ECLI:NL:CBB:2021:954

uitspraak COLLEGE VAN BEROEP VOOR HET BEDRIJFSLEVEN zaaknummer: 19/1655 uitspraak van de meervoudige kamer van 19 oktober 2021 in de zaak tussen Slimstock Holding B.V., te Deventer, appellante (gemachtigde: T.A. Boerrigter MSc.), en de staatssecretaris van Economische Zaken en Klimaat, verweerder (gemachtigde: mr. J. van Essen).

Bij besluit van 23 april 2019 (het primaire besluit) heeft verweerder de aanvraag van appellante om een S&O-verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (Wva) afgewezen. Bij besluit van 7 oktober 2019 (het bestreden besluit) heeft verweerder het bezwaar van appellante ongegrond verklaard. Appellante heeft tegen het bestreden besluit beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 6 mei 2021. Appellante heeft zich laten vertegenwoordigen door haar gemachtigde, vergezeld door [naam 1] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door zijn gemachtigde, vergezeld door [naam 2] .

1.1 Appellante is een onderneming die IT-diensten ten behoeve van voorraadbeheersystemen aanbiedt. In dit kader ontwikkelt zij software voor voorraadoptimalisatie. Op 30 november 2018, aangevuld op 5 december 2018, heeft appellante een S&O-verklaring aangevraagd voor de projecten 2019.1 ‘Automatic exclusion of transactions’, 2019.2 ‘Waste reduction’, 2019.3 ‘Predictive forecasting promotions, 2019.4 ‘Better predictability with product introductions’, 2019.5 ‘Continuous deployment framework’ en 2019.6 ‘Customer level segmentation’ voor de periode januari tot en met juni 2019. 1.2 Bij brief van 20 februari 2019 heeft verweerder appellante verzocht gegevens te verstrekken en vragen te beantwoorden. Bij brief van 31 maart 2019 heeft appellante gegevens verstrekt en antwoord gegeven op de gestelde vragen. 1.3 Bij het primaire besluit heeft verweerder de aanvraag afgewezen, omdat – kort gezegd – verweerder uit de aanvraag en de aanvullende toelichting niet kan opmaken dat er sprake is van S&O-activiteiten. 1.4 Appellante heeft bezwaar gemaakt. Vervolgens heeft op 23 september 2019 een hoorzitting plaatsgevonden. 2. Bij het bestreden besluit heeft verweerder het primaire besluit gehandhaafd. Hiertoe heeft verweerder uiteengezet dat appellante niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij nieuwe (onderdelen van) programmatuur ontwikkelt in de zin van artikel 1, eerste lid, aanhef en onder p, van de Wva. Wat betreft project 2019.3 heeft appellante zelf aangegeven dat de complexiteit zit in de functionaliteit en wat betreft project 2019.4 heeft zij aangegeven dat het project nog in de verkennende fase zit. Bij deze projecten is dan ook geen sprake van programmeertechnische knelpunten in de aanvraagperiode die worden onderzocht en opgelost en deze komen daarom niet in aanmerking voor de WBSO. Wat betreft de projecten 2019.1, 2019.2, 2019.5 en 2019.6 heeft appellante niet inzichtelijk gemaakt dat zij werkt aan het oplossen van (programmeer)technische knelpunten. De door appellante in de aanvraag genoemde knelpunten blijven steken op de door haar gewenste functionaliteit, eisen en randvoorwaarden. Er dient sprake te zijn van een concreet te onderzoeken oplossingsrichting, om een concreet programmeertechnisch knelpunt op te kunnen lossen. Tijdens de hoorzitting heeft appellante een toelichting gegeven op de meer programmeertechnische vraagstukken waaraan zij heeft gewerkt in de aanvraagperiode, zoals het aanmaken van sleutels, het werken met loops in een algoritme, trage algoritmes en conversie. Bij de uitdieping en toelichting tijdens de hoorzitting is geconcludeerd dat enkele punten programmeertechnische knelpunten zouden kunnen zijn. Deze knelpunten zijn echter niet in appellantes aanvraag opgenomen, dan wel niet of onvoldoende te herleiden tot de aanvraag van appellante. Bij de herbeoordeling is verweerder gehouden aan appellantes aanvraag van 5 december 2018. Daarbij is het niet aannemelijk dat appellante ten tijde van de indiening van haar aanvraag voornemens was de genoemde werkzaamheden in de periode januari tot en met juni 2019 te verrichten, omdat de in bezwaar toegelichte werkzaamheden niet in de aanvraag zijn genoemd. Het is daarom niet aannemelijk dat sprake is (geweest) van de ontwikkeling van technisch nieuwe programmatuur. 