ECLI:NL:RBNHO:2021:6579

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummers: HAA 20/592 en HAA 20/593 uitspraak van de meervoudige kamer van 5 augustus 2021 in de zaken tussen [X] , wonende te [Z] , eiser, (gemachtigde: drs . N.M. Ligthart), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

HAA 20/592 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 135.108 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.865.000. Tevens is bij afzonderlijke beschikking een bedrag van € 154.362 aan heffingsrente in rekening gebracht. Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd. HAA 20/593 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2012 een aanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 189.111. Tevens is bij afzonderlijke beschikking een bedrag van € 7.679 aan belastingrente in rekening gebracht. Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Beide zaken Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 maart 2021 te Haarlem. Deze zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers HAA 20/591, HAA 20/596 tot en met HAA 20/598 en HAA 20/573. Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigde voornoemd, prof. mr. [A] , [B] , [C] RT VRTV (taxateur) en [D] MSc MRE FRICS RRV RT (taxateur). Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [E] , mr. [F] , mr. [G] , mr. [H] en [I] (taxateur). Overwegingen

HAA 20/592 1. Op 7 december 2012 is namens eiser de aangifte ib/pvv 2011 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 135.108. 2. Met dagtekening 29 november 2013 heeft verweerder de aanslag ib/pvv 2011 definitief vastgesteld conform de door eiser ingediende aangifte. 3. Verweerder heeft na een ingesteld onderzoek (zie hierna) bij brief van 12 november 2015 aangekondigd een navorderingsaanslag ib/pvv 2011 op te leggen waarbij het inkomen uit aanmerkelijk belang vanwege meerwaarde in naar privé overgedragen onroerende zaken zal worden vastgesteld op € 4.865.000. 4. Met dagtekening 12 november 2015 is onderhavige navorderingsaanslag opgelegd. HAA 20/593 5. Op 30 oktober 2013 is namens eiser de aangifte ib/pvv 2012 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122. 6. Verweerder heeft bij brief van 13 juni 2016 vragen gesteld aan eiser over de aangifte. Eiser heeft aangegeven tijd nodig te hebben om op de vragen te reageren. 7. Verweerder heeft bij brief van 28 november 2016 aangekondigd, ter behoud van rechten, onderhavige aanslag ib/pvv 2012 op te leggen. Bij het opleggen van de aanslag heeft verweerder aangegeven de waarde van de onroerende zaken te corrigeren van € 8.450.000 naar € 23.000.000, zijnde een correctie van € 11.500.000 voor eiser. De rendementsgrondslag heeft verweerder vastgesteld op € 4.727.788. Het voordeel uit sparen en beleggen is vastgesteld op € 189.111. 8. Met dagtekening 16 december 2016 is onderhavige aanslag opgelegd. 9. Op het bezwaarschrift van eiser staat 21 februari 2017 vermeld als dagtekening. 10. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Het bezwaar is tevens aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering en dat verzoek is gedeeltelijk toegewezen. Verweerder heeft de waarde van de onroerende zaken vastgesteld op € 19.680.000, waarvan € 9.840.000 tot het vermogen van eiser behoort. De waarde is aldus € 1.660.000 te hoog vastgesteld. 11. Met dagtekening 22 november 2019 is de aanslag verminderd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 122.711. De beschikking belastingrente is verminderd tot een bedrag van € 2.824. 12. Sinds 1 juli 2012 neemt eiser deel aan het programma horizontaal toezicht. 13. Op 17 april 2014 heeft eiser verklaard gerechtigd te zijn tot niet eerder aangegeven buitenlandse vermogensbestanddelen (een Zwitserse bankrekening) en heeft een beroep gedaan op de zogenoemde inkeerregeling. Uit praktische overwegingen zijn verweerder en eiser overeengekomen om de verschuldigde inkomstenbelasting te heffen in een navorderingsaanslag over het jaar 2008, betrekking hebbende op de jaren 2002 tot en met 2011. Deze navorderingsaanslag is met dagtekening 15 november 2014 aan eiser opgelegd. 14. In de vaststellingsovereenkomst is, onder meer, het volgende opgenomen: “Uitgangspunt van deze vaststellingsovereenkomst is het feit, dat partij sub 1, onjuist aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan over de jaren 2002 tot en met 2011. Gelet op de heffingsgrondslag voor de inkomstenbelasting leidt dit tot navordering van een totaalbedrag van € 173.719, aan verschuldigde belasting (€ 137.781), heffingsrente (€ 35.938).” 