ECLI:NL:GHAMS:2024:2152

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/81 4 juni 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , woonachtig te [Z] , belanghebbende, gemachtigde: N.R. Snijder tegen de uitspraak van 29 november 2022 in de zaak met kenmerk AMS 22/2550 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikking met dagtekening 28 februari 2021 op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken de waarde van de onroerende zaak aan het adres [a-straat 1] te Amsterdam (hierna: de woning) voor het kalenderjaar 2021 vastgesteld. 1.2. Belanghebbende heeft daartegen op 6 april 2021 een bezwaarschrift ingediend. 1.3. Bij brief van 6 januari 2022 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke gesteld wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar tegen de beschikking van 28 februari 2021 (hierna: de WOZ-beschikking). 1.4. Bij brief van 24 januari 2022 heeft de heffingsambtenaar beslist om niet een dwangsom aan belanghebbende toe te kennen (hierna: de dwangsombeschikking). 1.5. Belanghebbende heeft tegen de dwangsombeschikking bij brief van 8 februari 2022 bezwaar gemaakt. 1.6. Bij uitspraak op bezwaar van 8 april 2022 heeft de heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard. 1.7. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. In haar uitspraak van 29 november 2022 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 1.8. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 januari 2023, aangevuld bij brief van 8 februari 2023. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat door de wrakingskamer aan belanghebbende is toegezonden. Het proces-verbaal is tevens met deze uitspraak aan partijen meegezonden. 1.10. Na sluiting van het onderzoek heeft belanghebbende bij op 1 februari 2024 ingekomen schriftelijk stuk de wraking verzocht van de raadsheren mrs. H.E. Kostense, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips. Het wrakingsverzoek is vervolgens in behandeling genomen door de wrakingskamer. Het wrakingsverzoek van belanghebbende is bij beslissing van de wrakingskamer van 19 maart 2024, nr. 200.337.266/01, ongegrond verklaard.

2.1. Het Hof ziet aanleiding de feiten zelf vast te stellen. 2.2. De onder 1.3 vermelde brief van 6 januari 2022, waarbij belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke heeft gesteld, is geadresseerd aan het postbusnummer van de Dienst belastingen van de gemeente Amsterdam. De heffingsambtenaar heeft tijdens de procedure in eerste aanleg een afschrift van deze door hem ontvangen brief overgelegd. Daarop staat een datumstempel met de vermelding “Ingekomen 10 JAN. 2022”. 2.3. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 24 januari 2022 een brief gezonden aan de gemachtigde met als onderwerp “Uitspraak op bezwaarschrift”. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen: “Op 6 april 2021 heb ik uw bezwaar tegen de (…) Gecombineerde aanslag met biljetnummer (…) ontvangen. (…) Naar aanleiding van uw bezwaarschrift heeft er een onderzoek plaatsgevonden. In deze bijlage leest u de reactie op uw bezwaar. (…) Hoorzitting U heeft aangegeven gehoord te willen worden. In verband met het uitblijven van uw reactie en het verstrijken van de door u aan ons opgelegde termijn waarbinnen een beslissing moet worden genomen heeft de hoorzitting niet plaats kunnen vinden. (…) Overweging In uw bezwaar verzoekt u om een termijn voor nadere motivering. Bij bevestiging van ontvangst op 5 mei 2021 bent u door Belastingen Gemeente Amsterdam in de gelegenheid gesteld om binnen zes weken te motiveren. Op 8 juli 2021 is een herinnering gestuurd waarin opnieuw een termijn van twee weken is gesteld. Tot 10 januari 2022 heb ik niets van u vernomen. Op 10 januari ontvangt Belastingen Gemeente Amsterdam een ingebrekestelling voor het niet tijdig beslissen op uw bezwaarschrift. Hierop is door onze taxateur R. de Groot contact met u gezocht. Er volgt een e-mailverkeer waarin u opnieuw verzoekt om een termijn van nadere motivering, eerst vier weken en later zes weken. Door dhr. De Groot wordt een poging ondernomen om de zaak spoedig met elkaar af te handelen. U heeft de gemeente immers gesommeerd te beslissen binnen 14 dagen. U beroept zich op het onjuist hanteren van een postadres waardoor de brieven met verzoek tot motiveren niet zijn aangekomen. Het hanteren van een voettekst met een adres kan niet leiden tot een correctie in onze administratie. (…) Na intensief e-mailcontact tussen u en dhr. De Groot is sinds 19 januari geen reactie ontvangen. Omdat de veertiende dag na ontvangst van de ingebrekestelling vandaag, maandag 24 januari 2022, verstrijkt kies ik ervoor uitspraak te doen op basis van de nu bekende feiten. Sinds uw bezwaarschrift van 2 april 2021 zijn reeds negen maanden verstreken waarin u actief en uit eigen beweging had kunnen motiveren. De WOZ-waarde is onderzocht. De in het taxatieverslag vermelde vergelijkingsobjecten zijn niet identiek aan de woning van uw cliënt. De verschillen in bijvoorbeeld ligging, bouwjaar, kwaliteit en oppervlakte, zijn wel in de waardebepaling betrokken. De onderlinge waardeverhouding tussen de vergelijkingsobjecten en de woning van uw cliënt is voldoende tot uitdrukking gekomen. Ten aanzien van de overige aanslagregels zijn geen onjuistheden geconstateerd.

Rekening houdend met de door u genoemde argumenten, is geconcludeerd dat de WOZ-waarde van uw woning niet te hoog is vastgesteld. Uw argumenten kunnen niet tot een andere conclusie leiden. Er zijn verder geen andere feiten of omstandigheden gebleken die aanleiding geven om de waarde te verlagen. De waarde van uw woning blijft daarom gehandhaafd. (…) Ingebrekestelling U ontvangt een afzonderlijk schrijven met betrekking tot de door u ingediende ingebrekestelling.” 2.4. De heffingsambtenaar heeft bij de onder 1.4 vermelde dwangsombeschikking van 24 januari 2022 beslist om geen dwangsom toe te kennen, omdat de uitspraak op bezwaar volgens hem tijdig is gedaan. Nadat belanghebbende daartegen bij brief van 8 februari 2022 bezwaar heeft gemaakt, heeft de heffingsambtenaar de onder 1.6 vermelde uitspraak op bezwaar gedaan. Daarin is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen: Onderwerp: uitspraak op bezwaar tegen het dwangsombesluit d.d. 24 januari 2022 (…) Op 23 maart 2022 heeft een hoorzitting ten kantore van Gemeente Amsterdam, Belastingen plaatsgevonden. (…) U gaf tijdens de hoorzitting aan dat op maandagen geen post wordt bezorgd en de stempel van 10 januari 2022 niet juist is en dat de ingebrekestelling op 7 januari 2022 of 8 januari 2022 bij Gemeente Amsterdam, Belastingen moet zijn binnengekomen. Navraag wijst uit dat op maandag wel post wordt bezorgd bij Gemeente Amsterdam, Belastingen. De datum van ontvangst van de ingebrekestelling van 10 januari 2022 komt mij dan aannemelijk voor. De uiterste termijn om uitspraak op bezwaar tegen de WOZ beschikking te doen is 24 januari 2022 en niet 20 januari 2022.

Het dwangsom besluit is juist. Uw verzoek om proceskosten vergoeding wijs ik af. Op grond van hetgeen hiervoor is vermeld verklaren wij uw bezwaarschrift ongegrond. (…) Indien u het niet eens bent met de hierboven vermelde beslissing, kunt u een beroepschrift indienen bij de Rechtbank Amsterdam, Sector Bestuursrecht (…). (…)” 2.5. Belanghebbende heeft tijdens de procedure in eerste aanleg als bewijs van verzending van de ingebrekestelling op 6 januari 2022 twee schermprints overgelegd, waarop een iDeal-betaling van € 0,96 aan PostNL is vermeld op 6 januari 2022 (12:19 uur). Voorts heeft belanghebbende een kopie overgelegd van een aan haar gemachtigde gericht, op 13 september 2022 door hem ontvangen schrijven van een Adviseur Business Service van PostNL, waarin onder meer het volgende is vermeld: “Op maandag hebben wij geen postbezorging, op die dag wordt er dus geen post in de postbus bezorgd. Voor de brengservice kunt u zelf kiezen wat u wilt:  Uitvoeren op dinsdag t/m zaterdag  Uitvoeren op maandag t/m vrijdag, in deze optie wordt de postbus post van zaterdag op maandag bij u gebracht. Maakt u gebruik van een brengservice, dan is het niet mogelijk om één dag of meerdere dagen zelf de post te komen ophalen.” 2.6. De rechtbank heeft op 29 november 2022 afzonderlijk uitspraak gedaan (met kenmerk AMS 22/1322) op het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking. De rechtbank heeft het beroep kennelijk gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de heffingsambtenaar opgedragen om binnen zes weken na het onherroepelijk worden van de uitspraak van de rechtbank opnieuw te beslissen op het bezwaar van belanghebbende, na belanghebbende in de gelegenheid te hebben gesteld nadere gronden voor haar bezwaar aan te voeren en op haar bezwaren te worden gehoord. Voorts heeft de rechtbank de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 379,50 en hem opgedragen het door belanghebbende in eerste aanleg betaalde griffierecht te vergoeden. Tegen deze uitspraak van de rechtbank is geen hoger beroep ingesteld.

