ECLI:NL:GHAMS:2025:2995

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 24/3831 21 oktober 2025 uitspraak van de vijfde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] , belanghebbende, tegen de uitspraak van 15 oktober 2024 in de zaak met kenmerk HAA 24/211 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2021 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 52.227 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 22.079. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur de aanslag gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard. 1.4. Belanghebbende heeft het door hem ingestelde hoger beroep bij brief van 14 januari 2025 (nader) gemotiveerd. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 oktober 2025. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in de uitspraak van de rechtbank van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “1. Eiser beschikt samen met zijn fiscale partner over een eigen woning. De WOZ-waarde van deze woning voor het jaar 2021 bedraagt € 2.377.000. 2. De definitieve aanslag ib/pvv 2021 is overeenkomstig eisers aangifte vastgesteld. Het vastgestelde saldo inkomsten en aftrekposten uit de eigen woning bedraagt € 2.898 positief, is volledig toegerekend aan eiser en is als volgt opgebouwd: Eigenwoningforfait € 35.324 Aftrekbare rente € 6.336 Aftrek wegens geen of een geringe eigenwoningschuld € 26.090.” 2.2. Het Hof gaat uit van de hiervoor vermelde feiten.

In geschil zijn de bij belanghebbende in aanmerking genomen belastbare inkomsten uit eigen woning. Het geschil spitst zich toe op de vraag of het eigenwoningforfait zoals dat wordt berekend bij een eigen woning met een eigenwoningwaarde van (in het onderhavige jaar) meer dan € 1.110.000 op stelselniveau in strijd is met algemene rechtsbeginselen (in het bijzonder het gelijkheids- en het evenredigheidsbeginsel) en/of met art. 14 EVRM in verbinding met art. 1 EP EVRM. Dit mede in aanmerking nemende de afbouw van het recht op aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld, zoals vormgegeven in art. 3.123a lid 2 Wet IB 2001.

4.1. Wettelijk kader Art. 3.112 lid 1 Wet IB 2001 (tekst 2021) luidt als volgt: De voordelen uit eigen woning worden bij een eigenwoningwaarde van: meer dan maar niet meer dan op jaarbasis - € 12.500 Nihil € 12.500 € 25.000 0,20% van deze waarde € 25.000 € 50.000 0,30% van deze waarde € 50.000 € 75.000 0,40% van deze waarde € 75.000 € 1.110.000 0,50% van deze waarde € 1.110.000 - € 5.550 vermeerderd met 2,35% van de eigenwoningwaarde voor zover deze uitgaat boven € 1.110.000 Art. 3.123a Wet IB 2001 (hierna ook: de Hillen-regeling) luidt - voor zover hier van belang - voor het jaar 2021 als volgt: “1. Indien de voordelen uit eigen woning, bedoeld in artikel 3.112, meer bedragen dan de op deze voordelen drukkende aftrekbare kosten, komt de belastingplichtige in aanmerking voor de aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld. 2. De aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld is gelijk aan 90% van het verschil tussen de voordelen uit eigen woning, bedoeld in artikel 3.112, en de op deze voordelen drukkende aftrekbare kosten.” De Hillen-regeling is met ingang van 1 januari 2005 ingevoerd. Tot 1 januari 2019 luidde art. 3.123a lid 2 Wet IB 2001 als volgt: “2. De aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld is gelijk aan de voordelen uit eigen woning, bedoeld in artikel 3.112, verminderd met de op deze voordelen drukkende aftrekbare kosten.” Met ingang van 2019 wordt de aftrek bedoeld in art. 3.123a lid 2 Wet IB 2001 geleidelijk afgebouwd. 