ECLI:NL:GHAMS:2022:3142

GERECHTSHOF AMSTERDAM Kenmerken 21/01752 en 21/01753 27 oktober 2022 uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: mr. R. Charité) tegen de uitspraak van 17 april 2020 in de zaken met kenmerken SGR 19/3298 en SGR 19/3299 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 11.572 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 2.893 opgelegd en € 1.298 aan heffingsrente in rekening gebracht. 1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 25.330 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 6.332 opgelegd en € 1.901 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffings- en belastingrente. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 9 april 2019 heeft de inspecteur de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 1.3. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 17 april 2020 het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart de beroepen ongegrond voor zover betrekking hebbend op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen; - verklaart de beroepen gegrond voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 tot € 1.573, vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 tot € 3.399 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraken op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.573,50; - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 174 aan eiser te vergoeden.” 1.4. Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 november 2020, kenmerk BK–20/00529 en BK–20/00530, ECLI:NL:GHDHA:2020:2896, het volgende beslist: “Het gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat de beslissingen over vermindering van de boetes, de proceskosten en het griffierecht in stand blijven, en - bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.” 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 5 november 2021 (nr. 21/00037, ECLI:NL:HR:2021:1648, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het volgende beslist: “De Hoge Raad: - verklaart het beroep in cassatie gegrond, - vernietigt de uitspraak van het Hof, maar alleen voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen, - verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ongegrond, - verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van het principale hoger beroep van belanghebbende met inachtneming van dit arrest, - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 265, - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.992 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het incidentele hoger beroep, vastgesteld op € 1.496 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.” 1.6. Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 25 november 2021 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 23 december 2021. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 28 december 2021. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 september 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “Feiten 1. Eiser had in de onderhavige periode een eenmanszaak onder de naam [Y] . Op 10 juli 2014 is bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van zijn aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 2011 tot en met 2013. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening 10 april 2015 (het rapport). Een kopie van het rapport is door verweerder overgelegd. 2. In het rapport is onder meer het volgende vermeld: “Administratie (…) Met betrekking tot de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting beschikte belastingplichtige niet meer over de onderliggende stukken. Volgens belastingplichtige zou er bij hem twee keer zijn ingebroken waarbij alle administratie werd meegenomen. Een (externe) backup van de door belastingplichtige gevoerde administratie zou nooit zijn gemaakt. (…) Verzoek om informatie Aangezien er geen controleerbare administratie voorhanden was heb ik belastingplichtige op 10 juli 2014 een brief gestuurd (…) met verzoek om informatie. (…) Informatiebeschikking Aangezien een reactie op mijn brief van 10 juli 2014 uitbleef, heb ik op 13 november 2014 aan belastingplichtige een informatiebeschikking (…) wegens het niet verstrekken van informatie toegestuurd. Een inhoudelijke reactie op de toegezonden informatiebeschikking is tot op heden uitgebleven. (…) Aan- en verkoop auto’s In de jaren 2010 t/m heden werden door belastingplichtige diverse auto’s aangekocht en verkocht (…). Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. (…) Mede gelet op de (…) vermogensvergelijking, ga ik er vanuit dat door belastingplichtige omzetten werden behaald uit de handel in auto’s welke niet werden verwerkt in de door hem ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Verschuldigde omzetbelasting In de gecontroleerde periode werden geen omzetten aangegeven. Uit de opgestelde vermogensvergelijking is gebleken dat het netto privé negatief is, de uitgaven waren hoger dan de inkomsten. Uitgaande van het bevonden negatieve privé moet worden aangenomen dat de door belastingplichtige behaalde omzetten (…), niet werden aangegeven in de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Voorbelasting (…) Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. Het was hierdoor niet mogelijk om te beoordelen of er werd voldaan aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor recht op aftrek van voorbelasting. (…) Boete naheffingsaanslagen omzetbelasting 2011, 2012 en 2013 (…) Gelet op bovenstaande feiten en omstandigheden ben ik dan ook van mening dat het aan opzet van belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Dan wel dat ten onrechte of tot een te hoog bedrag teruggaaf van belasting is verleend. (…) Er zijn straf verminderende omstandigheden aanwezig: - er is een samenloop tussen de correcties en boetes inkomsten- en omzetbelasting: - de theoretische benadering van de gecorrigeerde omzetten. Als gevolg hiervan zal de boete omzetbelasting worden beperkt tot 25% van de op te leggen aanslagen omzetbelasting.” 3. Overeenkomstig de bevindingen uit het controlerapport zijn met dagtekening 30 juni 2015 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen opgelegd. Deze zijn als volgt samengesteld: Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011: omzetbelasting € 11.572, boete € 2.893, rente € 1.298. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 3.705 betrekking op de correctie voorbelasting. Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013: omzetbelasting 25.330, boete € 6.332, rente € 1.901. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 8.330 betrekking op de correctie voorbelasting. 4. Verweerder heeft de bezwaren die eiser tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen heeft ingediend niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn.” 2.2. De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.5 van het verwijzingsarrest de volgende uitgangspunten opgenomen: “2.1 Aan belanghebbende zijn met dagtekening 30 juni 2015 twee naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd. Bij elk van die aanslagen is een boetebeschikking gegeven. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de door belanghebbende tegen die naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen gemaakte bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 2.2 Belanghebbende heeft in beroep de niet-ontvankelijkverklaring bestreden met de stelling dat hij op 29 juli 2015, voor het verstrijken van de bezwaartermijn, bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen ter post heeft bezorgd. 2.3.1 De Rechtbank heeft onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102 (hierna: het arrest van 5 juli 2019), en van 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat zij al op 29 juli 2015 tegen de naheffingsaanslagen bezwaar heeft gemaakt en dat de Inspecteur moet bewijzen dat belanghebbende niet al op 29 juli 2015 tegen de boetebeschikkingen bezwaar heeft gemaakt. Vervolgens heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en dat de Inspecteur de bezwaren tegen die aanslagen terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Met betrekking tot de boetebeschikkingen heeft de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat niet al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt en dat daarom de bezwaren tegen die beschikkingen ontvankelijk zijn. 2.3.2 Omdat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting te kennen heeft gegeven geen terugwijzing naar de Inspecteur te wensen, heeft de Rechtbank beoordeeld of de boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Deze beoordeling heeft geleid tot een vermindering van de boetes. 2.4 Het Hof heeft op het principale hoger beroep van belanghebbende geoordeeld dat het niet aannemelijk is dat de bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen tijdig ter post zijn bezorgd en dat de Rechtbank op goede gronden heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen niet-ontvankelijk zijn. 2.5 Op het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen het oordeel van de Rechtbank dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn, heeft het Hof geoordeeld dat dit oordeel berust op een onjuiste lezing van de door de Rechtbank aangehaalde rechtspraak. Van de inspecteur kan geen bewijs worden verlangd dat onmogelijk is te leveren, aldus het Hof. Het Hof heeft daarop de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, met dien verstande dat de beslissing over de vermindering van de boetes - met instemming van de Inspecteur - in stand blijft, evenals de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht.