In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op een dwangsom wegens het niet tijdig beslissen op zijn bezwaar tegen de WOZ-beschikking.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’): “Heeft verweerder op tijd beslist? 4. Artikel 4:17, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat de termijn waarop een bestuursorgaan moet beslissen nadat zij in gebreke is gesteld, twee weken is na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen. Het moment dat de ingebrekestelling is ontvangen is dus bepalend voor het moment waarop de termijn gaat lopen. 5. Eiseres voert aan dat de laatste datum waarop verweerder kon beslissen voordat zij een dwangsom verbeurde, 21 januari 2021 was. Volgens de gemachtigde van eiseres is de ingebrekestelling bezorgd op 7 januari 2021, omdat hij hem op 6 januari 2021 op de post heeft gedaan. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de ingebrekestelling pas op 10 januari 2021 is bezorgd en verwijst hierbij naar de poststempel op de brief. 6. Mocht de rechtbank ervan uit gaan dat de ingebrekestelling op 7 januari 2021 zou zijn bezorgd, zoals door eiseres gesteld, zou dit betekenen dat op grond van artikel 4:17, derde lid, van de Awb de termijn aanvangt op 8 januari 2021, de dag na de ontvangstdatum van 7 januari 2021. De laatste dag van de termijn is in dat geval zaterdag 22 januari 2021. Echter is in artikel 1, eerste lid, van de Algemene termijnenwet bepaald dat een termijn die eindigt op een zaterdag, verlengd wordt tot de eerste volgende dag die niet een zaterdag, zondag of erkende feestdag is. In dit geval is de laatste dag van de termijn daarom maandag 24 januari 2021. 7. De rechtbank stelt vast dat verweerder op 24 januari 2021 heeft beslist. Dit is binnen de termijn van twee weken. Verweerder heeft dus tijdig beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt niet. Fraus legis 8. Eiseres voert verder aan dat verweerder de bestreden uitspraakslechts heeft genomen om te voorkomen dat er een dwangsom verbeurt. Daarom is de bestreden uitspraak volgens haar onzorgvuldig tot stand gekomen. Zij meent daarom dat geen sprake is van een rechtsgeldig genomen besluit, maar van fraus legis, waardoor verweerder de maximale dwangsom heeft verbeurd. 9. De rechtbank oordeelt dat het begrip fraus legis niet van toepassing is op deze zaak, nu dit specifiek ziet op belastingverijdeling. De rechtbank overweegt verder dat op 28 februari 2021 de gecombineerde aanslag is opgelegd. Eiseres is hier vervolgens op 2 april 2021 tegen in bezwaar gegaan. In dit bezwaar heeft eiseres om een termijn voor aanvulling van de gronden verzocht. Vervolgens heeft verweerder op 5 mei 2021 een brief naar de gemachtigde van eiseres verstuurd met daarin de door eiseres verzochte termijn. Omdat reactie uitbleef is er op 8 juli 2021 een herinnering gestuurd. Op zitting heeft de gemachtigde van eiseres verklaard dat hij gebruik maakt van postbussen. De brieven van 5 mei 2021 en 8 juli 2021 zijn naar een postbus in Deurne verstuurd, die niet meer door hem in gebruik was. De rechtbank acht het dan ook aannemelijk dat deze brieven hem nooit bereikt hebben. Op het bezwaarschrift van 2 april 2021, staat echter wel het juiste adres vermeld, namelijk een adres in Eindhoven. Hierdoor had verweerder kunnen weten dat dit het juiste adres was. De rechtbank oordeelt dan ook dat verweerder verwijtbaar de brieven naar het verkeerde adres heeft gestuurd. Dat partijen vervolgens tot en met december 2021 hebben stilgezeten, acht de rechtbank niet onbegrijpelijk nu de heffingsambtenaar tot 31 december 2021 had om op het bezwaar van eiseres te beslissen. Zes dagen na die datum heeft eiseres een gebrekestelling ingediend. De heffingsambtenaar heeft vervolgens binnen de termijn van de ingebrekestelling beslist om een dwangsom te voorkomen. 10. De rechtbank overweegt dat uit rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar moet worden aangemerkt als een besluit. [voetnoot 1 (https://pi.rechtspraak.minjus.nl/): Zie het arrest van de Hoge Raad van 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2.] Tegen zo’n onzorgvuldig gemotiveerd besluit staan dan rechtsmiddelen open om de onzorgvuldigheid aan te vechten. Hier heeft eiseres ook gebruik van gemaakt en hierover wordt in een aparte uitspraak beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt daarom ook niet.

11. Verweerder is geen dwangsom aan eiseres verschuldigd. Het beroep is ongegrond. 12. Voor een proceskostenveroordeling of een vergoeding van het door eiseres betaalde griffierecht bestaat bij deze uitkomst geen aanleiding.”

Standpunten partijen 5.1.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat het geschrift van de heffingsambtenaar van 24 januari 2022 dient te worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaar tegen de WOZ-beschikking. De heffingsambtenaar heeft zijn beslissingsbevoegdheid niet gebruikt om te oordelen over de gronden van het bezwaar, maar uitsluitend om een formele beslissing te forceren teneinde een dwangsom te voorkomen. Daarmee heeft de heffingsambtenaar zijn bevoegdheid misbruikt en dient zijn handelwijze te worden aangemerkt als détournement de pouvoir en/of fraus legis, zo stelt belanghebbende. 5.1.2. Bovendien kan de inhoud van de brief van 24 januari 2022 niet worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaarschrift, omdat de daarin genomen beslissing uitsluitend is gericht op het ontwijken van een dwangsom. De omstandigheid dat de brief in de aanhef wordt omschreven als ‘uitspraak op bezwaar’, maakt nog niet dat daadwerkelijk sprake is van een beslissing op het bezwaar die voldoet aan de daaraan gestelde eisen. Belanghebbende maakt op dit punt een vergelijking met de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant van 8 december 2023, ECLI:NL:RBOBR:2023:5711, met name de passage waarin deze rechtbank zich afvraagt of een pot waarin een willekeurige substantie is gedaan, door er een sticker met de vermelding “chocoladepasta” op te plakken, een pot met chocoladepasta wordt. Omdat de brief van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar, is de beslistermijn niet gestuit en is deze tot op heden blijven doorlopen. Daardoor heeft de heffingsambtenaar de maximale dwangsom van € 1.442 verbeurd, zo stelt belanghebbende. Daarnaast vordert belanghebbende vergoeding van haar werkelijke proceskosten omdat de heffingsambtenaar volgens haar in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld en het ten tijde van het doen van uitspraak op bezwaar evident was dat deze uitspraak in beroep geen stand zou houden. 5.1.3. Ook indien het geschrift van 24 januari 2022 wel dient te worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar en de conclusie is dat de beslistermijn op 24 januari 2022 is geëindigd, is de heffingsambtenaar volgens belanghebbende een dwangsom verschuldigd over een periode van (maximaal) drie dagen. Nog afgezien van de omstandigheid dat de rechtbank in haar uitspraak ter zake telkens het verkeerde jaar heeft vermeld (7, 8 en 22 januari 2021, dit moet zijn 7, 8, respectievelijk 22 januari 2022), heeft de rechtbank in de eerste plaats ten onrechte geoordeeld dat de Algemene termijnenwet van toepassing is op de dag van ontvangst van de ingebrekestelling. Belanghebbende verwijst op dit punt naar een uitspraak van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State van 4 september 2019 (ECLI:NL:RVS:2019:3012), waaruit volgt dat in die procedure een zondag als dag van ontvangst van de ingebrekestelling en als laatste dag van de beslistermijn geldt. 5.1.4. Bovendien is belanghebbende van mening dat moet worden aangenomen dat de ingebrekestelling door de heffingsambtenaar op vrijdag 7 januari 2022 is ontvangen, omdat de ingebrekestelling op donderdag 6 januari 2022 ter post is bezorgd; als bewijs van deze datum van terpostbezorging heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde schermprints overgelegd. Maar ook als zou worden aangenomen dat de ingebrekestelling op zaterdag 8 januari 2022 is ontvangen, is een dwangsom verschuldigd. De door de heffingsambtenaar gestelde datum van ontvangst van de ingebrekestelling van (maandag) 10 januari 2022 is in ieder geval niet mogelijk, omdat PostNL sinds 1 januari 2014 geen briefpost meer bezorgt op maandagen. Volgens belanghebbende maakt de gemeente Amsterdam gebruik van een zogenoemde ‘brengservice’ van PostNL, waarbij kan worden gekozen voor de optie om op zaterdag in de postbus gedeponeerde post op maandag langs te brengen. Aangezien volgens vaste jurisprudentie het moment van deponeren in brievenbus of postbus als datum van ontvangst heeft te gelden, moet vrijdag 7 januari 2022, dan wel uiterlijk zaterdag 8 januari 2022 worden aangemerkt als de datum van ontvangst van de ingebrekestelling, zo stelt belanghebbende. Als onderbouwing van haar betoog omtrent de werkwijze van PostNL bij een brengservice heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde brief van PostNL overgelegd. 5.1.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, toekenning van de maximale dwangsom van € 1.442 en vergoeding van haar werkelijke proceskosten. 5.2. De heffingsambtenaar is van mening dat de rechtbank een juiste uitspraak heeft gedaan en heeft daartoe – samengevat weergegeven – het volgende aangevoerd. Bij de onder 2.3 vermelde brief van 24 januari 2022 is rechtsgeldig uitspraak op bezwaar gedaan; belanghebbende stelt ten onrechte dat daarbij in strijd is gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur dan wel dat zijn handelwijze moet worden aangemerkt als fraus legis. De omstandigheid dat de rechtbank bij haar onder 2.6 vermelde uitspraak de uitspraak op bezwaar heeft vernietigd wegens schending van de hoorplicht en de zaak heeft teruggewezen teneinde belanghebbende alsnog op haar bezwaar te horen, betekent niet dat op 24 januari 2022 geen uitspraak op bezwaar zou zijn gedaan; met deze uitspraak op bezwaar is volgens de heffingsambtenaar de beslistermijn als bedoeld in de dwangsomregeling geëindigd. Daarmee is tijdig – binnen veertien dagen na ontvangst van de schriftelijke ingebrekestelling – op het bezwaarschrift beslist, aangezien de ingebrekestelling op (maandag) 10 januari 2022 door hem is ontvangen. Uit interne navraag is gebleken dat PostNL bij de Dienst Belastingen van de gemeente Amsterdam ook op maandagen post bezorgt, zodat de stelling van belanghebbende dat het op de ingebrekestelling geplaatste interne datumstempel van ontvangst op (maandag) 10 januari 2022 niet kan kloppen omdat op maandagen geen post wordt bezorgd, onjuist is. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel Hof 5.3.1. In zijn arrest van 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1797, heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen: “4.1.4. Gelet op het samenstel van de in artikel 4:19 Awb vervatte regels en de hiervoor (…) beschreven strekking daarvan, moet in gevallen waarin het besluit waarop de gevraagde dwangsom betrekking heeft (hierna: het onderliggende besluit) wordt genomen ingevolge de belastingwet en beroep daartegen openstaat bij de belastingrechter, ook het beroep inzake de dwangsombeschikking bij die rechter worden ingesteld. (… ) De mogelijkheid om met betrekking tot een dwangsombeschikking beroep bij de belastingrechter in te stellen vloeit in deze gevallen voort uit de beroepsmogelijkheid met betrekking tot het onderliggende op de belastingwet gebaseerde besluit, in samenhang met het bepaalde in artikel 4:19 Awb. Hieraan staat niet in de weg dat de dwangsombeschikking zelf niet behoort tot de in artikel 26 AWR omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. 4.1.5. Het ligt in de rede dat de hiervoor in 4.1.4 omschreven bevoegdheid van de belastingrechter met betrekking tot een dwangsombeschikking evenzeer bestaat in gevallen waarin over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat.

