ECLI:NL:RBZWB:2020:1132

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Belastingrecht, meervoudige kamer Locatie: Breda Zaaknummers BRE 18/2934 en 18/4730 uitspraak van 6 maart 2020 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen [belanghebbende] , wonende te [X] (Verenigde Arabische Emiraten), belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur, en de Minister van Justitie en Veiligheid, de Minister. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2013 en 2014 de volgende belastingaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) met de volgende beschikkingen opgelegd. Aanslagnummer [aanslagnummer] .H.36.01 [aanslagnummer] .H.40.01 [aanslagnummer] .H.46.01 Belastbaar inkomen uit werk en woning € 915 € - € - Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang € 932.047 € 3.420.000 € 3.420.000 Belastingrente € 31.046 € 18.134 € 920 Verzuimboete € - € - € 344 1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 september 2017 het bezwaar tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 niet-ontvankelijk verklaard. In diezelfde brief heeft de inspecteur het bezwaar aangemerkt als een verzoek tot herziening en op dat verzoek beslist dat de aanslag wordt verlaagd rekening houdend met een tarief van 10%. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 maart 2018 de aanslag IB/PVV 2014 gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 7 mei 2018, op dezelfde dag ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld (zaaknummer 18/2934). Het beroep van belanghebbende is (nader) gemotiveerd middels een fax van 16 augustus 2018. Daarbij heeft belanghebbende tevens aangegeven dat het beroep mede ziet op de voorlopige aanslag IB/PVV 2014. 1.4. Bij uitspraak op bezwaar van 1 juni 2018 heeft de inspecteur de aanslag IB/PVV 2013 deels verminderd. Voor de periode waarin belanghebbende als binnenlandse belastingplichtige werd aangemerkt, is de heffing gehandhaafd en voor de periode waarin belanghebbende werd aangemerkt als buitenlandse belastingplichtige, is het tarief waartegen geheven wordt over inkomen uit aanmerkelijk belang beperkt tot 15%. Tevens is de belastingrente dienovereenkomstig verminderd. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 13 juli 2018, op dezelfde dag ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld (zaaknummer 18/4730). Het beroep van belanghebbende is (nader) gemotiveerd middels een fax van 13 januari 2019 (met onder meer als bijlage een aanvullende motivering gedateerd 10 september 2018). 1.5. Ter zake van de beroepen heeft belanghebbende een beroep gedaan op betalingsonmacht met betrekking tot het griffierecht. De griffier van de rechtbank heeft belanghebbende bij brieven van 31 juli 2018 bericht dat hij vooralsnog van oordeel is dat belanghebbende heeft voldaan aan de criteria voor betalingsonmacht en dat vooralsnog geen griffierecht wordt geheven. 1.6. De inspecteur heeft verweerschriften ingediend. 1.7. Partijen hebben middels de hieronder genoemde ingediende nadere stukken gereageerd op elkaars standpunten. Van de zijde van belanghebbende: 4 maart 2019 en 6 augustus 2019 (steeds voor beide jaren tezamen); Van de zijde van de inspecteur: 23 mei 2019 (twee afzonderlijke brieven voor beide jaren). 1.8. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat het onderzoek ter zitting achterwege blijft. De rechtbank heeft bij brieven van 16 januari 2020 partijen laten weten dat het onderzoek gesloten is en een schriftelijke uitspraak aangekondigd binnen zes weken. Uitstelbeschikking in verband met conserverende aanslag 1.9. De rechtbank heeft bij de beoordeling van de zaak in het dossier met betrekking tot zaaknummer 18/4730 stukken aangetroffen waaruit blijkt dat belanghebbende beroep heeft ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de beschikking van de ontvanger met nummer [aanslagnummer] .P.36.01 inzake een conserverende aanslag. De rechtbank heeft geconstateerd dat dit beroep ten onrechte niet afzonderlijk in behandeling is genomen. De rechtbank heeft de griffier inmiddels opgedragen een nieuw zaaknummer aan dit beroep toe te kennen en het verdere proces in gang te zetten.

2.1. Belanghebbende was enig bestuurder van [de vennootschap] (hierna: de vennootschap). De vennootschap is statutair gevestigd in Nederland. Volgens een uittreksel van de Kamer van Koophandel van 27 augustus 2014 is de vennootschap feitelijk gevestigd in [X] . De aandelen in de vennootschap worden gehouden door [stichting A] (hierna: [stichting A] ). Belanghebbende is enig bestuurder van [stichting A] en certificaathouder van de aandelen in de vennootschap. 2.2. Belanghebbende en de vennootschap hebben op 23 mei 2011 een overeenkomst van geldlening gesloten. Hierin is belanghebbende aangeduid als ‘Leningnemer’ en de vennootschap als ‘Leninggever’. Deze overeenkomst luidt voor zover van belang, als volgt: “NEMEN IN AANMERKING: A. Leninggever heeft uit hoofde van: - een overeenkomst houdende de overdracht van een leningsovereenkomst aan Leningnemer d.d. 31 december 2009 een vordering op Leningnemer groot EUR 5.267.488,00, welke vordering in voornoemde overeenkomst is omgezet in een geldlening (c.q. welk bedrag ten titel van geldlening door Leningnemer aan Leninggever verschuldigd is gebleven), (‘Lening 1’); - een overeenkomst houdende de overdracht van een leningsovereenkomst aan Leningnemer d.d. 22 januari 2010 een vordering op Leningnemer groot EUR 1.864.596,00, welke vordering in voornoemde overeenkomst is omgezet in een geldlening (c.q. welk bedrag ten titel van geldlening door Leningnemer aan Leninggever verschuldigd is gebleven), (‘Lening 2’); Lening 1 en Lening 2 hierna gezamenlijk te noemen ‘Lening’. Leningnemer en Leninggever hebben overeenstemming bereikt over de condities en voorwaarden van de Lening. Partijen wensen de condities en de voorwaarden van de Lening nader schriftelijk vast te leggen in de onderhavige overeenkomst (‘Overeenkomst’).” 2.3. Per 1 januari 2013 had belanghebbende een rekening-courantschuld aan de vennootschap van € 2.295.449. De vennootschap heeft haar rekening-courantvordering in de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2012, gedaan op 29 augustus 2014, volledig afgewaardeerd. 2.4. Belanghebbende is op 14 oktober 2013 vanuit Nederland geëmigreerd naar België. Zij heeft in de loop van het jaar 2013, verdeeld over het jaar, in totaal € 726.247 opgenomen bij de vennootschap (€ 159.747 tot 14 oktober 2013). Deze opnamen zijn verwerkt in de rekening-courant. Tevens heeft de vennootschap in de loop van 2013 advocaatkosten betaald van in totaal € 212.201 (€ 205.700 tot 14 oktober 2013). De advocaatkosten hadden betrekking op het faillissement van de partner van belanghebbende in 2013. 2.5. De opnamen in rekening-courant alsmede de betaling van de advocaatkosten zijn door de inspecteur aangemerkt als een dividenduitkering. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur dit als volgt gespecificeerd. Tot 14 oktober 2013 Opgenomen/betaald AB-heffing opnamen rekening-courant € 159.747 advocaatkosten € 106.709 Totaal € 266.456 € 66.614 Na 14 oktober 2013 Opgenomen/betaald opnamen rekening-courant € 566.500 advocaatkosten € 105.492 Totaal € 671.992 € 100.799 Totale AB-heffing € 167.413 2.6. Belanghebbende is op 10 juni 2014 verhuisd naar [X] (de Verenigde Arabische Emiraten). Zij bezit niet de nationaliteit van de Verenigde Arabische Emiraten. 2.7. Op 3 augustus 2014 heeft de vennootschap aan belanghebbende een dividenduitkering van € 3.420.000 gedaan. De vennootschap en belanghebbende hebben een overeenkomst tot verrekening gesloten op grond waarvan de rekening-courantvordering van de vennootschap op belanghebbende volledig is verrekend met de vordering van belanghebbende op de vennootschap in verband met de dividenduitkering en waarbij het resterende bedrag van de laatste vordering is kwijtgescholden door belanghebbende. Ter zake van deze dividenduitkering en de verrekening zijn documenten opgesteld, die door de betrokken partijen zijn ondertekend te [X] . 2.8. Op 1 april 2016 is de vennootschap failliet verklaard. 2.9. Het faillissement van belanghebbende is uitgesproken op 19 april 2018.

3.1. Tussen partijen zijn de antwoorden op de volgende vragen in geschil: 3.1.1. Zijn de beroepen van belanghebbende ontvankelijk? Meer specifiek is in geschil of: belanghebbende een beroep mag doen op betalingsonmacht ter zake het griffierecht; belanghebbende bevoegd is om beroep in te stellen; het verzoek van de inspecteur op ontslag van instantie gegrond is. 2013 3.1.2. Zijn de opnamen in rekening-courant en/of vormt de betaling van de advocaatkosten door de vennootschap in 2013 een uitdeling en zo ja, mag Nederland hierover inkomstenbelasting heffen? Indien en voor zover deze vragen bevestigend worden beantwoord, is tevens de hoogte van de aanslag in geschil. 2014 3.1.3. Is het beroep tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 ontvankelijk? 3.1.4. Mag inkomstenbelasting worden geheven over de dividenduitkering van 3 augustus 2014? Indien deze vraag bevestigend worden beantwoord, is tevens de hoogte van de aanslag in geschil. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. 3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen IB/PVV 2013 en IB/PVV 2014. De inspecteur concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring en subsidiair tot ongegrondverklaring van de beroepen.