De naheffingsaanslag lijkt grotendeels gebaseerd op de onjuist veronderstelling dat [X] in auto’s heeft gehandeld. Nu duidelijk is aangetoond dat hiervan geen sprake is lijkt er dan ook geen reden nog een naheffingsaanslag of boete op te leggen. Ook vertrouwen wij hiermede voldoende te hebben aangetoond dat [X] (…) heeft geopereerd als ondernemer. (…)” 3Het verwijzingsarrest In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen: “2.6 Voor zover het middel is gericht tegen het hiervoor in 2.4 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de naheffingsaanslagen, kan het niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel in zoverre is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechtelijke organisatie). 2.7.1 Het middel voor het overige bestrijdt het hiervoor in 2.5 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de boetebeschikkingen. 2.7.2 Belanghebbende heeft tegen de boetebeschikkingen bezwaar gemaakt vóór 1 augustus 2019. In zo’n geval blijven in fiscale boetezaken de bewijsregels van toepassing die de Hoge Raad tot het arrest van 5 juli 2019 hanteerde voor de beoordeling of het bezwaar tijdig is gemaakt. Volgens die oude bewijsregels behoefde de belanghebbende slechts te stellen dat hij een bezwaarschrift tegen een boetebeschikking tijdig ter post heeft bezorgd, dan wel dat en op welke grond een eventuele termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen. De niet-ontvankelijkheid kan dan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van een dergelijke stelling is bewezen, dat wil zeggen dat buiten redelijke twijfel is dat die stelling van de belanghebbende onjuist is. Onzekerheid omtrent de juistheid van die stelling mag namelijk volgens de hier toepasselijke oude bewijsregels niet voor risico van de belanghebbende worden gebracht. Het Hof heeft dit miskend. Het middel voor het overige slaagt. 2.8.1 De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. 2.8.2 De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat de stelling van belanghebbende dat hij de bezwaarschriften tegen de boetebeschikkingen tijdig ter post heeft bezorgd, onjuist is. De door belanghebbende tegen de boetebeschikkingen gemaakte bezwaren zijn ontvankelijk. 2.8.3 Het verwijzingshof dient te beoordelen of de aan belanghebbende opgelegde boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de Inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. Daarbij dient het verwijzingshof alle omstandigheden van het geval in aanmerking te nemen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter. ”

4.1. In hoger beroep na verwijzing is in geschil of de boetes verder verminderd moeten worden dan de rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. 4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

5.1. Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige tijdvakken een eenmanszaak en onderneming in de zin van de Wet OB. Op 10 juli 2014 is door de inspecteur een inkomsten- en omzetbelastingcontrole ingesteld. Belanghebbende heeft in die tijdvakken geen omzet aangegeven maar wel voorbelasting in aftrek gebracht (tot een bedrag van in totaal € 12.035). Op 13 november 2014 heeft de inspecteur een informatiebeschikking genomen waarop door belanghebbende inhoudelijk niet is gereageerd. De inspecteur heeft een vermogensvergelijking opgesteld. Daaruit volgt een negatief netto privé van in totaal circa € 150.000. De inspecteur heeft op grond daarvan aangenomen dat door belanghebbende behaalde omzetten en/of andere inkomsten uit onderneming niet zijn verantwoord in de aangiften omzetbelasting. Tevens heeft de inspecteur de in de aangiften geclaimde voordruk gecorrigeerd omdat belanghebbende niet over facturen beschikte. Dit heeft geleid tot de bestreden omzet- en voordrukcorrecties. Ter zake van beide correcties zijn boetes (van 25%) opgelegd. 5.2.1. De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen zijn niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. Die niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in beroep, hoger beroep en cassatie tevergeefs bestreden (zie r.o. 2.6 van het verwijzingsarrest). 5.2.2. De bezwaren tegen de boetbeschikkingen zijn ook niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. De niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in zoverre met succes bestreden (zie r.o. 2.8.2 van het verwijzingsarrest). 5.2.3. De rechtbank heeft de boetes verminderd met de bedragen die betrekking hebben op de voordrukcorrecties en de boetes in verband met de omzetcorrecties in stand gelaten. De resterende bedragen van deze boetes zijn wegens overschrijding van de redelijke termijn verder verminderd met 20% tot op € 1.572 (2011) respectievelijk € 3.399 (2012/2013). 5.3. Het Hof dient blijkens de verwijzingsopdracht (r.o. 2.8.3) te beoordelen ‘of deze boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd (cursivering Hof). In het proces-verbaal opgemaakt van de zitting bij Hof Den Haag is vermeld: ‘Ik kan mij erin vinden dat de beslissingen van de Rechtbank over de vermindering van de boetes en de veroordeling in de proceskosten en het griffierecht in stand blijven en in feite het incidentele hoger beroep komt te vervallen, maar ik wil in dat geval wel graag dat het hof in zijn uitspraak een signaal afgeeft aan de Rechtbank dat zij ten onrechte heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn’. 5.4. Gelet op de verwijzingsopdracht strekt deze opdracht niet tot een herbeoordeling van de verminderingen van de boetes waartoe door de rechtbank is geoordeeld. Het Hof dient zich te beperken tot een oordeel over de resterende boetebedragen, in verband met de omzetcorrecties (hierna: de boetes) welke boetes door de rechtbank, behoudens een vermindering in verband met overschrijding van de redelijke termijn, in stand zijn gelaten. 5.5. De Hoge Raad heeft overwogen dat het verwijzingshof bij zijn afweging of de boetes moeten worden verminderd alle omstandigheden van het geval dient mee te wegen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan, zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter (Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469). Het Hof zal ook het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, in zijn oordeel betrekken. Daarin is overwogen: 3.2. (…) Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dit geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. 5.6. In de onderwerpelijke zaak zijn de boetes gebaseerd op artikel 67f van de AWR. Dit delict bevat de volgende bestanddelen: i) er is sprake van verschuldigde omzetbelasting die (gedeeltelijk) niet (tijdig) op aangifte is betaald én ii) dit is aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten. 5.7. De Hoge Raad heeft, naar het Hof begrijpt, met zijn arrest van 8 april 2022 bedoeld dat de rechter in dit geval moet onderzoeken of de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag heeft gelegd aan de opgelegde boetes overtuigend door de inspecteur zijn aangetoond (en niet slechts aannemelijk zijn gemaakt). De omvang van de omzetbelasting die als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet op aangifte is voldaan (de boetegrondslag), is geen bestanddeel van het ‘delict’ als omschreven in artikel 67f, lid 1, AWR; de boetegrondslag is opgenomen in het tweede lid van artikel 67f AWR. Het komt er in dit verband op aan of de inspecteur feiten en omstandigheden heeft doen blijken waaruit volgt dat verschuldigde omzetbelasting opzettelijk of grof schuldig niet op aangifte is betaald. 5.8. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur met de door hem gestelde feiten en omstandigheden, in het bijzonder de door hem opgestelde vermogensvergelijkingen, heeft doen blijken (overtuigend heeft aangetoond) dat belanghebbende omzetbelasting die op aangifte had moeten worden voldaan, niet heeft betaald. Bij de vermogensvergelijkingen is gebruik gemaakt van gegevens vermeld in van belanghebbende afkomstige stukken. Uit die vergelijkingen volgt dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken in totaal circa € 150.000 meer heeft uitgegeven dan hij aan inkomsten heeft genoten. Enige verklaring voor het bevonden negatieve netto privé is door belanghebbende niet gegeven. Het Hof zal er dan ook met de inspecteur vanuit gaan, nu voor enig ander scenario in het dossier geen aanwijzingen zijn gevonden, dat het daarbij gaat om inkomsten uit onderneming. Het gaat daarbij om eenernstige schending van de verplichting om de over deze extra inkomsten uit onderneming verschuldigde omzetbelasting op aangifte te voldoen en daarmee om een ernstig vergrijp nu belanghebbende in het geheel geen omzet heeft aangegeven (en de daarover verschuldigde omzetbelasting niet heeft voldaan) terwijl de inspecteur heeft doen blijken dat belanghebbende een substantieel bedrag aan meeromzet heeft genoten. 5.9. Ten aanzien van het tweede delictsbestanddeel overweegt het Hof als volgt. Van opzet is in dezen sprake wanneer belanghebbende willens en wetens omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan, niet heeft betaald. Voor het aannemen van opzet is onvoldoende dat belanghebbende zich van een fout bewust hoorde te zijn of had kunnen begrijpen dat hij een fout maakte. (Voorwaardelijk) opzet mag echter wel worden aangenomen in een geval waarin het niet anders kan dan dat de belanghebbende van de fout heeft geweten. Die situatie doet zich in de onderwerpelijke zaak voor. Het kan niet anders dan dat belanghebbende toen hij zijn aangiften omzetbelasting indiende, wist dat hij daarin de door hem behaalde omzet van in totaal € 150.000 diende aan te geven en de ter zake van deze omzet verschuldigde omzetbelasting diende te voldoen.