5.4. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat de heffingsambtenaar het verzoek tot toekenning van een dwangsom terecht heeft afgewezen. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met verbetering van gronden, als hiervoor weergegeven. 6Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.J. Nagel als griffier. De beslissing is op 4 juni 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/81 4 juni 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , woonachtig te [Z] , belanghebbende, gemachtigde: N.R. Snijder tegen de uitspraak van 29 november 2022 in de zaak met kenmerk AMS 22/2550 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikking met dagtekening 28 februari 2021 op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken de waarde van de onroerende zaak aan het adres [a-straat 1] te Amsterdam (hierna: de woning) voor het kalenderjaar 2021 vastgesteld. 1.2. Belanghebbende heeft daartegen op 6 april 2021 een bezwaarschrift ingediend. 1.3. Bij brief van 6 januari 2022 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke gesteld wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar tegen de beschikking van 28 februari 2021 (hierna: de WOZ-beschikking). 1.4. Bij brief van 24 januari 2022 heeft de heffingsambtenaar beslist om niet een dwangsom aan belanghebbende toe te kennen (hierna: de dwangsombeschikking). 1.5. Belanghebbende heeft tegen de dwangsombeschikking bij brief van 8 februari 2022 bezwaar gemaakt. 1.6. Bij uitspraak op bezwaar van 8 april 2022 heeft de heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard. 1.7. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. In haar uitspraak van 29 november 2022 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 1.8. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 januari 2023, aangevuld bij brief van 8 februari 2023. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat door de wrakingskamer aan belanghebbende is toegezonden. Het proces-verbaal is tevens met deze uitspraak aan partijen meegezonden. 1.10. Na sluiting van het onderzoek heeft belanghebbende bij op 1 februari 2024 ingekomen schriftelijk stuk de wraking verzocht van de raadsheren mrs. H.E. Kostense, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips. Het wrakingsverzoek is vervolgens in behandeling genomen door de wrakingskamer. Het wrakingsverzoek van belanghebbende is bij beslissing van de wrakingskamer van 19 maart 2024, nr. 200.337.266/01, ongegrond verklaard.

2.1. Het Hof ziet aanleiding de feiten zelf vast te stellen. 2.2. De onder 1.3 vermelde brief van 6 januari 2022, waarbij belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke heeft gesteld, is geadresseerd aan het postbusnummer van de Dienst belastingen van de gemeente Amsterdam. De heffingsambtenaar heeft tijdens de procedure in eerste aanleg een afschrift van deze door hem ontvangen brief overgelegd. Daarop staat een datumstempel met de vermelding “Ingekomen 10 JAN. 2022”. 2.3. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 24 januari 2022 een brief gezonden aan de gemachtigde met als onderwerp “Uitspraak op bezwaarschrift”. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen: “Op 6 april 2021 heb ik uw bezwaar tegen de (…) Gecombineerde aanslag met biljetnummer (…) ontvangen. (…) Naar aanleiding van uw bezwaarschrift heeft er een onderzoek plaatsgevonden. In deze bijlage leest u de reactie op uw bezwaar. (…) Hoorzitting U heeft aangegeven gehoord te willen worden. In verband met het uitblijven van uw reactie en het verstrijken van de door u aan ons opgelegde termijn waarbinnen een beslissing moet worden genomen heeft de hoorzitting niet plaats kunnen vinden. (…) Overweging In uw bezwaar verzoekt u om een termijn voor nadere motivering. Bij bevestiging van ontvangst op 5 mei 2021 bent u door Belastingen Gemeente Amsterdam in de gelegenheid gesteld om binnen zes weken te motiveren. Op 8 juli 2021 is een herinnering gestuurd waarin opnieuw een termijn van twee weken is gesteld. Tot 10 januari 2022 heb ik niets van u vernomen. Op 10 januari ontvangt Belastingen Gemeente Amsterdam een ingebrekestelling voor het niet tijdig beslissen op uw bezwaarschrift. Hierop is door onze taxateur R. de Groot contact met u gezocht. Er volgt een e-mailverkeer waarin u opnieuw verzoekt om een termijn van nadere motivering, eerst vier weken en later zes weken. Door dhr. De Groot wordt een poging ondernomen om de zaak spoedig met elkaar af te handelen. U heeft de gemeente immers gesommeerd te beslissen binnen 14 dagen. U beroept zich op het onjuist hanteren van een postadres waardoor de brieven met verzoek tot motiveren niet zijn aangekomen. Het hanteren van een voettekst met een adres kan niet leiden tot een correctie in onze administratie. (…) Na intensief e-mailcontact tussen u en dhr. De Groot is sinds 19 januari geen reactie ontvangen. Omdat de veertiende dag na ontvangst van de ingebrekestelling vandaag, maandag 24 januari 2022, verstrijkt kies ik ervoor uitspraak te doen op basis van de nu bekende feiten. Sinds uw bezwaarschrift van 2 april 2021 zijn reeds negen maanden verstreken waarin u actief en uit eigen beweging had kunnen motiveren. De WOZ-waarde is onderzocht. De in het taxatieverslag vermelde vergelijkingsobjecten zijn niet identiek aan de woning van uw cliënt. De verschillen in bijvoorbeeld ligging, bouwjaar, kwaliteit en oppervlakte, zijn wel in de waardebepaling betrokken. De onderlinge waardeverhouding tussen de vergelijkingsobjecten en de woning van uw cliënt is voldoende tot uitdrukking gekomen. Ten aanzien van de overige aanslagregels zijn geen onjuistheden geconstateerd.

Rekening houdend met de door u genoemde argumenten, is geconcludeerd dat de WOZ-waarde van uw woning niet te hoog is vastgesteld. Uw argumenten kunnen niet tot een andere conclusie leiden. Er zijn verder geen andere feiten of omstandigheden gebleken die aanleiding geven om de waarde te verlagen. De waarde van uw woning blijft daarom gehandhaafd. (…) Ingebrekestelling U ontvangt een afzonderlijk schrijven met betrekking tot de door u ingediende ingebrekestelling.” 2.4. De heffingsambtenaar heeft bij de onder 1.4 vermelde dwangsombeschikking van 24 januari 2022 beslist om geen dwangsom toe te kennen, omdat de uitspraak op bezwaar volgens hem tijdig is gedaan. Nadat belanghebbende daartegen bij brief van 8 februari 2022 bezwaar heeft gemaakt, heeft de heffingsambtenaar de onder 1.6 vermelde uitspraak op bezwaar gedaan. Daarin is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen: Onderwerp: uitspraak op bezwaar tegen het dwangsombesluit d.d. 24 januari 2022 (…) Op 23 maart 2022 heeft een hoorzitting ten kantore van Gemeente Amsterdam, Belastingen plaatsgevonden. (…) U gaf tijdens de hoorzitting aan dat op maandagen geen post wordt bezorgd en de stempel van 10 januari 2022 niet juist is en dat de ingebrekestelling op 7 januari 2022 of 8 januari 2022 bij Gemeente Amsterdam, Belastingen moet zijn binnengekomen. Navraag wijst uit dat op maandag wel post wordt bezorgd bij Gemeente Amsterdam, Belastingen. De datum van ontvangst van de ingebrekestelling van 10 januari 2022 komt mij dan aannemelijk voor. De uiterste termijn om uitspraak op bezwaar tegen de WOZ beschikking te doen is 24 januari 2022 en niet 20 januari 2022.

Het dwangsom besluit is juist. Uw verzoek om proceskosten vergoeding wijs ik af. Op grond van hetgeen hiervoor is vermeld verklaren wij uw bezwaarschrift ongegrond. (…) Indien u het niet eens bent met de hierboven vermelde beslissing, kunt u een beroepschrift indienen bij de Rechtbank Amsterdam, Sector Bestuursrecht (…). (…)” 2.5. Belanghebbende heeft tijdens de procedure in eerste aanleg als bewijs van verzending van de ingebrekestelling op 6 januari 2022 twee schermprints overgelegd, waarop een iDeal-betaling van € 0,96 aan PostNL is vermeld op 6 januari 2022 (12:19 uur). Voorts heeft belanghebbende een kopie overgelegd van een aan haar gemachtigde gericht, op 13 september 2022 door hem ontvangen schrijven van een Adviseur Business Service van PostNL, waarin onder meer het volgende is vermeld: “Op maandag hebben wij geen postbezorging, op die dag wordt er dus geen post in de postbus bezorgd. Voor de brengservice kunt u zelf kiezen wat u wilt:  Uitvoeren op dinsdag t/m zaterdag  Uitvoeren op maandag t/m vrijdag, in deze optie wordt de postbus post van zaterdag op maandag bij u gebracht. Maakt u gebruik van een brengservice, dan is het niet mogelijk om één dag of meerdere dagen zelf de post te komen ophalen.” 2.6. De rechtbank heeft op 29 november 2022 afzonderlijk uitspraak gedaan (met kenmerk AMS 22/1322) op het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking. De rechtbank heeft het beroep kennelijk gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de heffingsambtenaar opgedragen om binnen zes weken na het onherroepelijk worden van de uitspraak van de rechtbank opnieuw te beslissen op het bezwaar van belanghebbende, na belanghebbende in de gelegenheid te hebben gesteld nadere gronden voor haar bezwaar aan te voeren en op haar bezwaren te worden gehoord. Voorts heeft de rechtbank de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 379,50 en hem opgedragen het door belanghebbende in eerste aanleg betaalde griffierecht te vergoeden. Tegen deze uitspraak van de rechtbank is geen hoger beroep ingesteld.

In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op een dwangsom wegens het niet tijdig beslissen op zijn bezwaar tegen de WOZ-beschikking.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’): “Heeft verweerder op tijd beslist? 4. Artikel 4:17, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat de termijn waarop een bestuursorgaan moet beslissen nadat zij in gebreke is gesteld, twee weken is na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen. Het moment dat de ingebrekestelling is ontvangen is dus bepalend voor het moment waarop de termijn gaat lopen. 5. Eiseres voert aan dat de laatste datum waarop verweerder kon beslissen voordat zij een dwangsom verbeurde, 21 januari 2021 was. Volgens de gemachtigde van eiseres is de ingebrekestelling bezorgd op 7 januari 2021, omdat hij hem op 6 januari 2021 op de post heeft gedaan. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de ingebrekestelling pas op 10 januari 2021 is bezorgd en verwijst hierbij naar de poststempel op de brief. 6. Mocht de rechtbank ervan uit gaan dat de ingebrekestelling op 7 januari 2021 zou zijn bezorgd, zoals door eiseres gesteld, zou dit betekenen dat op grond van artikel 4:17, derde lid, van de Awb de termijn aanvangt op 8 januari 2021, de dag na de ontvangstdatum van 7 januari 2021. De laatste dag van de termijn is in dat geval zaterdag 22 januari 2021. Echter is in artikel 1, eerste lid, van de Algemene termijnenwet bepaald dat een termijn die eindigt op een zaterdag, verlengd wordt tot de eerste volgende dag die niet een zaterdag, zondag of erkende feestdag is. In dit geval is de laatste dag van de termijn daarom maandag 24 januari 2021. 7. De rechtbank stelt vast dat verweerder op 24 januari 2021 heeft beslist. Dit is binnen de termijn van twee weken. Verweerder heeft dus tijdig beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt niet. Fraus legis 8. Eiseres voert verder aan dat verweerder de bestreden uitspraakslechts heeft genomen om te voorkomen dat er een dwangsom verbeurt. Daarom is de bestreden uitspraak volgens haar onzorgvuldig tot stand gekomen. Zij meent daarom dat geen sprake is van een rechtsgeldig genomen besluit, maar van fraus legis, waardoor verweerder de maximale dwangsom heeft verbeurd. 9. De rechtbank oordeelt dat het begrip fraus legis niet van toepassing is op deze zaak, nu dit specifiek ziet op belastingverijdeling. De rechtbank overweegt verder dat op 28 februari 2021 de gecombineerde aanslag is opgelegd. Eiseres is hier vervolgens op 2 april 2021 tegen in bezwaar gegaan. In dit bezwaar heeft eiseres om een termijn voor aanvulling van de gronden verzocht. Vervolgens heeft verweerder op 5 mei 2021 een brief naar de gemachtigde van eiseres verstuurd met daarin de door eiseres verzochte termijn. Omdat reactie uitbleef is er op 8 juli 2021 een herinnering gestuurd. Op zitting heeft de gemachtigde van eiseres verklaard dat hij gebruik maakt van postbussen. De brieven van 5 mei 2021 en 8 juli 2021 zijn naar een postbus in Deurne verstuurd, die niet meer door hem in gebruik was. De rechtbank acht het dan ook aannemelijk dat deze brieven hem nooit bereikt hebben. Op het bezwaarschrift van 2 april 2021, staat echter wel het juiste adres vermeld, namelijk een adres in Eindhoven. Hierdoor had verweerder kunnen weten dat dit het juiste adres was. De rechtbank oordeelt dan ook dat verweerder verwijtbaar de brieven naar het verkeerde adres heeft gestuurd. Dat partijen vervolgens tot en met december 2021 hebben stilgezeten, acht de rechtbank niet onbegrijpelijk nu de heffingsambtenaar tot 31 december 2021 had om op het bezwaar van eiseres te beslissen. Zes dagen na die datum heeft eiseres een gebrekestelling ingediend. De heffingsambtenaar heeft vervolgens binnen de termijn van de ingebrekestelling beslist om een dwangsom te voorkomen. 10. De rechtbank overweegt dat uit rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar moet worden aangemerkt als een besluit. [voetnoot 1 (https://pi.rechtspraak.minjus.nl/): Zie het arrest van de Hoge Raad van 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2.] Tegen zo’n onzorgvuldig gemotiveerd besluit staan dan rechtsmiddelen open om de onzorgvuldigheid aan te vechten. Hier heeft eiseres ook gebruik van gemaakt en hierover wordt in een aparte uitspraak beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt daarom ook niet.