Ontvankelijkheid beroepen Griffierecht 4.1. De griffier heeft op basis van de door belanghebbende aangevoerde informatie besloten om het beroep op betalingsonmacht te honoreren en geen griffierecht te heffen in beide zaken, zij het met voorbehoud dat de definitieve beslissing aan de rechter is. De bedoelde informatie is dat belanghebbende is toegelaten tot de WSNP, dat haar man failliet is, dat voor zover er vermogen is of was de curatoren c.q. de bewindvoerder dat beheren en dat belanghebbende daarover niet wordt geïnformeerd. De inspecteur heeft betoogd dat de beroepen van belanghebbende niet-ontvankelijk dienen te worden verklaard omdat belanghebbende naar verwachting voldoende vermogen bezit om griffierecht te voldoen. De rechtbank stelt voorop dat als dat laatste het geval zou zijn, er geen rauwelijks niet-ontvankelijkverklaring kan volgen. Eerst zou belanghebbende nog in de gelegenheid moeten worden gesteld om het griffierecht te betalen. De rechtbank ziet echter geen aanleiding om de griffier alsnog op te dragen wel griffierecht te heffen. De rechtbank geeft aan de inspecteur toe dat er weliswaar aanwijzingen zijn dat belanghebbende en/of haar echtgenoot wel over vermogen beschikt, maar een en ander is onvoldoende concreet om als vaststaand te kunnen aannemen dat geen sprake is van betalingsonmacht in de periode waarin het griffierecht zou moeten worden betaald. In een geval als dit kan bovendien niet worden afgegaan op inkomens en/of vermogensgegevens volgens (recente) aanslagen van de Belastingdienst, aangezien die juist bestreden worden. De rechtbank acht het niet proceseconomisch om louter in het kader van de bepaling of belanghebbende griffierecht moet voldoen, nader onderzoek te doen naar de inkomens- en/of vermogenspositie van belanghebbende en haar echtgenoot. Zo er al twijfel is, gunt de rechtbank het voordeel van die twijfel aan belanghebbende, mede gelet op het belang van toegang tot de rechter. Bevoegdheid belanghebbende? 4.2. Vast staat dat belanghebbende op 19 april 2018 failliet is verklaard. De beroepen zijn op 7 mei 2018 en 13 juli 2018 ingesteld, derhalve na de faillietverklaring van belanghebbende. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende niet bevoegd is om zelf te procederen. Hiertoe heeft de inspecteur verwezen naar artikel 25 en 27 van de Faillissementswet (hierna: Fw) en de arresten HR 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0070 en HR 22 februari 2019, ECLI:NL:HR:2019:274, r.o. 3.5. Naar de mening van de inspecteur is belanghebbende niet bevoegd om zelf te procederen omdat zij geen toestemming heeft van de curator. 4.3. In artikel 8:22 van de Awb zijn de artikelen 25, 27 en 31 van de Fw van overeenkomstige toepassing verklaard. De voornoemde bepalingen uit de Faillissementswet beogen te voorkomen dat een gefailleerde door te procederen alsnog kan beschikken over zijn vermogen. Artikel 126 Fw biedt de mogelijkheid om tijdens de verificatievergadering een vordering van één of meerdere crediteuren te betwisten. Voor de belastingschulden van de gefailleerde kan echter geen betwisting middels artikel 126 Fw plaatsvinden indien de betreffende aanslag niet is vernietigd of verminderd middels de daartoe aangewezen bestuursrechtelijke instanties. Deze systematiek brengt mee dat belastingschulden een bijzondere positie innemen in vergelijking met overige (civielrechtelijke) schulden, althans wat betreft de rechtsbescherming van de (gefailleerde) belastingplichtige. De Hoge Raad heeft dit recent nog uiteengezet in het arrest NJ 2019/268. Deze bijzondere positie in de wettelijke systematiek heeft de Hoge Raad ertoe gebracht te bepalen dat een gefailleerde belastingplichtige, bij wijze van uitzondering, op de voet van art. 67 van de Fw hoger beroep kan instellen tegen een beschikking van de rechter-commissaris waarbij aan de curator toestemming wordt verleend om een door de belastingplichtige ingestelde bestuursrechtelijke procedure over een belastingaanslag over te nemen en nadien terstond in te trekken. In dat arrest heeft de Hoge Raad ook duidelijk gemaakt dat voor zover in een belastingprocedure wordt opgekomen tegen een fiscale boete, de art. 25-30 van de Fw en dientengevolge art. 8:22 van de Awb niet van toepassing zijn. Dit betekent voor deze procedure dat belanghebbende in elk geval bevoegd is beroep in te stellen voor zover het gaat om de verzuimboete voor het jaar 2014. De vraag is hoe het zit voor de belastingaanslagen. 4.4. Over de kwestie of een belastingplichtige na faillissement bevoegd is om beroep in te stellen betreffende belastingaanslagen bestaat al onduidelijkheid sinds het van toepassing worden van artikel 8:22 van de Awb op fiscale procedures, en daarover bestaan verschillende opvattingen zowel in de rechtspraak als in de literatuur. De rechtbank volgt de opvatting waarbij een ruime rechtsbescherming wordt geboden. Dit houdt in dat (ook) een belastingplichtige zelf kan opkomen tegen belastingaanslagen bij de rechter, dus zonder ervan afhankelijk te zijn of een curator dat wil doen. Dit sluit ook aan bij het arrest van 14 mei 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO9503 waarin is geoordeeld dat een gefailleerde belastingplichtige bevoegd is bezwaar te maken tegen een belastingaanslag. Dit arrest is overigens niet doorslaggevend omdat artikel 8:22 van de Awb in verbinding met artikel 25 van de Fw niet ziet op de bezwaarprocedure. De rechtbank heeft bij haar opvatting over een ruime rechtsbescherming in aanmerking genomen dat de ratio van de artikelen 25, 27 en 31 van de Fw zich niet verzet tegen een ruime rechtsbescherming, dat de tekst van artikel 8:22 van de Awb in verbinding met artikel 25 van de Fw zich daartegen ook niet zonder meer verzet, en dat de opvatting in zeker opzicht voortbouwt op de overwegingen van de Hoge Raad in het arrest NJ 2019/268 waar het gaat om rechtsbescherming van een belastingplichtige. Opmerking verdient daarbij dat uit de omstandigheid dat uit het arrest weliswaar lijkt te volgen dat een procedure over een belastingaanslag, anders dan die over een fiscale boete, wel binnen het bereik – althans niet zonder meer buiten het bereik – van art. 25-30 van de Fw valt, maar dat dit nog niet meebrengt dat die bepalingen onverkort van toepassing zijn, mede gelet op artikel 8:22 van de Awb. Anders gezegd, ook als aangenomen wordt dat procedures tegen een belastingaanslag zijn aan te merken als ‘rechtsvorderingen, welke rechten of verplichtingen tot de failliete boedel behorende ten onderwerp hebben’, dan nog dwingt de tekst van artikel 25 van de Fw in samenhang gelezen met artikel 8:22 van de Awb er niet zonder meer toe om aan te nemen dat de curator bij uitsluiting van de belastingplichtige bevoegd is beroep in te stellen. Daarbij komt dat indien een belastingplichtige afhankelijk zou zijn van de curator voor het instellen van beroep, er sprake zou zijn van een tekort in de rechtsbescherming indien de curator geen beroep wil instellen. Het past in de lijn van het arrest NJ 2019/268 om artikel 25 van de Fw in samenhang gelezen met artikel 8:22 van de Awb zo te interpreteren dat zo’n tekort in de rechtsbescherming niet optreedt. In het onderhavige geval is te meer aanleiding om aan belanghebbende niet de bevoegdheid te ontzeggen beroep in stellen. De ontvanger heeft namelijk een verzoek tot paspoortsignalering gedaan, dat – naar de rechtbank begrijpt – is gebaseerd op het onbetaald zijn gebleven van de belastingschulden die voorvloeien uit de hier bestreden aanslagen. Gelet op de aantasting van de levenssfeer, pleit dit er te meer voor dat belanghebbende de mogelijkheid moet hebben om zelf de belastingaanslagen te bestrijden voor de rechter. De rechtbank merkt nog op dat het voorgaande niet inhoudt dat zonder meer voorbij wordt gegaan aan eventuele belangen van de inspecteur die zouden worden geschaad indien een gefailleerde belastingplichtige zou kunnen doorprocederen.

De rechtbank: verklaart het beroep niet-ontvankelijk voor zover het ziet op de voorlopige aanslag IB/PVV 2014; verklaart de beroepen voor het overige gegrond; vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de aanslagen IB/PVV 2013 en 2014 en de daarmee samenhangende beschikkingen; vermindert de aanslag IB/PVV 2013 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 266.456 met handhaving van de overige elementen, en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig; vermindert de aanslag IB/PVV 2014 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.693.753 met handhaving van de overige elementen, en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig; - vernietigt de boete over het jaar 2014; - veroordeelt de Minister voor Rechtsbescherming tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van (in totaal) € 1.000. Deze uitspraak is gedaan door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. dr. M.L.M. van Kempen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier en in het openbaar uitgesproken op 6 maart 2020. De griffier, De voorzitter, Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. Vgl. HR 24 april 1957, ECLI:NL:HR:1957:66, NJ 1957/523. HR 12 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:589. Vgl. hierover recent A.J. Tekstra in Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventierechtpraktijk, 2019, p. 32-37. Bijv. M.W.C. Feteris in de noot in BNB 1999/269, R.A.V. Boxem in NTFR 2008/2223, M.H.M. van Oers in Tijdschrift formeel belastingrecht 2016/1, de redactie Vakstudienieuws in V-N 2019/16.24 en V-N 2019/22.22, A.J. Tekstra in Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventierechtpraktijk, 2019, p. 32-37, Vgl. Rechtbank Noord-Holland 30 oktober 2018, ECLI:NL:RBNHO:2018:9613, en eerder bijv. Hof Arnhem 6 oktober 2009, ECLI:NL:GHARN:2009:BK1106, rov. 4.6. Vgl. Hoge Raad 7 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA5197 en Gerechtshof Amsterdam 21 februari 2013, nr. 11/00714, ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ2856. Vgl. Hoge Raad van 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761. Vgl. HR 29 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:1021, rov. 3.3.2.

