ECLI:NL:GHAMS:2025:3817

ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 text/xml public 2026-04-29T11:16:22 2026-04-08 Raad voor de Rechtspraak nl Gerechtshof Amsterdam 2025-10-21 23/486 Uitspraak Hoger beroep NL Amsterdam Bestuursrecht; Belastingrecht Rechtspraak.nl Viditax (FutD) 2026041501 FutD 2026-0679 V-N Vandaag 2026/777 NDFR Nieuws 2026/666 http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 text/html public 2026-04-08T09:45:10 2026-04-15 Raad voor de Rechtspraak nl ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 Gerechtshof Amsterdam , 21-10-2025 / 23/486 Toepassing gebruikelijkloonregeling. GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/486 21 oktober 2025 uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] B.V. , gevestigd te [Z] , belanghebbende (gemachtigde: M. Dam), tegen de uitspraak van 19 april 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/2414 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst , de inspecteur. 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd van € 13.210. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een vergrijpboete opgelegd van € 6.605 en is een bedrag van € 946 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de naheffingsaanslag loonheffingen en de boete- en rentebeschikking gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft als volgt op het beroep beslist: “De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar uitsluitend voor zover die betrekking heeft op de vergrijpboete; vermindert de vergrijpboete tot € 2.806; bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde gedeelte van de uitspraak op bezwaar, en draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.” 1.4. Belanghebbende heeft op 12 juni 2023 hoger beroep ingesteld. 1.5. Het Hof heeft het door belanghebbende ingestelde hoger beroep bij uitspraak van 18 april 2024 met toepassing van artikel 8:54 Awb niet-ontvankelijk verklaard. Het tegen die uitspraak aangetekende verzet heeft het Hof bij uitspraak van 24 februari 2025 gegrond verklaard. Het Hof heeft het onderzoek hervat bij de stand waarin het zich bevond. 1.6. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.7. Belanghebbende heeft op 1 oktober 2025 en 9 oktober 2025 nadere stukken ingediend. 1.8. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 oktober 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2 Feiten 2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “1. Eiseres is een besloten vennootschap, opgericht op 22 september 2017. Bij de oprichting is de heer [A] in privé als bestuurder benoemd. De heer [A] is tevens enig aandeelhouder van eiseres en is als directeur zelfstandig bevoegd. 2. Volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel bestaan de activiteiten van eiseres uit het verhuren van onroerend goed. 3. De heer [A] heeft in de onderhavige jaren werkzaamheden voor eiseres verricht, onder andere bestaande uit het namens eiseres aangaan van huurcontracten en koopovereenkomsten van onroerend goed. 4. Eiseres is niet aangemeld als inhoudingsplichtige voor de loonheffingen. Er zijn in de onderhavige jaren geen aangiften loonheffingen ingediend. 5. [B] B.V. is een payrollbedrijf. 6. In het jaar 2017 heeft de heer [A] een loon van € 7.824 van [B] B.V. ontvangen. 7. In het jaar 2018 heeft de heer [A] een loon van € 27.106 van [B] B.V. ontvangen. 8. Deze loonkosten in de jaren 2017 en 2018 voor het loon van de heer [A] zijn blijkens de aangifte vennootschapsbelasting 2017/2018 (verlengd boekjaar) niet doorberekend aan eiseres. 9. In oktober 2019 heeft er een boekenonderzoek plaatsgevonden bij eiseres. Het doel van het onderzoek was onder meer de aanvaardbaarheid vaststellen van het feit dat eiseres zich niet gemeld heeft als inhoudingsplichtige voor de loonheffingen en geen aangiften loonheffingen over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 heeft ingediend. 10. Met dagtekening 16 oktober 2019 heeft verweerder het definitieve controlerapport inclusief de mededeling van de boete naar eiseres verzonden. 11. Met dagtekening 16 oktober 2019 zijn de naheffingsaanslag loonheffingen en de belastingrente- en boetebeschikkingen opgelegd met betrekking tot het gebruikelijk loon van de heer [A] . De aanslag heeft betrekking op een correctie gebruikelijk loon van € 5.625 over het belastingjaar 2017 en € 22.500 over het belastingjaar 2018. Verweerder heeft daarbij rekening gehouden met een deeltijdfactor van 50%.” 2.2. Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en vult deze als volgt aan. 2.3. In hoger beroep hebben beide partijen informatie over de financiële situatie van belanghebbende (waaronder de ingediende aangiften vennootschapsbelasting) gegeven. 2.4. In het hogerberoepschrift van belanghebbende is onder meer vermeld; “Ik ben het oneens met de beslissing van de rechtbank betreffende de vaststelling van het dga-loon, gezien de omzet van het bedrijf die gedurende vele jaren rond de € 17.000 per jaar schommelt.” 2.5. In het in hoger beroep ingediende verweerschrift van de inspecteur is onder meer het volgende opgenomen: “Aanvullende feiten (…) 3.9 Belanghebbende heeft op 19 november 2019 bezwaar gemaakt tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 (bijlage 26). Belanghebbende geeft hierbij aan dat de omzet € 36.000 bedraagt en dat de kosten nog hoger zijn. 3.10 Op 17 maart 2020 heeft belanghebbende in concept een aangifte vennootschapsbelasting 2018 verstrekt (bijlage 27 . Deze aangifte vermeldt een omzet van € 16.100, kosten van € 17.330 en een resultaat deelneming van € 1.230. 3.11 Uit de inspecteur ter beschikking staande informatie volgt dat belanghebbende geen deelneming heeft. De balans 2018 vermeldt ook geen deelneming. 3.12 Belanghebbende heeft een bankrekening (bijlage 28). Het banksaldo is niet opgenomen in de aangiften vennootschapsbelasting. 3.13 Belanghebbende heeft op 20 oktober 2020 de aangifte vennootschapsbelasting 2019 ingediend met een omzet van € 25.500 en kosten van € 25.858 (bijlage 29). 3.14 Belanghebbende heeft op 31 oktober 2022 de aangifte vennootschapsbelasting 2020 ingediend met een omzet van € 37.533 en kosten van € 37.533 (bijlage 30). 3.15 Belanghebbende heeft op 31 oktober 2022 de aangifte vennootschapsbelasting 2021 ingediend met een omzet van € 32.400 en kosten van € 32.400 (bijlage 31). 3.16 Belanghebbende heeft op 8 maart 2023 de balans en winst- en verliesrekening 2019 aan de rechtbank verstrekt (bijlage 32). De balans is leeg en de winst- en verliesrekening vermeldt in afwijking van de op 20 oktober 2020 ingediende aangifte vennootschapsbelasting een omzet van € 25.000 en kosten van € 25.859. 3.17 Belanghebbende heeft op 10 maart 2023 een aangifte vennootschapsbelasting 2020 en 2021 aan de rechtbank verstrekt (bijlage 33). Deze aangiften komen overeen met de aangiften vennootschapsbelasting zoals ingediend op 31 oktober 2022. 3.18 Belanghebbende heeft op 30 oktober 2023 de aangifte vennootschapsbelasting 2022 ingediend met een omzet van € 66.000 en kosten van € 66.000 (bijlage 34). 3.19 Belanghebbende heeft op 29 oktober 2024 de aangifte vennootschapsbelasting 2023 ingediend met een omzet van € 53.509 en kosten van € 53.412 (bijlage 35). 3.20 Belanghebbende heeft op de zitting van 13 maart 2023 verklaard dat sprake is van een trend van oplopende omzetten in de afgelopen jaren. Dit volgt ook uit de aangiften vennootschapsbelasting.

ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 text/xml public 2026-04-29T11:16:22 2026-04-08 Raad voor de Rechtspraak nl Gerechtshof Amsterdam 2025-10-21 23/486 Uitspraak Hoger beroep NL Amsterdam Bestuursrecht; Belastingrecht Rechtspraak.nl Viditax (FutD) 2026041501 FutD 2026-0679 V-N Vandaag 2026/777 NDFR Nieuws 2026/666 http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 text/html public 2026-04-08T09:45:10 2026-04-15 Raad voor de Rechtspraak nl ECLI:NL:GHAMS:2025:3817 Gerechtshof Amsterdam , 21-10-2025 / 23/486 Toepassing gebruikelijkloonregeling. GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/486 21 oktober 2025 uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] B.V. , gevestigd te [Z] , belanghebbende (gemachtigde: M. Dam), tegen de uitspraak van 19 april 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/2414 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst , de inspecteur. 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het tijdvak 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 een naheffingsaanslag loonheffingen opgelegd van € 13.210. Bij gelijktijdig gegeven beschikkingen is een vergrijpboete opgelegd van € 6.605 en is een bedrag van € 946 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de naheffingsaanslag loonheffingen en de boete- en rentebeschikking gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft als volgt op het beroep beslist: “De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar uitsluitend voor zover die betrekking heeft op de vergrijpboete; vermindert de vergrijpboete tot € 2.806; bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van het vernietigde gedeelte van de uitspraak op bezwaar, en draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden.” 1.4. Belanghebbende heeft op 12 juni 2023 hoger beroep ingesteld. 1.5. Het Hof heeft het door belanghebbende ingestelde hoger beroep bij uitspraak van 18 april 2024 met toepassing van artikel 8:54 Awb niet-ontvankelijk verklaard. Het tegen die uitspraak aangetekende verzet heeft het Hof bij uitspraak van 24 februari 2025 gegrond verklaard. Het Hof heeft het onderzoek hervat bij de stand waarin het zich bevond. 1.6. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.7. Belanghebbende heeft op 1 oktober 2025 en 9 oktober 2025 nadere stukken ingediend. 1.8. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 oktober 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2 Feiten 2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiseres’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “1. Eiseres is een besloten vennootschap, opgericht op 22 september 2017. Bij de oprichting is de heer [A] in privé als bestuurder benoemd. De heer [A] is tevens enig aandeelhouder van eiseres en is als directeur zelfstandig bevoegd. 2. Volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel bestaan de activiteiten van eiseres uit het verhuren van onroerend goed. 3. De heer [A] heeft in de onderhavige jaren werkzaamheden voor eiseres verricht, onder andere bestaande uit het namens eiseres aangaan van huurcontracten en koopovereenkomsten van onroerend goed. 4. Eiseres is niet aangemeld als inhoudingsplichtige voor de loonheffingen. Er zijn in de onderhavige jaren geen aangiften loonheffingen ingediend. 5. [B] B.V. is een payrollbedrijf. 6. In het jaar 2017 heeft de heer [A] een loon van € 7.824 van [B] B.V. ontvangen. 7. In het jaar 2018 heeft de heer [A] een loon van € 27.106 van [B] B.V. ontvangen. 8. Deze loonkosten in de jaren 2017 en 2018 voor het loon van de heer [A] zijn blijkens de aangifte vennootschapsbelasting 2017/2018 (verlengd boekjaar) niet doorberekend aan eiseres. 9. In oktober 2019 heeft er een boekenonderzoek plaatsgevonden bij eiseres. Het doel van het onderzoek was onder meer de aanvaardbaarheid vaststellen van het feit dat eiseres zich niet gemeld heeft als inhoudingsplichtige voor de loonheffingen en geen aangiften loonheffingen over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 heeft ingediend. 10. Met dagtekening 16 oktober 2019 heeft verweerder het definitieve controlerapport inclusief de mededeling van de boete naar eiseres verzonden. 11. Met dagtekening 16 oktober 2019 zijn de naheffingsaanslag loonheffingen en de belastingrente- en boetebeschikkingen opgelegd met betrekking tot het gebruikelijk loon van de heer [A] . De aanslag heeft betrekking op een correctie gebruikelijk loon van € 5.625 over het belastingjaar 2017 en € 22.500 over het belastingjaar 2018. Verweerder heeft daarbij rekening gehouden met een deeltijdfactor van 50%.” 2.2. Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten en vult deze als volgt aan. 2.3. In hoger beroep hebben beide partijen informatie over de financiële situatie van belanghebbende (waaronder de ingediende aangiften vennootschapsbelasting) gegeven. 2.4. In het hogerberoepschrift van belanghebbende is onder meer vermeld; “Ik ben het oneens met de beslissing van de rechtbank betreffende de vaststelling van het dga-loon, gezien de omzet van het bedrijf die gedurende vele jaren rond de € 17.000 per jaar schommelt.” 2.5. In het in hoger beroep ingediende verweerschrift van de inspecteur is onder meer het volgende opgenomen: “Aanvullende feiten (…) 3.9 Belanghebbende heeft op 19 november 2019 bezwaar gemaakt tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 (bijlage 26). Belanghebbende geeft hierbij aan dat de omzet € 36.000 bedraagt en dat de kosten nog hoger zijn. 3.10 Op 17 maart 2020 heeft belanghebbende in concept een aangifte vennootschapsbelasting 2018 verstrekt (bijlage 27 . Deze aangifte vermeldt een omzet van € 16.100, kosten van € 17.330 en een resultaat deelneming van € 1.230. 3.11 Uit de inspecteur ter beschikking staande informatie volgt dat belanghebbende geen deelneming heeft. De balans 2018 vermeldt ook geen deelneming. 3.12 Belanghebbende heeft een bankrekening (bijlage 28). Het banksaldo is niet opgenomen in de aangiften vennootschapsbelasting. 3.13 Belanghebbende heeft op 20 oktober 2020 de aangifte vennootschapsbelasting 2019 ingediend met een omzet van € 25.500 en kosten van € 25.858 (bijlage 29). 3.14 Belanghebbende heeft op 31 oktober 2022 de aangifte vennootschapsbelasting 2020 ingediend met een omzet van € 37.533 en kosten van € 37.533 (bijlage 30). 3.15 Belanghebbende heeft op 31 oktober 2022 de aangifte vennootschapsbelasting 2021 ingediend met een omzet van € 32.400 en kosten van € 32.400 (bijlage 31). 3.16 Belanghebbende heeft op 8 maart 2023 de balans en winst- en verliesrekening 2019 aan de rechtbank verstrekt (bijlage 32). De balans is leeg en de winst- en verliesrekening vermeldt in afwijking van de op 20 oktober 2020 ingediende aangifte vennootschapsbelasting een omzet van € 25.000 en kosten van € 25.859. 3.17 Belanghebbende heeft op 10 maart 2023 een aangifte vennootschapsbelasting 2020 en 2021 aan de rechtbank verstrekt (bijlage 33). Deze aangiften komen overeen met de aangiften vennootschapsbelasting zoals ingediend op 31 oktober 2022. 3.18 Belanghebbende heeft op 30 oktober 2023 de aangifte vennootschapsbelasting 2022 ingediend met een omzet van € 66.000 en kosten van € 66.000 (bijlage 34). 3.19 Belanghebbende heeft op 29 oktober 2024 de aangifte vennootschapsbelasting 2023 ingediend met een omzet van € 53.509 en kosten van € 53.412 (bijlage 35). 3.20 Belanghebbende heeft op de zitting van 13 maart 2023 verklaard dat sprake is van een trend van oplopende omzetten in de afgelopen jaren. Dit volgt ook uit de aangiften vennootschapsbelasting.