11. Verweerder is geen dwangsom aan eiseres verschuldigd. Het beroep is ongegrond. 12. Voor een proceskostenveroordeling of een vergoeding van het door eiseres betaalde griffierecht bestaat bij deze uitkomst geen aanleiding.”

Standpunten partijen 5.1.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat het geschrift van de heffingsambtenaar van 24 januari 2022 dient te worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaar tegen de WOZ-beschikking. De heffingsambtenaar heeft zijn beslissingsbevoegdheid niet gebruikt om te oordelen over de gronden van het bezwaar, maar uitsluitend om een formele beslissing te forceren teneinde een dwangsom te voorkomen. Daarmee heeft de heffingsambtenaar zijn bevoegdheid misbruikt en dient zijn handelwijze te worden aangemerkt als détournement de pouvoir en/of fraus legis, zo stelt belanghebbende. 5.1.2. Bovendien kan de inhoud van de brief van 24 januari 2022 niet worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaarschrift, omdat de daarin genomen beslissing uitsluitend is gericht op het ontwijken van een dwangsom. De omstandigheid dat de brief in de aanhef wordt omschreven als ‘uitspraak op bezwaar’, maakt nog niet dat daadwerkelijk sprake is van een beslissing op het bezwaar die voldoet aan de daaraan gestelde eisen. Belanghebbende maakt op dit punt een vergelijking met de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant van 8 december 2023, ECLI:NL:RBOBR:2023:5711, met name de passage waarin deze rechtbank zich afvraagt of een pot waarin een willekeurige substantie is gedaan, door er een sticker met de vermelding “chocoladepasta” op te plakken, een pot met chocoladepasta wordt. Omdat de brief van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar, is de beslistermijn niet gestuit en is deze tot op heden blijven doorlopen. Daardoor heeft de heffingsambtenaar de maximale dwangsom van € 1.442 verbeurd, zo stelt belanghebbende. Daarnaast vordert belanghebbende vergoeding van haar werkelijke proceskosten omdat de heffingsambtenaar volgens haar in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld en het ten tijde van het doen van uitspraak op bezwaar evident was dat deze uitspraak in beroep geen stand zou houden. 5.1.3. Ook indien het geschrift van 24 januari 2022 wel dient te worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar en de conclusie is dat de beslistermijn op 24 januari 2022 is geëindigd, is de heffingsambtenaar volgens belanghebbende een dwangsom verschuldigd over een periode van (maximaal) drie dagen. Nog afgezien van de omstandigheid dat de rechtbank in haar uitspraak ter zake telkens het verkeerde jaar heeft vermeld (7, 8 en 22 januari 2021, dit moet zijn 7, 8, respectievelijk 22 januari 2022), heeft de rechtbank in de eerste plaats ten onrechte geoordeeld dat de Algemene termijnenwet van toepassing is op de dag van ontvangst van de ingebrekestelling. Belanghebbende verwijst op dit punt naar een uitspraak van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State van 4 september 2019 (ECLI:NL:RVS:2019:3012), waaruit volgt dat in die procedure een zondag als dag van ontvangst van de ingebrekestelling en als laatste dag van de beslistermijn geldt. 5.1.4. Bovendien is belanghebbende van mening dat moet worden aangenomen dat de ingebrekestelling door de heffingsambtenaar op vrijdag 7 januari 2022 is ontvangen, omdat de ingebrekestelling op donderdag 6 januari 2022 ter post is bezorgd; als bewijs van deze datum van terpostbezorging heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde schermprints overgelegd. Maar ook als zou worden aangenomen dat de ingebrekestelling op zaterdag 8 januari 2022 is ontvangen, is een dwangsom verschuldigd. De door de heffingsambtenaar gestelde datum van ontvangst van de ingebrekestelling van (maandag) 10 januari 2022 is in ieder geval niet mogelijk, omdat PostNL sinds 1 januari 2014 geen briefpost meer bezorgt op maandagen. Volgens belanghebbende maakt de gemeente Amsterdam gebruik van een zogenoemde ‘brengservice’ van PostNL, waarbij kan worden gekozen voor de optie om op zaterdag in de postbus gedeponeerde post op maandag langs te brengen. Aangezien volgens vaste jurisprudentie het moment van deponeren in brievenbus of postbus als datum van ontvangst heeft te gelden, moet vrijdag 7 januari 2022, dan wel uiterlijk zaterdag 8 januari 2022 worden aangemerkt als de datum van ontvangst van de ingebrekestelling, zo stelt belanghebbende. Als onderbouwing van haar betoog omtrent de werkwijze van PostNL bij een brengservice heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde brief van PostNL overgelegd. 5.1.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, toekenning van de maximale dwangsom van € 1.442 en vergoeding van haar werkelijke proceskosten. 5.2. De heffingsambtenaar is van mening dat de rechtbank een juiste uitspraak heeft gedaan en heeft daartoe – samengevat weergegeven – het volgende aangevoerd. Bij de onder 2.3 vermelde brief van 24 januari 2022 is rechtsgeldig uitspraak op bezwaar gedaan; belanghebbende stelt ten onrechte dat daarbij in strijd is gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur dan wel dat zijn handelwijze moet worden aangemerkt als fraus legis. De omstandigheid dat de rechtbank bij haar onder 2.6 vermelde uitspraak de uitspraak op bezwaar heeft vernietigd wegens schending van de hoorplicht en de zaak heeft teruggewezen teneinde belanghebbende alsnog op haar bezwaar te horen, betekent niet dat op 24 januari 2022 geen uitspraak op bezwaar zou zijn gedaan; met deze uitspraak op bezwaar is volgens de heffingsambtenaar de beslistermijn als bedoeld in de dwangsomregeling geëindigd. Daarmee is tijdig – binnen veertien dagen na ontvangst van de schriftelijke ingebrekestelling – op het bezwaarschrift beslist, aangezien de ingebrekestelling op (maandag) 10 januari 2022 door hem is ontvangen. Uit interne navraag is gebleken dat PostNL bij de Dienst Belastingen van de gemeente Amsterdam ook op maandagen post bezorgt, zodat de stelling van belanghebbende dat het op de ingebrekestelling geplaatste interne datumstempel van ontvangst op (maandag) 10 januari 2022 niet kan kloppen omdat op maandagen geen post wordt bezorgd, onjuist is. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel Hof 5.3.1. In zijn arrest van 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1797, heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen: “4.1.4. Gelet op het samenstel van de in artikel 4:19 Awb vervatte regels en de hiervoor (…) beschreven strekking daarvan, moet in gevallen waarin het besluit waarop de gevraagde dwangsom betrekking heeft (hierna: het onderliggende besluit) wordt genomen ingevolge de belastingwet en beroep daartegen openstaat bij de belastingrechter, ook het beroep inzake de dwangsombeschikking bij die rechter worden ingesteld. (… ) De mogelijkheid om met betrekking tot een dwangsombeschikking beroep bij de belastingrechter in te stellen vloeit in deze gevallen voort uit de beroepsmogelijkheid met betrekking tot het onderliggende op de belastingwet gebaseerde besluit, in samenhang met het bepaalde in artikel 4:19 Awb. Hieraan staat niet in de weg dat de dwangsombeschikking zelf niet behoort tot de in artikel 26 AWR omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. 4.1.5. Het ligt in de rede dat de hiervoor in 4.1.4 omschreven bevoegdheid van de belastingrechter met betrekking tot een dwangsombeschikking evenzeer bestaat in gevallen waarin over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat.

5.4. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat de heffingsambtenaar het verzoek tot toekenning van een dwangsom terecht heeft afgewezen. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met verbetering van gronden, als hiervoor weergegeven. 6Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.J. Nagel als griffier. De beslissing is op 4 juni 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/81 4 juni 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , woonachtig te [Z] , belanghebbende, gemachtigde: N.R. Snijder tegen de uitspraak van 29 november 2022 in de zaak met kenmerk AMS 22/2550 van de rechtbank Amsterdam (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de heffingsambtenaar van de gemeente Amsterdam, de heffingsambtenaar. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De heffingsambtenaar heeft bij beschikking met dagtekening 28 februari 2021 op grond van artikel 22 van de Wet waardering onroerende zaken de waarde van de onroerende zaak aan het adres [a-straat 1] te Amsterdam (hierna: de woning) voor het kalenderjaar 2021 vastgesteld. 1.2. Belanghebbende heeft daartegen op 6 april 2021 een bezwaarschrift ingediend. 1.3. Bij brief van 6 januari 2022 heeft belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke gesteld wegens het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar tegen de beschikking van 28 februari 2021 (hierna: de WOZ-beschikking). 1.4. Bij brief van 24 januari 2022 heeft de heffingsambtenaar beslist om niet een dwangsom aan belanghebbende toe te kennen (hierna: de dwangsombeschikking). 1.5. Belanghebbende heeft tegen de dwangsombeschikking bij brief van 8 februari 2022 bezwaar gemaakt. 1.6. Bij uitspraak op bezwaar van 8 april 2022 heeft de heffingsambtenaar het bezwaar ongegrond verklaard. 1.7. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. In haar uitspraak van 29 november 2022 heeft de rechtbank het beroep ongegrond verklaard. 1.8. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 10 januari 2023, aangevuld bij brief van 8 februari 2023. De heffingsambtenaar heeft een verweerschrift ingediend. 1.9. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 januari 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat door de wrakingskamer aan belanghebbende is toegezonden. Het proces-verbaal is tevens met deze uitspraak aan partijen meegezonden. 1.10. Na sluiting van het onderzoek heeft belanghebbende bij op 1 februari 2024 ingekomen schriftelijk stuk de wraking verzocht van de raadsheren mrs. H.E. Kostense, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips. Het wrakingsverzoek is vervolgens in behandeling genomen door de wrakingskamer. Het wrakingsverzoek van belanghebbende is bij beslissing van de wrakingskamer van 19 maart 2024, nr. 200.337.266/01, ongegrond verklaard.