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Belastingrecht, meervoudige kamer Locatie: Breda Zaaknummers BRE 18/2934 en 18/4730 uitspraak van 6 maart 2020 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen [belanghebbende] , wonende te [X] (Verenigde Arabische Emiraten), belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur, en de Minister van Justitie en Veiligheid, de Minister. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2013 en 2014 de volgende belastingaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) met de volgende beschikkingen opgelegd. Aanslagnummer [aanslagnummer] .H.36.01 [aanslagnummer] .H.40.01 [aanslagnummer] .H.46.01 Belastbaar inkomen uit werk en woning € 915 € - € - Belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang € 932.047 € 3.420.000 € 3.420.000 Belastingrente € 31.046 € 18.134 € 920 Verzuimboete € - € - € 344 1.2. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 september 2017 het bezwaar tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 niet-ontvankelijk verklaard. In diezelfde brief heeft de inspecteur het bezwaar aangemerkt als een verzoek tot herziening en op dat verzoek beslist dat de aanslag wordt verlaagd rekening houdend met een tarief van 10%. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 28 maart 2018 de aanslag IB/PVV 2014 gehandhaafd. 1.3. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 7 mei 2018, op dezelfde dag ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld (zaaknummer 18/2934). Het beroep van belanghebbende is (nader) gemotiveerd middels een fax van 16 augustus 2018. Daarbij heeft belanghebbende tevens aangegeven dat het beroep mede ziet op de voorlopige aanslag IB/PVV 2014. 1.4. Bij uitspraak op bezwaar van 1 juni 2018 heeft de inspecteur de aanslag IB/PVV 2013 deels verminderd. Voor de periode waarin belanghebbende als binnenlandse belastingplichtige werd aangemerkt, is de heffing gehandhaafd en voor de periode waarin belanghebbende werd aangemerkt als buitenlandse belastingplichtige, is het tarief waartegen geheven wordt over inkomen uit aanmerkelijk belang beperkt tot 15%. Tevens is de belastingrente dienovereenkomstig verminderd. Belanghebbende heeft daartegen bij fax van 13 juli 2018, op dezelfde dag ontvangen bij de rechtbank, beroep ingesteld (zaaknummer 18/4730). Het beroep van belanghebbende is (nader) gemotiveerd middels een fax van 13 januari 2019 (met onder meer als bijlage een aanvullende motivering gedateerd 10 september 2018). 1.5. Ter zake van de beroepen heeft belanghebbende een beroep gedaan op betalingsonmacht met betrekking tot het griffierecht. De griffier van de rechtbank heeft belanghebbende bij brieven van 31 juli 2018 bericht dat hij vooralsnog van oordeel is dat belanghebbende heeft voldaan aan de criteria voor betalingsonmacht en dat vooralsnog geen griffierecht wordt geheven. 1.6. De inspecteur heeft verweerschriften ingediend. 1.7. Partijen hebben middels de hieronder genoemde ingediende nadere stukken gereageerd op elkaars standpunten. Van de zijde van belanghebbende: 4 maart 2019 en 6 augustus 2019 (steeds voor beide jaren tezamen); Van de zijde van de inspecteur: 23 mei 2019 (twee afzonderlijke brieven voor beide jaren). 1.8. Met toestemming van partijen heeft de rechtbank bepaald dat het onderzoek ter zitting achterwege blijft. De rechtbank heeft bij brieven van 16 januari 2020 partijen laten weten dat het onderzoek gesloten is en een schriftelijke uitspraak aangekondigd binnen zes weken. Uitstelbeschikking in verband met conserverende aanslag 1.9. De rechtbank heeft bij de beoordeling van de zaak in het dossier met betrekking tot zaaknummer 18/4730 stukken aangetroffen waaruit blijkt dat belanghebbende beroep heeft ingesteld tegen de uitspraak op bezwaar met betrekking tot de beschikking van de ontvanger met nummer [aanslagnummer] .P.36.01 inzake een conserverende aanslag. De rechtbank heeft geconstateerd dat dit beroep ten onrechte niet afzonderlijk in behandeling is genomen. De rechtbank heeft de griffier inmiddels opgedragen een nieuw zaaknummer aan dit beroep toe te kennen en het verdere proces in gang te zetten.

2.1. Belanghebbende was enig bestuurder van [de vennootschap] (hierna: de vennootschap). De vennootschap is statutair gevestigd in Nederland. Volgens een uittreksel van de Kamer van Koophandel van 27 augustus 2014 is de vennootschap feitelijk gevestigd in [X] . De aandelen in de vennootschap worden gehouden door [stichting A] (hierna: [stichting A] ). Belanghebbende is enig bestuurder van [stichting A] en certificaathouder van de aandelen in de vennootschap. 2.2. Belanghebbende en de vennootschap hebben op 23 mei 2011 een overeenkomst van geldlening gesloten. Hierin is belanghebbende aangeduid als ‘Leningnemer’ en de vennootschap als ‘Leninggever’. Deze overeenkomst luidt voor zover van belang, als volgt: “NEMEN IN AANMERKING: A. Leninggever heeft uit hoofde van: - een overeenkomst houdende de overdracht van een leningsovereenkomst aan Leningnemer d.d. 31 december 2009 een vordering op Leningnemer groot EUR 5.267.488,00, welke vordering in voornoemde overeenkomst is omgezet in een geldlening (c.q. welk bedrag ten titel van geldlening door Leningnemer aan Leninggever verschuldigd is gebleven), (‘Lening 1’); - een overeenkomst houdende de overdracht van een leningsovereenkomst aan Leningnemer d.d. 22 januari 2010 een vordering op Leningnemer groot EUR 1.864.596,00, welke vordering in voornoemde overeenkomst is omgezet in een geldlening (c.q. welk bedrag ten titel van geldlening door Leningnemer aan Leninggever verschuldigd is gebleven), (‘Lening 2’); Lening 1 en Lening 2 hierna gezamenlijk te noemen ‘Lening’. Leningnemer en Leninggever hebben overeenstemming bereikt over de condities en voorwaarden van de Lening. Partijen wensen de condities en de voorwaarden van de Lening nader schriftelijk vast te leggen in de onderhavige overeenkomst (‘Overeenkomst’).” 2.3. Per 1 januari 2013 had belanghebbende een rekening-courantschuld aan de vennootschap van € 2.295.449. De vennootschap heeft haar rekening-courantvordering in de aangifte vennootschapsbelasting over het jaar 2012, gedaan op 29 augustus 2014, volledig afgewaardeerd. 2.4. Belanghebbende is op 14 oktober 2013 vanuit Nederland geëmigreerd naar België. Zij heeft in de loop van het jaar 2013, verdeeld over het jaar, in totaal € 726.247 opgenomen bij de vennootschap (€ 159.747 tot 14 oktober 2013). Deze opnamen zijn verwerkt in de rekening-courant. Tevens heeft de vennootschap in de loop van 2013 advocaatkosten betaald van in totaal € 212.201 (€ 205.700 tot 14 oktober 2013). De advocaatkosten hadden betrekking op het faillissement van de partner van belanghebbende in 2013. 2.5. De opnamen in rekening-courant alsmede de betaling van de advocaatkosten zijn door de inspecteur aangemerkt als een dividenduitkering. In de uitspraak op bezwaar heeft de inspecteur dit als volgt gespecificeerd. Tot 14 oktober 2013 Opgenomen/betaald AB-heffing opnamen rekening-courant € 159.747 advocaatkosten € 106.709 Totaal € 266.456 € 66.614 Na 14 oktober 2013 Opgenomen/betaald opnamen rekening-courant € 566.500 advocaatkosten € 105.492 Totaal € 671.992 € 100.799 Totale AB-heffing € 167.413 2.6. Belanghebbende is op 10 juni 2014 verhuisd naar [X] (de Verenigde Arabische Emiraten). Zij bezit niet de nationaliteit van de Verenigde Arabische Emiraten. 2.7. Op 3 augustus 2014 heeft de vennootschap aan belanghebbende een dividenduitkering van € 3.420.000 gedaan. De vennootschap en belanghebbende hebben een overeenkomst tot verrekening gesloten op grond waarvan de rekening-courantvordering van de vennootschap op belanghebbende volledig is verrekend met de vordering van belanghebbende op de vennootschap in verband met de dividenduitkering en waarbij het resterende bedrag van de laatste vordering is kwijtgescholden door belanghebbende. Ter zake van deze dividenduitkering en de verrekening zijn documenten opgesteld, die door de betrokken partijen zijn ondertekend te [X] . 2.8. Op 1 april 2016 is de vennootschap failliet verklaard. 2.9. Het faillissement van belanghebbende is uitgesproken op 19 april 2018.

3.1. Tussen partijen zijn de antwoorden op de volgende vragen in geschil: 3.1.1. Zijn de beroepen van belanghebbende ontvankelijk? Meer specifiek is in geschil of: belanghebbende een beroep mag doen op betalingsonmacht ter zake het griffierecht; belanghebbende bevoegd is om beroep in te stellen; het verzoek van de inspecteur op ontslag van instantie gegrond is. 2013 3.1.2. Zijn de opnamen in rekening-courant en/of vormt de betaling van de advocaatkosten door de vennootschap in 2013 een uitdeling en zo ja, mag Nederland hierover inkomstenbelasting heffen? Indien en voor zover deze vragen bevestigend worden beantwoord, is tevens de hoogte van de aanslag in geschil. 2014 3.1.3. Is het beroep tegen de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 ontvankelijk? 3.1.4. Mag inkomstenbelasting worden geheven over de dividenduitkering van 3 augustus 2014? Indien deze vraag bevestigend worden beantwoord, is tevens de hoogte van de aanslag in geschil. 3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. 3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vermindering van de aanslagen IB/PVV 2013 en IB/PVV 2014. De inspecteur concludeert primair tot niet-ontvankelijkverklaring en subsidiair tot ongegrondverklaring van de beroepen.