15. Het saldo van de Zwitserse bankrekening is op 1 januari 2011 € 1.968.785, waarvan 50%, zijnde 984.392,50, toebehoort aan eiser en de overige 50% aan zijn broer. De over het jaar 2011 verschuldigde belasting die niet zou zijn geheven bedraagt € 11.688. 16. Verweerder heeft het horizontaal toezicht opgezegd bij brief van 7 juli 2014 wegens het beroep van eiser op de inkeerregeling. Onroerende zaken 17. Eiser heeft een aanmerkelijk belang van 50% in [J] B.V. (hierna: de BV). De broer van eiser, de heer [B] , heeft ook een aanmerkelijk belang van 50% in de BV. 18. De activiteiten van de BV bestaan voornamelijk uit het exploiteren van onroerend goed. De BV is eigenaar van, onder andere, de onroerende zaken gelegen aan de [L] en [M] (hierna: onroerende zaken). 19. Op 19 april 2007 heeft de gemeente Amsterdam een bouwvergunning verleend aan de BV voor het veranderen van de indeling van de onroerende zaken met bestemming daarvan tot één winkel. 20. Op 30 mei 2007 heeft de BV een brief gestuurd aan [N] B.V. (hierna: [N] ) inhoudende opzegging van de huurovereenkomst van [L2] met ingang van 1 juni 2008 wegens dringend eigen gebruik en een belangenafweging. [N] heeft niet ingestemd met deze opzegging, waarna een gerechtelijke procedure is gestart. 21. Met dagtekening 16 mei 2008 stuurt [O] Makelaars een brief naar de BV waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Zoals wij reeds hebben aangegeven verwachten wij dat de huurprijs van uw winkelpand gelegen aan de [L] te Amsterdam tussen de € 850.000,-- en € 900.000,00 zal komen te liggen. Wij hebben inmiddels contact gehad met onze cliënte uit Zweden, [P] , welke aangeeft zeker geïnteresseerd te zijn. Zij komen hier zo spoedig mogelijk op terug.” 22. [Q] heeft op 8 september 2008 een e-mail gestuurd aan [R] , werkzaam bij [S] , met daarbij informatie over de onroerende zaken en gevraagd te laten weten of hij geïnteresseerd is in het huren van de onroerende zaken. Op 9 september 2008 wordt nadere informatie over de onroerende zaken toegezonden, waarbij wordt vermeld dat de onroerende zaken pas na renovatie voor huur beschikbaar zijn. 23. Op 30 september 2008 stuurt [Q] een e-mail naar [R] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Please be advised that the landlord of the above mentioned properties is [J] . Contactdetails of Mr [X] of [J] : [# 1] . It is important that you do not mention [Q] . You could just talk about your Amsterdam tour a couple of weeks ago and that [L1] has caught your attention. In addition you could ask if [J] is prepared to combine three particular units to one large construction.” 24. Op 13 februari 2009 heeft [B] namens de BV een brief gestuurd naar [Q] (vestiging Londen), waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Offer without obligation, [L] / [M] (…) It concerns 3 shop objects, which will be merged and from which the floors, stairs and elevator will be opened up. RENTAL SURFACE AREA: Ground floor [l 1] , first floor [l 1] , basement [l 1] , ground floor [M] , first floor [M] with a total of about 610 m² for € 900.000 per year, excl. VAT. (…)” 25. [T] van [U] heeft in opdracht van de BV de markthuurwaarde op jaarbasis na renovatie van de onroerende zaken op 13 mei 2009 vastgesteld op € 854.000. 26. Op 19 september 2009 stuurt [W] een offerte aan de BV ter zake van de verbouwing van [L] voor een bedrag van € 600.000. 27. Op 9 oktober 2009 vindt een bespreking plaats tussen de BV en [Y] , de aanhuurmakelaar van [S] . In een naar aanleiding van deze bespreking opgemaakte notitie schrijft [Y] : “meeting [J] / [C] 9 okt ’09 met [Y] Naar zeggen [C] 2 a 3 varianten tekeningen binnen enkele weken van nu via bouwkundigen t.b.v. [S] in ogen [C] partij voor hem! Geen zorgen – [S] it is!” 28. Op 27 mei 2010 hebben de BV en [N] een vaststellingsovereenkomst gesloten. In de overeenkomst komen zij overeen dat de huurovereenkomst met ingang van 30 september 2010 wordt beëindigd. 29. In 2010 heeft het door de BV ingehuurde Architectenburo [AA] , dat betrokken was bij de verbouwing van de onroerende zaken, contact gezocht met de gemeente voor het aanpassen van de onroerende zaken. Dat betroft onder andere het verplaatsen van de lift, versmallen van het trappenhuis en het plaatsen van een roltrap. Dat is in lijn met de wensen die [S] heeft doorgegeven. 30.