5.15. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van S.M.P. Harinandansingh, als griffier. De beslissing is op 27 oktober 2022 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Vgl. HR 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102, rechtsoverweging 2.7. Vgl. HR 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, rechtsoverweging 3.3. Vgl. HR 22 juni 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3854, rechtsoverweging 3.4. Vgl. HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469, rechtsoverweging 3.5. Zie Hof Amsterdam van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.

GERECHTSHOF AMSTERDAM Kenmerken 21/01752 en 21/01753 27 oktober 2022 uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: mr. R. Charité) tegen de uitspraak van 17 april 2020 in de zaken met kenmerken SGR 19/3298 en SGR 19/3299 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 11.572 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 2.893 opgelegd en € 1.298 aan heffingsrente in rekening gebracht. 1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 25.330 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 6.332 opgelegd en € 1.901 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffings- en belastingrente. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 9 april 2019 heeft de inspecteur de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 1.3. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 17 april 2020 het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart de beroepen ongegrond voor zover betrekking hebbend op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen; - verklaart de beroepen gegrond voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 tot € 1.573, vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 tot € 3.399 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraken op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.573,50; - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 174 aan eiser te vergoeden.” 1.4. Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 november 2020, kenmerk BK–20/00529 en BK–20/00530, ECLI:NL:GHDHA:2020:2896, het volgende beslist: “Het gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat de beslissingen over vermindering van de boetes, de proceskosten en het griffierecht in stand blijven, en - bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.” 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 5 november 2021 (nr. 21/00037, ECLI:NL:HR:2021:1648, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het volgende beslist: “De Hoge Raad: - verklaart het beroep in cassatie gegrond, - vernietigt de uitspraak van het Hof, maar alleen voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen, - verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ongegrond, - verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van het principale hoger beroep van belanghebbende met inachtneming van dit arrest, - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 265, - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.992 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het incidentele hoger beroep, vastgesteld op € 1.496 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.” 1.6. Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 25 november 2021 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 23 december 2021. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 28 december 2021. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 september 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “Feiten 1. Eiser had in de onderhavige periode een eenmanszaak onder de naam [Y] . Op 10 juli 2014 is bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van zijn aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 2011 tot en met 2013. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening 10 april 2015 (het rapport). Een kopie van het rapport is door verweerder overgelegd. 2. In het rapport is onder meer het volgende vermeld: “Administratie (…) Met betrekking tot de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting beschikte belastingplichtige niet meer over de onderliggende stukken. Volgens belastingplichtige zou er bij hem twee keer zijn ingebroken waarbij alle administratie werd meegenomen. Een (externe) backup van de door belastingplichtige gevoerde administratie zou nooit zijn gemaakt. (…) Verzoek om informatie Aangezien er geen controleerbare administratie voorhanden was heb ik belastingplichtige op 10 juli 2014 een brief gestuurd (…) met verzoek om informatie. (…) Informatiebeschikking Aangezien een reactie op mijn brief van 10 juli 2014 uitbleef, heb ik op 13 november 2014 aan belastingplichtige een informatiebeschikking (…) wegens het niet verstrekken van informatie toegestuurd. Een inhoudelijke reactie op de toegezonden informatiebeschikking is tot op heden uitgebleven. (…) Aan- en verkoop auto’s In de jaren 2010 t/m heden werden door belastingplichtige diverse auto’s aangekocht en verkocht (…). Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. (…) Mede gelet op de (…) vermogensvergelijking, ga ik er vanuit dat door belastingplichtige omzetten werden behaald uit de handel in auto’s welke niet werden verwerkt in de door hem ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Verschuldigde omzetbelasting In de gecontroleerde periode werden geen omzetten aangegeven. Uit de opgestelde vermogensvergelijking is gebleken dat het netto privé negatief is, de uitgaven waren hoger dan de inkomsten. Uitgaande van het bevonden negatieve privé moet worden aangenomen dat de door belastingplichtige behaalde omzetten (…), niet werden aangegeven in de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Voorbelasting (…) Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. Het was hierdoor niet mogelijk om te beoordelen of er werd voldaan aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor recht op aftrek van voorbelasting. (…) Boete naheffingsaanslagen omzetbelasting 2011, 2012 en 2013 (…) Gelet op bovenstaande feiten en omstandigheden ben ik dan ook van mening dat het aan opzet van belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Dan wel dat ten onrechte of tot een te hoog bedrag teruggaaf van belasting is verleend. (…) Er zijn straf verminderende omstandigheden aanwezig: - er is een samenloop tussen de correcties en boetes inkomsten- en omzetbelasting: - de theoretische benadering van de gecorrigeerde omzetten. Als gevolg hiervan zal de boete omzetbelasting worden beperkt tot 25% van de op te leggen aanslagen omzetbelasting.” 3. Overeenkomstig de bevindingen uit het controlerapport zijn met dagtekening 30 juni 2015 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen opgelegd. Deze zijn als volgt samengesteld: Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011: omzetbelasting € 11.572, boete € 2.893, rente € 1.298. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 3.705 betrekking op de correctie voorbelasting. Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013: omzetbelasting 25.330, boete € 6.332, rente € 1.901. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 8.330 betrekking op de correctie voorbelasting. 4. Verweerder heeft de bezwaren die eiser tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen heeft ingediend niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn.” 2.2. De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.5 van het verwijzingsarrest de volgende uitgangspunten opgenomen: “2.1 Aan belanghebbende zijn met dagtekening 30 juni 2015 twee naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd. Bij elk van die aanslagen is een boetebeschikking gegeven. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de door belanghebbende tegen die naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen gemaakte bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 2.2 Belanghebbende heeft in beroep de niet-ontvankelijkverklaring bestreden met de stelling dat hij op 29 juli 2015, voor het verstrijken van de bezwaartermijn, bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen ter post heeft bezorgd. 2.3.1 De Rechtbank heeft onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102 (hierna: het arrest van 5 juli 2019), en van 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat zij al op 29 juli 2015 tegen de naheffingsaanslagen bezwaar heeft gemaakt en dat de Inspecteur moet bewijzen dat belanghebbende niet al op 29 juli 2015 tegen de boetebeschikkingen bezwaar heeft gemaakt. Vervolgens heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en dat de Inspecteur de bezwaren tegen die aanslagen terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Met betrekking tot de boetebeschikkingen heeft de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat niet al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt en dat daarom de bezwaren tegen die beschikkingen ontvankelijk zijn. 2.3.2 Omdat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting te kennen heeft gegeven geen terugwijzing naar de Inspecteur te wensen, heeft de Rechtbank beoordeeld of de boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Deze beoordeling heeft geleid tot een vermindering van de boetes. 2.4 Het Hof heeft op het principale hoger beroep van belanghebbende geoordeeld dat het niet aannemelijk is dat de bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen tijdig ter post zijn bezorgd en dat de Rechtbank op goede gronden heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen niet-ontvankelijk zijn. 2.5 Op het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen het oordeel van de Rechtbank dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn, heeft het Hof geoordeeld dat dit oordeel berust op een onjuiste lezing van de door de Rechtbank aangehaalde rechtspraak. Van de inspecteur kan geen bewijs worden verlangd dat onmogelijk is te leveren, aldus het Hof. Het Hof heeft daarop de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, met dien verstande dat de beslissing over de vermindering van de boetes - met instemming van de Inspecteur - in stand blijft, evenals de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht.