Ontvankelijkheid beroepen Griffierecht 4.1. De griffier heeft op basis van de door belanghebbende aangevoerde informatie besloten om het beroep op betalingsonmacht te honoreren en geen griffierecht te heffen in beide zaken, zij het met voorbehoud dat de definitieve beslissing aan de rechter is. De bedoelde informatie is dat belanghebbende is toegelaten tot de WSNP, dat haar man failliet is, dat voor zover er vermogen is of was de curatoren c.q. de bewindvoerder dat beheren en dat belanghebbende daarover niet wordt geïnformeerd. De inspecteur heeft betoogd dat de beroepen van belanghebbende niet-ontvankelijk dienen te worden verklaard omdat belanghebbende naar verwachting voldoende vermogen bezit om griffierecht te voldoen. De rechtbank stelt voorop dat als dat laatste het geval zou zijn, er geen rauwelijks niet-ontvankelijkverklaring kan volgen. Eerst zou belanghebbende nog in de gelegenheid moeten worden gesteld om het griffierecht te betalen. De rechtbank ziet echter geen aanleiding om de griffier alsnog op te dragen wel griffierecht te heffen. De rechtbank geeft aan de inspecteur toe dat er weliswaar aanwijzingen zijn dat belanghebbende en/of haar echtgenoot wel over vermogen beschikt, maar een en ander is onvoldoende concreet om als vaststaand te kunnen aannemen dat geen sprake is van betalingsonmacht in de periode waarin het griffierecht zou moeten worden betaald. In een geval als dit kan bovendien niet worden afgegaan op inkomens en/of vermogensgegevens volgens (recente) aanslagen van de Belastingdienst, aangezien die juist bestreden worden. De rechtbank acht het niet proceseconomisch om louter in het kader van de bepaling of belanghebbende griffierecht moet voldoen, nader onderzoek te doen naar de inkomens- en/of vermogenspositie van belanghebbende en haar echtgenoot. Zo er al twijfel is, gunt de rechtbank het voordeel van die twijfel aan belanghebbende, mede gelet op het belang van toegang tot de rechter. Bevoegdheid belanghebbende? 4.2. Vast staat dat belanghebbende op 19 april 2018 failliet is verklaard. De beroepen zijn op 7 mei 2018 en 13 juli 2018 ingesteld, derhalve na de faillietverklaring van belanghebbende. De inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende niet bevoegd is om zelf te procederen. Hiertoe heeft de inspecteur verwezen naar artikel 25 en 27 van de Faillissementswet (hierna: Fw) en de arresten HR 16 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH0070 en HR 22 februari 2019, ECLI:NL:HR:2019:274, r.o. 3.5. Naar de mening van de inspecteur is belanghebbende niet bevoegd om zelf te procederen omdat zij geen toestemming heeft van de curator. 4.3. In artikel 8:22 van de Awb zijn de artikelen 25, 27 en 31 van de Fw van overeenkomstige toepassing verklaard. De voornoemde bepalingen uit de Faillissementswet beogen te voorkomen dat een gefailleerde door te procederen alsnog kan beschikken over zijn vermogen. Artikel 126 Fw biedt de mogelijkheid om tijdens de verificatievergadering een vordering van één of meerdere crediteuren te betwisten. Voor de belastingschulden van de gefailleerde kan echter geen betwisting middels artikel 126 Fw plaatsvinden indien de betreffende aanslag niet is vernietigd of verminderd middels de daartoe aangewezen bestuursrechtelijke instanties. Deze systematiek brengt mee dat belastingschulden een bijzondere positie innemen in vergelijking met overige (civielrechtelijke) schulden, althans wat betreft de rechtsbescherming van de (gefailleerde) belastingplichtige. De Hoge Raad heeft dit recent nog uiteengezet in het arrest NJ 2019/268. Deze bijzondere positie in de wettelijke systematiek heeft de Hoge Raad ertoe gebracht te bepalen dat een gefailleerde belastingplichtige, bij wijze van uitzondering, op de voet van art. 67 van de Fw hoger beroep kan instellen tegen een beschikking van de rechter-commissaris waarbij aan de curator toestemming wordt verleend om een door de belastingplichtige ingestelde bestuursrechtelijke procedure over een belastingaanslag over te nemen en nadien terstond in te trekken. In dat arrest heeft de Hoge Raad ook duidelijk gemaakt dat voor zover in een belastingprocedure wordt opgekomen tegen een fiscale boete, de art. 25-30 van de Fw en dientengevolge art. 8:22 van de Awb niet van toepassing zijn. Dit betekent voor deze procedure dat belanghebbende in elk geval bevoegd is beroep in te stellen voor zover het gaat om de verzuimboete voor het jaar 2014. De vraag is hoe het zit voor de belastingaanslagen. 4.4. Over de kwestie of een belastingplichtige na faillissement bevoegd is om beroep in te stellen betreffende belastingaanslagen bestaat al onduidelijkheid sinds het van toepassing worden van artikel 8:22 van de Awb op fiscale procedures, en daarover bestaan verschillende opvattingen zowel in de rechtspraak als in de literatuur. De rechtbank volgt de opvatting waarbij een ruime rechtsbescherming wordt geboden. Dit houdt in dat (ook) een belastingplichtige zelf kan opkomen tegen belastingaanslagen bij de rechter, dus zonder ervan afhankelijk te zijn of een curator dat wil doen. Dit sluit ook aan bij het arrest van 14 mei 2004, ECLI:NL:HR:2004:AO9503 waarin is geoordeeld dat een gefailleerde belastingplichtige bevoegd is bezwaar te maken tegen een belastingaanslag. Dit arrest is overigens niet doorslaggevend omdat artikel 8:22 van de Awb in verbinding met artikel 25 van de Fw niet ziet op de bezwaarprocedure. De rechtbank heeft bij haar opvatting over een ruime rechtsbescherming in aanmerking genomen dat de ratio van de artikelen 25, 27 en 31 van de Fw zich niet verzet tegen een ruime rechtsbescherming, dat de tekst van artikel 8:22 van de Awb in verbinding met artikel 25 van de Fw zich daartegen ook niet zonder meer verzet, en dat de opvatting in zeker opzicht voortbouwt op de overwegingen van de Hoge Raad in het arrest NJ 2019/268 waar het gaat om rechtsbescherming van een belastingplichtige. Opmerking verdient daarbij dat uit de omstandigheid dat uit het arrest weliswaar lijkt te volgen dat een procedure over een belastingaanslag, anders dan die over een fiscale boete, wel binnen het bereik – althans niet zonder meer buiten het bereik – van art. 25-30 van de Fw valt, maar dat dit nog niet meebrengt dat die bepalingen onverkort van toepassing zijn, mede gelet op artikel 8:22 van de Awb. Anders gezegd, ook als aangenomen wordt dat procedures tegen een belastingaanslag zijn aan te merken als ‘rechtsvorderingen, welke rechten of verplichtingen tot de failliete boedel behorende ten onderwerp hebben’, dan nog dwingt de tekst van artikel 25 van de Fw in samenhang gelezen met artikel 8:22 van de Awb er niet zonder meer toe om aan te nemen dat de curator bij uitsluiting van de belastingplichtige bevoegd is beroep in te stellen. Daarbij komt dat indien een belastingplichtige afhankelijk zou zijn van de curator voor het instellen van beroep, er sprake zou zijn van een tekort in de rechtsbescherming indien de curator geen beroep wil instellen. Het past in de lijn van het arrest NJ 2019/268 om artikel 25 van de Fw in samenhang gelezen met artikel 8:22 van de Awb zo te interpreteren dat zo’n tekort in de rechtsbescherming niet optreedt. In het onderhavige geval is te meer aanleiding om aan belanghebbende niet de bevoegdheid te ontzeggen beroep in stellen. De ontvanger heeft namelijk een verzoek tot paspoortsignalering gedaan, dat – naar de rechtbank begrijpt – is gebaseerd op het onbetaald zijn gebleven van de belastingschulden die voorvloeien uit de hier bestreden aanslagen. Gelet op de aantasting van de levenssfeer, pleit dit er te meer voor dat belanghebbende de mogelijkheid moet hebben om zelf de belastingaanslagen te bestrijden voor de rechter. De rechtbank merkt nog op dat het voorgaande niet inhoudt dat zonder meer voorbij wordt gegaan aan eventuele belangen van de inspecteur die zouden worden geschaad indien een gefailleerde belastingplichtige zou kunnen doorprocederen.

De rechtbank: verklaart het beroep niet-ontvankelijk voor zover het ziet op de voorlopige aanslag IB/PVV 2014; verklaart de beroepen voor het overige gegrond; vernietigt de uitspraken op bezwaar betreffende de aanslagen IB/PVV 2013 en 2014 en de daarmee samenhangende beschikkingen; vermindert de aanslag IB/PVV 2013 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 266.456 met handhaving van de overige elementen, en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig; vermindert de aanslag IB/PVV 2014 tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 2.693.753 met handhaving van de overige elementen, en vermindert de belastingrente dienovereenkomstig; - vernietigt de boete over het jaar 2014; - veroordeelt de Minister voor Rechtsbescherming tot vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van (in totaal) € 1.000. Deze uitspraak is gedaan door mr. M.R.T. Pauwels, voorzitter, mr. C.A.F.M. Stassen en mr. dr. M.L.M. van Kempen, rechters, in tegenwoordigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier en in het openbaar uitgesproken op 6 maart 2020. De griffier, De voorzitter, Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR). Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. Vgl. HR 24 april 1957, ECLI:NL:HR:1957:66, NJ 1957/523. HR 12 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:589. Vgl. hierover recent A.J. Tekstra in Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventierechtpraktijk, 2019, p. 32-37. Bijv. M.W.C. Feteris in de noot in BNB 1999/269, R.A.V. Boxem in NTFR 2008/2223, M.H.M. van Oers in Tijdschrift formeel belastingrecht 2016/1, de redactie Vakstudienieuws in V-N 2019/16.24 en V-N 2019/22.22, A.J. Tekstra in Tijdschrift Financiering, Zekerheden en Insolventierechtpraktijk, 2019, p. 32-37, Vgl. Rechtbank Noord-Holland 30 oktober 2018, ECLI:NL:RBNHO:2018:9613, en eerder bijv. Hof Arnhem 6 oktober 2009, ECLI:NL:GHARN:2009:BK1106, rov. 4.6. Vgl. Hoge Raad 7 september 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA5197 en Gerechtshof Amsterdam 21 februari 2013, nr. 11/00714, ECLI:NL:GHAMS:2013:BZ2856. Vgl. Hoge Raad van 29 oktober 2004, ECLI:NL:HR:2004:AR4761. Vgl. HR 29 juni 2018, ECLI:NL:HR:2018:1021, rov. 3.3.2.

