ECLI:NL:CBB:2003:AF5264

College van Beroep voor het bedrijfsleven

No. AWB 02/508 18 februari 2003

27605 Wet op de inkomstenbelasting 1964

Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek

Uitspraak in de zaak van:

A, te B, appellante,

gemachtigde: C, directeur van appellante,

tegen

de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder,

gemachtigden: mr. F.J.B.A. Duijnstee, ing. R. de Reu en J. Weda, allen werkzaam bij Senter.

1. De procedure

Op 22 maart 2002 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 8 februari 2002.

Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de afwijzing van haar verzoek om een verklaring als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de - inmiddels ingetrokken - Wet op de inkomstenbelasting 1964 (hierna: Wet IB).

Onder dagtekening 15 mei 2002 heeft het College terzake van dit beroep een verweerschrift van verweerder ontvangen.

Op 7 januari 2003 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgevonden, waar partijen bij monde van hun gemachtigden hun standpunten nader hebben uiteengezet.

2. De grondslag van het geschil

2.1 In de Wet IB was ten tijde van belang onder meer het volgende bepaald:

" Artikel 11

1. In geval in een kalenderjaar:

a. (…);

b. in een onderneming die de belastingplichtige voor eigen rekening feitelijk drijft voor een bedrag van meer dan ƒ 3900 wordt geïnvesteerd in niet eerder gebruikte bedrijfsmiddelen met betrekking waartoe op een door de belastingplichtige gedaan verzoek door Onze Minister van Economische Zaken is verklaard dat sprake is van investeringen die door onze Minister van Financiën in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken en na overleg met onze Minister van Volkshuisvesting, Ruimtelijke Ordening en Milieubeheer bij ministeriële regeling zijn aangewezen als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen), wordt - onverminderd de toepassing van onderdeel a - op verzoek bij de aangifte van de belastingplichtige een in het tweede lid, onderdeel b, aangewezen percentage van het bedrag aan energie-investeringen ten laste gebracht van de winst over dat jaar (energie-investeringsaftrek);

(…)

5. Voor de toepassing van dit artikel worden niet tot de bedrijfsmiddelen gerekend:

(…)

c. gronden (…)

d. woonhuizen (…)

14. Bij ministeriële regeling kunnen:

a. in overeenstemming met Onze Minister van Economische Zaken - zo nodig afwijkende - regels worden gesteld met betrekking tot de in het eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, bedoelde verklaring;

b. regels worden gesteld met betrekking tot het elfde lid."

Op grond van deze bepaling is vastgesteld de Uitvoeringsregeling energie-investeringsaftrek (hierna: Uitvoeringsregeling) (Stcrt. 1996, nr. 248, nadien gewijzigd) waarin onder meer is bepaald:

" Artikel 2

Als investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie (energie-investeringen) als bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de wet worden aangewezen: de investeringen in bedrijfsmiddelen of in onderdelen daarvan, opgenomen in bijlage I van deze regeling, mits het bedrijfsmiddel of het onderdeel in overeenstemming is met de bestemming voor zover aangegeven in die bijlage, niet eerder is gebruikt en bestaat uit de in die bijlage genoemde bestanddelen.

(…)"

In de in artikel 2 van de Uitvoeringsregeling bedoelde bijlage (hierna: Energielijst 2000 (Stcrt. 1999, nr. 251) is onder meer het volgende bepaald:

" Artikel 1

Als investeringen in bedrijfsmiddelen in het belang van een doelmatig gebruik van energie, bedoeld in artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, worden aangemerkt:

A Investeringen ten behoeve van energiebesparing in bouwwerken

Technische voorzieningen ten behoeve van energiebesparing in bouwwerken, door:

1. De verbetering van de energie-efficiëntie door:

1.1.A. Toepassing van automatische meet- en regelapparatuur

(…)"

In de met voornoemde categorie A, 1.1.A., overeenkomende code 210901 in de brochure Energie-investeringen 2000, is het volgende vermeld:

" Energiemanagementsysteem

Bestemd voor: het automatisch registreren en analyseren (signaleren van trends) van energiegebruiken en eventueel op basis hiervan regelen van gebouwgebonden energiegebruikers in bedrijfsgebouwen, niet zijnde tuinbouwkassen,

en bestaande uit: elektronisch uitleesbare energiemeters, voorziening voor datacommunicatie, applicatiesoftware voor energiemanagement en (eventueel) regeleenheid en sensoren, voor zover regeleenheid en sensoren uitsluitend betrekking hebben op de bovengenoemde bestemming."