De naheffingsaanslag lijkt grotendeels gebaseerd op de onjuist veronderstelling dat [X] in auto’s heeft gehandeld. Nu duidelijk is aangetoond dat hiervan geen sprake is lijkt er dan ook geen reden nog een naheffingsaanslag of boete op te leggen. Ook vertrouwen wij hiermede voldoende te hebben aangetoond dat [X] (…) heeft geopereerd als ondernemer. (…)” 3Het verwijzingsarrest In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen: “2.6 Voor zover het middel is gericht tegen het hiervoor in 2.4 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de naheffingsaanslagen, kan het niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel in zoverre is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechtelijke organisatie). 2.7.1 Het middel voor het overige bestrijdt het hiervoor in 2.5 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de boetebeschikkingen. 2.7.2 Belanghebbende heeft tegen de boetebeschikkingen bezwaar gemaakt vóór 1 augustus 2019. In zo’n geval blijven in fiscale boetezaken de bewijsregels van toepassing die de Hoge Raad tot het arrest van 5 juli 2019 hanteerde voor de beoordeling of het bezwaar tijdig is gemaakt. Volgens die oude bewijsregels behoefde de belanghebbende slechts te stellen dat hij een bezwaarschrift tegen een boetebeschikking tijdig ter post heeft bezorgd, dan wel dat en op welke grond een eventuele termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen. De niet-ontvankelijkheid kan dan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van een dergelijke stelling is bewezen, dat wil zeggen dat buiten redelijke twijfel is dat die stelling van de belanghebbende onjuist is. Onzekerheid omtrent de juistheid van die stelling mag namelijk volgens de hier toepasselijke oude bewijsregels niet voor risico van de belanghebbende worden gebracht. Het Hof heeft dit miskend. Het middel voor het overige slaagt. 2.8.1 De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. 2.8.2 De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat de stelling van belanghebbende dat hij de bezwaarschriften tegen de boetebeschikkingen tijdig ter post heeft bezorgd, onjuist is. De door belanghebbende tegen de boetebeschikkingen gemaakte bezwaren zijn ontvankelijk. 2.8.3 Het verwijzingshof dient te beoordelen of de aan belanghebbende opgelegde boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de Inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. Daarbij dient het verwijzingshof alle omstandigheden van het geval in aanmerking te nemen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter. ”

4.1. In hoger beroep na verwijzing is in geschil of de boetes verder verminderd moeten worden dan de rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. 4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