Een belangenafweging kan namelijk plaatsvinden in het kader van de beoordeling van een verzoek van ontslag van instantie op de voet (van een overeenkomstige toepassing) van artikel 27, tweede lid, van de Fw. Verder brengt het voorgaande niet mee dat de curator buiten spel staat. Op grond van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, eerste lid, van de Fw kan de curator de procedure overnemen. Overneming zou weliswaar meebrengen dat een belastingplichtige niet meer zelf kan procederen, maar er is op dit punt dan wel rechtsbescherming gelet op het arrest NJ 2019/268. Ontslag van instantie? 4.5. De inspecteur heeft de rechtbank verzocht om de curator uit te nodigen het geding over te nemen. Indien de curator afziet van deze bevoegdheid, heeft de inspecteur verzocht om ontslag van instantie. 4.6. De rechtbank ziet geen aanleiding om – op basis van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, eerste lid, van de Fw – het geding te schorsen om de inspecteur de gelegenheid te geven de curator op te roepen tot overneming van het geding. Gelet op wat hiervoor bij 4.4 is overwogen, acht de rechtbank het uitgangspunt juist dat in de omstandigheden van dit geval (waarbij ook de paspoortsignalering spreekt) belanghebbende zelf kan procederen. Bovendien is niet gebleken dat de inspecteur zelf de gelegenheid heeft benut om de curator op te roepen. Ten slotte acht de rechtbank een vertraging in deze procedure die een dergelijk verzoek met zich brengt in het kader van de goede procesorde ongewenst. De rechtbank gaat daarom voorbij aan het verzoek. 4.7. Op basis van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, tweede lid, van de Fw kan de inspecteur ontslag van instantie vragen. De rechtbank dient bij de beoordeling van dat verzoek een belangenafweging te maken. Nu de inspecteur zijn verzoek niet heeft gemotiveerd, gaat de rechtbank ervan uit dat de inspecteur dit verzoek heeft gedaan met het oogmerk om tijd en kosten te besparen. Naar het oordeel van de rechtbank weegt het belang van belanghebbende om de hoogte van de aanslagen in beroep aan een rechter voor te leggen, zwaarder dan het belang van de inspecteur om tijd en kosten te besparen door beëindiging van de procedure. De rechtbank wijst daarom het verzoek van de inspecteur om ontslag van instantie af. Jaar 2013 Vormen de opnamen in rekening-courant en de betaling van advocaatkosten in 2013 een uitdeling? 4.8. De inspecteur heeft gesteld dat de opnamen in rekening-courant en de betaling door de vennootschap van advocaatkosten een uitdeling van de vennootschap aan belanghebbende vormen. De inspecteur heeft aangevoerd dat de advocaatkosten betrekking hebben op het faillissement van de echtgenoot van belanghebbende en daarom uit aandeelhoudersmotieven zijn gedaan, zodat sprake is van een middellijke uitdeling. Ten aanzien van de opnamen in rekening-courant verwijst de inspecteur naar de volledige afwaardering van de rekening-courant door de vennootschap per 1 januari 2013 wegens oninbaarheid. Naar de mening van de inspecteur kan uit de omstandigheid – dat ondanks de afwaardering in de loop van het jaar 2013 in totaal een bedrag van € 726.247 is opgenomen ten laste van de rekening-courant terwijl hiervoor geen zekerheden zijn gesteld en geen afspraken waren gemaakt ter zake van aflossingen – worden afgeleid dat belanghebbende en de vennootschap zich ervan bewust waren dat de bedragen niet terug zouden kunnen worden betaald. Belanghebbende heeft betwist dat er sprake is van een uitdeling. Zij heeft met betrekking tot de advocaatkosten gesteld dat deze mede betrekking hebben gehad op de vennootschap en dat deze kosten hierdoor zakelijke kosten zijn. Indien de rechtbank toch van oordeel is dat de kosten een onzakelijk karakter hadden, was er geen sprake van een uitdeling, maar van een schuld. Tevens stelt belanghebbende dat ten tijde van de vergoeding van de kosten door de vennootschap en de opnamen in de rekening-courant het niet duidelijk was dat deze niet terug zouden worden betaald. Belanghebbende motiveert dit standpunt door te verwijzen naar de aflossing van haar rekening-courantschuld in 2014 door middel van verrekening met de dividenduitkering. Daarnaast verwijst zij naar de overeenkomst van geldlening (zie 2.2) en stelt zij dat hierin zekerheden zijn overeengekomen. 4.9. De rechtbank stelt voorop dat de omstandigheid dat voor een rekening-courant geen zekerheden zijn verstrekt of een aflossingsschema is overeengekomen, op zichzelf nog niet betekent dat de opnamen in rekening-courant aangemerkt moeten worden als een uitdeling. In onderhavig geval dient echter aangenomen te worden dat belanghebbende ten tijde van het doen van de opnamen ten laste van de rekening-courant in een zodanige financiële positie verkeerde dat zij de opgenomen bedragen niet zou kunnen terugbetalen aan de vennootschap. Belanghebbende heeft namelijk tegenover de gemotiveerde stellingname van de inspecteur geen omstandigheden gesteld waaruit volgt dat zij de opgenomen gelden zou kunnen terugbetalen. Aldus heeft ten tijde van de opname in rekening-courant een definitieve vermogensverschuiving van de bedragen plaatsgevonden van de vennootschap naar belanghebbende. Aannemelijk is dat zowel belanghebbende als de vennootschap zich daarvan bewust moet zijn geweest. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat belanghebbende de rekening-courantschuld zou kunnen aflossen vanuit een dividenduitkering uit de vennootschap, hetgeen zij in het jaar 2014 ook heeft gedaan door middel van verrekening, maakt dat niet anders. Die omstandigheid doet er niet aan af dat de definitieve vermogensverschuiving al bij de opname in rekening-courant in 2013 heeft plaatsgevonden. De verwijzing van belanghebbende naar de overeenkomst van geldlening (zie 2.2) kan haar gelet op het voorgaande ook niet baten. Los daarvan is niet aannemelijk dat die overeenkomst op de rekening-courantverhouding ziet, aangezien de overeenkomst betrekking heeft op een tweetal geldleningen die door de vennootschap aan belanghebbende waren verstrekt in de jaren 2009 en 2010. 4.10. Vast staat dat de betaling voor advocaatkosten ziet op gemaakte kosten. Op de inspecteur rust dan de bewijslast van het onzakelijke karakter. Vast staat dat de advocaatkosten betrekking hebben op het faillissement van de partner van belanghebbende. Het ligt dan op de weg van belanghebbende om voldoende onderbouwd te stellen waarin dan desondanks het zakelijke belang van de vennootschap gelegen is om de advocaatkosten voor haar rekening te nemen, zodat de inspecteur over de aanknopingspunten beschikt om aan zijn bewijslast te kunnen voldoen. Dat heeft belanghebbende niet of in elk geval onvoldoende gedaan. Dit betekent dat de stelling van de inspecteur over de onzakelijkheid onvoldoende gemotiveerd is betwist. Dit betekent dat de betalingen zijn gedaan uit aandeelhoudersmotieven. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat voor deze kosten een terugbetalingsverplichting bestond jegens de vennootschap. Dit brengt mee dat de betalingen van de advocaatkosten aangemerkt dienen te worden als een middellijke uitdeling aan belanghebbende, nu – uitgaande van de onzakelijkheid – ook aannemelijk is dat zowel belanghebbende als de vennootschap zich ervan bewust moet zijn geweest dat belanghebbende een voordeel toekwam ten laste van de vennootschap. Heffingsgrondslag vóór emigratie naar België 4.11. Belanghebbende heeft gesteld dat, voor zover er sprake is van een dividenduitkering, deze uitkering op 31 december 2013 plaats heeft gevonden, derhalve volledig in de periode valt waarin zij als buitenlandse belastingplichtige wordt aangemerkt.

Een belangenafweging kan namelijk plaatsvinden in het kader van de beoordeling van een verzoek van ontslag van instantie op de voet (van een overeenkomstige toepassing) van artikel 27, tweede lid, van de Fw. Verder brengt het voorgaande niet mee dat de curator buiten spel staat. Op grond van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, eerste lid, van de Fw kan de curator de procedure overnemen. Overneming zou weliswaar meebrengen dat een belastingplichtige niet meer zelf kan procederen, maar er is op dit punt dan wel rechtsbescherming gelet op het arrest NJ 2019/268. Ontslag van instantie? 4.5. De inspecteur heeft de rechtbank verzocht om de curator uit te nodigen het geding over te nemen. Indien de curator afziet van deze bevoegdheid, heeft de inspecteur verzocht om ontslag van instantie. 4.6. De rechtbank ziet geen aanleiding om – op basis van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, eerste lid, van de Fw – het geding te schorsen om de inspecteur de gelegenheid te geven de curator op te roepen tot overneming van het geding. Gelet op wat hiervoor bij 4.4 is overwogen, acht de rechtbank het uitgangspunt juist dat in de omstandigheden van dit geval (waarbij ook de paspoortsignalering spreekt) belanghebbende zelf kan procederen. Bovendien is niet gebleken dat de inspecteur zelf de gelegenheid heeft benut om de curator op te roepen. Ten slotte acht de rechtbank een vertraging in deze procedure die een dergelijk verzoek met zich brengt in het kader van de goede procesorde ongewenst. De rechtbank gaat daarom voorbij aan het verzoek. 4.7. Op basis van (een overeenkomstige toepassing van) artikel 27, tweede lid, van de Fw kan de inspecteur ontslag van instantie vragen. De rechtbank dient bij de beoordeling van dat verzoek een belangenafweging te maken. Nu de inspecteur zijn verzoek niet heeft gemotiveerd, gaat de rechtbank ervan uit dat de inspecteur dit verzoek heeft gedaan met het oogmerk om tijd en kosten te besparen. Naar het oordeel van de rechtbank weegt het belang van belanghebbende om de hoogte van de aanslagen in beroep aan een rechter voor te leggen, zwaarder dan het belang van de inspecteur om tijd en kosten te besparen door beëindiging van de procedure. De rechtbank wijst daarom het verzoek van de inspecteur om ontslag van instantie af. Jaar 2013 Vormen de opnamen in rekening-courant en de betaling van advocaatkosten in 2013 een uitdeling? 4.8. De inspecteur heeft gesteld dat de opnamen in rekening-courant en de betaling door de vennootschap van advocaatkosten een uitdeling van de vennootschap aan belanghebbende vormen. De inspecteur heeft aangevoerd dat de advocaatkosten betrekking hebben op het faillissement van de echtgenoot van belanghebbende en daarom uit aandeelhoudersmotieven zijn gedaan, zodat sprake is van een middellijke uitdeling. Ten aanzien van de opnamen in rekening-courant verwijst de inspecteur naar de volledige afwaardering van de rekening-courant door de vennootschap per 1 januari 2013 wegens oninbaarheid. Naar de mening van de inspecteur kan uit de omstandigheid – dat ondanks de afwaardering in de loop van het jaar 2013 in totaal een bedrag van € 726.247 is opgenomen ten laste van de rekening-courant terwijl hiervoor geen zekerheden zijn gesteld en geen afspraken waren gemaakt ter zake van aflossingen – worden afgeleid dat belanghebbende en de vennootschap zich ervan bewust waren dat de bedragen niet terug zouden kunnen worden betaald. Belanghebbende heeft betwist dat er sprake is van een uitdeling. Zij heeft met betrekking tot de advocaatkosten gesteld dat deze mede betrekking hebben gehad op de vennootschap en dat deze kosten hierdoor zakelijke kosten zijn. Indien de rechtbank toch van oordeel is dat de kosten een onzakelijk karakter hadden, was er geen sprake van een uitdeling, maar van een schuld. Tevens stelt belanghebbende dat ten tijde van de vergoeding van de kosten door de vennootschap en de opnamen in de rekening-courant het niet duidelijk was dat deze niet terug zouden worden betaald. Belanghebbende motiveert dit standpunt door te verwijzen naar de aflossing van haar rekening-courantschuld in 2014 door middel van verrekening met de dividenduitkering. Daarnaast verwijst zij naar de overeenkomst van geldlening (zie 2.2) en stelt zij dat hierin zekerheden zijn overeengekomen. 4.9. De rechtbank stelt voorop dat de omstandigheid dat voor een rekening-courant geen zekerheden zijn verstrekt of een aflossingsschema is overeengekomen, op zichzelf nog niet betekent dat de opnamen in rekening-courant aangemerkt moeten worden als een uitdeling. In onderhavig geval dient echter aangenomen te worden dat belanghebbende ten tijde van het doen van de opnamen ten laste van de rekening-courant in een zodanige financiële positie verkeerde dat zij de opgenomen bedragen niet zou kunnen terugbetalen aan de vennootschap. Belanghebbende heeft namelijk tegenover de gemotiveerde stellingname van de inspecteur geen omstandigheden gesteld waaruit volgt dat zij de opgenomen gelden zou kunnen terugbetalen. Aldus heeft ten tijde van de opname in rekening-courant een definitieve vermogensverschuiving van de bedragen plaatsgevonden van de vennootschap naar belanghebbende. Aannemelijk is dat zowel belanghebbende als de vennootschap zich daarvan bewust moet zijn geweest. De door belanghebbende aangevoerde omstandigheid dat belanghebbende de rekening-courantschuld zou kunnen aflossen vanuit een dividenduitkering uit de vennootschap, hetgeen zij in het jaar 2014 ook heeft gedaan door middel van verrekening, maakt dat niet anders. Die omstandigheid doet er niet aan af dat de definitieve vermogensverschuiving al bij de opname in rekening-courant in 2013 heeft plaatsgevonden. De verwijzing van belanghebbende naar de overeenkomst van geldlening (zie 2.2) kan haar gelet op het voorgaande ook niet baten. Los daarvan is niet aannemelijk dat die overeenkomst op de rekening-courantverhouding ziet, aangezien de overeenkomst betrekking heeft op een tweetal geldleningen die door de vennootschap aan belanghebbende waren verstrekt in de jaren 2009 en 2010. 4.10. Vast staat dat de betaling voor advocaatkosten ziet op gemaakte kosten. Op de inspecteur rust dan de bewijslast van het onzakelijke karakter. Vast staat dat de advocaatkosten betrekking hebben op het faillissement van de partner van belanghebbende. Het ligt dan op de weg van belanghebbende om voldoende onderbouwd te stellen waarin dan desondanks het zakelijke belang van de vennootschap gelegen is om de advocaatkosten voor haar rekening te nemen, zodat de inspecteur over de aanknopingspunten beschikt om aan zijn bewijslast te kunnen voldoen. Dat heeft belanghebbende niet of in elk geval onvoldoende gedaan. Dit betekent dat de stelling van de inspecteur over de onzakelijkheid onvoldoende gemotiveerd is betwist. Dit betekent dat de betalingen zijn gedaan uit aandeelhoudersmotieven. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat voor deze kosten een terugbetalingsverplichting bestond jegens de vennootschap. Dit brengt mee dat de betalingen van de advocaatkosten aangemerkt dienen te worden als een middellijke uitdeling aan belanghebbende, nu – uitgaande van de onzakelijkheid – ook aannemelijk is dat zowel belanghebbende als de vennootschap zich ervan bewust moet zijn geweest dat belanghebbende een voordeel toekwam ten laste van de vennootschap. Heffingsgrondslag vóór emigratie naar België 4.11. Belanghebbende heeft gesteld dat, voor zover er sprake is van een dividenduitkering, deze uitkering op 31 december 2013 plaats heeft gevonden, derhalve volledig in de periode valt waarin zij als buitenlandse belastingplichtige wordt aangemerkt.