2.1. Het Hof ziet aanleiding de feiten zelf vast te stellen. 2.2. De onder 1.3 vermelde brief van 6 januari 2022, waarbij belanghebbende de heffingsambtenaar in gebreke heeft gesteld, is geadresseerd aan het postbusnummer van de Dienst belastingen van de gemeente Amsterdam. De heffingsambtenaar heeft tijdens de procedure in eerste aanleg een afschrift van deze door hem ontvangen brief overgelegd. Daarop staat een datumstempel met de vermelding “Ingekomen 10 JAN. 2022”. 2.3. De heffingsambtenaar heeft met dagtekening 24 januari 2022 een brief gezonden aan de gemachtigde met als onderwerp “Uitspraak op bezwaarschrift”. In deze brief is onder meer het volgende opgenomen: “Op 6 april 2021 heb ik uw bezwaar tegen de (…) Gecombineerde aanslag met biljetnummer (…) ontvangen. (…) Naar aanleiding van uw bezwaarschrift heeft er een onderzoek plaatsgevonden. In deze bijlage leest u de reactie op uw bezwaar. (…) Hoorzitting U heeft aangegeven gehoord te willen worden. In verband met het uitblijven van uw reactie en het verstrijken van de door u aan ons opgelegde termijn waarbinnen een beslissing moet worden genomen heeft de hoorzitting niet plaats kunnen vinden. (…) Overweging In uw bezwaar verzoekt u om een termijn voor nadere motivering. Bij bevestiging van ontvangst op 5 mei 2021 bent u door Belastingen Gemeente Amsterdam in de gelegenheid gesteld om binnen zes weken te motiveren. Op 8 juli 2021 is een herinnering gestuurd waarin opnieuw een termijn van twee weken is gesteld. Tot 10 januari 2022 heb ik niets van u vernomen. Op 10 januari ontvangt Belastingen Gemeente Amsterdam een ingebrekestelling voor het niet tijdig beslissen op uw bezwaarschrift. Hierop is door onze taxateur R. de Groot contact met u gezocht. Er volgt een e-mailverkeer waarin u opnieuw verzoekt om een termijn van nadere motivering, eerst vier weken en later zes weken. Door dhr. De Groot wordt een poging ondernomen om de zaak spoedig met elkaar af te handelen. U heeft de gemeente immers gesommeerd te beslissen binnen 14 dagen. U beroept zich op het onjuist hanteren van een postadres waardoor de brieven met verzoek tot motiveren niet zijn aangekomen. Het hanteren van een voettekst met een adres kan niet leiden tot een correctie in onze administratie. (…) Na intensief e-mailcontact tussen u en dhr. De Groot is sinds 19 januari geen reactie ontvangen. Omdat de veertiende dag na ontvangst van de ingebrekestelling vandaag, maandag 24 januari 2022, verstrijkt kies ik ervoor uitspraak te doen op basis van de nu bekende feiten. Sinds uw bezwaarschrift van 2 april 2021 zijn reeds negen maanden verstreken waarin u actief en uit eigen beweging had kunnen motiveren. De WOZ-waarde is onderzocht. De in het taxatieverslag vermelde vergelijkingsobjecten zijn niet identiek aan de woning van uw cliënt. De verschillen in bijvoorbeeld ligging, bouwjaar, kwaliteit en oppervlakte, zijn wel in de waardebepaling betrokken. De onderlinge waardeverhouding tussen de vergelijkingsobjecten en de woning van uw cliënt is voldoende tot uitdrukking gekomen. Ten aanzien van de overige aanslagregels zijn geen onjuistheden geconstateerd.

Rekening houdend met de door u genoemde argumenten, is geconcludeerd dat de WOZ-waarde van uw woning niet te hoog is vastgesteld. Uw argumenten kunnen niet tot een andere conclusie leiden. Er zijn verder geen andere feiten of omstandigheden gebleken die aanleiding geven om de waarde te verlagen. De waarde van uw woning blijft daarom gehandhaafd. (…) Ingebrekestelling U ontvangt een afzonderlijk schrijven met betrekking tot de door u ingediende ingebrekestelling.” 2.4. De heffingsambtenaar heeft bij de onder 1.4 vermelde dwangsombeschikking van 24 januari 2022 beslist om geen dwangsom toe te kennen, omdat de uitspraak op bezwaar volgens hem tijdig is gedaan. Nadat belanghebbende daartegen bij brief van 8 februari 2022 bezwaar heeft gemaakt, heeft de heffingsambtenaar de onder 1.6 vermelde uitspraak op bezwaar gedaan. Daarin is – voor zover hier van belang – het volgende opgenomen: Onderwerp: uitspraak op bezwaar tegen het dwangsombesluit d.d. 24 januari 2022 (…) Op 23 maart 2022 heeft een hoorzitting ten kantore van Gemeente Amsterdam, Belastingen plaatsgevonden. (…) U gaf tijdens de hoorzitting aan dat op maandagen geen post wordt bezorgd en de stempel van 10 januari 2022 niet juist is en dat de ingebrekestelling op 7 januari 2022 of 8 januari 2022 bij Gemeente Amsterdam, Belastingen moet zijn binnengekomen. Navraag wijst uit dat op maandag wel post wordt bezorgd bij Gemeente Amsterdam, Belastingen. De datum van ontvangst van de ingebrekestelling van 10 januari 2022 komt mij dan aannemelijk voor. De uiterste termijn om uitspraak op bezwaar tegen de WOZ beschikking te doen is 24 januari 2022 en niet 20 januari 2022.

Het dwangsom besluit is juist. Uw verzoek om proceskosten vergoeding wijs ik af. Op grond van hetgeen hiervoor is vermeld verklaren wij uw bezwaarschrift ongegrond. (…) Indien u het niet eens bent met de hierboven vermelde beslissing, kunt u een beroepschrift indienen bij de Rechtbank Amsterdam, Sector Bestuursrecht (…). (…)” 2.5. Belanghebbende heeft tijdens de procedure in eerste aanleg als bewijs van verzending van de ingebrekestelling op 6 januari 2022 twee schermprints overgelegd, waarop een iDeal-betaling van € 0,96 aan PostNL is vermeld op 6 januari 2022 (12:19 uur). Voorts heeft belanghebbende een kopie overgelegd van een aan haar gemachtigde gericht, op 13 september 2022 door hem ontvangen schrijven van een Adviseur Business Service van PostNL, waarin onder meer het volgende is vermeld: “Op maandag hebben wij geen postbezorging, op die dag wordt er dus geen post in de postbus bezorgd. Voor de brengservice kunt u zelf kiezen wat u wilt:  Uitvoeren op dinsdag t/m zaterdag  Uitvoeren op maandag t/m vrijdag, in deze optie wordt de postbus post van zaterdag op maandag bij u gebracht. Maakt u gebruik van een brengservice, dan is het niet mogelijk om één dag of meerdere dagen zelf de post te komen ophalen.” 2.6. De rechtbank heeft op 29 november 2022 afzonderlijk uitspraak gedaan (met kenmerk AMS 22/1322) op het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking. De rechtbank heeft het beroep kennelijk gegrond verklaard, de uitspraak op bezwaar vernietigd en de heffingsambtenaar opgedragen om binnen zes weken na het onherroepelijk worden van de uitspraak van de rechtbank opnieuw te beslissen op het bezwaar van belanghebbende, na belanghebbende in de gelegenheid te hebben gesteld nadere gronden voor haar bezwaar aan te voeren en op haar bezwaren te worden gehoord. Voorts heeft de rechtbank de heffingsambtenaar veroordeeld in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 379,50 en hem opgedragen het door belanghebbende in eerste aanleg betaalde griffierecht te vergoeden. Tegen deze uitspraak van de rechtbank is geen hoger beroep ingesteld.