3.21 Tijdens de bezwaarbehandeling van het bezwaar tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 heeft de inspecteur de volgende reconstructie gemaakt op basis van de hem ter beschikking staande informatie: Huurinkomsten (volgens bank en W&V 2018) € 16.100 Kosten € 7.421 Correctie energiekosten door huurders betaald - /- € 2.820 -/- € 4.601 Saldo € 11.499 Af: gebruikelijk loon 2017/2018 ( vastgesteld door rechtbank) -/- € 28.125 Belastbare winst 2017/2018 -/- € 16.626 3.17 ( Hof leest: 3.22 ) Met dagtekening 13 maart 2024 heeft de inspecteur uitspraak op bezwaar gedaan met betrekking tot het bezwaar tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 (bijlage 36). De belastbare winst is daarbij vastgesteld op -/- € 16.626. (…) 7 Motivering Inspecteur (…) 7.4 Er is geen sprake van een structurele verliessituatie bij een onderneming in opbouw. Het is immers gebruikelijk dat bij een onderneming in opbouw de eerste jaren nog geen winsten zullen worden gemaakt. Een aanloopverlies is in het algemeen dan ook geen reden om het gebruikelijk loon aan te passen. 7.5 De inspecteur heeft de omzet over het verlengd boekjaar 2017- 2018 vastgesteld op € 16.100. Dit bedrag komt overeen met de omzet zoals door belanghebbende opgenomen in de concept aangifte vennootschapsbelasting 2018. 7.6 Belanghebbende stelt dat de omzet gedurende vele jaren rond de € 17.000 schommelt. Dit wijkt aanzienlijk of van de omzet zoals opgenomen in de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2019 tot en met 2023 (zie onderdeel 3. ‘Feiten' onder 3.13 t/m 3.19. 7.7. De inspecteur heeft de kosten (exclusief gebruikelijk loon) over het verlengd boekjaar vastgesteld op € 4.601. Dit bedrag is aanzienlijk lager dan het bedrag dat als kosten is opgenomen in de concept aangifte vennootschapsbelasting 2018. 7.8 De kosten zijn in de jaren 2019 tot en met 2023 volgens de aangiften vennootschapsbelasting veelal gelijk aan de omzet. Ik acht dit niet aannemelijk. Daarnaast bevat de balans geen banksaldi, terwijl belanghebbende wel een bankrekening heeft. Ook ontbreekt een eigen vermogen op de balans. Het is dan ook de vraag in hoeverre de aangiften vennootschapsbelasting een reëel beeld geven van de werkelijke financiële situatie.” 2.6. De onder 3.21 van het verweerschrift genoemde aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 staat definitief vast. 2.7. In het op 1 oktober 2025 door belanghebbende ingediende nader stuk is het volgende staatje opgenomen: Voorts is de aangifte vennootschapsbelasting 2024 bijgevoegd met daarin € 53.509 omzet en € 53.412 kosten (belastbare winst € 97) opgenomen. 3 Geschil in hoger beroep Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslag loonheffingen terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek ziet het geschil op (de juiste toepassing van) de gebruikelijkloonregeling. Ook is de (resterende) boete in hoger beroep in geschil. 4 Het oordeel van de rechtbank De rechtbank heeft het volgende overwogen: “ Gebruikelijk loon 16. Op grond van artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) in samenhang met artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 wordt degene die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) heeft, geacht in fictieve dienstbetrekking werkzaam te zijn. 17. Artikel 12a Wet LB 1964 (tekst 2017 en 2018), eerste lid, luidt: “Ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, wordt het in het kalenderjaar van dat lichaam genoten loon ten minste gesteld op het hoogste van de volgende bedragen: 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking; het hoogste loon van de werknemers die in dienst zijn van het lichaam, bedoeld in de aanhef, of met het lichaam verbonden lichamen; € 45.000. ” 18. Eiseres stelt zich op het standpunt dat voor de heer [A] geen gebruikelijk loon diende te worden aangegeven, aangezien hij voor zijn werkzaamheden ten behoeve van eiseres is verloond via een payrollbureau. Verweerder betwist dit en betoogt dat bij de verloonde bedragen door [B] B.V. is vermeld dat de heer [A] uitzendkracht is en dat er voor hem premies werknemersverzekeringen zijn ingehouden en afgedragen. Ook zijn er in de aangifte vennootschapsbelasting van eiseres geen kosten opgenomen die verband houden met de verloning van de heer [A] via [B] B.V. Volgens verweerder blijkt hieruit dat de heer [A] niet verloond is als dga van eiseres, zodat voor de heer [A] een gebruikelijk loon had moeten worden aangegeven in de loonadministratie van eiseres en dienovereenkomstige aangiften loonheffing hadden moeten worden gedaan. 18. Vaststaat dat de heer [A] een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 Wet IB 2001 in eiseres houdt en werkzaamheden voor eiseres heeft verricht. Dit is door eiseres ook niet betwist. Verder heeft eiseres in het geheel niet aannemelijk gemaakt dat de heer [A] voor zijn werkzaamheden voor eiseres verloond is via [B] B.V. en dat die loonkosten ten laste van eiseres zijn gekomen. De blote stelling dat de heer [A] voor zijn werkzaamheden voor eiseres is verloond door [B] B.V. is, mede in het licht van wat daar door verweerder tegenover is gesteld, daarvoor onvoldoende. Op de voet van artikel 4, sub d, Wet LB 1964 staat de heer [A] in een fictieve dienstbetrekking tot eiseres. Dit betekent dat in de jaren 2017 en 2018 ten minste een bedrag van € 45.000 (voor toepassing van een deeltijdfactor) aan loon in aanmerking dient te worden genomen, tenzij eiseres aannemelijk maakt dat een lager loon gebruikelijk is. 20. De rechtbank acht eiseres niet geslaagd in die bewijslast. Eiseres heeft op geen enkele wijze onderbouwd met stukken of verklaringen dat een lager gebruikelijk loon in aanmerking zou moeten worden genomen. 21. Eiseres heeft zich nog op het standpunt gesteld dat zij in de onderhavige jaren geen winst heeft behaald en dat op die grond geen gebruikelijk loon in aanmerking genomen zou behoeven te worden. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat eiseres, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar sprake is van een langdurige verliessituatie die aanleiding zou kunnen geven om de gebruikelijkloonregeling buiten toepassing te laten of om een lager gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Eiseres heeft voor de jaren 2017 en 2018 geen jaarrekeningen opgemaakt. Ter zitting is vast komen te staan dat eiseres in de onderhavige jaren huurinkomsten heeft behaald die niet in haar nihilaangifte vennootschapsbelasting 2017/2018 (verlengd boekjaar) zijn opgenomen. De rechtbank acht aannemelijk dat in de onderhavige jaren ten minste twee à drie chalets werden verhuurd voor een bedrag van ten minste € 450 à € 500 per maand per chalet, zoals door verweerder op basis van tijdens het onderzoek verkregen verklaringen is gesteld en door eiseres onvoldoende is weerlegd. Dat door eiseres kosten zijn gemaakt, die de omzet hebben overstegen in de onderhavige jaren zodat sprake is van een (langdurige) verliessituatie, is daarmee niet aannemelijk geworden. De verwijzing door eiseres in haar nadere stukken van 8 en 10 maart 2023 naar de winst- en verliesrekening van het jaar 2019 en de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2021 en 2022 is daartoe onvoldoende, mede in het licht van het feit dat ter zitting door eiseres is verklaard dat er sprake is van een trend van oplopende omzetten in de afgelopen jaren. De rechtbank is van oordeel dat de loonheffing over het gecorrigeerde bedrag aan gebruikelijk loon terecht is nageheven. 22. Voor zover eiseres met haar stelling dat het feitencomplex aan verweerder is voorgelegd en dat verweerder akkoord was met de fiscale behandeling, een beroep heeft willen doen op het vertrouwensbeginsel, overweegt de rechtbank als volgt. 23.