De inspecteur heeft in de bijlagen bij zijn verweerschrift een overzicht van de opnamen in rekening-courant en de betalingen van de advocaatkosten per dag, gedurende het jaar 2013 overgelegd. Deze gegevens zijn niet betwist. Aangezien de uitdeling plaatsvindt op het moment van de opname onderscheidenlijk de betaling, zal de rechtbank bij de beoordeling van de heffingsbevoegdheid uitgaan van het overzicht van de inspecteur. 4.12. Vast staat dat belanghebbende in de periode van 1 januari 2013 tot 14 oktober 2013 binnenlands belastingplichtig was. Nu de rechtbank geoordeeld heeft dat de opnamen in rekening-courant en de betalingen door de vennootschap van de advocaatkosten een uitdeling vormen, heeft de inspecteur terecht de opnamen in rekening-courant en de betalingen tot aan de emigratiedatum naar België, zijnde in totaal € 266.456, aangemerkt als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 4.12, letter a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Heffingsgrondslag en bevoegdheid na emigratie naar België 4.13. Belanghebbende heeft gesteld dat, voor zover Nederland op basis van nationale wet bevoegd is inkomstenbelasting te heffen, deze bevoegdheid beperkt wordt door het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 5 juni 2001 (hierna: het Verdrag NL-BEL). Volgens belanghebbende is de vennootschap sinds 14 oktober 2013 namelijk geen inwoner meer van Nederland maar van België. 4.14. Artikel 7.5 van Wet IB 2001 (wettekst 2013 en 2014) luidt voor zover hier van belang als volgt: “ 1. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap is het inkomen uit een niet tot het vermogen van een onderneming behorend aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap (…). (…) 6. Behoudens voor de toepassing van het vierde en vijfde lid, wordt een lichaam dat ten minste vijf jaar in Nederland gevestigd is geweest gedurende tien jaar na verplaatsing van de werkelijke leiding van het lichaam uit Nederland nog geacht in Nederland te zijn gevestigd.” 4.15. Voor de vraag of er een heffingsgrondslag is op basis van de Wet IB 2001 is het niet relevant of de vennootschap al dan niet na 14 oktober 2013 nog gevestigd is in Nederland. Zelfs als de vennootschap niet meer in Nederland gevestigd is, wordt de vennootschap voor de toepassing van artikel 7.5, eerste lid, van de Wet IB 2001 nog geacht in Nederland te zijn gevestigd op grond van het zesde lid. 4.16. Voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL is de vraag wel van belang. Niet in geschil is dat belanghebbende vanaf emigratiedatum is aan te merken als inwoner van België als bedoeld in artikel 4 van het Verdrag NL-BEL. Belanghebbende kan zich dus, op grond van artikel 1 van het Verdrag NL-BEL, beroepen op de bepalingen van dit verdrag. 4.17. Voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL wordt ingevolge artikel 4, eerste lid, van dat verdrag als inwoner van een verdragsluitende staat aangemerkt iedere persoon die ingevolge de wetgeving van die staat aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Aangezien de vennootschap naar Nederlands recht is opgericht, is zij inwoner van Nederland in de zin van het eerste lid van artikel 4. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de vennootschap vanaf 14 oktober 2013 ook als inwoner van België kan worden aangemerkt op grond van de plaats van haar bestuur of beheer. De rechtbank is het met de inspecteur eens dat de verhuizing van een directeur-grootaandeelhouder niet automatisch betekent dat de feitelijke leiding ook verplaatst. Gelet op de aard van de activiteiten van de vennootschap en de omstandigheid dat belanghebbende enig bestuurder was, acht de rechtbank in dit geval echter aannemelijk dat de plaats van de feitelijke leiding wel is verplaatst met de verhuizing van belanghebbende. De omstandigheid dat het formele vestigingsadres van de vennootschap het adres van de schoonvader is, doet daaraan niet af, aangezien het gaat om de feitelijke leiding en vestiging. Ook alle andere aangevoerde feitelijke omstandigheden door de inspecteur hebben geen aanleiding gegeven voor een ander oordeel. 4.18. Dan is het derde lid van artikel 4 van het Verdrag NL-BEL van belang. Op grond van dat lid wordt een andere dan een natuurlijk persoon die ingevolge het eerste lid inwoner is van beide verdragsluitende staten geacht alleen inwoner te zijn van de staat waar de plaats van werkelijke leiding is gelegen. Mede gelet op het arrest van de Hoge Raad van 19 januari 2018, nr. 16/03321, ECLI:NL:HR:2018:47, dient de term ‘werkelijke leiding’ te worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis ervan. Dit houdt in dat hieronder moet worden verstaan de plaats waar de kernbeslissingen met betrekking tot de activiteiten van het lichaam worden genomen, waar de eindverantwoordelijkheid voor deze beslissingen wordt gedragen en van waaruit in voorkomende gevallen instructie wordt gegeven aan de binnen het lichaam werkzame personen. Wie de dagelijkse leiding heeft bij de uitvoering van een en ander is voor de plaats van werkelijke leiding van een lichaam niet van betekenis. Vast staat dat belanghebbende vanaf 14 oktober 2013 in België woonde. Verder acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende de kernbeslissingen met betrekking tot de activiteiten van de vennootschap nam en daar eindverantwoordelijkheid voor droeg. De rechtbank is daarom van oordeel dat de vennootschap met ingang van 14 oktober 2013 voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL als inwoner van België heeft te gelden op grond van het derde lid van artikel 4 van het Verdrag. Dit oordeel sluit aan bij het oordeel van rechtbank Noord-Holland 2 juli 2019, ECLI:NL:RBNHO:2019:5714, in een procedure van de vennootschap. 4.19. Voor dat geval is – terecht – niet in geschil dat artikel 10, zesde lid, van het Verdrag NL-BEL, in de weg staat aan de heffing in Nederland over de uitdeling voor zover de opnamen in rekening-courant en de betalingen van de advocaatkosten hebben plaatsgevonden na de emigratiedatum van 14 oktober 2013, zijnde in totaal € 671.992 (zie 2.5) Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang dient derhalve verminderd te worden met € 671.992 naar € 266.456. 4.20. Nu de aanslag IB/PVV 2013 moet worden verminderd, moet de belastingrente dienovereenkomstig worden verminderd. Jaar 2014 Voorlopige aanslag IB/PVV 2014 4.21. Het is gelet op artikel 9.5, derde lid, van de Wet IB 2001 niet mogelijk om tegen een voorlopige aanslag direct in bezwaar en beroep te komen. Wel staat bezwaar open tegen een afwijzing van een verzoek om herziening van een voorlopige aanslag. Belanghebbende kon daarom tegen de afwijzing van de inspecteur met dagtekening 28 september 2017 wel bezwaar maken. Bij fax van 16 augustus 2018 (p. 10) heeft belanghebbende bepleit dat (ook) de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 moet worden vernietigd. Zo belanghebbende daarmee de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar bestrijdt, is het beroep niet-ontvankelijk, omdat de fax ruim na de beroepstermijn is binnengekomen. Zo belanghebbende daarmee de afwijzing van het verzoek om herziening bestrijdt, is het beroep niet-ontvankelijk omdat niet eerst bezwaar is gemaakt. Van terugzending naar de inspecteur wordt afgezien, omdat het op het moment van de fax niet meer mogelijk was bezwaar te maken.