5.1. Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige tijdvakken een eenmanszaak en onderneming in de zin van de Wet OB. Op 10 juli 2014 is door de inspecteur een inkomsten- en omzetbelastingcontrole ingesteld. Belanghebbende heeft in die tijdvakken geen omzet aangegeven maar wel voorbelasting in aftrek gebracht (tot een bedrag van in totaal € 12.035). Op 13 november 2014 heeft de inspecteur een informatiebeschikking genomen waarop door belanghebbende inhoudelijk niet is gereageerd. De inspecteur heeft een vermogensvergelijking opgesteld. Daaruit volgt een negatief netto privé van in totaal circa € 150.000. De inspecteur heeft op grond daarvan aangenomen dat door belanghebbende behaalde omzetten en/of andere inkomsten uit onderneming niet zijn verantwoord in de aangiften omzetbelasting. Tevens heeft de inspecteur de in de aangiften geclaimde voordruk gecorrigeerd omdat belanghebbende niet over facturen beschikte. Dit heeft geleid tot de bestreden omzet- en voordrukcorrecties. Ter zake van beide correcties zijn boetes (van 25%) opgelegd. 5.2.1. De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen zijn niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. Die niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in beroep, hoger beroep en cassatie tevergeefs bestreden (zie r.o. 2.6 van het verwijzingsarrest). 5.2.2. De bezwaren tegen de boetbeschikkingen zijn ook niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. De niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in zoverre met succes bestreden (zie r.o. 2.8.2 van het verwijzingsarrest). 5.2.3. De rechtbank heeft de boetes verminderd met de bedragen die betrekking hebben op de voordrukcorrecties en de boetes in verband met de omzetcorrecties in stand gelaten. De resterende bedragen van deze boetes zijn wegens overschrijding van de redelijke termijn verder verminderd met 20% tot op € 1.572 (2011) respectievelijk € 3.399 (2012/2013). 5.3. Het Hof dient blijkens de verwijzingsopdracht (r.o. 2.8.3) te beoordelen ‘of deze boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd (cursivering Hof). In het proces-verbaal opgemaakt van de zitting bij Hof Den Haag is vermeld: ‘Ik kan mij erin vinden dat de beslissingen van de Rechtbank over de vermindering van de boetes en de veroordeling in de proceskosten en het griffierecht in stand blijven en in feite het incidentele hoger beroep komt te vervallen, maar ik wil in dat geval wel graag dat het hof in zijn uitspraak een signaal afgeeft aan de Rechtbank dat zij ten onrechte heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn’. 5.4. Gelet op de verwijzingsopdracht strekt deze opdracht niet tot een herbeoordeling van de verminderingen van de boetes waartoe door de rechtbank is geoordeeld. Het Hof dient zich te beperken tot een oordeel over de resterende boetebedragen, in verband met de omzetcorrecties (hierna: de boetes) welke boetes door de rechtbank, behoudens een vermindering in verband met overschrijding van de redelijke termijn, in stand zijn gelaten. 5.5. De Hoge Raad heeft overwogen dat het verwijzingshof bij zijn afweging of de boetes moeten worden verminderd alle omstandigheden van het geval dient mee te wegen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan, zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter (Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469). Het Hof zal ook het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, in zijn oordeel betrekken. Daarin is overwogen: 3.2. (…) Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dit geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. 5.6. In de onderwerpelijke zaak zijn de boetes gebaseerd op artikel 67f van de AWR. Dit delict bevat de volgende bestanddelen: i) er is sprake van verschuldigde omzetbelasting die (gedeeltelijk) niet (tijdig) op aangifte is betaald én ii) dit is aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten. 5.7. De Hoge Raad heeft, naar het Hof begrijpt, met zijn arrest van 8 april 2022 bedoeld dat de rechter in dit geval moet onderzoeken of de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag heeft gelegd aan de opgelegde boetes overtuigend door de inspecteur zijn aangetoond (en niet slechts aannemelijk zijn gemaakt). De omvang van de omzetbelasting die als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet op aangifte is voldaan (de boetegrondslag), is geen bestanddeel van het ‘delict’ als omschreven in artikel 67f, lid 1, AWR; de boetegrondslag is opgenomen in het tweede lid van artikel 67f AWR. Het komt er in dit verband op aan of de inspecteur feiten en omstandigheden heeft doen blijken waaruit volgt dat verschuldigde omzetbelasting opzettelijk of grof schuldig niet op aangifte is betaald. 5.8. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur met de door hem gestelde feiten en omstandigheden, in het bijzonder de door hem opgestelde vermogensvergelijkingen, heeft doen blijken (overtuigend heeft aangetoond) dat belanghebbende omzetbelasting die op aangifte had moeten worden voldaan, niet heeft betaald. Bij de vermogensvergelijkingen is gebruik gemaakt van gegevens vermeld in van belanghebbende afkomstige stukken. Uit die vergelijkingen volgt dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken in totaal circa € 150.000 meer heeft uitgegeven dan hij aan inkomsten heeft genoten. Enige verklaring voor het bevonden negatieve netto privé is door belanghebbende niet gegeven. Het Hof zal er dan ook met de inspecteur vanuit gaan, nu voor enig ander scenario in het dossier geen aanwijzingen zijn gevonden, dat het daarbij gaat om inkomsten uit onderneming. Het gaat daarbij om eenernstige schending van de verplichting om de over deze extra inkomsten uit onderneming verschuldigde omzetbelasting op aangifte te voldoen en daarmee om een ernstig vergrijp nu belanghebbende in het geheel geen omzet heeft aangegeven (en de daarover verschuldigde omzetbelasting niet heeft voldaan) terwijl de inspecteur heeft doen blijken dat belanghebbende een substantieel bedrag aan meeromzet heeft genoten. 5.9. Ten aanzien van het tweede delictsbestanddeel overweegt het Hof als volgt. Van opzet is in dezen sprake wanneer belanghebbende willens en wetens omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan, niet heeft betaald. Voor het aannemen van opzet is onvoldoende dat belanghebbende zich van een fout bewust hoorde te zijn of had kunnen begrijpen dat hij een fout maakte. (Voorwaardelijk) opzet mag echter wel worden aangenomen in een geval waarin het niet anders kan dan dat de belanghebbende van de fout heeft geweten. Die situatie doet zich in de onderwerpelijke zaak voor. Het kan niet anders dan dat belanghebbende toen hij zijn aangiften omzetbelasting indiende, wist dat hij daarin de door hem behaalde omzet van in totaal € 150.000 diende aan te geven en de ter zake van deze omzet verschuldigde omzetbelasting diende te voldoen.

5.15. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van S.M.P. Harinandansingh, als griffier. De beslissing is op 27 oktober 2022 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Vgl. HR 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102, rechtsoverweging 2.7. Vgl. HR 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, rechtsoverweging 3.3. Vgl. HR 22 juni 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3854, rechtsoverweging 3.4. Vgl. HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469, rechtsoverweging 3.5. Zie Hof Amsterdam van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.