3.21 Tijdens de bezwaarbehandeling van het bezwaar tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 heeft de inspecteur de volgende reconstructie gemaakt op basis van de hem ter beschikking staande informatie: Huurinkomsten (volgens bank en W&V 2018) € 16.100 Kosten € 7.421 Correctie energiekosten door huurders betaald - /- € 2.820 -/- € 4.601 Saldo € 11.499 Af: gebruikelijk loon 2017/2018 ( vastgesteld door rechtbank) -/- € 28.125 Belastbare winst 2017/2018 -/- € 16.626 3.17 ( Hof leest: 3.22 ) Met dagtekening 13 maart 2024 heeft de inspecteur uitspraak op bezwaar gedaan met betrekking tot het bezwaar tegen de definitieve aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 (bijlage 36). De belastbare winst is daarbij vastgesteld op -/- € 16.626. (…) 7 Motivering Inspecteur (…) 7.4 Er is geen sprake van een structurele verliessituatie bij een onderneming in opbouw. Het is immers gebruikelijk dat bij een onderneming in opbouw de eerste jaren nog geen winsten zullen worden gemaakt. Een aanloopverlies is in het algemeen dan ook geen reden om het gebruikelijk loon aan te passen. 7.5 De inspecteur heeft de omzet over het verlengd boekjaar 2017- 2018 vastgesteld op € 16.100. Dit bedrag komt overeen met de omzet zoals door belanghebbende opgenomen in de concept aangifte vennootschapsbelasting 2018. 7.6 Belanghebbende stelt dat de omzet gedurende vele jaren rond de € 17.000 schommelt. Dit wijkt aanzienlijk of van de omzet zoals opgenomen in de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2019 tot en met 2023 (zie onderdeel 3. ‘Feiten' onder 3.13 t/m 3.19. 7.7. De inspecteur heeft de kosten (exclusief gebruikelijk loon) over het verlengd boekjaar vastgesteld op € 4.601. Dit bedrag is aanzienlijk lager dan het bedrag dat als kosten is opgenomen in de concept aangifte vennootschapsbelasting 2018. 7.8 De kosten zijn in de jaren 2019 tot en met 2023 volgens de aangiften vennootschapsbelasting veelal gelijk aan de omzet. Ik acht dit niet aannemelijk. Daarnaast bevat de balans geen banksaldi, terwijl belanghebbende wel een bankrekening heeft. Ook ontbreekt een eigen vermogen op de balans. Het is dan ook de vraag in hoeverre de aangiften vennootschapsbelasting een reëel beeld geven van de werkelijke financiële situatie.” 2.6. De onder 3.21 van het verweerschrift genoemde aanslag vennootschapsbelasting over de periode van 22 september 2017 tot en met 31 december 2018 staat definitief vast. 2.7. In het op 1 oktober 2025 door belanghebbende ingediende nader stuk is het volgende staatje opgenomen: Voorts is de aangifte vennootschapsbelasting 2024 bijgevoegd met daarin € 53.509 omzet en € 53.412 kosten (belastbare winst € 97) opgenomen. 3 Geschil in hoger beroep Evenals in eerste aanleg is in hoger beroep in geschil of de naheffingsaanslag loonheffingen terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd. Meer specifiek ziet het geschil op (de juiste toepassing van) de gebruikelijkloonregeling. Ook is de (resterende) boete in hoger beroep in geschil. 4 Het oordeel van de rechtbank De rechtbank heeft het volgende overwogen: “ Gebruikelijk loon 16. Op grond van artikel 4, aanhef en onderdeel d, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964) in samenhang met artikel 2h van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 wordt degene die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij een aanmerkelijk belang in de zin van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) heeft, geacht in fictieve dienstbetrekking werkzaam te zijn. 17. Artikel 12a Wet LB 1964 (tekst 2017 en 2018), eerste lid, luidt: “Ten aanzien van de werknemer die arbeid verricht ten behoeve van een lichaam waarin hij of zijn partner een aanmerkelijk belang heeft, wordt het in het kalenderjaar van dat lichaam genoten loon ten minste gesteld op het hoogste van de volgende bedragen: 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking; het hoogste loon van de werknemers die in dienst zijn van het lichaam, bedoeld in de aanhef, of met het lichaam verbonden lichamen; € 45.000. ” 18. Eiseres stelt zich op het standpunt dat voor de heer [A] geen gebruikelijk loon diende te worden aangegeven, aangezien hij voor zijn werkzaamheden ten behoeve van eiseres is verloond via een payrollbureau. Verweerder betwist dit en betoogt dat bij de verloonde bedragen door [B] B.V. is vermeld dat de heer [A] uitzendkracht is en dat er voor hem premies werknemersverzekeringen zijn ingehouden en afgedragen. Ook zijn er in de aangifte vennootschapsbelasting van eiseres geen kosten opgenomen die verband houden met de verloning van de heer [A] via [B] B.V. Volgens verweerder blijkt hieruit dat de heer [A] niet verloond is als dga van eiseres, zodat voor de heer [A] een gebruikelijk loon had moeten worden aangegeven in de loonadministratie van eiseres en dienovereenkomstige aangiften loonheffing hadden moeten worden gedaan. 18. Vaststaat dat de heer [A] een aanmerkelijk belang in de zin van artikel 4.6 Wet IB 2001 in eiseres houdt en werkzaamheden voor eiseres heeft verricht. Dit is door eiseres ook niet betwist. Verder heeft eiseres in het geheel niet aannemelijk gemaakt dat de heer [A] voor zijn werkzaamheden voor eiseres verloond is via [B] B.V. en dat die loonkosten ten laste van eiseres zijn gekomen. De blote stelling dat de heer [A] voor zijn werkzaamheden voor eiseres is verloond door [B] B.V. is, mede in het licht van wat daar door verweerder tegenover is gesteld, daarvoor onvoldoende. Op de voet van artikel 4, sub d, Wet LB 1964 staat de heer [A] in een fictieve dienstbetrekking tot eiseres. Dit betekent dat in de jaren 2017 en 2018 ten minste een bedrag van € 45.000 (voor toepassing van een deeltijdfactor) aan loon in aanmerking dient te worden genomen, tenzij eiseres aannemelijk maakt dat een lager loon gebruikelijk is. 20. De rechtbank acht eiseres niet geslaagd in die bewijslast. Eiseres heeft op geen enkele wijze onderbouwd met stukken of verklaringen dat een lager gebruikelijk loon in aanmerking zou moeten worden genomen. 21. Eiseres heeft zich nog op het standpunt gesteld dat zij in de onderhavige jaren geen winst heeft behaald en dat op die grond geen gebruikelijk loon in aanmerking genomen zou behoeven te worden. De rechtbank is met verweerder van oordeel dat eiseres, op wie de bewijslast rust, niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar sprake is van een langdurige verliessituatie die aanleiding zou kunnen geven om de gebruikelijkloonregeling buiten toepassing te laten of om een lager gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Eiseres heeft voor de jaren 2017 en 2018 geen jaarrekeningen opgemaakt. Ter zitting is vast komen te staan dat eiseres in de onderhavige jaren huurinkomsten heeft behaald die niet in haar nihilaangifte vennootschapsbelasting 2017/2018 (verlengd boekjaar) zijn opgenomen. De rechtbank acht aannemelijk dat in de onderhavige jaren ten minste twee à drie chalets werden verhuurd voor een bedrag van ten minste € 450 à € 500 per maand per chalet, zoals door verweerder op basis van tijdens het onderzoek verkregen verklaringen is gesteld en door eiseres onvoldoende is weerlegd. Dat door eiseres kosten zijn gemaakt, die de omzet hebben overstegen in de onderhavige jaren zodat sprake is van een (langdurige) verliessituatie, is daarmee niet aannemelijk geworden. De verwijzing door eiseres in haar nadere stukken van 8 en 10 maart 2023 naar de winst- en verliesrekening van het jaar 2019 en de aangiften vennootschapsbelasting over de jaren 2021 en 2022 is daartoe onvoldoende, mede in het licht van het feit dat ter zitting door eiseres is verklaard dat er sprake is van een trend van oplopende omzetten in de afgelopen jaren. De rechtbank is van oordeel dat de loonheffing over het gecorrigeerde bedrag aan gebruikelijk loon terecht is nageheven. 22. Voor zover eiseres met haar stelling dat het feitencomplex aan verweerder is voorgelegd en dat verweerder akkoord was met de fiscale behandeling, een beroep heeft willen doen op het vertrouwensbeginsel, overweegt de rechtbank als volgt. 23.