60. Voor het jaar 2011 is in geschil of: sprake is van een nieuw feit op grond waarvan navordering kan plaatsvinden; sprake is van kwade trouw van eiser op grond waarvan navordering kan plaatsvinden; eiser de vereiste aangifte heeft gedaan en of omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is; eiser door de BV is bevoordeeld met betrekking tot de overdracht van de onroerende zaken, en ter zake sprake is van een uitdeling; Voor het jaar 2012 is in geschil of het bezwaar terecht niet-ontvankelijk is verklaard door verweerder. Indien die vraag ontkennend wordt beantwoord, is de waarde van de onroerende zaken per 1 januari 2012 in geschil. 61. Eiser stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw, dat de vereiste aangifte is gedaan en dat de koopsom van de onroerende zaken niet te laag is, zodat geen sprake is van een bevoordeling. 62. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw op grond waarvan navordering kan plaatsvinden. De vereiste aangifte is niet gedaan, zodat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. Eiser is bewust bevoordeeld door de BV doordat de BV de onroerende zaken voor een te laag bedrag heeft verkocht aan eiser. 63. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Navorderingsaanslag ib/pvv 2011 Navordering: nieuw feit/ambtelijk verzuim en kwade trouw 63. Eiser stelt dat de feiten en omstandigheden geen andere conclusie toelaten dan dat verweerder ten tijde van het opleggen van de definitieve aanslag bekend was met het onderzoek dat liep naar de zakelijkheid van de overdracht van de onroerende zaken van de BV aan eiser en zijn broer. Verweerder heeft een ambtelijk verzuim begaan. Voorts is geen sprake van kwade trouw. Voorafgaand aan het indienen van de aangifte heeft eiser aan verweerder alle informatie uitgewisseld over de onroerende zaken. De onroerende zaken zijn voorafgaand aan de levering door twee taxateurs getaxeerd. Onderhandelingen met een mogelijke huurder zijn niet relevant voor een taxateur en voor de taxatie. 64. Verweerder stelt dat het taxatierapport van de rijkstaxateur [II] een nieuw feit vormt voor de inspecteur inkomstenbelasting, dat navordering rechtvaardigt. Dat in maart 2012 door rijkstaxateur [I] is gestart met een onderzoek doet daar niet aan af. De rijkstaxateur is niet gehouden om de akte van levering, die aanleiding vormde voor het onderzoek, naar de aanslagregelend inspecteur te sturen. Eerst op 29 juli 2013 was er reden om de aanslagregeling te blokkeren, maar doordat het aanslagregelend proces zich in een beslissende fase bevond, kon de aanslag niet worden geblokkeerd. 65. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan verweerder, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwade trouw is. 66. Volgens vaste rechtspraak mag de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Navordering is evenwel niet mogelijk als de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan. Bij de beoordeling van de vraag of de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan, komt het er in een geval als het onderhavige op aan of die inspecteur, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184, Hoge Raad 22 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165 en Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). 67. De rechtbank is van oordeel dat geen sprake is van een nieuw feit aangezien sprake is van een ambtelijk verzuim. Daarbij acht de rechtbank het volgende van belang. Uit het dossier volgt dat de rijkstaxateur van de Belastingdienst in 2012 een onderzoek is gestart naar de waarde van de onroerende zaken. Op 26 juli 2013 is er opdracht gegeven om de aangiften van de vennootschap, eiser en zijn broer te blokkeren. Dit is vervolgens op 29 juli 2013 verwerkt in het systeem. Dat de blokkering niet is geeffectueerd dient naar het oordeel van de rechtbank voor rekening en risico van verweerder te komen. Dat het aanslagregelend proces zich in een beslissende fase bevond waardoor er geen extra signalen konden worden opgenomen, dient ook voor rekening en risico van verweerder te komen. Gelet op de dagtekening van de navorderingsaanslag, 29 november 2013, komt het de rechtbank vreemd voor dat verweerder vier maanden voor dagtekening van de navorderingsaanslag geen wijzigingen meer kan doorvoeren in het systeem en ook op geen enkele andere wijze de afdoening van de aangifte uit het geautomatiseerde proces kan halen. Die omstandigheid dient voor rekening van verweerder te blijven. 