GERECHTSHOF AMSTERDAM Kenmerken 21/01752 en 21/01753 27 oktober 2022 uitspraak van de tweede meervoudige belastingkamer op het hoger beroep – na verwijzing door de Hoge Raad der Nederlanden – van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, (gemachtigde: mr. R. Charité) tegen de uitspraak van 17 april 2020 in de zaken met kenmerken SGR 19/3298 en SGR 19/3299 van de rechtbank Den Haag (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1.1. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 11.572 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 2.893 opgelegd en € 1.298 aan heffingsrente in rekening gebracht. 1.1.2. De inspecteur heeft met dagtekening 30 juni 2015 aan belanghebbende over het tijdvak van 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting van € 25.330 opgelegd. Tevens is bij afzonderlijke beschikkingen een vergrijpboete van € 6.332 opgelegd en € 1.901 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de naheffingsaanslagen, de boetebeschikkingen en de beschikkingen heffings- en belastingrente. Bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 9 april 2019 heeft de inspecteur de bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 1.3. Belanghebbende heeft daartegen beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft in haar uitspraak van 17 april 2020 het volgende beslist (in de uitspraak van de rechtbank wordt belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart de beroepen ongegrond voor zover betrekking hebbend op de niet-ontvankelijkverklaring van de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen; - verklaart de beroepen gegrond voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vernietigt de uitspraken op bezwaar voor zover betrekking hebbend op de boetebeschikkingen; - vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2011 tot en met 31 december 2011 tot € 1.573, vermindert de boetebeschikking over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013 tot € 3.399 en bepaalt dat deze uitspraak in zoverre in de plaats treedt van de vernietigde delen van de uitspraken op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 1.573,50; - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 174 aan eiser te vergoeden.” 1.4. Belanghebbende heeft hoger beroep en de inspecteur heeft incidenteel hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Het Gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 november 2020, kenmerk BK–20/00529 en BK–20/00530, ECLI:NL:GHDHA:2020:2896, het volgende beslist: “Het gerechtshof: - vernietigt de uitspraak van de Rechtbank, met dien verstande dat de beslissingen over vermindering van de boetes, de proceskosten en het griffierecht in stand blijven, en - bevestigt de uitspraak van de Inspecteur.” 1.5. Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van het Gerechtshof Den Haag beroep in cassatie ingesteld bij de Hoge Raad. Bij arrest van 5 november 2021 (nr. 21/00037, ECLI:NL:HR:2021:1648, hierna: het verwijzingsarrest) heeft de Hoge Raad het volgende beslist: “De Hoge Raad: - verklaart het beroep in cassatie gegrond, - vernietigt de uitspraak van het Hof, maar alleen voor zover deze betrekking heeft op de boetebeschikkingen, - verklaart het incidentele hoger beroep van de Inspecteur ongegrond, - verwijst het geding naar het Gerechtshof Amsterdam ter verdere behandeling en beslissing van het principale hoger beroep van belanghebbende met inachtneming van dit arrest, - draagt de Staatssecretaris van Financiën op aan belanghebbende te vergoeden het griffierecht dat belanghebbende voor de behandeling van het beroep in cassatie heeft betaald van € 265, - veroordeelt de Staatssecretaris van Financiën in de kosten van belanghebbende voor het geding in cassatie, vastgesteld op € 2.992 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand, en - veroordeelt de Inspecteur in de kosten van belanghebbende voor het incidentele hoger beroep, vastgesteld op € 1.496 voor beroepsmatig verleende rechtsbijstand.” 1.6. Partijen zijn door de griffier van het Hof bij brief van 25 november 2021 in de gelegenheid gesteld een schriftelijke reactie op het verwijzingsarrest in te dienen. Belanghebbende heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 23 december 2021. De inspecteur heeft van deze gelegenheid gebruik gemaakt bij brief, ingekomen bij het Hof op 28 december 2021. 1.7. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 27 september 2022. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “Feiten 1. Eiser had in de onderhavige periode een eenmanszaak onder de naam [Y] . Op 10 juli 2014 is bij eiser een boekenonderzoek ingesteld naar de aanvaardbaarheid van zijn aangiften inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen en omzetbelasting over de jaren 2011 tot en met 2013. De bevindingen van het onderzoek zijn neergelegd in een controlerapport met dagtekening 10 april 2015 (het rapport). Een kopie van het rapport is door verweerder overgelegd. 2. In het rapport is onder meer het volgende vermeld: “Administratie (…) Met betrekking tot de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting beschikte belastingplichtige niet meer over de onderliggende stukken. Volgens belastingplichtige zou er bij hem twee keer zijn ingebroken waarbij alle administratie werd meegenomen. Een (externe) backup van de door belastingplichtige gevoerde administratie zou nooit zijn gemaakt. (…) Verzoek om informatie Aangezien er geen controleerbare administratie voorhanden was heb ik belastingplichtige op 10 juli 2014 een brief gestuurd (…) met verzoek om informatie. (…) Informatiebeschikking Aangezien een reactie op mijn brief van 10 juli 2014 uitbleef, heb ik op 13 november 2014 aan belastingplichtige een informatiebeschikking (…) wegens het niet verstrekken van informatie toegestuurd. Een inhoudelijke reactie op de toegezonden informatiebeschikking is tot op heden uitgebleven. (…) Aan- en verkoop auto’s In de jaren 2010 t/m heden werden door belastingplichtige diverse auto’s aangekocht en verkocht (…). Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. (…) Mede gelet op de (…) vermogensvergelijking, ga ik er vanuit dat door belastingplichtige omzetten werden behaald uit de handel in auto’s welke niet werden verwerkt in de door hem ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Verschuldigde omzetbelasting In de gecontroleerde periode werden geen omzetten aangegeven. Uit de opgestelde vermogensvergelijking is gebleken dat het netto privé negatief is, de uitgaven waren hoger dan de inkomsten. Uitgaande van het bevonden negatieve privé moet worden aangenomen dat de door belastingplichtige behaalde omzetten (…), niet werden aangegeven in de ingediende aangiften omzet- en inkomstenbelasting. (…) Voorbelasting (…) Tijdens de ingestelde controle waren geen facturen en/of betalingsbewijzen aanwezig. Het was hierdoor niet mogelijk om te beoordelen of er werd voldaan aan de voorwaarden om in aanmerking te komen voor recht op aftrek van voorbelasting. (…) Boete naheffingsaanslagen omzetbelasting 2011, 2012 en 2013 (…) Gelet op bovenstaande feiten en omstandigheden ben ik dan ook van mening dat het aan opzet van belastingplichtige is te wijten dat de belasting welke op aangifte had moeten worden voldaan of afgedragen niet, gedeeltelijk niet, dan wel niet binnen de in de belastingwet gestelde termijn is betaald. Dan wel dat ten onrechte of tot een te hoog bedrag teruggaaf van belasting is verleend. (…) Er zijn straf verminderende omstandigheden aanwezig: - er is een samenloop tussen de correcties en boetes inkomsten- en omzetbelasting: - de theoretische benadering van de gecorrigeerde omzetten. Als gevolg hiervan zal de boete omzetbelasting worden beperkt tot 25% van de op te leggen aanslagen omzetbelasting.” 3. Overeenkomstig de bevindingen uit het controlerapport zijn met dagtekening 30 juni 2015 de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen opgelegd. Deze zijn als volgt samengesteld: Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 augustus 2011 tot en met 31 december 2011: omzetbelasting € 11.572, boete € 2.893, rente € 1.298. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 3.705 betrekking op de correctie voorbelasting. Naheffingsaanslag over het tijdvak 1 januari 2012 tot en met 30 september 2013: omzetbelasting 25.330, boete € 6.332, rente € 1.901. Van de nageheven omzetbelasting heeft € 8.330 betrekking op de correctie voorbelasting. 4. Verweerder heeft de bezwaren die eiser tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen heeft ingediend niet-ontvankelijk verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn.” 2.2. De Hoge Raad heeft onder 2.1 tot en met 2.5 van het verwijzingsarrest de volgende uitgangspunten opgenomen: “2.1 Aan belanghebbende zijn met dagtekening 30 juni 2015 twee naheffingsaanslagen in de omzetbelasting opgelegd. Bij elk van die aanslagen is een boetebeschikking gegeven. De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de door belanghebbende tegen die naheffingsaanslagen en boetebeschikkingen gemaakte bezwaren niet-ontvankelijk verklaard wegens termijnoverschrijding. 2.2 Belanghebbende heeft in beroep de niet-ontvankelijkverklaring bestreden met de stelling dat hij op 29 juli 2015, voor het verstrijken van de bezwaartermijn, bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen en de boetebeschikkingen ter post heeft bezorgd. 2.3.1 De Rechtbank heeft onder verwijzing naar de arresten van de Hoge Raad van 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102 (hierna: het arrest van 5 juli 2019), en van 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, geoordeeld dat belanghebbende aannemelijk moet maken dat zij al op 29 juli 2015 tegen de naheffingsaanslagen bezwaar heeft gemaakt en dat de Inspecteur moet bewijzen dat belanghebbende niet al op 29 juli 2015 tegen de boetebeschikkingen bezwaar heeft gemaakt. Vervolgens heeft de Rechtbank geoordeeld dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt tegen de naheffingsaanslagen en dat de Inspecteur de bezwaren tegen die aanslagen terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Met betrekking tot de boetebeschikkingen heeft de Rechtbank geoordeeld dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat niet al op 29 juli 2015 bezwaar is gemaakt en dat daarom de bezwaren tegen die beschikkingen ontvankelijk zijn. 2.3.2 Omdat belanghebbende tijdens het onderzoek ter zitting te kennen heeft gegeven geen terugwijzing naar de Inspecteur te wensen, heeft de Rechtbank beoordeeld of de boetebeschikkingen terecht en tot de juiste bedragen zijn opgelegd. Deze beoordeling heeft geleid tot een vermindering van de boetes. 2.4 Het Hof heeft op het principale hoger beroep van belanghebbende geoordeeld dat het niet aannemelijk is dat de bezwaarschriften tegen de naheffingsaanslagen tijdig ter post zijn bezorgd en dat de Rechtbank op goede gronden heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de naheffingsaanslagen niet-ontvankelijk zijn. 2.5 Op het incidentele hoger beroep van de Inspecteur tegen het oordeel van de Rechtbank dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn, heeft het Hof geoordeeld dat dit oordeel berust op een onjuiste lezing van de door de Rechtbank aangehaalde rechtspraak. Van de inspecteur kan geen bewijs worden verlangd dat onmogelijk is te leveren, aldus het Hof. Het Hof heeft daarop de uitspraak van de Rechtbank vernietigd, met dien verstande dat de beslissing over de vermindering van de boetes - met instemming van de Inspecteur - in stand blijft, evenals de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht.