Volgens vaste jurisprudentie kan een beroep op het vertrouwensbeginsel slechts slagen, indien door een tot beslissen bevoegd orgaan toezeggingen zijn gedaan of handelingen verricht die bij de belanghebbende gerechtvaardigde verwachtingen hebben gewekt. Eiseres heeft onvoldoende onderbouwd dat zij aan enige uitlating het in rechte te beschermen vertrouwen heeft mogen ontlenen dat verweerder instemde met de wijze waarop zij haar administratie heeft gevoerd. Het betoog van eiseres dat de onderhavige naheffingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel is vastgesteld faalt daarom. 24. Verweerder heeft gelet op wat hiervoor is overwogen de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd. De vergrijpboete 25. In artikel 67f, eerste lid, van de AWR is bepaald dat indien het aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur een boete kan opleggen van ten hoogste 100% van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete (te weten: het nageheven bedrag). Ingevolge paragraaf 28 in samenhang met paragraaf 25, lid 3, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst kan de inspecteur, indien sprake is van (voorwaardelijk) opzet, een vergrijpboete opleggen van 50%. Verweerder heeft voor de onderhavige tijdvakken van die mogelijkheid gebruik gemaakt en een boete aan eiseres opgelegd van 50%. Subsidiair heeft verweerder gesteld dat aan eiseres vergrijpboetes opgelegd kunnen worden op grond van artikel 67f, tweede lid, van de AWR, omdat het volgens verweerder aan grove schuld van eiseres te wijten is dat de aanslagen op te lage bedragen zijn vastgesteld. Grove schuld doet zich voor indien aan de belastingplichtige een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid kan worden verweten. Daarbij kan gedacht worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Bij grove schuld had eiseres redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. Ingevolge paragraaf 28 in samenhang met paragraaf 25, lid 2, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst kan de inspecteur, indien sprake is van grove schuld, een vergrijpboete opleggen van 25%. 26. De rechtbank stelt voorop dat verweerder overtuigend dient aan te tonen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet of grove schuld aan de zijde van eiseres (zie Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526). 27. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder niet in zijn bewijslast geslaagd dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet. De omstandigheden waaruit verweerder het opzet afleidt tonen, afzonderlijk of in samenhang beschouwd, naar het oordeel van de rechtbank niet overtuigend het opzet van eiseres aan. Vast staat dat door de heer [A] werkzaamheden zijn verricht ten behoeve van eiseres. Eiseres heeft geen (loon)administratie gevoerd en geen aangifte loonheffingen gedaan. Eiseres heeft echter betwist op de hoogte te zijn geweest van de gebruikelijkloonregeling en verweerder heeft niet bewezen dat dit wel zo was. Dat eiseres of haar bestuurder voor 1 februari 2019 is geïnformeerd – bijvoorbeeld tijdens het boekenonderzoek bij [C] B.V. – over de gebruikelijkloonregeling acht de rechtbank door verweerder niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond. De rechtbank acht dit evenmin een feit van algemene bekendheid. Daarmee is ook niet bewezen dat bij eiseres sprake was van enige voor (voorwaardelijk) opzet benodigde vorm van bewustheid. 28. Ten aanzien van het subsidiaire standpunt (grove schuld) overweegt de rechtbank als volgt. Zoals volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen heeft eiseres ten onrechte geen aangifte loonheffingen ingediend. Naar het oordeel van de rechtbank is overtuigend aangetoond dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Eiseres had behoren te weten dat zij een gebruikelijk loon in aanmerking moest nemen voor de heer [A] , die werkzaam was voor eiseres en tevens directeur-grootaandeelhouder van de vennootschap was. Het had op de weg van eiseres gelegen om contact op te nemen met een belastingconsulent of met verweerder om te onderzoeken of zij aan haar fiscale verplichtingen voldeed. Er is echter niet gesteld of gebleken dat eiseres enige stap heeft ondernomen om de fiscale gevolgen in kaart te brengen of te ondervangen van het niet in aanmerking nemen van een gebruikelijk loon. Deze handelwijze van eiseres leidt tot de conclusie dat eiseres te lichtvaardig heeft gehandeld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet de van haar te verwachten zorg betracht en kan haar een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid worden verweten. De rechtbank zal de vergrijpboete daarom matigen tot 25% en vaststellen op € 13.210 x 25% = € 3.302. 29. Met betrekking tot de hoogte van de boete dient voorts te worden beoordeeld of deze passend en geboden is in verhouding tot de ernst van het feit (zie bijvoorbeeld Hoge Raad 11 februari 2005, ECLI:NL:HR:2005:AS5791, r.o. 4.2). De rechtbank zal beoordelen of gelet op de omstandigheden van het geval matiging van de vergrijpboete geboden is. 30. Naar het oordeel van de rechtbank blijken uit de gedingstukken geen omstandigheden die reden geven tot matiging van de boete. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat, zoals hiervoor reeds is overwogen onder 21, aannemelijk is geworden dat de financiële omstandigheden van eiseres niet als slecht zijn aan te merken. Ter zitting is door eiseres verklaard dat de omzetten in de afgelopen jaren alleen maar zijn opgelopen. Van een wanverhouding tussen de ernst van de gedraging en de straf (boete), is volgens de rechtbank ook geen sprake. De rechtbank acht een boete van 25% passend en geboden. 31. De rechtbank ziet zich wel ambtshalve gesteld voor de vraag of de boete dient te worden gematigd wegens overschrijding van de redelijke termijn. Waar het gaat om de doorlooptijd van de procedure is de rechtbank van oordeel dat de redelijke termijn van twee jaren in het onderhavige geval is overschreden (vgl. Hoge Raad, 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Nu de boete is aangekondigd bij het controlerapport van verweerder van 16 oktober 2019 en de rechtbank uitspraak doet op 24 april 2023, zijn er meer dan drie maar minder dan vier jaar verstreken sinds de aankondiging van de boete. Volgens vaste jurisprudentie dient de boete bij een dergelijke overschrijding te worden verlaagd met 15% (zie met name Gerechtshof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, r.o. 5.7.3.7). De rechtbank zal de vergrijpboete daarom vaststellen op € 3.302 x 85% = € 2.806. Belastingrente 32. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.” 5 Beoordeling van het geschil Gebruikelijk loon 5.1. De rechtbank heeft met juistheid overwogen dat op belanghebbende de bewijslast rust aannemelijk te maken dat in haar geval het gebruikelijke loon lager is dan het door de inspecteur in aanmerking genomen gebruikelijk loon (zijnde – door toepassing van een deeltijdfactor – 50 % van het in artikel 12a Wet LB 1964 opgenomen normbedrag, te weten € 5.625 over het belastingjaar 2017 en € 22.500 over het belastingjaar 2018). 5.2. Het Hof verenigt zich met het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gebruikelijke loon op een lager bedrag gesteld dient te worden, en met de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden, een en ander als verwoord in rechtsoverwegingen 19 tot en met 24 van de uitspraak van de rechtbank. Het Hof vult dit oordeel als volgt aan. 5.3.1. Desgevraagd ter zitting van het Hof heeft belanghebbende bevestigd dat haar hoger beroepsgronden zich (met name) richten tegen het oordeel van de rechtbank aangaande de door haar gestelde langdurige verliessituatie.

Volgens vaste jurisprudentie kan een beroep op het vertrouwensbeginsel slechts slagen, indien door een tot beslissen bevoegd orgaan toezeggingen zijn gedaan of handelingen verricht die bij de belanghebbende gerechtvaardigde verwachtingen hebben gewekt. Eiseres heeft onvoldoende onderbouwd dat zij aan enige uitlating het in rechte te beschermen vertrouwen heeft mogen ontlenen dat verweerder instemde met de wijze waarop zij haar administratie heeft gevoerd. Het betoog van eiseres dat de onderhavige naheffingsaanslag in strijd met het vertrouwensbeginsel is vastgesteld faalt daarom. 24. Verweerder heeft gelet op wat hiervoor is overwogen de naheffingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag opgelegd. De vergrijpboete 25. In artikel 67f, eerste lid, van de AWR is bepaald dat indien het aan opzet of grove schuld van de inhoudingsplichtige is te wijten dat belasting welke op aangifte moet worden voldaan of afgedragen niet is betaald, dit een vergrijp vormt ter zake waarvan de inspecteur een boete kan opleggen van ten hoogste 100% van de in het tweede lid omschreven grondslag voor de boete (te weten: het nageheven bedrag). Ingevolge paragraaf 28 in samenhang met paragraaf 25, lid 3, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst kan de inspecteur, indien sprake is van (voorwaardelijk) opzet, een vergrijpboete opleggen van 50%. Verweerder heeft voor de onderhavige tijdvakken van die mogelijkheid gebruik gemaakt en een boete aan eiseres opgelegd van 50%. Subsidiair heeft verweerder gesteld dat aan eiseres vergrijpboetes opgelegd kunnen worden op grond van artikel 67f, tweede lid, van de AWR, omdat het volgens verweerder aan grove schuld van eiseres te wijten is dat de aanslagen op te lage bedragen zijn vastgesteld. Grove schuld doet zich voor indien aan de belastingplichtige een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid kan worden verweten. Daarbij kan gedacht worden aan laakbare slordigheid of ernstige nalatigheid. Bij grove schuld had eiseres redelijkerwijs moeten of kunnen begrijpen dat haar gedrag tot gevolg kon hebben dat te weinig belasting zou worden geheven of betaald. Ingevolge paragraaf 28 in samenhang met paragraaf 25, lid 2, van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst kan de inspecteur, indien sprake is van grove schuld, een vergrijpboete opleggen van 25%. 26. De rechtbank stelt voorop dat verweerder overtuigend dient aan te tonen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet of grove schuld aan de zijde van eiseres (zie Hoge Raad 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526). 27. Naar het oordeel van de rechtbank is verweerder niet in zijn bewijslast geslaagd dat sprake is van (voorwaardelijke) opzet. De omstandigheden waaruit verweerder het opzet afleidt tonen, afzonderlijk of in samenhang beschouwd, naar het oordeel van de rechtbank niet overtuigend het opzet van eiseres aan. Vast staat dat door de heer [A] werkzaamheden zijn verricht ten behoeve van eiseres. Eiseres heeft geen (loon)administratie gevoerd en geen aangifte loonheffingen gedaan. Eiseres heeft echter betwist op de hoogte te zijn geweest van de gebruikelijkloonregeling en verweerder heeft niet bewezen dat dit wel zo was. Dat eiseres of haar bestuurder voor 1 februari 2019 is geïnformeerd – bijvoorbeeld tijdens het boekenonderzoek bij [C] B.V. – over de gebruikelijkloonregeling acht de rechtbank door verweerder niet aannemelijk gemaakt, laat staan overtuigend aangetoond. De rechtbank acht dit evenmin een feit van algemene bekendheid. Daarmee is ook niet bewezen dat bij eiseres sprake was van enige voor (voorwaardelijk) opzet benodigde vorm van bewustheid. 28. Ten aanzien van het subsidiaire standpunt (grove schuld) overweegt de rechtbank als volgt. Zoals volgt uit hetgeen hiervoor is overwogen heeft eiseres ten onrechte geen aangifte loonheffingen ingediend. Naar het oordeel van de rechtbank is overtuigend aangetoond dat het aan grove schuld van eiseres is te wijten dat te weinig belasting is geheven. Eiseres had behoren te weten dat zij een gebruikelijk loon in aanmerking moest nemen voor de heer [A] , die werkzaam was voor eiseres en tevens directeur-grootaandeelhouder van de vennootschap was. Het had op de weg van eiseres gelegen om contact op te nemen met een belastingconsulent of met verweerder om te onderzoeken of zij aan haar fiscale verplichtingen voldeed. Er is echter niet gesteld of gebleken dat eiseres enige stap heeft ondernomen om de fiscale gevolgen in kaart te brengen of te ondervangen van het niet in aanmerking nemen van een gebruikelijk loon. Deze handelwijze van eiseres leidt tot de conclusie dat eiseres te lichtvaardig heeft gehandeld. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiseres niet de van haar te verwachten zorg betracht en kan haar een in laakbaarheid aan opzet grenzende onachtzaamheid worden verweten. De rechtbank zal de vergrijpboete daarom matigen tot 25% en vaststellen op € 13.210 x 25% = € 3.302. 29. Met betrekking tot de hoogte van de boete dient voorts te worden beoordeeld of deze passend en geboden is in verhouding tot de ernst van het feit (zie bijvoorbeeld Hoge Raad 11 februari 2005, ECLI:NL:HR:2005:AS5791, r.o. 4.2). De rechtbank zal beoordelen of gelet op de omstandigheden van het geval matiging van de vergrijpboete geboden is. 30. Naar het oordeel van de rechtbank blijken uit de gedingstukken geen omstandigheden die reden geven tot matiging van de boete. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat, zoals hiervoor reeds is overwogen onder 21, aannemelijk is geworden dat de financiële omstandigheden van eiseres niet als slecht zijn aan te merken. Ter zitting is door eiseres verklaard dat de omzetten in de afgelopen jaren alleen maar zijn opgelopen. Van een wanverhouding tussen de ernst van de gedraging en de straf (boete), is volgens de rechtbank ook geen sprake. De rechtbank acht een boete van 25% passend en geboden. 