ECLI:NL:RBNHO:2024:6877

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummer: HAA 23/5668 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 17 juni 2024 in de zaak tussen [eiser] , wonende te [woonplaats] , eiser, en [bedrijf] , gevestigd te [plaats] , eiseres hierna tezamen: eisers (gemachtigde: mr. B.R.R. James), en de inspecteur van de Belastingdienst/Particulieren, verweerder.

Eisers hebben op 19 oktober 2022 verzocht om toepassing van de bewijsregel als bedoeld in artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet op de loonbelasting 1964 (hierna: Wet LB), gelezen in verbinding met artikel 10ea, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 (hierna: UBLB), hierna: de 30%-regeling. Verweerder heeft bij beschikking van 12 januari 2023 het verzoek van eisers om toepassing van de 30%-regeling afgewezen. Bij brief van 21 februari 2023 is pro forma bezwaar gemaakt tegen deze afwijzing. Op 3 maart 2023 hebben eisers het pro forma bezwaar aangevuld. Op 19 juli 2023 heeft verweerder bij uitspraak op bezwaar het bezwaar afgewezen en de beschikking gehandhaafd. Eisers hebben tegen de uitspraak op bezwaar pro forma beroep ingesteld bij brief van 28 augustus 2023. Bij brief van 20 september 2023 hebben eisers het pro forma beroepschrift aangevuld. Verweerder heeft op 11 december 2023 een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 17 mei 2024 te Haarlem. Namens eisers zijn verschenen hun gemachtigde, bijgestaan door mr. dr. [naam 3] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [naam 1] en mr. [naam 2] . Overwegingen

1. Eiser is geboren op 1 september 1986 en heeft de Oekraïense nationaliteit. Eiser is samen met zijn vrouw en twee kinderen in maart 2022 naar Nederland gevlucht vanwege de oorlog in Oekraïne. Op grond van de Europese Richtlijn Tijdelijke Bescherming (2001/55EG) heeft eiser een tijdelijk verblijfsrecht gekregen. Deze verblijfstitel gaf recht tot verblijf in Nederland tot 4 maart 2023. Nadien heeft eiser een opvolgende tijdelijke verblijfstitel gekregen vanwege de aanhoudende oorlog in Oekraïne. Eiser heeft in Nederland een tijdelijke woning toegewezen gekregen en staat vanaf 18 maart 2022 onafgebroken ingeschreven in de Basisregistratie Personen (BRP). De inschrijving in het BRP en de asielaanvraag zijn een verplichting om een beroep te kunnen doen op de Europese Richtlijn Tijdelijke Bescherming. Na inschrijving in de BRP is aan eiser een Burgerservice nummer (BSN) uitgereikt. 2. Eiser is gedurende de periode van april 2022 tot en met augustus 2022 werkzaam geweest als opvarende op een schip dat onder Liberiaanse vlag in internationale wateren voer. 3. Eiser en zijn gezin huren een appartement in Oekraïne. Het huurcontract staat op naam van de echtgenote van eiser en zij voldoet alle kosten, zoals gas water en licht, en belastingen met betrekking tot de woning. Eiser heeft een Oekraïense bankrekening en een Oekraïens tv-abonnement dat op zijn naam staat. De kinderen van eiser gaan in Nederland naar school en volgen daarnaast digitaal het Oekraïense onderwijsprogramma. 4. Op 1 september 2022 heeft eiser een arbeidsovereenkomst voor de duur van 12 maanden gesloten met eiseres. Op 11 oktober 2022 is eiser gestart met zijn werkzaamheden voor eiseres. 5. Op 19 oktober 2022 hebben eisers een gezamenlijk verzoek gedaan om toepassing van de 30%-regeling. 6. Eiser heeft voor het jaar 2022 aangifte gedaan door middel van het M-biljet, zijnde het aangifteformulier voor een migratie-aangifte.

7. In geschil is of verweerder toepassing van de 30%-regeling terecht heeft geweigerd. Meer specifiek is in geschil of eiser is aan te merken als ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het UBLB. 8. Eisers stellen zich op het standpunt dat eiser kwalificeert als ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het UBLB en overigens voldoet aan de voorwaarden voor de 30%-regeling. Eisers stellen voorop dat voor de 30%-regeling niet van doorslaggevende betekenis is of een werknemer voor zakelijke dan wel privé redenen naar Nederland is gekomen. Verder stellen eisers dat eiser op het moment van tewerkstelling geen inwoner van Nederland was omdat: i) hij geen duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had en ook niet kon hebben gelet op de tijdelijke en aflopende aard van het wettelijk verblijf in Nederland; en ii) hij tot en met augustus 2022 opvarende op een schip was en zijn woonplaats geacht moet worden op het schip te zijn. Bovendien stellen eisers dat verweerder ten onrechte als voorwaarde stelt dat eiser niet in Nederland woonachtig mag zijn op het moment van ondertekening van het arbeidscontract, maar dat het gaat om het moment van tewerkstelling in Nederland. Eisers concluderen tot gegrondverklaring van het beroep. Daarnaast verzoeken eisers om een proceskostenvergoeding. 9. Verweerder stelt primair dat eiser bij aanvang van de tewerkstelling in Nederland niet kwalificeert als een ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het UBLB omdat eiser niet voor het verrichten van werkzaamheden in het kader van zijn dienstbetrekking naar Nederland is gekomen en daarmee niet is aangeworven uit het buitenland. Verweerder stelt dat gelet op de algehele wettelijke systematiek, doel en strekking van de 30%-regeling en de jurisprudentie, de voorwaarde geldt dat een werknemer in het kader van het aanvaarden van een dienstbetrekking naar Nederland moet zijn gekomen. Als het motief van de komst naar Nederland niet (overwegend) de dienstbetrekking is geweest, dan is er geen sprake van het uit het buitenland aangeworven specifiek deskundig personeel. Subsidiair stelt verweerder dat eiser ten tijde van het ondertekenen van de arbeidsovereenkomst met de werkgever al fiscaal inwoner van Nederland was en daarom niet kwalificeert als ingekomen werknemer. Volgens verweerder kan eiser daarom geen aanspraak maken op toepassing van de 30%-regeling. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