In hoger beroep is in geschil of belanghebbende recht heeft op een dwangsom wegens het niet tijdig beslissen op zijn bezwaar tegen de WOZ-beschikking.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’): “Heeft verweerder op tijd beslist? 4. Artikel 4:17, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) bepaalt dat de termijn waarop een bestuursorgaan moet beslissen nadat zij in gebreke is gesteld, twee weken is na de dag waarop de termijn voor het geven van de beschikking is verstreken en het bestuursorgaan van de aanvrager een schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen. Het moment dat de ingebrekestelling is ontvangen is dus bepalend voor het moment waarop de termijn gaat lopen. 5. Eiseres voert aan dat de laatste datum waarop verweerder kon beslissen voordat zij een dwangsom verbeurde, 21 januari 2021 was. Volgens de gemachtigde van eiseres is de ingebrekestelling bezorgd op 7 januari 2021, omdat hij hem op 6 januari 2021 op de post heeft gedaan. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de ingebrekestelling pas op 10 januari 2021 is bezorgd en verwijst hierbij naar de poststempel op de brief. 6. Mocht de rechtbank ervan uit gaan dat de ingebrekestelling op 7 januari 2021 zou zijn bezorgd, zoals door eiseres gesteld, zou dit betekenen dat op grond van artikel 4:17, derde lid, van de Awb de termijn aanvangt op 8 januari 2021, de dag na de ontvangstdatum van 7 januari 2021. De laatste dag van de termijn is in dat geval zaterdag 22 januari 2021. Echter is in artikel 1, eerste lid, van de Algemene termijnenwet bepaald dat een termijn die eindigt op een zaterdag, verlengd wordt tot de eerste volgende dag die niet een zaterdag, zondag of erkende feestdag is. In dit geval is de laatste dag van de termijn daarom maandag 24 januari 2021. 7. De rechtbank stelt vast dat verweerder op 24 januari 2021 heeft beslist. Dit is binnen de termijn van twee weken. Verweerder heeft dus tijdig beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt niet. Fraus legis 8. Eiseres voert verder aan dat verweerder de bestreden uitspraakslechts heeft genomen om te voorkomen dat er een dwangsom verbeurt. Daarom is de bestreden uitspraak volgens haar onzorgvuldig tot stand gekomen. Zij meent daarom dat geen sprake is van een rechtsgeldig genomen besluit, maar van fraus legis, waardoor verweerder de maximale dwangsom heeft verbeurd. 9. De rechtbank oordeelt dat het begrip fraus legis niet van toepassing is op deze zaak, nu dit specifiek ziet op belastingverijdeling. De rechtbank overweegt verder dat op 28 februari 2021 de gecombineerde aanslag is opgelegd. Eiseres is hier vervolgens op 2 april 2021 tegen in bezwaar gegaan. In dit bezwaar heeft eiseres om een termijn voor aanvulling van de gronden verzocht. Vervolgens heeft verweerder op 5 mei 2021 een brief naar de gemachtigde van eiseres verstuurd met daarin de door eiseres verzochte termijn. Omdat reactie uitbleef is er op 8 juli 2021 een herinnering gestuurd. Op zitting heeft de gemachtigde van eiseres verklaard dat hij gebruik maakt van postbussen. De brieven van 5 mei 2021 en 8 juli 2021 zijn naar een postbus in Deurne verstuurd, die niet meer door hem in gebruik was. De rechtbank acht het dan ook aannemelijk dat deze brieven hem nooit bereikt hebben. Op het bezwaarschrift van 2 april 2021, staat echter wel het juiste adres vermeld, namelijk een adres in Eindhoven. Hierdoor had verweerder kunnen weten dat dit het juiste adres was. De rechtbank oordeelt dan ook dat verweerder verwijtbaar de brieven naar het verkeerde adres heeft gestuurd. Dat partijen vervolgens tot en met december 2021 hebben stilgezeten, acht de rechtbank niet onbegrijpelijk nu de heffingsambtenaar tot 31 december 2021 had om op het bezwaar van eiseres te beslissen. Zes dagen na die datum heeft eiseres een gebrekestelling ingediend. De heffingsambtenaar heeft vervolgens binnen de termijn van de ingebrekestelling beslist om een dwangsom te voorkomen. 10. De rechtbank overweegt dat uit rechtspraak van de Hoge Raad volgt dat ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar moet worden aangemerkt als een besluit. [voetnoot 1 (https://pi.rechtspraak.minjus.nl/): Zie het arrest van de Hoge Raad van 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2.] Tegen zo’n onzorgvuldig gemotiveerd besluit staan dan rechtsmiddelen open om de onzorgvuldigheid aan te vechten. Hier heeft eiseres ook gebruik van gemaakt en hierover wordt in een aparte uitspraak beslist. Deze beroepsgrond van eiseres slaagt daarom ook niet.

11. Verweerder is geen dwangsom aan eiseres verschuldigd. Het beroep is ongegrond. 12. Voor een proceskostenveroordeling of een vergoeding van het door eiseres betaalde griffierecht bestaat bij deze uitkomst geen aanleiding.”

Standpunten partijen 5.1.1. Belanghebbende heeft in hoger beroep aangevoerd dat de rechtbank ten onrechte heeft geoordeeld dat het geschrift van de heffingsambtenaar van 24 januari 2022 dient te worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaar tegen de WOZ-beschikking. De heffingsambtenaar heeft zijn beslissingsbevoegdheid niet gebruikt om te oordelen over de gronden van het bezwaar, maar uitsluitend om een formele beslissing te forceren teneinde een dwangsom te voorkomen. Daarmee heeft de heffingsambtenaar zijn bevoegdheid misbruikt en dient zijn handelwijze te worden aangemerkt als détournement de pouvoir en/of fraus legis, zo stelt belanghebbende. 5.1.2. Bovendien kan de inhoud van de brief van 24 januari 2022 niet worden aangemerkt als een beslissing op het bezwaarschrift, omdat de daarin genomen beslissing uitsluitend is gericht op het ontwijken van een dwangsom. De omstandigheid dat de brief in de aanhef wordt omschreven als ‘uitspraak op bezwaar’, maakt nog niet dat daadwerkelijk sprake is van een beslissing op het bezwaar die voldoet aan de daaraan gestelde eisen. Belanghebbende maakt op dit punt een vergelijking met de uitspraak van de rechtbank Oost-Brabant van 8 december 2023, ECLI:NL:RBOBR:2023:5711, met name de passage waarin deze rechtbank zich afvraagt of een pot waarin een willekeurige substantie is gedaan, door er een sticker met de vermelding “chocoladepasta” op te plakken, een pot met chocoladepasta wordt. Omdat de brief van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar, is de beslistermijn niet gestuit en is deze tot op heden blijven doorlopen. Daardoor heeft de heffingsambtenaar de maximale dwangsom van € 1.442 verbeurd, zo stelt belanghebbende. Daarnaast vordert belanghebbende vergoeding van haar werkelijke proceskosten omdat de heffingsambtenaar volgens haar in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld en het ten tijde van het doen van uitspraak op bezwaar evident was dat deze uitspraak in beroep geen stand zou houden. 5.1.3. Ook indien het geschrift van 24 januari 2022 wel dient te worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar en de conclusie is dat de beslistermijn op 24 januari 2022 is geëindigd, is de heffingsambtenaar volgens belanghebbende een dwangsom verschuldigd over een periode van (maximaal) drie dagen. Nog afgezien van de omstandigheid dat de rechtbank in haar uitspraak ter zake telkens het verkeerde jaar heeft vermeld (7, 8 en 22 januari 2021, dit moet zijn 7, 8, respectievelijk 22 januari 2022), heeft de rechtbank in de eerste plaats ten onrechte geoordeeld dat de Algemene termijnenwet van toepassing is op de dag van ontvangst van de ingebrekestelling. Belanghebbende verwijst op dit punt naar een uitspraak van de Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State van 4 september 2019 (ECLI:NL:RVS:2019:3012), waaruit volgt dat in die procedure een zondag als dag van ontvangst van de ingebrekestelling en als laatste dag van de beslistermijn geldt. 5.1.4. Bovendien is belanghebbende van mening dat moet worden aangenomen dat de ingebrekestelling door de heffingsambtenaar op vrijdag 7 januari 2022 is ontvangen, omdat de ingebrekestelling op donderdag 6 januari 2022 ter post is bezorgd; als bewijs van deze datum van terpostbezorging heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde schermprints overgelegd. Maar ook als zou worden aangenomen dat de ingebrekestelling op zaterdag 8 januari 2022 is ontvangen, is een dwangsom verschuldigd. De door de heffingsambtenaar gestelde datum van ontvangst van de ingebrekestelling van (maandag) 10 januari 2022 is in ieder geval niet mogelijk, omdat PostNL sinds 1 januari 2014 geen briefpost meer bezorgt op maandagen. Volgens belanghebbende maakt de gemeente Amsterdam gebruik van een zogenoemde ‘brengservice’ van PostNL, waarbij kan worden gekozen voor de optie om op zaterdag in de postbus gedeponeerde post op maandag langs te brengen. Aangezien volgens vaste jurisprudentie het moment van deponeren in brievenbus of postbus als datum van ontvangst heeft te gelden, moet vrijdag 7 januari 2022, dan wel uiterlijk zaterdag 8 januari 2022 worden aangemerkt als de datum van ontvangst van de ingebrekestelling, zo stelt belanghebbende. Als onderbouwing van haar betoog omtrent de werkwijze van PostNL bij een brengservice heeft belanghebbende de onder 2.5 vermelde brief van PostNL overgelegd. 5.1.5. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank, toekenning van de maximale dwangsom van € 1.442 en vergoeding van haar werkelijke proceskosten. 5.2. De heffingsambtenaar is van mening dat de rechtbank een juiste uitspraak heeft gedaan en heeft daartoe – samengevat weergegeven – het volgende aangevoerd. Bij de onder 2.3 vermelde brief van 24 januari 2022 is rechtsgeldig uitspraak op bezwaar gedaan; belanghebbende stelt ten onrechte dat daarbij in strijd is gehandeld met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur dan wel dat zijn handelwijze moet worden aangemerkt als fraus legis. De omstandigheid dat de rechtbank bij haar onder 2.6 vermelde uitspraak de uitspraak op bezwaar heeft vernietigd wegens schending van de hoorplicht en de zaak heeft teruggewezen teneinde belanghebbende alsnog op haar bezwaar te horen, betekent niet dat op 24 januari 2022 geen uitspraak op bezwaar zou zijn gedaan; met deze uitspraak op bezwaar is volgens de heffingsambtenaar de beslistermijn als bedoeld in de dwangsomregeling geëindigd. Daarmee is tijdig – binnen veertien dagen na ontvangst van de schriftelijke ingebrekestelling – op het bezwaarschrift beslist, aangezien de ingebrekestelling op (maandag) 10 januari 2022 door hem is ontvangen. Uit interne navraag is gebleken dat PostNL bij de Dienst Belastingen van de gemeente Amsterdam ook op maandagen post bezorgt, zodat de stelling van belanghebbende dat het op de ingebrekestelling geplaatste interne datumstempel van ontvangst op (maandag) 10 januari 2022 niet kan kloppen omdat op maandagen geen post wordt bezorgd, onjuist is. De heffingsambtenaar concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Oordeel Hof 5.3.1. In zijn arrest van 20 december 2013, ECLI:NL:HR:2013:1797, heeft de Hoge Raad onder meer het volgende overwogen: “4.1.4. Gelet op het samenstel van de in artikel 4:19 Awb vervatte regels en de hiervoor (…) beschreven strekking daarvan, moet in gevallen waarin het besluit waarop de gevraagde dwangsom betrekking heeft (hierna: het onderliggende besluit) wordt genomen ingevolge de belastingwet en beroep daartegen openstaat bij de belastingrechter, ook het beroep inzake de dwangsombeschikking bij die rechter worden ingesteld. (… ) De mogelijkheid om met betrekking tot een dwangsombeschikking beroep bij de belastingrechter in te stellen vloeit in deze gevallen voort uit de beroepsmogelijkheid met betrekking tot het onderliggende op de belastingwet gebaseerde besluit, in samenhang met het bepaalde in artikel 4:19 Awb. Hieraan staat niet in de weg dat de dwangsombeschikking zelf niet behoort tot de in artikel 26 AWR omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. 4.1.5. Het ligt in de rede dat de hiervoor in 4.1.4 omschreven bevoegdheid van de belastingrechter met betrekking tot een dwangsombeschikking evenzeer bestaat in gevallen waarin over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat.