31. De rechtbank ziet zich wel ambtshalve gesteld voor de vraag of de boete dient te worden gematigd wegens overschrijding van de redelijke termijn. Waar het gaat om de doorlooptijd van de procedure is de rechtbank van oordeel dat de redelijke termijn van twee jaren in het onderhavige geval is overschreden (vgl. Hoge Raad, 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006). Nu de boete is aangekondigd bij het controlerapport van verweerder van 16 oktober 2019 en de rechtbank uitspraak doet op 24 april 2023, zijn er meer dan drie maar minder dan vier jaar verstreken sinds de aankondiging van de boete. Volgens vaste jurisprudentie dient de boete bij een dergelijke overschrijding te worden verlaagd met 15% (zie met name Gerechtshof Amsterdam 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298, r.o. 5.7.3.7). De rechtbank zal de vergrijpboete daarom vaststellen op € 3.302 x 85% = € 2.806. Belastingrente 32. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de belastingrentebeschikking. Hierbij wijst de rechtbank eiseres erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.” 5 Beoordeling van het geschil Gebruikelijk loon 5.1. De rechtbank heeft met juistheid overwogen dat op belanghebbende de bewijslast rust aannemelijk te maken dat in haar geval het gebruikelijke loon lager is dan het door de inspecteur in aanmerking genomen gebruikelijk loon (zijnde – door toepassing van een deeltijdfactor – 50 % van het in artikel 12a Wet LB 1964 opgenomen normbedrag, te weten € 5.625 over het belastingjaar 2017 en € 22.500 over het belastingjaar 2018). 5.2. Het Hof verenigt zich met het oordeel van de rechtbank dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat het gebruikelijke loon op een lager bedrag gesteld dient te worden, en met de daartoe door de rechtbank gebezigde gronden, een en ander als verwoord in rechtsoverwegingen 19 tot en met 24 van de uitspraak van de rechtbank. Het Hof vult dit oordeel als volgt aan. 5.3.1. Desgevraagd ter zitting van het Hof heeft belanghebbende bevestigd dat haar hoger beroepsgronden zich (met name) richten tegen het oordeel van de rechtbank aangaande de door haar gestelde langdurige verliessituatie.

Hetgeen belanghebbende daartoe in hoger beroep heeft aangevoerd werpt naar het oordeel van het Hof geen wezenlijk ander licht op de zaak. In dit verband overweegt het Hof als volgt. 5.3.2. Het Hof is met de inspecteur van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, ook met hetgeen zij in hoger beroep naar voren heeft gebracht niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar sprake is van een langdurige verliessituatie die aanleiding zou kunnen geven om de gebruikelijkloonregeling buiten toepassing te laten of om een lager gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Uit de in hoger beroep overgelegde aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2019 – 2024 volgt dat, anders dan belanghebbende aanvankelijk stelde (zie 2.4), de omzet niet rond de € 17.000 schommelt, maar beduidend hoger is aangegeven (zie 2.5 en 2.6). Voorts zijn de in de aangiften vennootschapsbelasting opgenomen bedragen voor kosten in de jaren 2019 tot en met 2024 telkenmale nagenoeg gelijk aan de omzet, hetgeen – zonder adequate toelichting van belanghebbende, die ontbreekt – minst genomen onwaarschijnlijk is. De inspecteur heeft desgevraagd ter zitting van het Hof verklaard dat hij telefonisch contact heeft gehad met de inspecteur vennootschapsbelasting over de aanslagregeling van belanghebbende. De inspecteur vennootschapsbelasting verklaarde tegen hem dat de aanslagen vennootschapsbelasting 2019, 2020 en 2021 inmiddels conform de ingediende aangiften zijn opgelegd, waarbij in aanmerking is genomen dat de door belanghebbende in deze aangiften opgenomen kosten afdoende onderbouwing missen en derhalve door hem in elk jaar een gebruikelijk loon als kosten in aanmerking is genomen. Daarvan uitgaande is een structureel verlies voor die jaren niet aannemelijk geworden. Voorts bevatten de balansen geen banksaldi, terwijl vaststaat dat belanghebbende wel een bankrekening heeft. Ook ontbreekt een eigen vermogen op de balansen. Belanghebbende heeft voor deze constateringen geen adequate verklaring gegeven. Naar deze stand acht het Hof geenszins aannemelijk geworden dat door belanghebbende kosten zijn gemaakt die de omzet hebben overstegen in de voorliggende en navolgende jaren, zodanig dat sprake zou zijn van een (langdurige) verliessituatie. 5.4. Belanghebbendes betoog dat de heer [A] in het geheel geen werkzaamheden voor haar heeft verricht in de onderhavige jaren (2017 en 2018) mist feitelijke grondslag, nu uit de gedingstukken volgt dat de heer [A] namens belanghebbende meerdere koopovereenkomsten en huurovereenkomsten van onroerend goed is aangegaan in deze jaren. Voorts merkt het Hof op dat, voor zover belanghebbende nog stelt dat over de afwikkeling van de voorliggende jaren (bindende) afspraken met de inspecteur zijn gemaakt, belanghebbende hiervoor geen bewijs heeft geleverd en het Hof dit, gelet ook op de betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk acht. 5.5. Het Hof is dan ook met de rechtbank van oordeel dat de loonheffing over het gecorrigeerde bedrag aan gebruikelijk loon terecht is nageheven De vergrijpboete en de belastingrente 5.6. In hoger beroep heeft belanghebbende geen gronden naar voren gebracht tegen de oordelen van de rechtbank omtrent de vergrijpboete en de belastingrente. Er is voorts geen (incidenteel) hoger beroep door de inspecteur ingesteld tegen deze oordelen. 5.7. Het Hof verenigt zich met hetgeen de rechtbank heeft overwogen in rechtsoverwegingen 28, 29, 30 en 32 van de rechtbank. Waar het gaat om de doorlooptijd van de procedure is het Hof (ambtshalve) van oordeel dat de redelijke termijn in hoger beroep verder is overschreden. Nu de boete is aangekondigd bij het controlerapport van verweerder van 16 oktober 2019 en het Hof uitspraak doet op 21 november 2025, zijn er meer dan zes jaar verstreken sinds de aankondiging van de boete. Alsdan vindt het Hof reden de bij het vergrijp op zich passende boete van € 3.302 te verlagen met 20% (vergelijk Hof Amsterdam 17 juli 2024, ECLI:NL:GHAMS:2024:2297). De Hof zal de vergrijpboete daarom nader vaststellen op € 3.302 x 80% = € 2.641. Slotsom 5.8. Nu het Hof de door belanghebbende aangevoerde grieven ongegrond acht en enkel vanwege de ambtshalve geconstateerde verdere overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van het hoger beroep tot de conclusie is gekomen dat de boete moet worden verminderd, is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond, en zal het Hof de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar enkel voor wat betreft de boetebeschikking vernietigen en de boete verder verminderen. Voor een vergoeding van het griffierecht is geen plaats, nu de vernietiging van de uitspraak op bezwaar uitsluitend haar grond vindt in de ambtshalve constatering dat de redelijke termijn is overschreden (zie Hoge Raad 16 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8053). 6 Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 7 Beslissing Het Hof: -vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover die ziet op de vergrijpboete; -vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar uitsluitend voor zover die betrekking heeft op de vergrijpboete; -vermindert de vergrijpboete tot € 2.641. De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 21 oktober 2025 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen.