10. Op grond van artikel 31a, tweede lid, aanhef en onderdeel e, van de Wet LB zijn, onder bepaalde voorwaarden, vergoedingen die een inhoudingsplichtige aan een werknemer verstrekt ter zake van extra kosten van tijdelijk verblijf buiten het land van herkomst tot ten hoogste 30% van het loon en de vergoeding voor extraterritoriale kosten als vrije vergoeding aan te merken. 11. In de artikelen 10e en verder van het UBLB wordt uitvoering gegeven aan het bepaalde in artikel 31a, tweede lid, onderdeel e, van de Wet LB met betrekking tot vergoedingen en verstrekkingen aan extraterritoriale werknemers. 12. In artikel 10ea van het UBLB is de zogenoemde bewijsregel opgenomen, die – ten aanzien van ingekomen werknemers – vereenvoudigd weergegeven, inhoudt dat vergoedingen tot 30% van het loon en de vergoeding van extraterritoriale kosten gedurende een bepaalde periode worden geacht vergoedingen van extraterritoriale kosten te zijn. 13. In artikel 10e, tweede lid, onderdeel b, van het UBLB, wordt – voor zover hier van belang – onder een ingekomen werknemer verstaan: een door een inhoudingsplichtige uit een ander land aangeworven werknemer in de zin van artikel 2 van de Wet LB, met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. 14. Tussen partijen is in geschil of eiser kwalificeert als een ingekomen werknemer in de zin van artikel 10e, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het UBLB. De vraag die voorligt is of eiser, die naar Nederland is gekomen vanwege de in 2022 uitgebroken oorlog in Oekraïne, kan kwalificeren als ingekomen werknemer. Motief 15. De rechtbank stelt voorop dat voor de toepassing van de 30%-regeling niet van doorslaggevende betekenis is wat het motief is van de verhuizing naar Nederland. Sinds de invoering van het begrip extraterritoriale kosten is de definitie van ingekomen werknemer ongewijzigd gebleven. Van een ingekomen werknemer is sprake als een werknemer (in de zin van de Wet LB) uit een ander land door een inhoudingsplichtige wordt aangeworven dan wel naar een inhoudingsplichtige wordt gezonden. In deze definitie ligt naar het oordeel van de rechtbank niet besloten dat moet worden getoetst wat het motief van de werknemer was. De rechtbank neemt hierbij ook in overweging dat bij het aanvaarden van een dienstbetrekking door een werknemer altijd privéredenen mede een rol spelen, variërend van bijvoorbeeld het vluchten voor een oorlog tot het aanvaarden van een dienstbetrekking in een ander land omdat in het andere land betere arbeidsvoorwaarden worden geboden dan in het thuisland. 16. Verweerder beroept zich op het arrest van de Hoge Raad van 26 juni 2009 (ECLI:NL:HR:2009:BI9816). Naar het oordeel van de rechtbank is dat arrest in het onderhavige geval niet van toepassing omdat de feiten onvergelijkbaar zijn en het in dat geval ging om de vraag of sprake was van een ‘gezonden werknemer’. De belanghebbende in het arrest van 26 juni 2009 bleef voor dezelfde werkgever werken, bleef zijn werkzaamheden voor het overgrote deel vanuit [stad buiten Nederland] verrichten en er was geen wijziging in zijn inhoudelijke werkzaamheden. Voor zijn dienstbetrekking was het niet noodzakelijk om te verhuizen, maar belanghebbende deed dat wel vanwege privéredenen. Met deze feitenconstellatie is geoordeeld dat geen sprake is van een ‘gezonden werknemer’. In het onderhavige geval was eiser werkzaam bij een andere werkgever voordat hij werd aangeworven door eiseres en is hij inhoudelijk andere werkzaamheden gaan verrichten. De rechtbank kent daarom aan dit arrest niet de betekenis toe die verweerder eraan toekent. Woonplaats eiser 17. Uit de arresten van de Hoge Raad van 28 april 2006 (ECLI:NL:HR:2006:AW4064) en 24 oktober 2008 (ECLI:NL:HR:2008:BD3167) volgt dat de rechtbank bij de beantwoording van de vraag of een werknemer uit een ander land is aangeworven, moet beoordelen of de werkgever met de werknemer een arbeidsovereenkomst is aangegaan op een moment waarop de werknemer zijn woonplaats buiten Nederland had en niet – anders dan in situaties als opleiding of stage – in Nederland werkzaam was. Uit dit arrest volgt ook dat de vraag of een werknemer uit het buitenland is aangeworven, moet worden vastgesteld aan de hand van het woonplaatsbegrip van artikel 4 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). 18. Vaststaat dat eiser op 1 september 2022 een arbeidsovereenkomst heeft gesloten met eiseres. De rechtbank dient zodoende te beoordelen of eiser op 1 september 2022 zijn woonplaats in Nederland had. Als dat het geval is, is eiser niet ‘uit een ander land aangeworven’ in de zin van artikel 10e, tweede lid, aanhef en onderdeel b, van het UBLB. De rechtbank overweegt daarover als volgt. 