68. Nu de rechtbank tot het oordeel is gekomen dat geen sprake is van een nieuw feit, dient de rechtbank te beoordelen of sprake is van kwade trouw. 69. Eiser stelt dat geen sprake is van kwade trouw. Verweerder beschikte op het moment van vaststellen van de primitieve aanslag over alle relevante informatie waardoor zijdens eiser geen sprake is van het opzettelijk onthouden van de juiste inlichtingen of het opzettelijk verstrekken van onjuiste inlichtingen. 70. Verweerder stelt dat sprake is van kwade trouw. Alle feiten wijzen erop dat eiser als aandeelhouder van de BV en als verkoper/koper van de onroerende zaken redelijkerwijs kennis had dat de overdrachtswaarde van € 8.450.000 veel te laag was. De uitgangspunten van de taxateurs waren onjuist en daarmee ook de uiteindelijke getaxeerde overdrachtswaarde. Eiser heeft nagelaten de taxateurs in te lichten over het op handen zijnde huurcontract met [S] waarin een aanmerkelijk hogere huur was overeengekomen dan waar de taxateurs vanuit zijn gegaan. Uit de in de leveringsakte opgenomen glijclausule volgt de twijfel van eiser dat verweerder het waarschijnlijk niet eens zal zijn met de daarin vermelde overdrachtswaarde. Er was sprake van horizontaal toezicht. De gemachtigde van eiser is ernstig nalatig geweest en heeft bewust de aanmerkelijke kans geaccepteerd dat er relatief en absoluut te weinig inkomstenbelasting zou worden geheven, hetgeen aan eiser is toe te rekenen. 71. Ingevolge artikel 16, eerste lid, tweede volzin, van de AWR is navordering ondanks het ontbreken van een nieuw feit mogelijk ter zake van een feit ten aanzien waarvan eiser te kwade trouw is. Dit wil zeggen indien eiser ten aanzien van dat feit verweerder opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt (vgl. Hoge Raad 11 juni 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2160). Onder opzet wordt mede begrepen voorwaardelijk opzet. 72. Van voorwaardelijk opzet bij de toepassing van het te kwade trouw criterium is sprake als de belastingplichtige zich willens en wetens blootstelt aan de aanmerkelijke kans dat hij verweerder onjuiste inlichtingen verstrekt of de onjuiste inlichtingen onthoudt. Niet alleen is vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop heeft toegenomen) (vgl. Hoge Raad 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO6989). 73. Indien een belastingplichtige bij het doen van aangifte gebruik maakt van de diensten van een derde, dient de kwade trouw van die derde aan de belastingplichtige te worden toegerekend (vgl. Hoge Raad 23 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BD3566). 74. Naar het oordeel van de rechtbank is wel sprake van kwade trouw en daarbij acht de rechtbank het volgende van belang. 75. De gemachtigde van eiser heeft namens eiser de aangifte ingediend. Voor het bepalen van de overdrachtswaarde heeft eiser twee taxaties laten uitvoeren en heeft vervolgens die waardes als uitgangspunt genomen voor de aangifte. Ten tijde van het indienen van de aangifte had eiser al een huurovereenkomst gesloten met [S] en eiser was op de hoogte van de in de huurovereenkomst overeengekomen huur. De op handen zijnde huurovereenkomst is niet meegenomen bij de taxaties die ten grondslag liggen aan de overdrachtswaarde die eiser bepleit. De rechtbank is van oordeel dat dat wel had gemoeten, mede gelet op de hoogte van de huur in verhouding tot de hoogte van de huur waarvan voor de taxaties is uitgegaan. Dit wordt ook bevestigd door de verklaringen die de beide door de BV ingehuurde taxateurs hebben afgelegd ten overstaan van de FIOD (zie 54. en 55. hiervoor). Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven.

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. G.H. de Soeten en mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.R. Marinus, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken 5 augustus 2021. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep.