4.2. Wetsgeschiedenis De rechtbank heeft in haar uitspraak met betrekking tot de wetsgeschiedenis het volgende overwogen: “8. De regeling van het eigenwoningforfait berust op het uitgangspunt dat de eigen woning voor de inkomstenbelasting als bron van inkomen geldt. Van oudsher strekte deze regeling ertoe het woongenot te belasten alsof de belastingplichtige zijn eigen woning verhuurt aan een derde. Ook de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB 1964), het Besluit IB 1941 en de Wet op de inkomstenbelasting 1914 kenden een bepaling met dezelfde strekking. De tot het inkomen te rekenen huurwaarde werd vanaf 1963 afgeleid van de huurwaarde voor de personele belasting; met ingang van 1971 is (met art. 42a van de Wet IB 1964) voor een eenvoudige forfaitaire benadering gekozen. Blijkens de wetsgeschiedenis van het laatstgenoemde artikel is “[d]e grondgedachte daarachter (…) een simpele methodiek, waarbij de bruto huurwaarde het uitgangspunt is. Deze is gerelateerd aan de huurontwikkeling. Vervolgens komen de hiervoor genoemde kosten op genormeerde en geforfaiteerde wijze in mindering, terwijl voorts de bijzondere positie van de eigen woning als bron van inkomen verwerkt wordt door een aftrek. Aldus resulteert een netto forfait.” (Kamerstukken II 1996/97, 25 052, nr. 7, p. 13). 9. In de memorie van toelichting bij de Wijziging van enkele belastingwetten (Belastingplan 2008) staat – voor zover hier van belang – het volgende over het inmiddels in artikel 3.112 van de Wet IB 2001 opgenomen eigenwoningforfait van 2,35% (Kamerstukken II 2007/08, 31205, nr. 3, p. 31 en p. 51): “In het kader van evenwichtige maatregelen voor diverse inkomens- en vermogensgroepen is ook gekeken naar de huidige vormgeving van het eigenwoningforfait. De hoogte van het destijds nog als huurwaardeforfait aangeduide eigenwoningforfait werd vóór de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 bepaald door de eigen woning te beschouwen als een mix van een belegging (wat een heffing in de inkomstenbelasting rechtvaardigt) en een besteding (wat niet leidt tot een heffing in de inkomstenbelasting). Van een directe koppeling van de hoogte van het eigenwoningforfait aan deze twee aspecten is echter onder de sinds 1 januari 2001 geldende regeling geen sprake meer. Wij wijzen in dit verband op de wijze van indexering van het eigenwoningforfait met de huurindex en de waardeontwikkeling. Wel kan worden aangenomen dat vanaf een bepaald waardeniveau het beleggingsaspect een verhoudingsgewijs grotere rol gaat spelen, hetgeen een hoger eigenwoningforfaitpercentage rechtvaardigt. Het eigenwoningforfait heeft in dat opzicht de laatste jaren de ontwikkeling op de woningmarkt, met name het topsegment, onvoldoende gevolgd. (…) Daarnaast wordt in dit kader voorgesteld een hoger percentage (2,35) ter vaststelling van het eigenwoningforfait in te voeren bij een eigenwoningwaarde van € 1 miljoen of meer, maar alleen voor het deel van de eigenwoningwaarde dat uitkomt boven € 1 miljoen. De grens is bij € 1 miljoen gelegd, aangezien naar onze mening vanaf dit waardeniveau het beleggingsaspect een verhoudingsgewijs grotere rol gaat spelen. De verhoudingswijze grotere rol van het beleggingsaspect rechtvaardigt ook een hoger percentage, dat op grond van dit voorstel op 2,35 is gesteld. De hiervoor genoemde grens van € 1 miljoen wordt jaarlijks aangepast aan de inflatie via indexatie. (…) Artikel 3.112, eerste lid, van de Wet IB 2001 bepaalt de hoogte van het in aanmerking te nemen eigenwoningforfait. Momenteel wordt vanaf een waarde van € 75 000 eenzelfde percentage van 0,55% als voordeel uit eigen woning in aanmerking genomen, zij het dat er wel een absoluut maximum geldt. Er wordt geen onderscheid gemaakt naar de verschillende waarden van woningen in dit segment. Zo wordt bijvoorbeeld voor een woning met een waarde van € 80 000 eenzelfde procentueel voordeel in aanmerking genomen als voor een woning met een waarde van € 400 000 en een woning met een waarde van € 800 000. Vanaf een waarde van € 1 mln achten wij dit niet langer gewenst en daarom wordt – mede ingegeven door budgettaire overwegingen – voorgesteld per 1 januari 2009 een hoger percentage (2,35%) ter vaststelling van het eigenwoningforfait in te voeren bij een eigenwoningwaarde van € 1 mln of meer. Deze verhoging geldt echter alleen voor het deel van de waarde dat uitgaat boven € 1 mln.” 10. De Nota naar aanleiding van het verslag bij de Wijziging van enkele belastingwetten (Belastingplan 2008) bevat de volgende nadere toelichting op het inmiddels in artikel 3.112 van de Wet IB 2001 opgenomen eigenwoningforfait van 2,35% (Kamerstukken II 2007/08, 31 205, nr. 9, p.