19. Waar iemand woont wordt ingevolge artikel 4 van de AWR naar de omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt volgens de Hoge Raad in zijn arrest van 4 maart 2011 (ECLI:NL:HR:2011:BP6285) erop aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en het desbetreffende land. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met een ander land, zodat voor een woonplaats in enig land niet noodzakelijk is dat het middelpunt van het maatschappelijke leven van betrokkene zich in dat land bevindt. Verder dient geen bijzondere betekenis te worden toegekend aan bepaalde (categorieën van) omstandigheden, zoals iemands sociale of economische binding met een land. 20. Naar het oordeel van de rechtbank woonde eiser op 1 september 2022 niet in Nederland. De rechtbank heeft daarbij het volgende in overweging genomen. Eiser is in maart 2022 naar Nederland gekomen vanwege de oorlog die in februari 2022 in Oekraïne is uitgebroken. Eiser had niet de intentie om zich voor langere tijd te vestigen in Nederland. Dat blijkt uit het feit dat eiser zijn woning in Oekraïne aanhield, dat hij de kosten van die woning bleef betalen, dat hij een bankrekening in Oekraïne aanhield en dat zijn kinderen digitaal Oekraïens onderwijs bleven volgen in de jaren 2021/2022 en 2022/2023. Daarbij komt dat eiser in de periode van april 2022 tot en met augustus 2022 opvarende op een schip onder Liberiaanse vlag was. De rechtbank acht het aannemelijk dat eiser in die periode slechts incidenteel van het schip is geweest, hetgeen bovendien niet is betwist door verweerder. Gelet op het voorgaande kan naar het oordeel van de rechtbank niet gezegd worden dat eiser op 1 september 2022 een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland had. 21. Ook heeft de rechtbank meegewogen dat eiser een tijdelijk verblijfsrecht had om in Nederland te verblijven. Weliswaar verhindert een tijdelijk verblijfsrecht het ontstaan van een duurzame band van persoonlijke aard met een land niet, maar het enkele verblijf met vooruitzicht op een aflopend verblijfsrecht, is onvoldoende om van een duurzame band te spreken. Dat wordt niet anders indien de betrokkene beschikt over een woonruimte in Nederland en gedurende het verblijf voldoet aan bepaalde verplichtingen die het verblijf in Nederland met zich brengt (vgl. gerechtshof Amsterdam 29 oktober 2019, ECLI:NL:GHAMS:2019:4616). In dit geval maken de feiten en omstandigheden als genoemd in overweging 20 naar het oordeel van de rechtbank dat er op 1 september 2022 nog geen duurzame band van persoonlijke aard met Nederland is ontstaan. Dat eiser beschikte over een woning in het kader van zijn opvang in Nederland maakt dat niet anders. Bovendien is de inschrijving in de BRP te beschouwen als een verplichting die hoort bij het verblijf in Nederland op basis van de Europese Richtlijn Tijdelijke Bescherming. 22. Verweerder stelt nog dat de intentie van eiser om zich voor lange duur in Nederland te vestigen blijkt uit het feit dat eiser een arbeidsovereenkomst voor één jaar heeft gesloten. De rechtbank volgt verweerder niet in deze stelling.

De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar en de afwijzende beschikking van 12 januari 2023; wijst het verzoek om toepassing van de 30%-regeling met ingang van 10 oktober 2022 toe; bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van het vernietigde bestreden besluit; veroordeelt verweerder in de proceskosten van eisers tot een bedrag van € 1.750; en draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 50 aan eisers te vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. S.A. van Hoorn, rechter, in aanwezigheid van mr. F.C. Claushuis, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 17 juni 2024. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift per post verzonden op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer). U kunt digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam . Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het hogerberoepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het hogerberoepschrift moet, indien het op papier wordt ingediend, ondertekend zijn. Verder moet het ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de datum van verzending; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de redenen waarom u het niet eens bent met de uitspraak (de gronden van het hoger beroep).