5.4. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat de heffingsambtenaar het verzoek tot toekenning van een dwangsom terecht heeft afgewezen. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd, met verbetering van gronden, als hiervoor weergegeven. 6Kosten Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. H.E. Kostense, voorzitter, E.A.G. van der Ouderaa en R.C.H.M. Lips, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. M.J. Nagel als griffier. De beslissing is op 4 juni 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

Een andere opvatting zou leiden tot het onwenselijke resultaat dat het antwoord op de vraag welke rechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, afhangt van de min of meer toevallige omstandigheid of (nog) geprocedeerd wordt over het onderliggende besluit.” 5.3.2. In zijn arrest van 24 mei 2019, ECLI:NL:HR:2019:787 heeft de Hoge Raad – voor zover hier van belang – het volgende overwogen (cursivering door Hof): 2.4.1. Middel 2 en middel 3 lenen zich voor gezamenlijke behandeling. De middelen bestrijden het hiervoor in 2.2.2 beschreven oordeel van de Rechtbank. De middelen steunen op de opvatting dat in een geval waarin de inspecteur in gebreke is gebleven een dwangsombeschikking te geven, een daarover geuite klacht voor de toepassing van het [Besluit proceskosten bestuursrecht] als een afzonderlijk beroepschrift moet worden aangemerkt, ook als die klacht is opgenomen in een beroepschrift betreffende een belastingaanslag. Artikel 4:19 Awb ziet volgens de middelen enkel op gevallen waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is gegeven. 2.4.2. De middelen falen (…) Uit de tekst van artikel 4:19 Awb en uit zijn wetsgeschiedenis volgt dat met deze bepaling is beoogd de proceseconomie te dienen. Met artikel 4:19 Awb wordt bewerkstelligd dat de belanghebbende, onder meer in het geval dat hij beroep heeft ingesteld tegen een uitspraak op bezwaar, geen aparte procedure bij de rechter hoeft te starten om bezwaren tegen de vaststelling van de hoogte van de dwangsom aan die rechter voor te leggen. De belanghebbende kan volstaan met het inbrengen van dergelijke bezwaren in die beroepsprocedure (vgl. Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 3, blz. 10). Gelet hierop moeten klachten betreffende een op grond van artikel 4:18 Awb vast te stellen dwangsombeschikking wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar, worden geacht deel uit te maken van het beroep inzake (het niet of niet tijdig nemen van) die beslissing. (…).” 5.3.3. Gelet op de onder 5.3.1 en 5.3.2 vermelde jurisprudentie is het Hof van oordeel dat de rechtbank in het onderhavige geval, waarin belanghebbende afzonderlijke beroepschriften heeft ingediend tegen de uitspraken op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking respectievelijk de in verband met die uitspraak op bezwaar genomen dwangsombeschikking, daarop ten onrechte heeft beslist in twee afzonderlijke uitspraken. De rechtbank had hierover in één uitspraak dienen te beslissen, omdat de klachten van belanghebbende over de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking geacht moeten worden deel uit te maken van het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar inzake de WOZ-beschikking (zie de door het Hof cursief weergegeven woorden in r.o. 2.4.2 van het arrest van 24 mei 2019, die evenzeer gelden voor de onderhavige situatie, waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is vastgesteld). 5.3.4. Tegen de uitspraak van de rechtbank op het beroep van belanghebbende inzake de WOZ-beschikking (met kenmerk AMS 22/1322) is geen hoger beroep ingesteld, zodat die uitspraak inmiddels onherroepelijk vaststaat. In beginsel zou uit de hiervoor onder 5.3.3 beschreven rechtsregels volgen dat daarmee ook de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking onherroepelijk vaststaat. Gelet evenwel op de omstandigheid dat de rechtbank in de thans voorliggende uitspraak (met kenmerk AMS 22/2550) afzonderlijk heeft beslist op de grieven van belanghebbende tegen de dwangsombeschikking (met aan het slot van die uitspraak een rechtsmiddelverwijzing), trekt het Hof – mede vanuit het oogpunt van een effectieve rechtsbescherming voor belanghebbende – een parallel met de gevallen waarin wel één uitspraak is gedaan, over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat en het hoger beroep uitsluitend betrekking heeft op de genomen dwangsombeschikking. Uit het voormelde arrest van 20 december 2013 (r.o. 4.1.5) volgt dat in een dergelijk geval de belastingrechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, ook al behoort de dwangsombeschikking zelf niet tot de in artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. Het Hof komt derhalve toe aan een inhoudelijke beoordeling van de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde grieven tegen de dwangsombeschikking en het oordeel daarover van de rechtbank. 5.3.5. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het onder 2.3 vermelde geschrift van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar in de zin van artikel 7:11 en 7:12 Awb juncto artikel 25 AWR. In het onder 2.3 vermelde geschrift heeft de heffingsambtenaar onmiskenbaar een beslissing genomen op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de WOZ-beschikking door het bezwaar ongegrond te verklaren en de WOZ-waarde te handhaven. De omstandigheid dat de uitspraak op bezwaar bij de onder 1.6 vermelde uitspraak van de rechtbank is vernietigd wegens formele gebreken, heeft niet tot gevolg dat daardoor niet meer kan worden gesproken van een besluit op het bezwaar als bedoeld in artikel 7:11 Awb en (daarmee) van een beschikking als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, moet ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar worden aangemerkt als een beschikking in de zin van laatstgenoemde wetsbepaling (zie HR 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2). 5.3.6. Ook de stelling van belanghebbende dat de uitspraak op bezwaar van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een beschikking in de zin van artikel 4:17 Awb omdat de heffingsambtenaar daarbij misbruik zou hebben gemaakt van zijn bevoegdheid en/of heeft gehandeld in fraudem legis, wordt verworpen. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot een dergelijke conclusie kunnen leiden. De omstandigheid dat de heffingsambtenaar zich vanwege de ingebrekestelling door belanghebbende genoodzaakt heeft gevoeld om binnen veertien dagen uitspraak op bezwaar te doen, waardoor belanghebbende niet in de gelegenheid is gesteld om haar bezwaar nader te motiveren en op haar bezwaar te worden gehoord (overigens nadat de heffingsambtenaar verschillende pogingen heeft ondernomen om met de gemachtigde een praktische oplossing te bereiken, zoals weergegeven in de onder 2.3 vermelde uitspraak op bezwaar), kan niet worden aangemerkt als misbruik van recht dan wel fraus legis. 5.3.7. Wat betreft de aanvang van de termijn van twee weken als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb – de datum van ontvangst van de ingebrekestelling – is het Hof van oordeel dat de rechtbank in rechtsoverweging 6 van haar uitspraak daarbij ten onrechte de Algemene termijnenwet van toepassing heeft geacht. De in artikel 1 van de Algemene termijnenwet opgenomen verlengingsregel is van toepassing op in een wet gestelde termijnen die op een zaterdag, zondag of algemeen erkende feestdag eindigen. De in artikel 4:17 Awb opgenomen regeling bevat wat betreft de datum van indiening van de ingebrekestelling niet een dergelijke vaste (uiterste) indieningstermijn; uit het voorschrift van artikel 4:17, zesde lid, Awb volgt alleen dat de ingebrekestelling niet onredelijk laat dient te geschieden. 5.3.8. De heffingsambtenaar heeft de stelling van belanghebbende dat zij de ingebrekestelling op 6 januari 2022 ter post heeft bezorgd, onder verwijzing naar het onder 2.5 vermelde verzendbewijs niet betwist; ook het Hof zal daarom uitgaan van deze datum van terpostbezorging.

Een andere opvatting zou leiden tot het onwenselijke resultaat dat het antwoord op de vraag welke rechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, afhangt van de min of meer toevallige omstandigheid of (nog) geprocedeerd wordt over het onderliggende besluit.” 5.3.2. In zijn arrest van 24 mei 2019, ECLI:NL:HR:2019:787 heeft de Hoge Raad – voor zover hier van belang – het volgende overwogen (cursivering door Hof): 2.4.1. Middel 2 en middel 3 lenen zich voor gezamenlijke behandeling. De middelen bestrijden het hiervoor in 2.2.2 beschreven oordeel van de Rechtbank. De middelen steunen op de opvatting dat in een geval waarin de inspecteur in gebreke is gebleven een dwangsombeschikking te geven, een daarover geuite klacht voor de toepassing van het [Besluit proceskosten bestuursrecht] als een afzonderlijk beroepschrift moet worden aangemerkt, ook als die klacht is opgenomen in een beroepschrift betreffende een belastingaanslag. Artikel 4:19 Awb ziet volgens de middelen enkel op gevallen waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is gegeven. 2.4.2. De middelen falen (…) Uit de tekst van artikel 4:19 Awb en uit zijn wetsgeschiedenis volgt dat met deze bepaling is beoogd de proceseconomie te dienen. Met artikel 4:19 Awb wordt bewerkstelligd dat de belanghebbende, onder meer in het geval dat hij beroep heeft ingesteld tegen een uitspraak op bezwaar, geen aparte procedure bij de rechter hoeft te starten om bezwaren tegen de vaststelling van de hoogte van de dwangsom aan die rechter voor te leggen. De belanghebbende kan volstaan met het inbrengen van dergelijke bezwaren in die beroepsprocedure (vgl. Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 3, blz. 10). Gelet hierop moeten klachten betreffende een op grond van artikel 4:18 Awb vast te stellen dwangsombeschikking wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar, worden geacht deel uit te maken van het beroep inzake (het niet of niet tijdig nemen van) die beslissing. (…).” 5.3.3. Gelet op de onder 5.3.1 en 5.3.2 vermelde jurisprudentie is het Hof van oordeel dat de rechtbank in het onderhavige geval, waarin belanghebbende afzonderlijke beroepschriften heeft ingediend tegen de uitspraken op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking respectievelijk de in verband met die uitspraak op bezwaar genomen dwangsombeschikking, daarop ten onrechte heeft beslist in twee afzonderlijke uitspraken. De rechtbank had hierover in één uitspraak dienen te beslissen, omdat de klachten van belanghebbende over de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking geacht moeten worden deel uit te maken van het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar inzake de WOZ-beschikking (zie de door het Hof cursief weergegeven woorden in r.o. 2.4.2 van het arrest van 24 mei 2019, die evenzeer gelden voor de onderhavige situatie, waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is vastgesteld). 5.3.4. Tegen de uitspraak van de rechtbank op het beroep van belanghebbende inzake de WOZ-beschikking (met kenmerk AMS 22/1322) is geen hoger beroep ingesteld, zodat die uitspraak inmiddels onherroepelijk vaststaat. In beginsel zou uit de hiervoor onder 5.3.3 beschreven rechtsregels volgen dat daarmee ook de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking onherroepelijk vaststaat. Gelet evenwel op de omstandigheid dat de rechtbank in de thans voorliggende uitspraak (met kenmerk AMS 22/2550) afzonderlijk heeft beslist op de grieven van belanghebbende tegen de dwangsombeschikking (met aan het slot van die uitspraak een rechtsmiddelverwijzing), trekt het Hof – mede vanuit het oogpunt van een effectieve rechtsbescherming voor belanghebbende – een parallel met de gevallen waarin wel één uitspraak is gedaan, over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat en het hoger beroep uitsluitend betrekking heeft op de genomen dwangsombeschikking. Uit het voormelde arrest van 20 december 2013 (r.o. 4.1.5) volgt dat in een dergelijk geval de belastingrechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, ook al behoort de dwangsombeschikking zelf niet tot de in artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. Het Hof komt derhalve toe aan een inhoudelijke beoordeling van de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde grieven tegen de dwangsombeschikking en het oordeel daarover van de rechtbank. 5.3.5. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het onder 2.3 vermelde geschrift van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar in de zin van artikel 7:11 en 7:12 Awb juncto artikel 25 AWR. In het onder 2.3 vermelde geschrift heeft de heffingsambtenaar onmiskenbaar een beslissing genomen op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de WOZ-beschikking door het bezwaar ongegrond te verklaren en de WOZ-waarde te handhaven. De omstandigheid dat de uitspraak op bezwaar bij de onder 1.6 vermelde uitspraak van de rechtbank is vernietigd wegens formele gebreken, heeft niet tot gevolg dat daardoor niet meer kan worden gesproken van een besluit op het bezwaar als bedoeld in artikel 7:11 Awb en (daarmee) van een beschikking als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, moet ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar worden aangemerkt als een beschikking in de zin van laatstgenoemde wetsbepaling (zie HR 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2). 5.3.6. Ook de stelling van belanghebbende dat de uitspraak op bezwaar van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een beschikking in de zin van artikel 4:17 Awb omdat de heffingsambtenaar daarbij misbruik zou hebben gemaakt van zijn bevoegdheid en/of heeft gehandeld in fraudem legis, wordt verworpen. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot een dergelijke conclusie kunnen leiden. De omstandigheid dat de heffingsambtenaar zich vanwege de ingebrekestelling door belanghebbende genoodzaakt heeft gevoeld om binnen veertien dagen uitspraak op bezwaar te doen, waardoor belanghebbende niet in de gelegenheid is gesteld om haar bezwaar nader te motiveren en op haar bezwaar te worden gehoord (overigens nadat de heffingsambtenaar verschillende pogingen heeft ondernomen om met de gemachtigde een praktische oplossing te bereiken, zoals weergegeven in de onder 2.3 vermelde uitspraak op bezwaar), kan niet worden aangemerkt als misbruik van recht dan wel fraus legis. 5.3.7. Wat betreft de aanvang van de termijn van twee weken als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb – de datum van ontvangst van de ingebrekestelling – is het Hof van oordeel dat de rechtbank in rechtsoverweging 6 van haar uitspraak daarbij ten onrechte de Algemene termijnenwet van toepassing heeft geacht. De in artikel 1 van de Algemene termijnenwet opgenomen verlengingsregel is van toepassing op in een wet gestelde termijnen die op een zaterdag, zondag of algemeen erkende feestdag eindigen. De in artikel 4:17 Awb opgenomen regeling bevat wat betreft de datum van indiening van de ingebrekestelling niet een dergelijke vaste (uiterste) indieningstermijn; uit het voorschrift van artikel 4:17, zesde lid, Awb volgt alleen dat de ingebrekestelling niet onredelijk laat dient te geschieden. 5.3.8. De heffingsambtenaar heeft de stelling van belanghebbende dat zij de ingebrekestelling op 6 januari 2022 ter post heeft bezorgd, onder verwijzing naar het onder 2.5 vermelde verzendbewijs niet betwist; ook het Hof zal daarom uitgaan van deze datum van terpostbezorging.