De naheffingsaanslag lijkt grotendeels gebaseerd op de onjuist veronderstelling dat [X] in auto’s heeft gehandeld. Nu duidelijk is aangetoond dat hiervan geen sprake is lijkt er dan ook geen reden nog een naheffingsaanslag of boete op te leggen. Ook vertrouwen wij hiermede voldoende te hebben aangetoond dat [X] (…) heeft geopereerd als ondernemer. (…)” 3Het verwijzingsarrest In zijn verwijzingsarrest heeft de Hoge Raad het volgende overwogen: “2.6 Voor zover het middel is gericht tegen het hiervoor in 2.4 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de naheffingsaanslagen, kan het niet tot cassatie leiden. De Hoge Raad hoeft niet te motiveren waarom hij tot dit oordeel is gekomen. Bij de beoordeling van dit middel in zoverre is het namelijk niet nodig om antwoord te geven op vragen die van belang zijn voor de eenheid of de ontwikkeling van het recht (artikel 81, lid 1, van de Wet op de rechtelijke organisatie). 2.7.1 Het middel voor het overige bestrijdt het hiervoor in 2.5 weergegeven oordeel van het Hof met betrekking tot de boetebeschikkingen. 2.7.2 Belanghebbende heeft tegen de boetebeschikkingen bezwaar gemaakt vóór 1 augustus 2019. In zo’n geval blijven in fiscale boetezaken de bewijsregels van toepassing die de Hoge Raad tot het arrest van 5 juli 2019 hanteerde voor de beoordeling of het bezwaar tijdig is gemaakt. Volgens die oude bewijsregels behoefde de belanghebbende slechts te stellen dat hij een bezwaarschrift tegen een boetebeschikking tijdig ter post heeft bezorgd, dan wel dat en op welke grond een eventuele termijnoverschrijding niet aan hem is toe te rekenen. De niet-ontvankelijkheid kan dan slechts worden uitgesproken indien de onjuistheid van een dergelijke stelling is bewezen, dat wil zeggen dat buiten redelijke twijfel is dat die stelling van de belanghebbende onjuist is. Onzekerheid omtrent de juistheid van die stelling mag namelijk volgens de hier toepasselijke oude bewijsregels niet voor risico van de belanghebbende worden gebracht. Het Hof heeft dit miskend. Het middel voor het overige slaagt. 2.8.1 De uitspraak van het Hof kan niet in stand blijven. Verwijzing moet volgen. 2.8.2 De stukken van het geding laten geen andere conclusie toe dan dat de Inspecteur niet heeft bewezen dat de stelling van belanghebbende dat hij de bezwaarschriften tegen de boetebeschikkingen tijdig ter post heeft bezorgd, onjuist is. De door belanghebbende tegen de boetebeschikkingen gemaakte bezwaren zijn ontvankelijk. 2.8.3 Het verwijzingshof dient te beoordelen of de aan belanghebbende opgelegde boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de Inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. Daarbij dient het verwijzingshof alle omstandigheden van het geval in aanmerking te nemen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter. ”

4.1. In hoger beroep na verwijzing is in geschil of de boetes verder verminderd moeten worden dan de rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd. 4.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd, wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