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummers: HAA 20/592 en HAA 20/593 uitspraak van de meervoudige kamer van 5 augustus 2021 in de zaken tussen [X] , wonende te [Z] , eiser, (gemachtigde: drs . N.M. Ligthart), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

HAA 20/592 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 135.108 en een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 4.865.000. Tevens is bij afzonderlijke beschikking een bedrag van € 154.362 aan heffingsrente in rekening gebracht. Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar de navorderingsaanslag en beschikking heffingsrente gehandhaafd. HAA 20/593 Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2012 een aanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 189.111. Tevens is bij afzonderlijke beschikking een bedrag van € 7.679 aan belastingrente in rekening gebracht. Eiser heeft daartegen bezwaar gemaakt. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Beide zaken Eiser heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Partijen hebben vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn telkens in afschrift verstrekt aan de wederpartij. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 10 maart 2021 te Haarlem. Deze zaken zijn ter zitting gelijktijdig behandeld met de zaken met nummers HAA 20/591, HAA 20/596 tot en met HAA 20/598 en HAA 20/573. Namens eiser zijn verschenen zijn gemachtigde voornoemd, prof. mr. [A] , [B] , [C] RT VRTV (taxateur) en [D] MSc MRE FRICS RRV RT (taxateur). Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door [E] , mr. [F] , mr. [G] , mr. [H] en [I] (taxateur). Overwegingen

HAA 20/592 1. Op 7 december 2012 is namens eiser de aangifte ib/pvv 2011 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 135.108. 2. Met dagtekening 29 november 2013 heeft verweerder de aanslag ib/pvv 2011 definitief vastgesteld conform de door eiser ingediende aangifte. 3. Verweerder heeft na een ingesteld onderzoek (zie hierna) bij brief van 12 november 2015 aangekondigd een navorderingsaanslag ib/pvv 2011 op te leggen waarbij het inkomen uit aanmerkelijk belang vanwege meerwaarde in naar privé overgedragen onroerende zaken zal worden vastgesteld op € 4.865.000. 4. Met dagtekening 12 november 2015 is onderhavige navorderingsaanslag opgelegd. HAA 20/593 5. Op 30 oktober 2013 is namens eiser de aangifte ib/pvv 2012 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122. 6. Verweerder heeft bij brief van 13 juni 2016 vragen gesteld aan eiser over de aangifte. Eiser heeft aangegeven tijd nodig te hebben om op de vragen te reageren. 7. Verweerder heeft bij brief van 28 november 2016 aangekondigd, ter behoud van rechten, onderhavige aanslag ib/pvv 2012 op te leggen. Bij het opleggen van de aanslag heeft verweerder aangegeven de waarde van de onroerende zaken te corrigeren van € 8.450.000 naar € 23.000.000, zijnde een correctie van € 11.500.000 voor eiser. De rendementsgrondslag heeft verweerder vastgesteld op € 4.727.788. Het voordeel uit sparen en beleggen is vastgesteld op € 189.111. 8. Met dagtekening 16 december 2016 is onderhavige aanslag opgelegd. 9. Op het bezwaarschrift van eiser staat 21 februari 2017 vermeld als dagtekening. 10. Bij uitspraak op bezwaar heeft verweerder het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Het bezwaar is tevens aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering en dat verzoek is gedeeltelijk toegewezen. Verweerder heeft de waarde van de onroerende zaken vastgesteld op € 19.680.000, waarvan € 9.840.000 tot het vermogen van eiser behoort. De waarde is aldus € 1.660.000 te hoog vastgesteld. 11. Met dagtekening 22 november 2019 is de aanslag verminderd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 149.122 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 122.711. De beschikking belastingrente is verminderd tot een bedrag van € 2.824. 12. Sinds 1 juli 2012 neemt eiser deel aan het programma horizontaal toezicht. 13. Op 17 april 2014 heeft eiser verklaard gerechtigd te zijn tot niet eerder aangegeven buitenlandse vermogensbestanddelen (een Zwitserse bankrekening) en heeft een beroep gedaan op de zogenoemde inkeerregeling. Uit praktische overwegingen zijn verweerder en eiser overeengekomen om de verschuldigde inkomstenbelasting te heffen in een navorderingsaanslag over het jaar 2008, betrekking hebbende op de jaren 2002 tot en met 2011. Deze navorderingsaanslag is met dagtekening 15 november 2014 aan eiser opgelegd. 