De slotsom is dat de rechtbank het beroep terecht ongegrond heeft verklaard. 5Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. F.J.P.M. Haas, voorzitter, M.J. Leijdekker en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 21 oktober 2025 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: de naam en het adres van de indiener; de dagtekening; een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; e gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

44): “De leden van de fractie van de VVD vragen of het kabinet het percentage van 2,35% in het voorstel tot aanpassing van het eigenwoningforfait nader kan motiveren vanuit de «mix van beleggen en besteden». Hierop kan ik genoemde leden antwoorden dat in het algemeen geldt dat aan een eigen woning economisch gezien zowel een bestedingsaspect te onderkennen valt (verkrijging van woongenot) als een beleggingsaspect. Het eigenwoningforfait geeft forfaitair uitdrukking aan het totale voordeel dat iemand heeft van zijn eigen woning. In het kader van een evenwichtig pakket aan maatregelen is gekeken of hele dure woningen op basis van de huidige regeling rond het eigenwoningforfait fiscaal reëel worden behandeld. Dat is niet het geval. In 2007 geldt een bijtelling (eigenwoningforfait) van 0,55% van de WOZ-waarde. Die bijtelling heeft een maximum van € 9 150. Dat betekent dat iemand met een woning van € 2 miljoen in 2007 een bijtelling krijgt van € 9 150 maar iemand met een woning van € 5 miljoen ook. Dure woningen worden op deze manier niet op een reële manier in de heffing betrokken. De eventuele extra renteaftrek wordt wel verleend, maar de bijtelling wordt niet hoger. Het kabinet stelt daarom twee maatregelen voor: vanaf 2009 vervalt het plafond in het eigenwoningforfait. Verder geldt dan voor het deel van de waarde van een woning boven € 1 miljoen een eigenwoningforfait van 2,35% van de WOZ-waarde.” 11. In 2005 is met de zogenoemde Wet Hillen een aftrek op het eigen woningforfait ingevoerd wegens geen of een geringe eigen woningschuld. Deze aftrek wordt sinds 2019 stapsgewijs afgebouwd. De wetgever heeft de volgende argumenten gegeven voor de (geleidelijke) afbouw van het recht op aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld (hierna ook: de Hillen-regeling of Wet Hillen; Kamerstukken II 2017/18, 34 819, nr. 3, p. 1-2): “Het recht op aftrek wegens geen of geringe eigenwoningschuld ontstaat als het eigenwoningforfait (EWF) hoger is dan de daarop drukkende aftrekbare kosten. De aftrek wordt gesteld op het verschil tussen beide posten. Belangrijke reden voor de introductie van deze maatregel met ingang van 2005 was om de aflossing van de eigenwoningschuld te bevorderen. De regeling Hillen heeft tot gevolg dat de inkomsten uit de eigen woning de facto op nihil worden gesteld. Daarmee wordt bewust afgeweken van het feit dat de eigen woning in de inkomstenbelasting een bron van inkomen vormt. Als gevolg van de per 2013 ingevoerde aflossingseis voor eigenwoningschulden is een extra stimulering voor een versnelde aflossing door de regeling Hillen echter niet meer noodzakelijk. Door de aflossingseis komen belastingplichtigen bovendien veel eerder in aanmerking voor toepassing van die regeling. Hierdoor is de regeling op termijn financieel onhoudbaar. De geraamde kosten van de regeling Hillen bedroegen in 2015 in totaal € 556 miljoen. Vooral door de met ingang van 1 januari 2013 ingevoerde aflossingseis neemt het budgettaire belang sterk toe, tot € 1,1 miljard in 2042. Het voorgaande is reden om deze regeling af te schaffen. Het kabinet heeft gekozen voor een afbouw van de regeling in kleine stappen. Hiermee worden de aan de beëindiging van de regeling verbonden gevolgen – waarbij het deel van het EWF waar geen daarop drukkende aftrekbare kosten tegenover staan tot het belastbare inkomen wordt gerekend – gemitigeerd.” Het Hof neemt dezelfde wetsgeschiedenis in aanmerking 4.3. Strijd met algemene rechtsbeginselen 4.3.1. De regeling van het eigenwoningforfait en de (afbouw van de) Hillen-regeling zijn neergelegd in een wet in formele zin. De Grondwet bevat een verbod om wetten in formele zin te toetsen aan ander recht dan internationaal recht (art. 120 Grondwet). 