2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.

- Appellante exploiteert onder de naam 'D', te E, een kampeerterrein. Op het kampeerterrein zijn plaatsen beschikbaar voor passanten met caravans en tenten.

- Bij daartoe bestemd formulier, door het Bureau Investeringsregelingen en Willekeurige Afschrijvingen van de Belastingdienst (hierna: Bureau Irwa) ontvangen op 18 januari 2001, heeft appellante een verzoek gedaan om een verklaring dat de daarbij aangemelde investeringen in het bedrijfsmiddel 'energiemanagementsysteem Kick 2100', onder hiervoor genoemde code in de Energielijst 2000, investeringen zijn, die zijn aangewezen, als zijnde in het belang van een doelmatig gebruik van energie in de zin van artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB (hierna: energie-verklaring).

- Bij besluit van 16 oktober 2001 heeft verweerder op het verzoek om een energie-verklaring afwijzend beslist.

- Bij brief van 3 november 2001, aangevuld bij brief van 4 januari 2002, heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.

- Op 11 januari 2002 is appellante op haar bezwaren gehoord.

- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.

3. Het bestreden besluit

Bij het bestreden besluit heeft verweerder onder meer het volgende overwogen:

" U verzoekt mij om een verklaring Energie investeringsaftrek voor uw investering in een voorziening die valt onder code 210901 van de brochure die door Senter is uitgegeven. Deze code valt onder categorie A1.1.A. van de wettelijke Energielijst 2000. In het vervolg van deze beschikking wordt de code genoemd zoals weergegeven in de brochure van Senter.

In uw bezwaarschrift geeft u aan dat de gehele oppervlakte van het bedrijf kan worden aangemerkt als een gebouw. Dit omdat de klanten op het gebouwenterrein wonen. Voorts heeft u tijdens de hoorzitting aangegeven dat u van mening bent dat code 210901 van de brochure ten aanzien van de registratie en analyse van energieverbruiken niet de eis stelt dat dit dient plaats te hebben in bedrijfsgebouwen. U heeft aangegeven dat op grond van de tekst van deze code slechts het regelen van de gebouwgebonden energiegebruikers in bedrijfsgebouwen dient plaats te hebben.

Ik ben het niet met u eens. Blijkens jurisprudentie mag een vakantiepark niet worden beschouwd als één bedrijfsmiddel. Tevens is mij uit jurisprudentie gebleken dat recreatiewoningen en caravans moeten worden gezien als woonhuizen.

U heeft een EMS aangeschaft ten behoeve van recreatiewoningen en/of caravans. Op grond van code 210901 van de brochure dient het EMS te zijn bestemd voor het registreren en analyseren van energiegebruiken in bedrijfsgebouwen. Deze eis ten aanzien van bedrijfsgebouwen wordt gelet op de omschrijving van code 210901 van de brochure naar mijn oordeel niet beperkt tot slechts de regeling van energiegebruiken.

Voorts blijkt uit artikel 11, vijfde lid, onder d van de Wet IB 1964 (artikel 3.45, eerste lid, onder d Wet IB 2001) dat de wetgever woonhuizen expliciet heeft uitgesloten van de energie-investeringsaftrek.

Reeds op grond van het voorgaande concludeer ik dat het door u aangeschafte EMS niet voor Energie investeringsaftrek in aanmerking kan komen.

Wellicht ten overvloede wil ik nog aangeven dat op basis van de over het EMS verstrekte informatie naar mijn oordeel geenszins kan worden vastgesteld dat het systeem voldoet aan de overige eisen die in code 210901 van de brochure worden gesteld. Uit de mij ter beschikking staande informatie blijkt niet dat het systeem de energiegebruiken analyseert.

(…)"

In aanvulling op het bovenstaande heeft verweerder in het verweerschrift en ter zitting het volgende aangevoerd.

Het aangemelde bedrijfsmiddel voldoet niet aan het in code 210901 neergelegde vereiste van registreren en analyseren van energiegebruik in een bedrijfsgebouw, aangezien een vakantiepark als hier aan de orde niet valt aan te merken als een bedrijfsgebouw en recreatiewoningen en caravans zijn aan te merken als woonhuizen.

4. Het standpunt van appellante

Appellante heeft ter ondersteuning van het beroep, samengevat weergegeven, het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.

Ten onrechte heeft verweerder geen energie-verklaring afgegeven, aangezien het aangemelde bedrijfsmiddel voldoet aan de vereisten van code 210901 in de Energielijst 2000.

Hiertoe wordt aangevoerd dat sprake is van een bedrijfsgebouw, aangezien de gehele oppervlakte van de camping als gebouw kan worden aangemerkt, nu de klanten op het gebouwenterrein wonen. De caravans dienen als woonhuizen te worden aangemerkt. Appellante beroept zich op een uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 18 juni 1984, nr. 1619/1982, BNB 1985/324, waarin is geoordeeld dat dit niet impliceert dat de onderhavige investeringen als investeringen in woonhuizen moeten worden beschouwd, dat wel sprake is van een verbetering van het kampeerterrein als zodanig en niet van de aanschaf van zaken die een onzelfstandig onderdeel zijn gaan vormen van de op het terrein aanwezige caravans. Ook hier gaat het om een verbetering van de uitrusting van het kampeerterrein als zodanig.

De door verweerder gehanteerde beperkte interpretatie van het begrip 'gebouw' leidt, in een geval als hier aan de orde, tot ongelijke behandeling van de openluchtrecreatiesector.

Het recreatieterrein biedt plaats aan passanten met 'gewone' caravans en tenten. De aangemelde investeringen hebben betrekking op de registratie van het energieverbruik van individuele kampeerders met tenten en/of caravans, met daaraan gekoppeld een automatisch systeem voor het opmaken van facturen. Elke kampeerplaats is met dit systeem uitgerust. Met het onderhavige systeem kan het verbruik van individuele campinggasten worden geanalyseerd en geregeld, door wijziging van het ter beschikking gestelde amperage.

Met het onderhavige systeem wordt voldaan aan het doel van de Uitvoeringsregeling, namelijk energiebesparing. Vóór de installatie van dit systeem betaalde een gast een vast bedrag voor de elektriciteit. Met dit systeem dient de gast om energie te vragen en moet hij betalen voor zijn verbruik van elektriciteit. Hierdoor wordt de gast 'gestraft' bij hoog verbruik. De energiebesparing is als gevolg hiervan aanzienlijk.

Het onderhavige systeem is in het kantoor van de camping geplaatst.

Verweerder heeft een soortgelijk verzoek van een derde wel ingewilligd, zodat verweerder gehouden is om het onderhavige verzoek eveneens in te willigen.

5. De beoordeling van het geschil

5.1 Ter beoordeling staat de vraag of de door appellante aangemelde investeringen in het onderhavige energiemanagementsysteem voldoen aan de omschrijving van categorie

A, 1.1.A. in de Energielijst 2000 en de daarmee overeenkomende code 210901 in de brochure Energie-investeringen 2000. Het College overweegt terzake als volgt.

Ingevolge artikel 2 van de Uitvoeringsregeling komen slechts die investeringen in (onderdelen van) bedrijfsmiddelen voor een energieverklaring in aanmerking, die zijn aangewezen in de Energielijst 2000 en die bestaan uit de in die bijlage genoemde bestanddelen. Voormeld artikel sluit naar tekst en strekking aldus investeringen uit die niet op de Energielijst 2000 voorkomen.

In de Energielijst 2000 wordt onder categorie A, 1.1.A., bepaald dat sprake moet zijn van investeringen in technische voorzieningen ten behoeve van bouwwerken. In de met voornoemde categorie overeenkomende code 210901 in de brochure Energie-investeringen 2000 wordt bepaald dat het energiemanagementsysteem bestemd moet zijn voor bedrijfsgebouwen.

Het College overweegt dat voormelde code 210901 naar tekst en strekking investeringen in andere dan bedrijfsgebouwen uitsluit. Vast staat dat de onderhavige investeringen betrekking hebben op een systeem van registratie van het energieverbruik van individuele kampeerders met tenten en/of caravans op een recreatieterrein. Naar het oordeel van het College heeft verweerder zich terecht op het standpunt gesteld dat het kampeerterrein, noch de zich daarop bevindende caravans en tenten van individuele kampeerders als bedrijfs-gebouwen kunnen worden gekwalificeerd. Het College is gelet hierop van oordeel dat het onderhavige systeem, dat niet bestemd is voor een bedrijfsgebouw, maar voor tenten en caravans van individuele kampeerders op een recreatieterrein, niet voldoet aan de bestemmingsomschrijving in voornoemde code.

Reeds gelet hierop is het College van oordeel dat verweerder in het bestreden besluit op juiste gronden het standpunt heeft ingenomen dat het in geding zijnde energiemanagement-systeem niet valt binnen de omschrijving van code 210901 in de Energielijst 2000 en in de weg staat aan afgifte van een energie-verklaring.

5.2 De stelling van appellante dat de investeringen gelden als investeringen in het gehele kampeerterrein, leidt, wat daar ook van zij, niet tot een ander oordeel, aangezien gronden ingevolge artikel 11, vijfde lid, onder c, van de Wet IB, niet tot de bedrijfsmiddelen worden gerekend. Het beroep van appellante op meergenoemde uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem treft naar het oordeel van het College geen doel, aangezien daarin geen aanknopingspunten zijn te vinden voor het standpunt van appellante dat het kampeerterrein als bedrijfsgebouw behoort te worden aangemerkt. Hieraan wordt toegevoegd dat caravans ingevolge het evenbedoelde arrest - en ook andere in het bestreden besluit genoemde arresten - als woonhuizen worden aangemerkt, terwijl woonhuizen op grond van artikel 11, vijfde lid, onder d, van de Wet IB evenmin tot de bedrijfsmiddelen worden gerekend. De omstandigheid dat het onderhavige systeem in de kantoorruimte van de camping is geplaatst, doet hier niet aan af, aangezien deze eis ten aanzien van bedrijfsgebouwen gelet op de omschrijving van code 210901 van de brochure niet wordt beperkt tot slechts de regeling van energiegebruiken.

Ten slotte overweegt het College dat uit het bepaalde bij artikel 11, eerste lid, eerste volzin, onderdeel b, van de Wet IB volgt dat voor het afgeven van een energieverklaring niet alleen is vereist dat het gaat om investeringen die in het belang zijn van een doelmatig gebruik van energie, maar ook dat die investeringen als zodanig zijn aangewezen bij ministeriële regeling. Dit leidt ertoe dat, nu geen algemeen verbindend voorschrift of rechtsregel is aan te wijzen, waaruit voor de regelgever enige verdere normering voortvloeit inzake het opnemen van energiebesparende bedrijfsmiddelen op de Energielijst 2000, de opsomming in deze lijst als een limitatieve moet worden beschouwd waarbij een strikte uitleg van de daarin opgenomen omschrijvingen van bedrijfsmiddelen en onderdelen van bedrijfsmiddelen past.

Dat, naar appellante heeft gesteld, hierdoor investeringen in de openluchtrecreatie niet voor energie-investeringsaftrek in aanmerking komen, leidt niet tot een ander oordeel. Dat de regelgever in de Energielijst 2000 in voornoemde code geen investeringen ten behoeve van de openluchtrecreatie heeft opgenomen, kan, zoals uit het hiervoor omschreven stelsel van regelgeving volgt, er niet aan afdoen dat voor investeringen als hier aan de orde, geen energieverklaring kan worden afgegeven.

Voor zover appellante met haar eerst ter zitting bij het College gedane verwijzing naar de omstandigheid dat verweerder een soortgelijk verzoek van een derde wel heeft ingewilligd, een beroep op het gelijkheidsbeginsel heeft gedaan, overweegt het College dat dit beroep geen doel treft, aangezien appellante bij de onderbouwing daarvan te zeer in het vage is gebleven.

Dat, naar appellante heeft gesteld, de gemelde investeringen energiebesparing opleveren, doet, wat daar ook van zij, aan het vorenstaande evenmin af.

Het hiervoor overwogene leidt tot de conclusie dat het beroep ongegrond moet worden verklaard.

Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

6. De beslissing

Het College verklaart het beroep ongegrond.

Aldus gewezen door mr. J.A. Hagen, mr. M.A. Fierstra en mr. J.L.W. Aerts, in tegenwoordigheid van mr. I.K. Rapmund, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 18 februari 2003.

w.g. J.A. Hagen w.g. I.K. Rapmund