De inspecteur heeft in de bijlagen bij zijn verweerschrift een overzicht van de opnamen in rekening-courant en de betalingen van de advocaatkosten per dag, gedurende het jaar 2013 overgelegd. Deze gegevens zijn niet betwist. Aangezien de uitdeling plaatsvindt op het moment van de opname onderscheidenlijk de betaling, zal de rechtbank bij de beoordeling van de heffingsbevoegdheid uitgaan van het overzicht van de inspecteur. 4.12. Vast staat dat belanghebbende in de periode van 1 januari 2013 tot 14 oktober 2013 binnenlands belastingplichtig was. Nu de rechtbank geoordeeld heeft dat de opnamen in rekening-courant en de betalingen door de vennootschap van de advocaatkosten een uitdeling vormen, heeft de inspecteur terecht de opnamen in rekening-courant en de betalingen tot aan de emigratiedatum naar België, zijnde in totaal € 266.456, aangemerkt als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 4.12, letter a, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001). Heffingsgrondslag en bevoegdheid na emigratie naar België 4.13. Belanghebbende heeft gesteld dat, voor zover Nederland op basis van nationale wet bevoegd is inkomstenbelasting te heffen, deze bevoegdheid beperkt wordt door het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen van 5 juni 2001 (hierna: het Verdrag NL-BEL). Volgens belanghebbende is de vennootschap sinds 14 oktober 2013 namelijk geen inwoner meer van Nederland maar van België. 4.14. Artikel 7.5 van Wet IB 2001 (wettekst 2013 en 2014) luidt voor zover hier van belang als volgt: “ 1. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap is het inkomen uit een niet tot het vermogen van een onderneming behorend aanmerkelijk belang in een in Nederland gevestigde vennootschap (…). (…) 6. Behoudens voor de toepassing van het vierde en vijfde lid, wordt een lichaam dat ten minste vijf jaar in Nederland gevestigd is geweest gedurende tien jaar na verplaatsing van de werkelijke leiding van het lichaam uit Nederland nog geacht in Nederland te zijn gevestigd.” 4.15. Voor de vraag of er een heffingsgrondslag is op basis van de Wet IB 2001 is het niet relevant of de vennootschap al dan niet na 14 oktober 2013 nog gevestigd is in Nederland. Zelfs als de vennootschap niet meer in Nederland gevestigd is, wordt de vennootschap voor de toepassing van artikel 7.5, eerste lid, van de Wet IB 2001 nog geacht in Nederland te zijn gevestigd op grond van het zesde lid. 4.16. Voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL is de vraag wel van belang. Niet in geschil is dat belanghebbende vanaf emigratiedatum is aan te merken als inwoner van België als bedoeld in artikel 4 van het Verdrag NL-BEL. Belanghebbende kan zich dus, op grond van artikel 1 van het Verdrag NL-BEL, beroepen op de bepalingen van dit verdrag. 4.17. Voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL wordt ingevolge artikel 4, eerste lid, van dat verdrag als inwoner van een verdragsluitende staat aangemerkt iedere persoon die ingevolge de wetgeving van die staat aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. Aangezien de vennootschap naar Nederlands recht is opgericht, is zij inwoner van Nederland in de zin van het eerste lid van artikel 4. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende aannemelijk gemaakt dat de vennootschap vanaf 14 oktober 2013 ook als inwoner van België kan worden aangemerkt op grond van de plaats van haar bestuur of beheer. De rechtbank is het met de inspecteur eens dat de verhuizing van een directeur-grootaandeelhouder niet automatisch betekent dat de feitelijke leiding ook verplaatst. Gelet op de aard van de activiteiten van de vennootschap en de omstandigheid dat belanghebbende enig bestuurder was, acht de rechtbank in dit geval echter aannemelijk dat de plaats van de feitelijke leiding wel is verplaatst met de verhuizing van belanghebbende. De omstandigheid dat het formele vestigingsadres van de vennootschap het adres van de schoonvader is, doet daaraan niet af, aangezien het gaat om de feitelijke leiding en vestiging. Ook alle andere aangevoerde feitelijke omstandigheden door de inspecteur hebben geen aanleiding gegeven voor een ander oordeel. 4.18. Dan is het derde lid van artikel 4 van het Verdrag NL-BEL van belang. Op grond van dat lid wordt een andere dan een natuurlijk persoon die ingevolge het eerste lid inwoner is van beide verdragsluitende staten geacht alleen inwoner te zijn van de staat waar de plaats van werkelijke leiding is gelegen. Mede gelet op het arrest van de Hoge Raad van 19 januari 2018, nr. 16/03321, ECLI:NL:HR:2018:47, dient de term ‘werkelijke leiding’ te worden uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis ervan. Dit houdt in dat hieronder moet worden verstaan de plaats waar de kernbeslissingen met betrekking tot de activiteiten van het lichaam worden genomen, waar de eindverantwoordelijkheid voor deze beslissingen wordt gedragen en van waaruit in voorkomende gevallen instructie wordt gegeven aan de binnen het lichaam werkzame personen. Wie de dagelijkse leiding heeft bij de uitvoering van een en ander is voor de plaats van werkelijke leiding van een lichaam niet van betekenis. Vast staat dat belanghebbende vanaf 14 oktober 2013 in België woonde. Verder acht de rechtbank aannemelijk dat belanghebbende de kernbeslissingen met betrekking tot de activiteiten van de vennootschap nam en daar eindverantwoordelijkheid voor droeg. De rechtbank is daarom van oordeel dat de vennootschap met ingang van 14 oktober 2013 voor de toepassing van het Verdrag NL-BEL als inwoner van België heeft te gelden op grond van het derde lid van artikel 4 van het Verdrag. Dit oordeel sluit aan bij het oordeel van rechtbank Noord-Holland 2 juli 2019, ECLI:NL:RBNHO:2019:5714, in een procedure van de vennootschap. 4.19. Voor dat geval is – terecht – niet in geschil dat artikel 10, zesde lid, van het Verdrag NL-BEL, in de weg staat aan de heffing in Nederland over de uitdeling voor zover de opnamen in rekening-courant en de betalingen van de advocaatkosten hebben plaatsgevonden na de emigratiedatum van 14 oktober 2013, zijnde in totaal € 671.992 (zie 2.5) Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang dient derhalve verminderd te worden met € 671.992 naar € 266.456. 4.20. Nu de aanslag IB/PVV 2013 moet worden verminderd, moet de belastingrente dienovereenkomstig worden verminderd. Jaar 2014 Voorlopige aanslag IB/PVV 2014 4.21. Het is gelet op artikel 9.5, derde lid, van de Wet IB 2001 niet mogelijk om tegen een voorlopige aanslag direct in bezwaar en beroep te komen. Wel staat bezwaar open tegen een afwijzing van een verzoek om herziening van een voorlopige aanslag. Belanghebbende kon daarom tegen de afwijzing van de inspecteur met dagtekening 28 september 2017 wel bezwaar maken. Bij fax van 16 augustus 2018 (p. 10) heeft belanghebbende bepleit dat (ook) de voorlopige aanslag IB/PVV 2014 moet worden vernietigd. Zo belanghebbende daarmee de niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar bestrijdt, is het beroep niet-ontvankelijk, omdat de fax ruim na de beroepstermijn is binnengekomen. Zo belanghebbende daarmee de afwijzing van het verzoek om herziening bestrijdt, is het beroep niet-ontvankelijk omdat niet eerst bezwaar is gemaakt. Van terugzending naar de inspecteur wordt afgezien, omdat het op het moment van de fax niet meer mogelijk was bezwaar te maken.

De bezwaartermijn eindigt namelijk op de dag van de dagtekening van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 waarmee de voorlopige aanslag is verrekend, dus op 8 november 2017; zie het tweede lid van artikel 9.5 van de Wet IB 2001. Overigens heeft dit een en ander voor belanghebbende geen nadelige gevolgen. De voorlopige aanslag is immers verrekend met de definitieve aanslag IB/PVV 2014 en die aanslag wordt door de rechtbank hierna beoordeeld. Aanslag IB/PVV 2014: heffingsbevoegdheid 4.22. Ten aanzien van de dividenduitkering van 3 augustus 2014 (zie 2.7) heeft belanghebbende gesteld dat Nederland niet heffingsbevoegd is. Primair is belanghebbende van mening dat de heffingsbevoegdheid van de inspecteur beperkt wordt door het Verdrag NL-BEL, subsidiair is belanghebbende van mening dat de werkelijke leiding van de vennootschap verplaatst is naar de Verenigde Arabische Emiraten (hierna: VAE) waardoor de Overeenkomst tussen het Koninkrijk België en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: Verdrag BEL-VAE) van toepassing zou moeten zijn. Meer subsidiair is belanghebbende van mening dat Nederland niet mag heffen over de dividenduitkering omdat het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: Verdrag tussen NL-VAE) hieraan in de weg staat. De inspecteur heeft verwezen naar artikel 7.5 van de Wet IB 2001 en gesteld dat Nederland op basis van de nationale wetgeving kan heffen over de dividenduitkering. Naar de mening van de inspecteur staat het Verdrag NL-VAE hieraan niet in de weg omdat belanghebbende niet als (verdrags)inwoner van VAE kwalificeert nu zij niet de nationaliteit heeft van VAE (primair standpunt). Mocht de rechtbank van oordeel zijn dat belanghebbende toegang heeft tot het Verdrag NL-VAE, dan kan Nederland 10% heffen over de dividenduitkering (subsidiair standpunt van de inspecteur). Verder bestrijdt de inspecteur dat belanghebbende met succes een beroep kan doen op de andere genoemde verdragen. 4.23. De dividenduitkering van 3 augustus 2014 is op basis van de nationale wetgeving belast als inkomen uit aanmerkelijk belang op grond van artikel 7.5, eerste lid, van de Wet IB 2001. Dat is niet anders indien de werkelijke leiding van de vennootschap zich niet meer in Nederland zou bevinden (zie 4.15). Het gaat erom of de heffingsbevoegdheid beperkt wordt door een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting. 4.24. Vast staat dat belanghebbende op 10 juni 2014 verhuisd is naar [X] , de Verenigde Arabische Emiraten (zie 2.6). Dit brengt mee dat ten tijde van de dividenduitkering belanghebbende woonachtig was in [X] . De stukken met betrekking tot de dividenduitkering en de verrekening zijn daar ook ondertekend. Uitgaande van deze feiten en omstandigheden heeft belanghebbende met al hetgeen zij heeft aangevoerd, niet de feiten aannemelijk gemaakt waaruit kan worden geconcludeerd dat het Verdrag NL-BEL van toepassing is. Belanghebbende kwalificeert immers na haar emigratie naar [X] niet meer als (verdrags)inwoner van België, althans dat is niet aannemelijk gemaakt. Verder valt niet in te zien waarom het Verdrag BEL-VAE het Nederlandse heffingsrecht zou beperken. De primaire en subsidiaire standpunten van belanghebbende falen derhalve. 4.25. Voor het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende is van belang of belanghebbende als verdragsinwoner van de Verenigde Arabische Emiraten kwalificeert. De voorwaarden van inwonerschap zijn vastgelegd in artikel 4, eerste lid, van het Verdrag NL-VAE. Niet in geschil is dat belanghebbende niet als inwoner van Nederland kwalificeert. Voor natuurlijke personen geldt dat zij als inwoner van de Verenigde Arabische Emiraten kwalificeren, indien zij (i) een onderdaan zijn van de Verenigde Arabische Emiraten en (ii) tevens voornamelijk aldaar verblijven dan wel een duurzaam tehuis hebben. Tevens dienen de persoonlijke en economische betrekkingen nauwer te zijn met de Verenigde Arabische Emiraten dan met Nederland. Om een onderdaan te zijn, dient belanghebbende ingevolge artikel 3, eerste lid, letter i, onder II, van het Verdrag NL-VAE, de nationaliteit te hebben van de Verenigde Arabische Emiraten. Vast staat dat belanghebbende aan de eerste van de twee cumulatieve voorwaarden niet voldoet omdat zij niet de nationaliteit bezit van de Verenigde Arabische Emiraten. 4.26. Om een beroep te kunnen doen op het Verdrag NL-VAE dient belanghebbende inwoner (als bedoeld in artikel 4 van het Verdrag NL-VAE) te zijn van één of van beide landen. Dit is vastgelegd in artikel 1 van het Verdrag NL-VAE. Nu belanghebbende niet aangemerkt kan worden als inwoner van één van beide landen, is het Verdrag NL-VAE op haar niet van toepassing. De Nederlandse heffing kan daarom niet beperkt worden door dat verdrag. Al wat belanghebbende verder heeft aangevoerd in het kader van de vestigingsplaats van de vennootschap, kan dan verder onbesproken blijven. Hoogte aanslag IB/PVV 2014 4.27. Belanghebbende heeft ook de hoogte van de uitdeling betwist. Belanghebbende heeft namelijk gesteld dat sprake is van een ‘dubbeling’ als de dividenduitkering volledig wordt belast terwijl die gebruikt is voor de aflossing van de rekening-courantschuld aan de vennootschap. Naar de rechtbank begrijpt, bedoelt belanghebbende dat, indien voor het jaar 2013 de opnamen in rekening-courant van in totaal € 726.247 als een uitdeling worden beschouwd en daarnaast ook de dividenduitkering volledig wordt belast, er in zoverre sprake is van het dubbel in aanmerking nemen van de uit de vennootschap opgenomen bedragen (zowel in 2013 als in 2014). De inspecteur heeft niet (gemotiveerd) betwist dat in zoverre sprake zou zijn van een dubbeltelling, maar heeft gesteld dat, mocht zich een dubbele heffing voordoen, hij bereid is om ambtshalve de aanslag IB/PVV 2014 te verminderen. 4.28. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende op dit punt gelijk heeft. Zoals hiervoor (zie 4.9) is overwogen is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een uitdeling van € 726.247 ten tijde van de opnamen in rekening-courant van € 726.247, omdat bij die opnamen reeds de definitieve vermogensverschuiving heeft plaatsgevonden voor dat bedrag. Daarvan uitgaande vindt bij de dividenduitkering voor zover die verrekend wordt met de rekening-courantschuld materieel niet opnieuw een vermogensverschuiving plaats voor zover het gaat om het bedrag van € 726.247. In wezen formaliseert die dividenduitkering in zoverre slechts de eerdere vermogensverschuiving/uitdeling. De grondslag voor de heffing over inkomen uit aanmerkelijk belang in 2014 moet daarom verminderd worden met € 726.247. De omstandigheid dat over een deel van de uitdeling van € 726.247 niet geheven kan worden op grond van het Verdrag NL-BEL (zie 4.19 en 2.5), maakt dat niet anders, omdat die omstandigheid niet afdoet aan de eerdere vermogensverschuiving. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang dient derhalve vastgesteld te worden op € 2.693.753, zijnde de formele dividenduitkering van € 3.420.000 verminderd met € 726.247.