4.3.1. In zijn arrest van 14 april 1989, nr. 13.822, ECLI:NL:HR:1989:AD5725, NJ 1989/469, (het Harmonisatiewet-arrest) heeft de Hoge Raad met betrekking tot de toetsing van wetten in formele zin geoordeeld: “dat de rechter de hem gestelde grenzen zou overschrijden door te oordelen dat art. 120 Grondwet zich niet (ook) tegen toetsing van de wet aan fundamentele rechtsbeginselen verzet.” (r.o. 3.6), en overwogen dat er een wezenlijk verschil bestaat: “tussen enerzijds: het in bepaalde (groepen van) gevallen buiten toepassing laten van een wetsbepaling op de grond dat toepassing van die bepaling in verband met daarin niet verdisconteerde omstandigheden (in de regel: de wijze waarop de overheid is opgetreden) in strijd zou komen met een fundamenteel rechtsbeginsel, en anderzijds: het wegens zulk een strijd buiten toepassing laten van een wetsbepaling op grond van omstandigheden welke bij haar tot stand komen in de afweging zijn betrokken, dus in gevallen waarvoor zij nu juist is geschreven. Het eerste raakt niet aan de verbindende kracht van de betrokken bepaling en staat de rechter ingevolge voormelde jurisprudentie vrij; het tweede ontneemt echter aan die bepaling haar verbindende kracht en is de rechter ingevolge art. 120 Grw. verboden.” (r.o. 3.9) 4.3.2. In zijn arrest van 9 juni 2023, nr. 21/03144, ECLI:NL:HR:2023:815, BNB 2023/118, heeft de Hoge Raad overwogen: “3.3.3 In het Harmonisatiewetarrest heeft de Hoge Raad geoordeeld dat het in artikel 120 van de Grondwet neergelegde toetsingsverbod met zich brengt dat de rechter wetten in formele zin niet mag toetsen aan het Statuut en ook niet aan algemene rechtsbeginselen. Hetzelfde geldt voor toetsing aan ander ongeschreven recht. Bij de huidige stand van de rechtsontwikkeling bestaat er onvoldoende aanleiding om tot een andere uitleg van het grondwettelijke toetsingsverbod te komen. 3.3.4 Wel is de rechter bevoegd een bepaling in een wet in formele zin buiten toepassing te laten indien sprake is van bijzondere omstandigheden die niet of niet ten volle zijn verdisconteerd in de afweging van de wetgever. Daartoe bestaat aanleiding indien die niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden tot gevolg hebben dat de toepassing van de wettelijke bepaling zozeer in strijd komt met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht, dat die toepassing achterwege moet blijven.” 4.3.3. Het Hof is derhalve niet bevoegd de afwegingen van de wetgever te toetsen aan algemene rechtsbeginselen. Die afwegingen houden in dat de wetgever er bewust voor heeft gekozen het eigenwoningforfait vanaf een bepaalde eigenwoningwaarde te verhogen tot 2,35% van die waarde en bewust heeft gekozen voor afbouw van de Hillen-regeling. De heffing over de belastbare inkomsten uit eigen woning in gevallen zoals die van belanghebbende zijn het onmiddellijke en voorzienbare gevolg van die afwegingen. In die afwegingen niet-verdisconteerde bijzondere omstandigheden die strikte toepassing van de wettelijke bepalingen in het geval van belanghebbende zozeer in strijd doen zijn met algemene rechtsbeginselen of (ander) ongeschreven recht dat die toepassing achterwege moet blijven, zijn niet aannemelijk geworden. 4.3.4. Belanghebbendes beroep op het gelijkheids- en het evenredigheidsbeginsel als algemene rechtsbeginselen faalt. 4.4. Toetsing aan art. 14 EVRM / art. 1 EP EVRM 4.4.1. Art. 14 EVRM verbiedt een als discriminatie aan te merken ongelijke behandeling. Van discriminatie is sprake indien personen die in gelijke situaties verkeren zonder objectieve en redelijke rechtvaardigingsgrond anders worden behandeld (vgl. EHRM, 27 mei 2014, nr. 18485/14, (Berkvens), r.o.