3. Op grond van artikel 23, eerste lid, van de Wva verstrekt verweerder aan een S&O‑inhoudingsplichtige die voornemens is in een periode van een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk te verrichten, op zijn aanvraag op de voet van artikel 22 een S&O‑verklaring. Ingevolge artikel 1, aanhef en onder p, aanhef en onder 2, van de Wva, voor zover hier van belang, wordt onder speur- en ontwikkelingswerk verstaan: door een S&O‑inhoudingsplichtige systematisch georganiseerde en in een lidstaat van de Europese Unie verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op de ontwikkeling van voor de S&O‑inhoudingsplichtige technisch nieuwe (onderdelen van) programmatuur. Ingevolge artikel 1, aanhef en onder q, van de Wva wordt onder programmatuur verstaan: het niet-fysieke, logische deelsysteem van een informatiesysteem dat de structuur van de gegevens en van de verwerkingsprocessen bepaalt voor zover dat deelsysteem is vastgelegd in een formele programmeertaal. 4. Appellante heeft in haar eerste beroepsgrond aangevoerd dat verweerder ten onrechte heeft geconcludeerd dat bij de ingediende projecten geen sprake is van speur- en ontwikkelingswerk en dat het bestreden besluit om die reden in strijd is met de Wva. 4.1.1 Appellante betoogt ten eerste dat zij in de aanvraag, de toelichtingen daarop en in het bezwaarschrift, uitvoerig en gedetailleerd heeft uiteengezet dat en waarom de werkzaamheden die binnen de projecten worden verricht direct en uitsluitend zijn gericht op de ontwikkeling van voor appellante technisch nieuwe (onderdelen van) programmatuur, met een informatietechnologisch nieuw werkingsprincipe. Verweerder heeft miskend dat in de projecten sprake is van een onderzoekscomponent en daarmee ook van de aanwezigheid van technische onzekerheden of risico’s omtrent het bereiken van het resultaat. In alle communicatie aan verweerder is aangegeven waarom bestaande methoden en technieken niet voldoen en dat het noodzakelijk is om zelf ‘from scratch’ algoritmes en code te ontwikkelen. Daarbij zijn in het bezwaarschrift de knelpunten en de beoogde oplossingsrichtingen toegelicht. Het gaat in geen van de knelpunten om het missen van een bepaalde functionaliteit, maar juist uitdrukkelijk om informatietechnologische problemen waartegen de programmeur aanloopt. De aanvraag van appellante komt verder in hoge mate overeen met een voorbeeld over de realisatie van een nieuw routeplanningssysteem in de Handleiding WBSO 2019. Het is daarom onbegrijpelijk dat de door appellante genoemde knelpunten in het bestreden besluit worden aangeduid als “missende functionaliteiten waar bepaalde oplossingen voor moesten worden ontwikkeld” en niet als S&O, aldus appellante. 4.1.2 Zoals het College eerder (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 30 oktober 2018, ECLI:NL:CBB:2018:557, r.o. 3.) heeft overwogen, volgt uit het wettelijk systeem dat een aanvrager vooraf in voldoende mate moet specificeren op welke werkzaamheden de aanvraag betrekking heeft. Om te kunnen beoordelen of de werkzaamheden waarvoor een verklaring wordt aangevraagd al dan niet onder de werkingssfeer van de Wva vallen, is het voor verweerder dan ook noodzakelijk om van de aanvrager voldoende gegevens te verkrijgen met betrekking tot deze werkzaamheden. Bij de beoordeling van een aanvraag is allereerst beslissend of uit hetgeen in de aanvraag is beschreven, kan worden afgeleid welke speur- en ontwikkelingswerkzaamheden de aanvrager voornemens is te gaan verrichten. Het is dus aan appellante om in de aanvraagfase helder en duidelijk uit te leggen wat zij precies gaat doen (zie ook de uitspraak van het College van 27 oktober 2020, ECLI:NL:CBB:2020:757, r.o. 12.1). Met betrekking tot speur- en ontwikkelingswerk gerelateerd aan programmatuur hanteert verweerder het uitgangspunt dat sprake moet zijn van het ontwikkelen van technisch nieuwe programmatuur. Daarvan is, aldus verweerder, alleen sprake als de desbetreffende werkzaamheden bestaan uit het daadwerkelijk oplossen van programmeertechnische knelpunten en het aantonen van een nieuw informatietechnologisch werkingsprincipe. Binnen een S&O-project moet dan ook, in een traject met technische risico’s, worden gewerkt aan het oplossen van programmeertechnische knelpunten en door middel van het zelf zoeken en bewijzen aantonen in hoeverre het informatietechnologisch werkingsprincipe van de oplossing in technische zin voldoet. Het College acht dit uitgangspunt aanvaardbaar (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 29 oktober 2019, ECLI:NL:CBB:2019:528, r.o. 3.2). Zoals het College eerder heeft overwogen (zie bijvoorbeeld de uitspraak van 6 november 2018, ECLI:NL:CBB:2018:573, r.o.