De bezwaartermijn eindigt namelijk op de dag van de dagtekening van de definitieve aanslag IB/PVV 2014 waarmee de voorlopige aanslag is verrekend, dus op 8 november 2017; zie het tweede lid van artikel 9.5 van de Wet IB 2001. Overigens heeft dit een en ander voor belanghebbende geen nadelige gevolgen. De voorlopige aanslag is immers verrekend met de definitieve aanslag IB/PVV 2014 en die aanslag wordt door de rechtbank hierna beoordeeld. Aanslag IB/PVV 2014: heffingsbevoegdheid 4.22. Ten aanzien van de dividenduitkering van 3 augustus 2014 (zie 2.7) heeft belanghebbende gesteld dat Nederland niet heffingsbevoegd is. Primair is belanghebbende van mening dat de heffingsbevoegdheid van de inspecteur beperkt wordt door het Verdrag NL-BEL, subsidiair is belanghebbende van mening dat de werkelijke leiding van de vennootschap verplaatst is naar de Verenigde Arabische Emiraten (hierna: VAE) waardoor de Overeenkomst tussen het Koninkrijk België en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen (hierna: Verdrag BEL-VAE) van toepassing zou moeten zijn. Meer subsidiair is belanghebbende van mening dat Nederland niet mag heffen over de dividenduitkering omdat het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Verenigde Arabische Emiraten tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen (hierna: Verdrag tussen NL-VAE) hieraan in de weg staat. De inspecteur heeft verwezen naar artikel 7.5 van de Wet IB 2001 en gesteld dat Nederland op basis van de nationale wetgeving kan heffen over de dividenduitkering. Naar de mening van de inspecteur staat het Verdrag NL-VAE hieraan niet in de weg omdat belanghebbende niet als (verdrags)inwoner van VAE kwalificeert nu zij niet de nationaliteit heeft van VAE (primair standpunt). Mocht de rechtbank van oordeel zijn dat belanghebbende toegang heeft tot het Verdrag NL-VAE, dan kan Nederland 10% heffen over de dividenduitkering (subsidiair standpunt van de inspecteur). Verder bestrijdt de inspecteur dat belanghebbende met succes een beroep kan doen op de andere genoemde verdragen. 4.23. De dividenduitkering van 3 augustus 2014 is op basis van de nationale wetgeving belast als inkomen uit aanmerkelijk belang op grond van artikel 7.5, eerste lid, van de Wet IB 2001. Dat is niet anders indien de werkelijke leiding van de vennootschap zich niet meer in Nederland zou bevinden (zie 4.15). Het gaat erom of de heffingsbevoegdheid beperkt wordt door een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting. 4.24. Vast staat dat belanghebbende op 10 juni 2014 verhuisd is naar [X] , de Verenigde Arabische Emiraten (zie 2.6). Dit brengt mee dat ten tijde van de dividenduitkering belanghebbende woonachtig was in [X] . De stukken met betrekking tot de dividenduitkering en de verrekening zijn daar ook ondertekend. Uitgaande van deze feiten en omstandigheden heeft belanghebbende met al hetgeen zij heeft aangevoerd, niet de feiten aannemelijk gemaakt waaruit kan worden geconcludeerd dat het Verdrag NL-BEL van toepassing is. Belanghebbende kwalificeert immers na haar emigratie naar [X] niet meer als (verdrags)inwoner van België, althans dat is niet aannemelijk gemaakt. Verder valt niet in te zien waarom het Verdrag BEL-VAE het Nederlandse heffingsrecht zou beperken. De primaire en subsidiaire standpunten van belanghebbende falen derhalve. 4.25. Voor het meer subsidiaire standpunt van belanghebbende is van belang of belanghebbende als verdragsinwoner van de Verenigde Arabische Emiraten kwalificeert. De voorwaarden van inwonerschap zijn vastgelegd in artikel 4, eerste lid, van het Verdrag NL-VAE. Niet in geschil is dat belanghebbende niet als inwoner van Nederland kwalificeert. Voor natuurlijke personen geldt dat zij als inwoner van de Verenigde Arabische Emiraten kwalificeren, indien zij (i) een onderdaan zijn van de Verenigde Arabische Emiraten en (ii) tevens voornamelijk aldaar verblijven dan wel een duurzaam tehuis hebben. Tevens dienen de persoonlijke en economische betrekkingen nauwer te zijn met de Verenigde Arabische Emiraten dan met Nederland. Om een onderdaan te zijn, dient belanghebbende ingevolge artikel 3, eerste lid, letter i, onder II, van het Verdrag NL-VAE, de nationaliteit te hebben van de Verenigde Arabische Emiraten. Vast staat dat belanghebbende aan de eerste van de twee cumulatieve voorwaarden niet voldoet omdat zij niet de nationaliteit bezit van de Verenigde Arabische Emiraten. 4.26. Om een beroep te kunnen doen op het Verdrag NL-VAE dient belanghebbende inwoner (als bedoeld in artikel 4 van het Verdrag NL-VAE) te zijn van één of van beide landen. Dit is vastgelegd in artikel 1 van het Verdrag NL-VAE. Nu belanghebbende niet aangemerkt kan worden als inwoner van één van beide landen, is het Verdrag NL-VAE op haar niet van toepassing. De Nederlandse heffing kan daarom niet beperkt worden door dat verdrag. Al wat belanghebbende verder heeft aangevoerd in het kader van de vestigingsplaats van de vennootschap, kan dan verder onbesproken blijven. Hoogte aanslag IB/PVV 2014 4.27. Belanghebbende heeft ook de hoogte van de uitdeling betwist. Belanghebbende heeft namelijk gesteld dat sprake is van een ‘dubbeling’ als de dividenduitkering volledig wordt belast terwijl die gebruikt is voor de aflossing van de rekening-courantschuld aan de vennootschap. Naar de rechtbank begrijpt, bedoelt belanghebbende dat, indien voor het jaar 2013 de opnamen in rekening-courant van in totaal € 726.247 als een uitdeling worden beschouwd en daarnaast ook de dividenduitkering volledig wordt belast, er in zoverre sprake is van het dubbel in aanmerking nemen van de uit de vennootschap opgenomen bedragen (zowel in 2013 als in 2014). De inspecteur heeft niet (gemotiveerd) betwist dat in zoverre sprake zou zijn van een dubbeltelling, maar heeft gesteld dat, mocht zich een dubbele heffing voordoen, hij bereid is om ambtshalve de aanslag IB/PVV 2014 te verminderen. 4.28. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende op dit punt gelijk heeft. Zoals hiervoor (zie 4.9) is overwogen is naar het oordeel van de rechtbank sprake van een uitdeling van € 726.247 ten tijde van de opnamen in rekening-courant van € 726.247, omdat bij die opnamen reeds de definitieve vermogensverschuiving heeft plaatsgevonden voor dat bedrag. Daarvan uitgaande vindt bij de dividenduitkering voor zover die verrekend wordt met de rekening-courantschuld materieel niet opnieuw een vermogensverschuiving plaats voor zover het gaat om het bedrag van € 726.247. In wezen formaliseert die dividenduitkering in zoverre slechts de eerdere vermogensverschuiving/uitdeling. De grondslag voor de heffing over inkomen uit aanmerkelijk belang in 2014 moet daarom verminderd worden met € 726.247. De omstandigheid dat over een deel van de uitdeling van € 726.247 niet geheven kan worden op grond van het Verdrag NL-BEL (zie 4.19 en 2.5), maakt dat niet anders, omdat die omstandigheid niet afdoet aan de eerdere vermogensverschuiving. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang dient derhalve vastgesteld te worden op € 2.693.753, zijnde de formele dividenduitkering van € 3.420.000 verminderd met € 726.247.