14. In de vaststellingsovereenkomst is, onder meer, het volgende opgenomen: “Uitgangspunt van deze vaststellingsovereenkomst is het feit, dat partij sub 1, onjuist aangiften inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen heeft gedaan over de jaren 2002 tot en met 2011. Gelet op de heffingsgrondslag voor de inkomstenbelasting leidt dit tot navordering van een totaalbedrag van € 173.719, aan verschuldigde belasting (€ 137.781), heffingsrente (€ 35.938).” 15. Het saldo van de Zwitserse bankrekening is op 1 januari 2011 € 1.968.785, waarvan 50%, zijnde 984.392,50, toebehoort aan eiser en de overige 50% aan zijn broer. De over het jaar 2011 verschuldigde belasting die niet zou zijn geheven bedraagt € 11.688. 16. Verweerder heeft het horizontaal toezicht opgezegd bij brief van 7 juli 2014 wegens het beroep van eiser op de inkeerregeling. Onroerende zaken 17. Eiser heeft een aanmerkelijk belang van 50% in [J] B.V. (hierna: de BV). De broer van eiser, de heer [B] , heeft ook een aanmerkelijk belang van 50% in de BV. 18. De activiteiten van de BV bestaan voornamelijk uit het exploiteren van onroerend goed. De BV is eigenaar van, onder andere, de onroerende zaken gelegen aan de [L] en [M] (hierna: onroerende zaken). 19. Op 19 april 2007 heeft de gemeente Amsterdam een bouwvergunning verleend aan de BV voor het veranderen van de indeling van de onroerende zaken met bestemming daarvan tot één winkel. 20. Op 30 mei 2007 heeft de BV een brief gestuurd aan [N] B.V. (hierna: [N] ) inhoudende opzegging van de huurovereenkomst van [L2] met ingang van 1 juni 2008 wegens dringend eigen gebruik en een belangenafweging. [N] heeft niet ingestemd met deze opzegging, waarna een gerechtelijke procedure is gestart. 21. Met dagtekening 16 mei 2008 stuurt [O] Makelaars een brief naar de BV waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Zoals wij reeds hebben aangegeven verwachten wij dat de huurprijs van uw winkelpand gelegen aan de [L] te Amsterdam tussen de € 850.000,-- en € 900.000,00 zal komen te liggen. Wij hebben inmiddels contact gehad met onze cliënte uit Zweden, [P] , welke aangeeft zeker geïnteresseerd te zijn. Zij komen hier zo spoedig mogelijk op terug.” 22. [Q] heeft op 8 september 2008 een e-mail gestuurd aan [R] , werkzaam bij [S] , met daarbij informatie over de onroerende zaken en gevraagd te laten weten of hij geïnteresseerd is in het huren van de onroerende zaken. Op 9 september 2008 wordt nadere informatie over de onroerende zaken toegezonden, waarbij wordt vermeld dat de onroerende zaken pas na renovatie voor huur beschikbaar zijn. 23. Op 30 september 2008 stuurt [Q] een e-mail naar [R] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Please be advised that the landlord of the above mentioned properties is [J] . Contactdetails of Mr [X] of [J] : [# 1] . It is important that you do not mention [Q] . You could just talk about your Amsterdam tour a couple of weeks ago and that [L1] has caught your attention. In addition you could ask if [J] is prepared to combine three particular units to one large construction.” 24. Op 13 februari 2009 heeft [B] namens de BV een brief gestuurd naar [Q] (vestiging Londen), waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Offer without obligation, [L] / [M] (…) It concerns 3 shop objects, which will be merged and from which the floors, stairs and elevator will be opened up. RENTAL SURFACE AREA: Ground floor [l 1] , first floor [l 1] , basement [l 1] , ground floor [M] , first floor [M] with a total of about 610 m² for € 900.000 per year, excl. VAT. (…)” 25. [T] van [U] heeft in opdracht van de BV de markthuurwaarde op jaarbasis na renovatie van de onroerende zaken op 13 mei 2009 vastgesteld op € 854.000. 26. Op 19 september 2009 stuurt [W] een offerte aan de BV ter zake van de verbouwing van [L] voor een bedrag van € 600.000. 27. Op 9 oktober 2009 vindt een bespreking plaats tussen de BV en [Y] , de aanhuurmakelaar van [S] . In een naar aanleiding van deze bespreking opgemaakte notitie schrijft [Y] : “meeting [J] / [C] 9 okt ’09 met [Y] Naar zeggen [C] 2 a 3 varianten tekeningen binnen enkele weken van nu via bouwkundigen t.b.v. [S] in ogen [C] partij voor hem! Geen zorgen – [S] it is!” 28. Op 27 mei 2010 hebben de BV en [N] een vaststellingsovereenkomst gesloten. In de overeenkomst komen zij overeen dat de huurovereenkomst met ingang van 30 september 2010 wordt beëindigd. 29. In 2010 heeft het door de BV ingehuurde Architectenburo [AA] , dat betrokken was bij de verbouwing van de onroerende zaken, contact gezocht met de gemeente voor het aanpassen van de onroerende zaken. Dat betroft onder andere het verplaatsen van de lift, versmallen van het trappenhuis en het plaatsen van een roltrap. Dat is in lijn met de wensen die [S] heeft doorgegeven. 30.