Het College verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. H.O. Kerkmeester, mr. M.M. Smorenburg en mr. A. Venekamp, in aanwezigheid van mr. M.H. van Kersbergen, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 19 oktober 2021. w.g. H.O. Kerkmeester w.g. M.H. van Kersbergen

8) is een algemene beschrijving van werkzaamheden waaruit slechts valt op te maken, dat deze technisch ingewikkeld van aard zijn en dat men bij de uitvoering daarvan waarschijnlijk wel problemen zal ontmoeten die slechts met behulp van speur- en ontwikkelingswerk vallen op te lossen, niet voldoende. Hetgeen appellante aangeeft, namelijk dat het noodzakelijk is dat zij zelf ‘from scatch’ algoritmes en code in Python en Java ontwikkelt, omdat bestaande methoden en technieken niet voldoen, is daarom op zichzelf onvoldoende om als S&O aangemerkt te worden. Hoewel het ontwikkelen van algoritmes en code potentieel wel als S&O aangemerkt zou kunnen worden, is wel van belang dat de aanvrager concreet beschrijft wat de (programmeer)technische knelpunten zijn waar de ontwikkelaars of programmeurs mee geconfronteerd worden in de realisatiefase van de projecten. Het College volgt het standpunt van verweerder dat appellante in dit geval de technische knelpunten en oplossingsrichtingen in de aanvraagfase niet concreet genoeg heeft toegelicht. Het College stelt met verweerder vast dat appellante in haar aanvraag de knelpunten in de verschillende projecten nagenoeg op dezelfde wijze heeft beschreven en herhaaldelijk programmeertechnische termen heeft gebruikt, maar dat zij deze niet verder in voldoende programmeertechnische zin heeft geconcretiseerd. Hoewel appellante tijdens de hoorzitting in bezwaar haar werkzaamheden ten aanzien van een aantal projecten heeft geconcretiseerd, moet worden vastgesteld dat appellante niet duidelijk heeft gemaakt dat die concretisering te herleiden is tot de in de aanvraag genoemde werkzaamheden. Het betoog van appellante faalt. 4.2.1 Appellante betoogt verder dat verweerder onterecht geconcludeerd heeft dat haar toelichting blijft steken in functionaliteit, eisen en randvoorwaarden. Het merendeel van de hoorzitting bestond uit een rondleiding in de organisatie met als doel om de context van de organisatie scherper te krijgen bij verweerder, omdat al meerdere jaren WBSO-aanvragen van appellante worden afgewezen op technisch inhoudelijke input. Door in het bestreden besluit alleen in te gaan op de beperkte technische input die tijdens de hoorzitting is gegeven, is de indruk gewekt dat geen integrale heroverweging heeft plaatsgevonden en doet verweerder geen recht aan de eerder ingediende technische input. 4.2.2 Dit betoog slaagt evenmin. Anders dan appellante aanvoert, bestaat geen grond voor het oordeel dat in bezwaar geen integrale heroverweging heeft plaatsgevonden. Verweerder heeft, zoals ook volgt uit het voorgaande, terecht uiteengezet dat hij bij die beoordeling gehouden is tot de werkzaamheden zoals beschreven in de aanvraag en een eventuele concretisering daarvan in een later stadium, mits te herleiden tot de in de aanvraag genoemde werkzaamheden. 4.3.1 Tot slot betoogt appellante dat voor dezelfde (lopende) projecten, die op vergelijkbare wijze zijn omschreven, eerder wel een S&O-verklaring is afgegeven. 4.3.2 Ook dit betoog slaagt niet. Voor elke nieuwe aanvraagperiode moet opnieuw worden beoordeeld of de voorgenomen activiteiten kunnen worden aangemerkt als speur- en ontwikkelingswerkzaamheden in de zin van de Wva (zie bijvoorbeeld ook de uitspraak van het College van 28 december 2015, ECLI:NL:CBB:2015:437, r.o. 5). Dat verweerder in voorgaande jaren voor vergelijkbare projecten wel S&O-verklaringen heeft afgegeven, betekent dan ook niet dat verweerder dat voor onderhavige projecten ook had moeten doen. 4.4 Uit het voorgaande volgt dat de eerste beroepsgrond niet slaagt. 