5.1. Belanghebbende exploiteerde in de onderhavige tijdvakken een eenmanszaak en onderneming in de zin van de Wet OB. Op 10 juli 2014 is door de inspecteur een inkomsten- en omzetbelastingcontrole ingesteld. Belanghebbende heeft in die tijdvakken geen omzet aangegeven maar wel voorbelasting in aftrek gebracht (tot een bedrag van in totaal € 12.035). Op 13 november 2014 heeft de inspecteur een informatiebeschikking genomen waarop door belanghebbende inhoudelijk niet is gereageerd. De inspecteur heeft een vermogensvergelijking opgesteld. Daaruit volgt een negatief netto privé van in totaal circa € 150.000. De inspecteur heeft op grond daarvan aangenomen dat door belanghebbende behaalde omzetten en/of andere inkomsten uit onderneming niet zijn verantwoord in de aangiften omzetbelasting. Tevens heeft de inspecteur de in de aangiften geclaimde voordruk gecorrigeerd omdat belanghebbende niet over facturen beschikte. Dit heeft geleid tot de bestreden omzet- en voordrukcorrecties. Ter zake van beide correcties zijn boetes (van 25%) opgelegd. 5.2.1. De bezwaren tegen de naheffingsaanslagen zijn niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. Die niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in beroep, hoger beroep en cassatie tevergeefs bestreden (zie r.o. 2.6 van het verwijzingsarrest). 5.2.2. De bezwaren tegen de boetbeschikkingen zijn ook niet-ontvankelijk verklaard door de inspecteur. De niet-ontvankelijkverklaring is door belanghebbende in zoverre met succes bestreden (zie r.o. 2.8.2 van het verwijzingsarrest). 5.2.3. De rechtbank heeft de boetes verminderd met de bedragen die betrekking hebben op de voordrukcorrecties en de boetes in verband met de omzetcorrecties in stand gelaten. De resterende bedragen van deze boetes zijn wegens overschrijding van de redelijke termijn verder verminderd met 20% tot op € 1.572 (2011) respectievelijk € 3.399 (2012/2013). 5.3. Het Hof dient blijkens de verwijzingsopdracht (r.o. 2.8.3) te beoordelen ‘of deze boetes verder verminderd moeten worden dan de Rechtbank heeft gedaan, met welke verminderingen de inspecteur bij het Hof heeft ingestemd (cursivering Hof). In het proces-verbaal opgemaakt van de zitting bij Hof Den Haag is vermeld: ‘Ik kan mij erin vinden dat de beslissingen van de Rechtbank over de vermindering van de boetes en de veroordeling in de proceskosten en het griffierecht in stand blijven en in feite het incidentele hoger beroep komt te vervallen, maar ik wil in dat geval wel graag dat het hof in zijn uitspraak een signaal afgeeft aan de Rechtbank dat zij ten onrechte heeft geoordeeld dat de bezwaren tegen de boetebeschikkingen ontvankelijk zijn’. 5.4. Gelet op de verwijzingsopdracht strekt deze opdracht niet tot een herbeoordeling van de verminderingen van de boetes waartoe door de rechtbank is geoordeeld. Het Hof dient zich te beperken tot een oordeel over de resterende boetebedragen, in verband met de omzetcorrecties (hierna: de boetes) welke boetes door de rechtbank, behoudens een vermindering in verband met overschrijding van de redelijke termijn, in stand zijn gelaten. 5.5. De Hoge Raad heeft overwogen dat het verwijzingshof bij zijn afweging of de boetes moeten worden verminderd alle omstandigheden van het geval dient mee te wegen. Tot die omstandigheden behoort de omstandigheid dat de naheffingsaanslagen met het wijzen van dit arrest onherroepelijk zijn komen vast te staan, zonder inhoudelijk te zijn beoordeeld door de rechter (Hoge Raad 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469). Het Hof zal ook het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022, ECLI:NL:HR:2022:526, in zijn oordeel betrekken. Daarin is overwogen: 3.2. (…) Bij de beantwoording van de vraag of het bewijs met betrekking tot een bestanddeel van een beboetbaar feit, zoals in dit geval (voorwaardelijk) opzet, is geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die de belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen brengen onder meer mee dat de bewijslast op de inspecteur rust en dat de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van die twijfel moet worden gegund. Dit betekent dat de aanwezigheid van een bestanddeel van een beboetbaar feit alleen kan worden aangenomen als de daarvoor vereiste feiten en omstandigheden buiten redelijke twijfel zijn komen vast te staan. Deze maatstaf stemt overeen met de in fiscale wetgeving voorkomende formulering ‘doen blijken’, die inhoudt dat de desbetreffende feiten en omstandigheden overtuigend moeten worden aangetoond. 5.6. In de onderwerpelijke zaak zijn de boetes gebaseerd op artikel 67f van de AWR. Dit delict bevat de volgende bestanddelen: i) er is sprake van verschuldigde omzetbelasting die (gedeeltelijk) niet (tijdig) op aangifte is betaald én ii) dit is aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige te wijten. 5.7. De Hoge Raad heeft, naar het Hof begrijpt, met zijn arrest van 8 april 2022 bedoeld dat de rechter in dit geval moet onderzoeken of de bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag heeft gelegd aan de opgelegde boetes overtuigend door de inspecteur zijn aangetoond (en niet slechts aannemelijk zijn gemaakt). De omvang van de omzetbelasting die als gevolg van de opzet van de belastingplichtige niet op aangifte is voldaan (de boetegrondslag), is geen bestanddeel van het ‘delict’ als omschreven in artikel 67f, lid 1, AWR; de boetegrondslag is opgenomen in het tweede lid van artikel 67f AWR. Het komt er in dit verband op aan of de inspecteur feiten en omstandigheden heeft doen blijken waaruit volgt dat verschuldigde omzetbelasting opzettelijk of grof schuldig niet op aangifte is betaald. 5.8. Het Hof is van oordeel dat de inspecteur met de door hem gestelde feiten en omstandigheden, in het bijzonder de door hem opgestelde vermogensvergelijkingen, heeft doen blijken (overtuigend heeft aangetoond) dat belanghebbende omzetbelasting die op aangifte had moeten worden voldaan, niet heeft betaald. Bij de vermogensvergelijkingen is gebruik gemaakt van gegevens vermeld in van belanghebbende afkomstige stukken. Uit die vergelijkingen volgt dat belanghebbende in de onderhavige tijdvakken in totaal circa € 150.000 meer heeft uitgegeven dan hij aan inkomsten heeft genoten. Enige verklaring voor het bevonden negatieve netto privé is door belanghebbende niet gegeven. Het Hof zal er dan ook met de inspecteur vanuit gaan, nu voor enig ander scenario in het dossier geen aanwijzingen zijn gevonden, dat het daarbij gaat om inkomsten uit onderneming. Het gaat daarbij om eenernstige schending van de verplichting om de over deze extra inkomsten uit onderneming verschuldigde omzetbelasting op aangifte te voldoen en daarmee om een ernstig vergrijp nu belanghebbende in het geheel geen omzet heeft aangegeven (en de daarover verschuldigde omzetbelasting niet heeft voldaan) terwijl de inspecteur heeft doen blijken dat belanghebbende een substantieel bedrag aan meeromzet heeft genoten. 5.9. Ten aanzien van het tweede delictsbestanddeel overweegt het Hof als volgt. Van opzet is in dezen sprake wanneer belanghebbende willens en wetens omzetbelasting die op aangifte moet worden voldaan, niet heeft betaald. Voor het aannemen van opzet is onvoldoende dat belanghebbende zich van een fout bewust hoorde te zijn of had kunnen begrijpen dat hij een fout maakte. (Voorwaardelijk) opzet mag echter wel worden aangenomen in een geval waarin het niet anders kan dan dat de belanghebbende van de fout heeft geweten. Die situatie doet zich in de onderwerpelijke zaak voor. Het kan niet anders dan dat belanghebbende toen hij zijn aangiften omzetbelasting indiende, wist dat hij daarin de door hem behaalde omzet van in totaal € 150.000 diende aan te geven en de ter zake van deze omzet verschuldigde omzetbelasting diende te voldoen.

5.15. De slotsom van het hiervoor overwogene is dat het hoger beroep van belanghebbende ongegrond is. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, H.E. Kostense en B.A. van Brummelen, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van S.M.P. Harinandansingh, als griffier. De beslissing is op 27 oktober 2022 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Vgl. HR 5 juli 2019, ECLI:NL:HR:2019:1102, rechtsoverweging 2.7. Vgl. HR 10 april 2009, ECLI:NL:HR:2009:BI0550, rechtsoverweging 3.3. Vgl. HR 22 juni 1988, ECLI:NL:HR:1988:ZC3854, rechtsoverweging 3.4. Vgl. HR 25 april 2008, ECLI:NL:HR:2008:BD0469, rechtsoverweging 3.5. Zie Hof Amsterdam van 2 juli 2009, ECLI:NL:GHAMS:2009:BJ1298.