Een andere opvatting zou leiden tot het onwenselijke resultaat dat het antwoord op de vraag welke rechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, afhangt van de min of meer toevallige omstandigheid of (nog) geprocedeerd wordt over het onderliggende besluit.” 5.3.2. In zijn arrest van 24 mei 2019, ECLI:NL:HR:2019:787 heeft de Hoge Raad – voor zover hier van belang – het volgende overwogen (cursivering door Hof): 2.4.1. Middel 2 en middel 3 lenen zich voor gezamenlijke behandeling. De middelen bestrijden het hiervoor in 2.2.2 beschreven oordeel van de Rechtbank. De middelen steunen op de opvatting dat in een geval waarin de inspecteur in gebreke is gebleven een dwangsombeschikking te geven, een daarover geuite klacht voor de toepassing van het [Besluit proceskosten bestuursrecht] als een afzonderlijk beroepschrift moet worden aangemerkt, ook als die klacht is opgenomen in een beroepschrift betreffende een belastingaanslag. Artikel 4:19 Awb ziet volgens de middelen enkel op gevallen waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is gegeven. 2.4.2. De middelen falen (…) Uit de tekst van artikel 4:19 Awb en uit zijn wetsgeschiedenis volgt dat met deze bepaling is beoogd de proceseconomie te dienen. Met artikel 4:19 Awb wordt bewerkstelligd dat de belanghebbende, onder meer in het geval dat hij beroep heeft ingesteld tegen een uitspraak op bezwaar, geen aparte procedure bij de rechter hoeft te starten om bezwaren tegen de vaststelling van de hoogte van de dwangsom aan die rechter voor te leggen. De belanghebbende kan volstaan met het inbrengen van dergelijke bezwaren in die beroepsprocedure (vgl. Kamerstukken II 2004/05, 29 934, nr. 3, blz. 10). Gelet hierop moeten klachten betreffende een op grond van artikel 4:18 Awb vast te stellen dwangsombeschikking wegens het niet tijdig beslissen op bezwaar, worden geacht deel uit te maken van het beroep inzake (het niet of niet tijdig nemen van) die beslissing. (…).” 5.3.3. Gelet op de onder 5.3.1 en 5.3.2 vermelde jurisprudentie is het Hof van oordeel dat de rechtbank in het onderhavige geval, waarin belanghebbende afzonderlijke beroepschriften heeft ingediend tegen de uitspraken op bezwaar van de heffingsambtenaar inzake de onder 1.1 vermelde WOZ-beschikking respectievelijk de in verband met die uitspraak op bezwaar genomen dwangsombeschikking, daarop ten onrechte heeft beslist in twee afzonderlijke uitspraken. De rechtbank had hierover in één uitspraak dienen te beslissen, omdat de klachten van belanghebbende over de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking geacht moeten worden deel uit te maken van het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar inzake de WOZ-beschikking (zie de door het Hof cursief weergegeven woorden in r.o. 2.4.2 van het arrest van 24 mei 2019, die evenzeer gelden voor de onderhavige situatie, waarin daadwerkelijk een dwangsombeschikking is vastgesteld). 5.3.4. Tegen de uitspraak van de rechtbank op het beroep van belanghebbende inzake de WOZ-beschikking (met kenmerk AMS 22/1322) is geen hoger beroep ingesteld, zodat die uitspraak inmiddels onherroepelijk vaststaat. In beginsel zou uit de hiervoor onder 5.3.3 beschreven rechtsregels volgen dat daarmee ook de door de heffingsambtenaar genomen dwangsombeschikking onherroepelijk vaststaat. Gelet evenwel op de omstandigheid dat de rechtbank in de thans voorliggende uitspraak (met kenmerk AMS 22/2550) afzonderlijk heeft beslist op de grieven van belanghebbende tegen de dwangsombeschikking (met aan het slot van die uitspraak een rechtsmiddelverwijzing), trekt het Hof – mede vanuit het oogpunt van een effectieve rechtsbescherming voor belanghebbende – een parallel met de gevallen waarin wel één uitspraak is gedaan, over het onderliggende besluit geen geschil (meer) bestaat en het hoger beroep uitsluitend betrekking heeft op de genomen dwangsombeschikking. Uit het voormelde arrest van 20 december 2013 (r.o. 4.1.5) volgt dat in een dergelijk geval de belastingrechter bevoegd is met betrekking tot de dwangsombeschikking, ook al behoort de dwangsombeschikking zelf niet tot de in artikel 26 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) omschreven gevallen waarin beroep bij de belastingrechter kan worden ingesteld. Het Hof komt derhalve toe aan een inhoudelijke beoordeling van de door belanghebbende in hoger beroep aangevoerde grieven tegen de dwangsombeschikking en het oordeel daarover van de rechtbank. 5.3.5. Het Hof verwerpt het standpunt van belanghebbende dat het onder 2.3 vermelde geschrift van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een rechtsgeldige uitspraak op bezwaar in de zin van artikel 7:11 en 7:12 Awb juncto artikel 25 AWR. In het onder 2.3 vermelde geschrift heeft de heffingsambtenaar onmiskenbaar een beslissing genomen op het bezwaarschrift van belanghebbende tegen de WOZ-beschikking door het bezwaar ongegrond te verklaren en de WOZ-waarde te handhaven. De omstandigheid dat de uitspraak op bezwaar bij de onder 1.6 vermelde uitspraak van de rechtbank is vernietigd wegens formele gebreken, heeft niet tot gevolg dat daardoor niet meer kan worden gesproken van een besluit op het bezwaar als bedoeld in artikel 7:11 Awb en (daarmee) van een beschikking als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb. Zoals de rechtbank terecht heeft overwogen, moet ook een onzorgvuldig tot stand gekomen uitspraak op bezwaar worden aangemerkt als een beschikking in de zin van laatstgenoemde wetsbepaling (zie HR 26 januari 2018, ECLI:NL:HR:2018:96, r.o. 2.2). 5.3.6. Ook de stelling van belanghebbende dat de uitspraak op bezwaar van 24 januari 2022 niet kan worden aangemerkt als een beschikking in de zin van artikel 4:17 Awb omdat de heffingsambtenaar daarbij misbruik zou hebben gemaakt van zijn bevoegdheid en/of heeft gehandeld in fraudem legis, wordt verworpen. Belanghebbende heeft geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt die tot een dergelijke conclusie kunnen leiden. De omstandigheid dat de heffingsambtenaar zich vanwege de ingebrekestelling door belanghebbende genoodzaakt heeft gevoeld om binnen veertien dagen uitspraak op bezwaar te doen, waardoor belanghebbende niet in de gelegenheid is gesteld om haar bezwaar nader te motiveren en op haar bezwaar te worden gehoord (overigens nadat de heffingsambtenaar verschillende pogingen heeft ondernomen om met de gemachtigde een praktische oplossing te bereiken, zoals weergegeven in de onder 2.3 vermelde uitspraak op bezwaar), kan niet worden aangemerkt als misbruik van recht dan wel fraus legis. 5.3.7. Wat betreft de aanvang van de termijn van twee weken als bedoeld in artikel 4:17, derde lid, Awb – de datum van ontvangst van de ingebrekestelling – is het Hof van oordeel dat de rechtbank in rechtsoverweging 6 van haar uitspraak daarbij ten onrechte de Algemene termijnenwet van toepassing heeft geacht. De in artikel 1 van de Algemene termijnenwet opgenomen verlengingsregel is van toepassing op in een wet gestelde termijnen die op een zaterdag, zondag of algemeen erkende feestdag eindigen. De in artikel 4:17 Awb opgenomen regeling bevat wat betreft de datum van indiening van de ingebrekestelling niet een dergelijke vaste (uiterste) indieningstermijn; uit het voorschrift van artikel 4:17, zesde lid, Awb volgt alleen dat de ingebrekestelling niet onredelijk laat dient te geschieden. 5.3.8. De heffingsambtenaar heeft de stelling van belanghebbende dat zij de ingebrekestelling op 6 januari 2022 ter post heeft bezorgd, onder verwijzing naar het onder 2.5 vermelde verzendbewijs niet betwist; ook het Hof zal daarom uitgaan van deze datum van terpostbezorging.