60. Voor het jaar 2011 is in geschil of: sprake is van een nieuw feit op grond waarvan navordering kan plaatsvinden; sprake is van kwade trouw van eiser op grond waarvan navordering kan plaatsvinden; eiser de vereiste aangifte heeft gedaan en of omkering en verzwaring van de bewijslast van toepassing is; eiser door de BV is bevoordeeld met betrekking tot de overdracht van de onroerende zaken, en ter zake sprake is van een uitdeling; Voor het jaar 2012 is in geschil of het bezwaar terecht niet-ontvankelijk is verklaard door verweerder. Indien die vraag ontkennend wordt beantwoord, is de waarde van de onroerende zaken per 1 januari 2012 in geschil. 61. Eiser stelt zich op het standpunt dat geen sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw, dat de vereiste aangifte is gedaan en dat de koopsom van de onroerende zaken niet te laag is, zodat geen sprake is van een bevoordeling. 62. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van een nieuw feit dan wel kwade trouw op grond waarvan navordering kan plaatsvinden. De vereiste aangifte is niet gedaan, zodat sprake is van omkering en verzwaring van de bewijslast. Eiser is bewust bevoordeeld door de BV doordat de BV de onroerende zaken voor een te laag bedrag heeft verkocht aan eiser. 63. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

Navorderingsaanslag ib/pvv 2011 Navordering: nieuw feit/ambtelijk verzuim en kwade trouw 63. Eiser stelt dat de feiten en omstandigheden geen andere conclusie toelaten dan dat verweerder ten tijde van het opleggen van de definitieve aanslag bekend was met het onderzoek dat liep naar de zakelijkheid van de overdracht van de onroerende zaken van de BV aan eiser en zijn broer. Verweerder heeft een ambtelijk verzuim begaan. Voorts is geen sprake van kwade trouw. Voorafgaand aan het indienen van de aangifte heeft eiser aan verweerder alle informatie uitgewisseld over de onroerende zaken. De onroerende zaken zijn voorafgaand aan de levering door twee taxateurs getaxeerd. Onderhandelingen met een mogelijke huurder zijn niet relevant voor een taxateur en voor de taxatie. 64. Verweerder stelt dat het taxatierapport van de rijkstaxateur [II] een nieuw feit vormt voor de inspecteur inkomstenbelasting, dat navordering rechtvaardigt. Dat in maart 2012 door rijkstaxateur [I] is gestart met een onderzoek doet daar niet aan af. De rijkstaxateur is niet gehouden om de akte van levering, die aanleiding vormde voor het onderzoek, naar de aanslagregelend inspecteur te sturen. Eerst op 29 juli 2013 was er reden om de aanslagregeling te blokkeren, maar doordat het aanslagregelend proces zich in een beslissende fase bevond, kon de aanslag niet worden geblokkeerd. 65. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) kan verweerder, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit dat verweerder bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwade trouw is. 66. Volgens vaste rechtspraak mag de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Navordering is evenwel niet mogelijk als de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan. Bij de beoordeling van de vraag of de inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan, komt het er in een geval als het onderhavige op aan of die inspecteur, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, en mede gelet op de overige in aanmerking komende omstandigheden van het geval, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn (vgl. Hoge Raad 31 mei 2013, ECLI:NL:HR:2013:BX7184, Hoge Raad 22 maart 2010, ECLI:NL:HR:2010:BL7165 en Hoge Raad 16 april 2010, ECLI:NL:HR:2010:BJ9082). 67. De rechtbank is van oordeel dat geen sprake is van een nieuw feit aangezien sprake is van een ambtelijk verzuim. Daarbij acht de rechtbank het volgende van belang. Uit het dossier volgt dat de rijkstaxateur van de Belastingdienst in 2012 een onderzoek is gestart naar de waarde van de onroerende zaken. Op 26 juli 2013 is er opdracht gegeven om de aangiften van de vennootschap, eiser en zijn broer te blokkeren. Dit is vervolgens op 29 juli 2013 verwerkt in het systeem. Dat de blokkering niet is geeffectueerd dient naar het oordeel van de rechtbank voor rekening en risico van verweerder te komen. Dat het aanslagregelend proces zich in een beslissende fase bevond waardoor er geen extra signalen konden worden opgenomen, dient ook voor rekening en risico van verweerder te komen. Gelet op de dagtekening van de navorderingsaanslag, 29 november 2013, komt het de rechtbank vreemd voor dat verweerder vier maanden voor dagtekening van de navorderingsaanslag geen wijzigingen meer kan doorvoeren in het systeem en ook op geen enkele andere wijze de afdoening van de aangifte uit het geautomatiseerde proces kan halen. Die omstandigheid dient voor rekening van verweerder te blijven. 