan uitgaande dat de ontbindende voorwaarde is vervuld dient de vraag te worden beantwoord of het feitelijk en rechtens herstel zich in dit geval ook heeft voorgedaan. 4.9 De Inspecteur bestrijdt dat van een dergelijk herstel sprake is geweest en voert daarvoor het volgende aan. 4.9.1 Na teruglevering kreeg de dga niet de vrije beschikking over de woning. 4.9.2 Op het moment van teruglevering op 10 december 2014 had de dga een schuld aan belanghebbende die verhoogd werd met de schuldiggebleven koopsom van € 725.000. Ten tijde van de verkoop van de woning in 2009 was de situatie een andere, in die zin dat de toen door belanghebbende schuldiggebleven koopsom de rekeningcourantschuld van de dga aan belanghebbende heeft verminderd. In de visie van de Inspecteur is er dan geen sprake van een rechtens en feitelijk herstel omdat een verlaging van een schuld wel als betaling kan worden aangemerkt, terwijl de verhoging van een schuld dat niet is. 4.9.3 De woning is na teruglevering belast met het recht van tweede hypotheek terwijl dat vóór de levering op 11 december 2009 niet het geval was. 4.9.4 Belanghebbende heeft in 2009 de woning in verhuurde staat verkregen, terwijl bij de teruglevering op 10 december 2014 deze niet meer was verhuurd.

4.12 Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep ongegrond. 5Griffierecht en proceskosten Het Hof acht geen termen aanwezig om te bepalen dat de Inspecteur het door belanghebbende betaalde griffierecht dient te vergoeden en de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

Het Hof - verklaart het hoger beroep ongegrond; - bevestigt de uitspraak van de Rechtbank. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.J. Kromhout, voorzitter, mr. drs. T.A. Gladpootjes en mr. drs. L.B.M. Klein Tank, leden, in tegenwoordigheid van mr. A. Muller, griffier.

De griffier, De voorzitter, (A. Muller) (A.J. Kromhout) Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 4 november 2020. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. (Alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten. ECLI:NL:GHARL:2016:8041 ECLI:NL:GHSHE:2016:1481 Zie voetnoot 1 ECLI:NL:HR:2008:BD9220