5. Appellante heeft in de tweede beroepsgrond aangevoerd dat het bestreden besluit geen deugdelijke motivering bevat. Verweerder gaat maar beperkt in op wat appellante in het bezwaarschrift naar voren heeft gebracht. Projecten 2019.1, 2019.2, 2019.5 en 2019.6 5.1.1 Appellante betoogt dat verweerder enkel heeft ingezoomd op zaken die te betwisten zijn zoals werken met dummy data, het opstellen van rekenmethodieken, of het werken met machine learning en niet op zaken zoals het ontwikkelen van ‘Proof of Concept’, algoritmiek in Java en Python, het ontwikkelen van een auto-encoder en fall back-mechanismen. 5.1.2 Voor zover appellante bedoelt dat verweerder in zijn beoordeling ten onrechte niet alle door haar gemelde programmeertechnische termen heeft meegenomen, heeft verweerder in zijn verweerschrift daarover opgemerkt dat hij in het bestreden besluit alleen heeft gereageerd op wat appellante wel (verder) heeft uitgewerkt naar een betekenis in programmeertechnische zin. Dat verweerder zich vooral daarop heeft gericht acht het College niet onjuist. Het betoog faalt. 5.2 Voor het betoog van appellante dat enkel ingezoomd wordt op wat tijdens hoorzitting in 30 minuten is gezegd, terwijl in eerdere stukken gedetailleerd wordt ingegaan op haar voorgenomen ontwikkelingen, bestaat geen aanknopingspunt, zodat het reeds om die reden faalt. 5.3. Om dezelfde reden faalt ook het betoog van appellante dat verweerder er geen rekening mee heeft gehouden in welke context appellante zich als aanvrager bevindt. Dat appellante binnen haar werkgebied vanwege haar expertise en innovativiteit een belangrijke speler is op het wereldtoneel en verweerder lokale MKB-partijen met een minimaal ontwikkeld softwareplatvorm wel een S&O-verklaring verstrekt, neemt niet weg dat iedere aanvrager aannemelijk moet maken dat sprake is van S&O, waarbij de maatstaf het eigen technische kunnen en de eigen technische kennis vormt. Van appellante kan in zoverre dus veeleer meer worden gevergd. Projecten 2019.3 en 2019.4 5.4.1 Appellante betoogt voorts dat aanvragers mogen schuiven met uren tussen projecten. Doordat verweerder twee projecten integraal afwijst – omdat de voorgenomen S&O zich in een andere fase bevindt dan vooraf ingeschat – wordt appellante het recht ontnomen om voor andere projecten meer S&O-uren te maken. Dit is in strijd met de Wva. 5.4.2 Zoals verweerder onder verwijzing naar de uitspraak van het College van 6 november 2018 (ECLI:NL:CBB:2018:573, r.o. 10) terecht heeft opgemerkt kan alleen als projecten en uren al zijn goedgekeurd, later worden geschoven met uren in het kader van een afgegeven S&O-verklaring. Verweerder houdt daarbij geen rekening met uren van andere –nog niet goedgekeurde – projecten waarmee de aanvrager zou willen schuiven. Het betoog slaagt niet. 5.5.1 Verder betoogt appellante dat verweerder ten onrechte geen waarde heeft gehecht aan het feit dat appellante meermaals heeft aangegeven dat er geen bestaand algoritme aanwezig is en dat zij zelf technisch nieuwe algoritmes moet ontwikkelen om het werkingsprincipe aan te tonen. In de diverse modules van appellante zit een zodanig breed scala aan dynamische factoren, waarbij een klant ook nog steeds zelf in staat moet zijn om prognoses aan te passen, dat het noodzakelijk is om een eigen uniek algoritme (of meerdere die samenwerken) te ontwikkelen. 5.5.2 Dit betoog faalt. Verweerder merkt hierover terecht op dat realisatie van een niet bestaand algoritme op zichzelf nog geen S&O oplevert.