Hetgeen belanghebbende daartoe in hoger beroep heeft aangevoerd werpt naar het oordeel van het Hof geen wezenlijk ander licht op de zaak. In dit verband overweegt het Hof als volgt. 5.3.2. Het Hof is met de inspecteur van oordeel dat belanghebbende, op wie de bewijslast rust, ook met hetgeen zij in hoger beroep naar voren heeft gebracht niet aannemelijk heeft gemaakt dat bij haar sprake is van een langdurige verliessituatie die aanleiding zou kunnen geven om de gebruikelijkloonregeling buiten toepassing te laten of om een lager gebruikelijk loon in aanmerking te nemen. Uit de in hoger beroep overgelegde aangiften vennootschapsbelasting voor de jaren 2019 – 2024 volgt dat, anders dan belanghebbende aanvankelijk stelde (zie 2.4), de omzet niet rond de € 17.000 schommelt, maar beduidend hoger is aangegeven (zie 2.5 en 2.6). Voorts zijn de in de aangiften vennootschapsbelasting opgenomen bedragen voor kosten in de jaren 2019 tot en met 2024 telkenmale nagenoeg gelijk aan de omzet, hetgeen – zonder adequate toelichting van belanghebbende, die ontbreekt – minst genomen onwaarschijnlijk is. De inspecteur heeft desgevraagd ter zitting van het Hof verklaard dat hij telefonisch contact heeft gehad met de inspecteur vennootschapsbelasting over de aanslagregeling van belanghebbende. De inspecteur vennootschapsbelasting verklaarde tegen hem dat de aanslagen vennootschapsbelasting 2019, 2020 en 2021 inmiddels conform de ingediende aangiften zijn opgelegd, waarbij in aanmerking is genomen dat de door belanghebbende in deze aangiften opgenomen kosten afdoende onderbouwing missen en derhalve door hem in elk jaar een gebruikelijk loon als kosten in aanmerking is genomen. Daarvan uitgaande is een structureel verlies voor die jaren niet aannemelijk geworden. Voorts bevatten de balansen geen banksaldi, terwijl vaststaat dat belanghebbende wel een bankrekening heeft. Ook ontbreekt een eigen vermogen op de balansen. Belanghebbende heeft voor deze constateringen geen adequate verklaring gegeven. Naar deze stand acht het Hof geenszins aannemelijk geworden dat door belanghebbende kosten zijn gemaakt die de omzet hebben overstegen in de voorliggende en navolgende jaren, zodanig dat sprake zou zijn van een (langdurige) verliessituatie. 5.4. Belanghebbendes betoog dat de heer [A] in het geheel geen werkzaamheden voor haar heeft verricht in de onderhavige jaren (2017 en 2018) mist feitelijke grondslag, nu uit de gedingstukken volgt dat de heer [A] namens belanghebbende meerdere koopovereenkomsten en huurovereenkomsten van onroerend goed is aangegaan in deze jaren. Voorts merkt het Hof op dat, voor zover belanghebbende nog stelt dat over de afwikkeling van de voorliggende jaren (bindende) afspraken met de inspecteur zijn gemaakt, belanghebbende hiervoor geen bewijs heeft geleverd en het Hof dit, gelet ook op de betwisting door de inspecteur, niet aannemelijk acht. 5.5. Het Hof is dan ook met de rechtbank van oordeel dat de loonheffing over het gecorrigeerde bedrag aan gebruikelijk loon terecht is nageheven De vergrijpboete en de belastingrente 5.6. In hoger beroep heeft belanghebbende geen gronden naar voren gebracht tegen de oordelen van de rechtbank omtrent de vergrijpboete en de belastingrente. Er is voorts geen (incidenteel) hoger beroep door de inspecteur ingesteld tegen deze oordelen. 5.7. Het Hof verenigt zich met hetgeen de rechtbank heeft overwogen in rechtsoverwegingen 28, 29, 30 en 32 van de rechtbank. Waar het gaat om de doorlooptijd van de procedure is het Hof (ambtshalve) van oordeel dat de redelijke termijn in hoger beroep verder is overschreden. Nu de boete is aangekondigd bij het controlerapport van verweerder van 16 oktober 2019 en het Hof uitspraak doet op 21 november 2025, zijn er meer dan zes jaar verstreken sinds de aankondiging van de boete. Alsdan vindt het Hof reden de bij het vergrijp op zich passende boete van € 3.302 te verlagen met 20% (vergelijk Hof Amsterdam 17 juli 2024, ECLI:NL:GHAMS:2024:2297). De Hof zal de vergrijpboete daarom nader vaststellen op € 3.302 x 80% = € 2.641. Slotsom 5.8. Nu het Hof de door belanghebbende aangevoerde grieven ongegrond acht en enkel vanwege de ambtshalve geconstateerde verdere overschrijding van de redelijke termijn bij de behandeling van het hoger beroep tot de conclusie is gekomen dat de boete moet worden verminderd, is het hoger beroep van belanghebbende ongegrond, en zal het Hof de uitspraak van de rechtbank en de uitspraak op bezwaar enkel voor wat betreft de boetebeschikking vernietigen en de boete verder verminderen. Voor een vergoeding van het griffierecht is geen plaats, nu de vernietiging van de uitspraak op bezwaar uitsluitend haar grond vindt in de ambtshalve constatering dat de redelijke termijn is overschreden (zie Hoge Raad 16 september 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP8053). 6 Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 7 Beslissing Het Hof: -vernietigt de uitspraak van de rechtbank voor zover die ziet op de vergrijpboete; -vernietigt de uitspraak op bezwaar, maar uitsluitend voor zover die betrekking heeft op de vergrijpboete; -vermindert de vergrijpboete tot € 2.641. De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, F.J.P.M. Haas en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 21 oktober 2025 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen.