ECLI:NL:CBB:2001:AD3815
College van Beroep voor het bedrijfsleven
(zesde enkelvoudige kamer)
No.AWB 99/436 20 september 2001
27000 Uitspraak in de zaak van:
A, te B, appellante,
gemachtigde: ir A.J.L. de Breed, te Breda,,
tegen
de Minister van Economische Zaken, te 's-Gravenhage, verweerder
gemachtigde: mr C. Cromheecke, werkzaam bij verweerders agentschap Senter.
1. De procedure
Op 6 mei 1999 heeft het College van appellante een beroepschrift ontvangen, waarbij beroep wordt ingesteld tegen een besluit van verweerder van 26 maart 1999.
Bij dit besluit heeft verweerder beslist op het bezwaar van appellante tegen de weigering haar een verklaring als bedoeld in de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen af te geven.
Op 6 augustus 1999 heeft appellante de gronden van haar beroep aangevuld.
Op 21 oktober 1999 heeft verweerder een verweerschrift ingediend.
Op 14 december 2000 heeft het onderzoek ter zitting plaats gehad, waar verweerders standpunt nader is uiteengezet door zijn gemachtigde, bijgestaan door ir G. Gorter. Appellante heeft zich, naar zij vooraf heeft laten weten, niet ter zitting doen vertegenwoordigen.
2. De grondslag van het geschil
2.1 Bij de Wet vermindering afdracht loonbelasting en premie voor de volksverzekeringen (hierna: de WVA) is onder meer het volgende bepaald:
" Artikel 1
1. In deze wet en de daarop berustende bepalingen wordt verstaan onder:
(…)
l. speur- en ontwikkelingswerk: door een S&O-inhoudingsplichtige, dan wel een S&O-belastingplichtige, systematisch georganiseerde en in Nederland verrichte werkzaamheden, direct en uitsluitend gericht op technisch-weten-schappelijk onderzoek of de ontwikkeling van voor de S&O-inhoudings-plichtige onderscheidenlijk de S&O-belastingplichtige technisch nieuwe:
1°. fysieke producten;
2°. onderdelen van fysieke producten;
3°. fysieke producktieprocessen;
4°. onderdelen van fysieke productieprocessen;
5°. programmatuur of
6°. onderdelen van programmatuur;
alsmede daaraan voorafgaand in Nederland verricht haalbaarheidsonderzoek;. "
2.2 Op grond van de stukken en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het College komen vast te staan.
- Appellante heeft bij daartoe strekkend aanvraagformulier, ontvangen op 10 juni 1998 en aangevuld op 8 juli 1998, bij verweerder een aanvraag ingediend om een S&O-verklaring als bedoeld in artikel 24, van de WVA met betrekking tot een project dat zij onder meer als volgt heeft aangeduid:
" 6.1 Titel : Progress-completering
6.2 Type project : Ontwikkelingsproject
6.3 Het zwaartepunt van het project ligt volgens u in de categorie
Technisch nieuw(e) (onderdeel van) programmatuur
technisch nieuwe sofware
6.6 Projectomschrijving (overzicht)
De onderneming ontwikkelt financiële software, alsmede tools voor het ontwikkelen van applicaties binnen de Progress ontwikkelomgeving. Deze ontwikkelomgeving is van huis uit zeer compleet en veelzijdig, maar in de praktijk blijken er toch een aantal lancunes, resp. zaken die voor verbetering vatbaar zijn. Binnen dit project wordt een extra schil om de Progress ontwikkelomgeving heen ontwikkeld die met name technisch tekortkomingen van Progress op moet lossen.
(…)
6.9 Beschrijf de probleemstelling en de oplossingsrichting
A. Wat is het technische probleem dat u wilt oplossen bij de ontwikkeling van de programmatuur?
Bij applicatieontwerp binnen de Progress omgeving komen een aantal tekortkomingen van deze ontwikkelomgeving naar voren. Deze tekortkomingen komen onder meer naar voren op gebied van:
- case-tools; bestaande case-tool concepten binnen Progress, met name deze waarbij applica-ties op grafische wijze kunnen worden ingericht voldoen in de praktijk niet, daar deze veel te zware applicaties vol overbodige functionaliteit opleveren.
- de wijze waarop Progress standaard met haar source-code omgaat voldoet in veel gevallen niet. Met deze source wordt veel overhead meegeschreven en deze is slechts in één modus toegankelijk;
- user-interefacing van Progress is altijd al een probleem geweest; oudere versies werken text-georienteerd, de laatste versie grafisch georiënteerd, beiden uitsluitend binnen een Fat-client situatie. Een thin-client interface bestaat in het geheel niet
- Wanneer applicaties/delen van applicaties van derden of applicaties/componenten/objecten in vreemde source (bijv. C++, Java of een andere taal) binnen Progress worden toegepast leidt dit meestal tot een maatwerkkoppeling, die onevenredig veel tijd kost en vaak ingewik-kelder te realiseren is, dan de gewenste applicatie/component zelf ontwikkelen. Een generieke interface naar andere programmeertalen bestaat niet;
- inzet van de niet-standaard Progress database of koppeling naar systemen van derden leidt in vele gevallen tot maatwerk-koppelingen. Voor sommige databases zijn componenten in de markt van Progress of derden, maar een algemeen toepasbare, universele koppeling ont-breekt
Bovenstaande problemen kunnen niet platform specifiek worden opgelost door bijv. routines aan het OS of middleware toe te voegen, daar Progress op verschillende platforms draait (UNIX, Win NT, OS/400, VMS). Daarom moeten oplossingen voor deze problemen BOVENOP de probleemveroorzaker worden ontwikkeld, zonder "slimme" bypasses in de vorm van systeemextensies, c-routines, etc.
B. Wat is de door u gekozen oplossingsrichting hierbij?
De oplossing voor voornoemde problemen wordt niet ad-hoc, doch in een consistente schil ontwikkeld die over de standaard ontwikkelomgeving van Progress heen wordt geplaatst. Waar Progress volstaat is de schil dun, boven voornoemde aspecten is de schil dik.
Centraal in deze architectuur bevindt zich een data- en systemdictionary waarin alle entiteiten binnen het systeem worden opgeslagen en beheerd.
Direct hierbovenop wordt een API/CASE interface gebouwd. Binnen het systeem kan func-tionaliteit worden ontwikkeld door het parametriseren van casco-applicaties/objecten (zonder functionele overhead), een programma-editor of CASE tools, welke binnen de interface worden gefilterd (onnodige functionaliteit wordt weggefilterd)
De source die wordt gegenereerd resp. geprogrammeerd, kan door een source-interface-layer worden weggeschreven als ruwe Progress source, als encrypted source of als objecten.
User interfacing wordt via een aparte user interface layer verzorgd, welke aan de onderkant een API naar de data en sytemdictionary-layer heeft. Door in de interface-layer data entitei-ten, dictionaries, frames en templates zeer strikt van elkaar te scheiden wordt de mogelijkheid gecreëerd terminal-interfacing, fat-client text en graphical interfacing en thin client (D)HTML interfacing te realiseren.
Applicatie interfacing wordt opgelost door een Universal Application Interfacing layer, die bestaat uit een configuration manager en een runtime manager. De configurationmanager wordt gebaseerd op een flexibele API technologie. Analoog hieraan wordt tevens een data-base integration layer ontwikkeld welke niet alleen de koppeling naar de standaard Progress database verzorgt, maar volgens een programmeerbare generieke database koppeling verbindingen met Oracle, OS/400 internal database, RDB, RMS, C-Isam, etc opbouwt en onderhoudt.
(…)
6.10 Technische nieuwheid van de programmatuur
A. Welke bestaande methoden, technieken, tools en componenten gaat u gebruiken bij de ontwikkeling van de programmatuur?
De architectuur wordt bovenop de standaard Progress achitectuur gebouwd, en maakt gebruikt van standaard platforms en databases.
B. Welke methoden of technieken gaat u zelf ontwikkelen?
Zie ook oplossingsrichting. Binnen dit project wordt een technologie ontwikkeld om ont-wikkelomgeving-specifieke problemen met behulp van de ontwikkelomgeving zelf op te lossen, zonder gebruikmaking van - technisch veel eenvoudiger - systeemspecifieke oplossingen.
C. Welke nieuwe principes op het gebied van informatietechnologie worden verwerkt in de architectuur, datastructuren, algoritmen of interfaces van de programmatuur die u zelf gaat ontwikkelen en welke activiteiten brengt dit met zich mee?
Binnen het project wordt een architectuur ontwikkeld die is gebaseerd op strikte en consequente scheiding resp. decompositie van deelfuncties en technologieen. Deze scheiding is de enige technisch mogelijke oplossing om ontwikkelomgeving specifieke technologische tekortkomingen binnen de ontwikkelomgeving zelf op te lossen."
- Bij besluit van 25 september 1998 heeft verweerder deze aanvraag afgewezen op onder meer de volgende grond:
" Daar waar u zelf programmatuur ontwikkelt voor de bovengenoemde schil om Progress, ontwikkelt u die schil naar mijn mening op basis van bestaande technieken. U hebt niet aangetoond dat u hiervoor nieuwe principes, methoden of technieken ontwikkelt op het gebied van de programmatuur.
Deze activiteiten in dit project merk ik voor het overige deel aan als het bouwen of inrichten van apparatuur of programmatuur bestemd voor toepassing in de praktijk. Deze activiteiten worden niet tot S&O gerekend. (Afbakeningsregeling speur- en ontwikkelingswerk 1997, artikel 1, letter c)."
- Bij brief van 5 oktober 1998, aangevuld bij brief van 9 november 1998, heeft appellante tegen dit besluit bezwaar gemaakt.
- Op 16 december 1998 is appellante ter zake van haar bezwaar door verweerder gehoord.
- Bij brief van 24 december 1998 heeft verweerder appellante om een nadere gegevens verzocht met de volgende redengeving:
" In de onderhavige aanvragen is het project Progress-completering omschreven als de ontwikkeling van een extra schil om de Progress-ontwikkelomgeving om de technische tekortkomingen van Progress op te lossen. Deze tekortkomingen en de door u gekozen oplossingsrichting worden in de aanvragen nader omschreven.
Tijdens de hoorzitting heeft de heer C aangegeven dat het project niet meer gericht is op de completering van Progress maar op de ontwikkeling van een ERP-systeem, genaamd NexIS met behulp van de programmeertaal Delphi. De heer C heeft hierbij aangegeven dat men omstreeks mei/juni 1998 deze keuze heeft gemaakt. Naar mijn mening bestaat bij de onderhavige aanvragen dan ook een zekere discrepantie tussen de werkzaamheden zoals omschreven in de aanvragen en de werkzaamheden zoals deze zijn uitgevoerd en zijn toegelicht ten tijde van de hoorzitting door de heer C. Hierbij heb ik in aanmerking genomen dat u ook in uw bezwaarschriften stelt dat het project gericht is op het oplossen van de technische tekortkomingen van de Progress-ontwikkelomgeving.
Ingevolge artikel 24, eerste lid van de Wet staat omschreven dat een S&O-verklaring wordt afgegeven aan degene die voornemens is in een kalenderjaar speur- en ontwikkelingswerk (hierna: S&O) te verrichten. Dit betekent dat op het moment van aanvragen duidelijk dient te zijn welke technisch nieuwe (onderdelen van) programmatuur u gaat ontwikkelen. Hierbij dient u concreet te benomen welke technische knelpunten u door eigen onderzoek en ontwikkeling denkt te gaan oplossen.
Ik verzoek u de relatie tussen de aanvraag (met daarbij het bezwaarschrift) en de werkzaamheden zoals deze zijn uitgevoerd en toegelicht tijdens de hoorzitting nader toe te lichten."
- Hierop heeft appellante bij faxbericht van 18 januari 1999 als volgt geantwoord:
"- tijdens de hoorzitting is o.i. duidelijk aangegeven dat dit project in eerste instantie een aantal technische tekortkomingen aan de progress omgeving zouden worden opgelost. Na gebleken ongeschiktheid van deze is echter gekozen voor Delphi, waarbij een aantal andere technische knelpunten moesten worden opgelost.
- tijdens de hoorzitting is tevens aangegeven dat ontwikkelingen binnen het project kunnen worden ingezet bij softwareontwikkeling, doch dat de oplossing van de technische tekortkomingen niet leiden tot een ERP-systeem (dit is namelijk applicatie-ontwikkeling), noch leiden tot een product dat NexIS heet (dit is namelijk een toolset voor applicatieprogrammeurs).
- de term progress i.p.v. delphi in het bezwaarschrift berust - zoals tijdens de hoorzitting aangegeven - op een misverstand. Het project draait om het oplossen van technische knelpunten in een ontwikkelomgeving (was eerst progress, is nu delphi)."
- Vervolgens heeft verweerder het bestreden besluit genomen.
3. Het bestreden besluit
Bij het bestreden besluit heeft verweerder zijn eerdere afwijzing van bedoeld project gehandhaafd en dit onder meer als volgt gemotiveerd.
" Tijdens de hoorzitting is mij door de toelichting van de heer C en de heer D, medewerkers van de aanvrager, gebleken dat de werkzaamheden in de aanvraagperiode niet gericht waren op de ontwikkeling van programmatuur om tekortkomingen van Progress op te lossen daar men van deze ontwikkelomgeving is afgestapt. De werkzaamheden zoals deze tijdens de hoorzitting zijn omschreven door de heer C hebben naar mijn mening geen of slechts in zeer geringe mate raakvlakken met de werkzaamheden uit de aanvraag. De werkzaamheden, zoals opgevoerd in de aanvraag, richten zich specifiek op het verhelpen van de tekortkomingen van Progress. Zo noemt u in de aanvraag de beperkingen van Progress op het gebied van case-tools, de omgang met Progress source-code, de user-interfacing van Progress en de koppeling van Progress met externe databases. De werkzaamheden zoals genoemd tijdens de hoorzitting richten zich met name op het met Delphi realiseren van multithreading, een intelligente index voor zoekalgoritmen, het kunnen plaatsen van run-time handles op het scherm welke 'data-aware' zijn en het kunnen veranderen van datasource op 'eventbase'. Ik zie in de uitgevoerde activiteiten dan ook geen raakvlakken met de in de aanvraag opgevoerde ontwikkelingen. Op geen enkele wijze wordt immers nog getracht één of meerdere tekortkomingen van Progress op te lossen.
Alhoewel ik mij realiseer dat gezien het principe van het vooraf aanvragen van de S&O-verklaring het niet altijd voor de aanvrager mogelijk is het voorgenomen ontwikkelingswerk tot in detail te benoemen ben ik van mening dat in de onderhavige situatie de aard en de inhoud van de werkzaamheden zoals beschreven in de aanvraag in die mate verschillen van de in werkelijkheid uitgevoerde werkzaamheden dat ik tot de conclusie kom dat niet gesproken kan worden van voorgenomen speur- en ontwikkelingswerk. Hierbij heb ik mede overwogen dat de heer C tijdens de hoorzitting heeft verklaard reeds in mei/juni 1998 te hebben gekozen voor een andere ontwikkelomgeving dan Progress."
Ten verweer is voorts het volgende door verweerder aangevoerd:
" Geen van de genoemde Delphi-problemen komt overeen met de Progress-problemen. Uit bovenstaande blijkt afdoende dat de problemen van geheel andere aard zijn en daarom gesproken moet worden van een nieuw project dat na de sluitingstermijn is ingediend. Voor dat nieuwe project werd zoals appellant stelt, voor de periode 1999 een aanvraag S&O ingediend. Die aanvraag is dus om de hiervoor omschreven redenen niet gelijk aan de aanvraag tegen de afwijzing waarvan appellant thans in beroep is gekomen. Omdat ik van oordeel ben dat de aanvraag voor de periode 1999 voor zover ik dat nu kan bekijken, wel in overeenstemming is met de door appellant voorgenomen S&O heb ik die aanvraag gehonoreerd."
4. Het standpunt van appellante
Appellante heeft bij haar beroepschrift het volgende tegen het bestreden besluit aangevoerd.
" Ten tijde van de aanvraag - mei/juni 1998 - toen het project in haar kinderschoenen stond was de bedoeling technische tekortkomingen van de binnen het bedrijf in gebruik zijnde ontwikkelomgeving - Progress op te lossen.
Al heel snel is gebleken dat deze problemen zo structureel waren, dat oplossing hiervan technisch en economisch niet mogelijk waren, hetgeen leidde in de keuze van een andere -doch vergelijkbare ontwikkelomgeving- Delphi.
Deze ontwikkelomgeving kende echter gelijksoortige technische beperkingen, die wel technisch oplosbaar leken.
Tijdens de hoorzitting is e.e.a. uitgebreid toegelicht en is duidelijk gemotiveerd waarom voor een ander ontwikkelgereedschap is gekozen dan Progress en is tevens duidelijk gemaakt dat de speur- en ontwikkelwerkzaamheden (al staat er op de ontwikkelomgeving die technisch moet worden geoptimaliseerd het label Delphi en geen Progress) in technische zin sterk vergelijkbaar zijn aan de werkzaamheden die in de aanvraag zijn opgevoerd.
Daar deze technische problematiek binnen het project - namelijk het oplossen van een aantal technische tekortkomingen van een ontwikkelomgeving - bij technisch vergelijkbare ontwikkelomgevingen in sterke mate analoog aan elkaar is, is bij de motivering van het bezwaar ten onrechte het woord Progress gebruikt en niet Delphi. Dit zou gezien het feit dat een hoorzitting een integrale heroverweging van een aanvraag betreft geen bezwaar mogen zijn; het speur en ontwikkelwerk betreft gelijksoortige technische problematiek."
5. De beoordeling van het geschil
5.1 Hetgeen partijen verdeeld houdt stelt het College ten eerste voor de vraag of verweerder een S&O-verklaring heeft kunnen blijven weigeren voor de werkzaamheden die appellante in haar aanvraag heeft omschreven.
Verweerder heeft zijn eerdere afwijzing gehandhaafd omdat bij de behandeling van appellantes bezwaar was gebleken dat haar werkzaamheden in het tweede halfjaar van 1998 in afwijking van haar aanvraag niet gericht waren op de ontwikkeling van programmatuur om tekortkomingen van het programma Progress op te lossen. Appellante heeft hiertegen aangevoerd dat de verrichte werkzaamheden vergelijkbaar zijn met de in haar aanvraag omschreven werkzaamheden. Dienaangaande overweegt het College als volgt.
De werkzaamheden die appellante zich blijkens haar aanvraag had voorgenomen, waren uitsluitend gericht op de ontwikkeling van programmatuur om bepaalde tekortkomingen in het programma Progress op te lossen. Hetgeen appellante in bezwaar heeft aangevoerd, betreft werkzaamheden, gericht op de ontwikkeling van andere programmatuur ter oplossing van andere problemen, en biedt derhalve geen grondslag voor het oordeel dat de programmmatuur die appellante aanvankelijk en blijkens de aanvraag voornemens was te ontwikkelen, door verweerder als technische nieuwe programmatuur had moeten worden aangemerkt.
Hieraan doet niet af dat, naar appellante in beroep heeft aangevoerd, de verrichte werkzaamheden vergelijkbaar zijn aan, en een gelijksoortige technische problematiek betreffen als, de in haar aanvraag vermelde werkzaamheden. Immers, beslissend voor de vraag of verweerder een S&O-verklaring als hiervoor bedoeld heeft kunnen weigeren, is of de werkzaamheden die blijkens de aanvraag zijn gericht op Progress-completering, gericht zijn op technisch nieuwe programmatuur, en niet of deze werkzaamheden vergelijkbaar zijn met andere werkzaamheden.
De conclusie is dat verweerder een S&O-verklaring heeft kunnen blijven weigeren voor de werkzaamheden van appellante in het tweede halfjaar van 1998, zoals deze werkzaamheden bij haar aanvraag zijn omschreven.
5.2 Aangaande appellantes betoog dat de werkzaamheden die zij met betekking tot het programma Delphi in het tweede halfjaar van 1998 heeft verricht, door verweerder als speur- en ontwikkelingswerk hadden moeten worden aangemerkt, overweegt het College als volgt.
Ingevolge artikel 24, tweede en derde lid, van de Wet wordt een S&O-verklaring afgegeven aan de belastingplichtige die voornemens is speur- en ontwikkelings-werkzaamheden te verrichten en die voor aanvang van het belastingjaar hiertoe een verzoek indient.
Dit artikel, gelezen in samenhang met artikel 4:2 van de Algemene wet bestuursrecht , brengt mee dat appellante vooraf, bij haar aanvraag om een S&O-verklaring de gegevens verschaft, die nodig zijn voor de beslissing dat de aangemelde werkzaamheden door hem systematisch zijn georganiseerd en zijn gericht op technisch nieuwe programmatuur als bedoeld in artikel 1, eerste lid, onder l, van de Wet.
Ook met doel en strekking van de Wet is niet te verenigen dat een aanvrager inhoud en doel van zijn werkzaamheden eerst naderhand aan verweerder ter inzage en beoordeling zou geven.
Derhalve heeft verweerder ook voor de werkzaamheden die appellante met betrekking tot het programma Delphi in het tweede halfjaar 1998 heeft verricht en ter hoorzitting van 16 december 1998 aan verweerder kenbaar heeft gemaakt, een S&O-verklaring kunnen weigeren.
5.3 Hetgeen hiervoor is overwogen leidt het College tot de slotsom dat het beroep ongegrond dient te worden verklaard.
Het College acht geen termen aanwezig voor een proceskostenveroordeling met toepassing van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.
6. De beslissing
Het College verklaart het beroep ongegrond.
Aldus gewezen door mr M.J. Kuiper, in tegenwoordigheid van mr A. Bruining, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 20 september 2001.
w.g. M.J. Kuiper de griffier is niet in de gelegenheid
de uitspraak te ondertekenen