68. Nu de rechtbank tot het oordeel is gekomen dat geen sprake is van een nieuw feit, dient de rechtbank te beoordelen of sprake is van kwade trouw. 69. Eiser stelt dat geen sprake is van kwade trouw. Verweerder beschikte op het moment van vaststellen van de primitieve aanslag over alle relevante informatie waardoor zijdens eiser geen sprake is van het opzettelijk onthouden van de juiste inlichtingen of het opzettelijk verstrekken van onjuiste inlichtingen. 70. Verweerder stelt dat sprake is van kwade trouw. Alle feiten wijzen erop dat eiser als aandeelhouder van de BV en als verkoper/koper van de onroerende zaken redelijkerwijs kennis had dat de overdrachtswaarde van € 8.450.000 veel te laag was. De uitgangspunten van de taxateurs waren onjuist en daarmee ook de uiteindelijke getaxeerde overdrachtswaarde. Eiser heeft nagelaten de taxateurs in te lichten over het op handen zijnde huurcontract met [S] waarin een aanmerkelijk hogere huur was overeengekomen dan waar de taxateurs vanuit zijn gegaan. Uit de in de leveringsakte opgenomen glijclausule volgt de twijfel van eiser dat verweerder het waarschijnlijk niet eens zal zijn met de daarin vermelde overdrachtswaarde. Er was sprake van horizontaal toezicht. De gemachtigde van eiser is ernstig nalatig geweest en heeft bewust de aanmerkelijke kans geaccepteerd dat er relatief en absoluut te weinig inkomstenbelasting zou worden geheven, hetgeen aan eiser is toe te rekenen. 71. Ingevolge artikel 16, eerste lid, tweede volzin, van de AWR is navordering ondanks het ontbreken van een nieuw feit mogelijk ter zake van een feit ten aanzien waarvan eiser te kwade trouw is. Dit wil zeggen indien eiser ten aanzien van dat feit verweerder opzettelijk de juiste inlichtingen heeft onthouden of opzettelijk onjuiste inlichtingen heeft verstrekt (vgl. Hoge Raad 11 juni 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2160). Onder opzet wordt mede begrepen voorwaardelijk opzet. 72. Van voorwaardelijk opzet bij de toepassing van het te kwade trouw criterium is sprake als de belastingplichtige zich willens en wetens blootstelt aan de aanmerkelijke kans dat hij verweerder onjuiste inlichtingen verstrekt of de onjuiste inlichtingen onthoudt. Niet alleen is vereist dat de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wetenschap had van de aanmerkelijke kans dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven, maar ook dat hij die kans toen bewust heeft aanvaard (op de koop heeft toegenomen) (vgl. Hoge Raad 3 december 2010, ECLI:NL:HR:2010:BO6989). 73. Indien een belastingplichtige bij het doen van aangifte gebruik maakt van de diensten van een derde, dient de kwade trouw van die derde aan de belastingplichtige te worden toegerekend (vgl. Hoge Raad 23 januari 2009, ECLI:NL:HR:2009:BD3566). 74. Naar het oordeel van de rechtbank is wel sprake van kwade trouw en daarbij acht de rechtbank het volgende van belang. 75. De gemachtigde van eiser heeft namens eiser de aangifte ingediend. Voor het bepalen van de overdrachtswaarde heeft eiser twee taxaties laten uitvoeren en heeft vervolgens die waardes als uitgangspunt genomen voor de aangifte. Ten tijde van het indienen van de aangifte had eiser al een huurovereenkomst gesloten met [S] en eiser was op de hoogte van de in de huurovereenkomst overeengekomen huur. De op handen zijnde huurovereenkomst is niet meegenomen bij de taxaties die ten grondslag liggen aan de overdrachtswaarde die eiser bepleit. De rechtbank is van oordeel dat dat wel had gemoeten, mede gelet op de hoogte van de huur in verhouding tot de hoogte van de huur waarvan voor de taxaties is uitgegaan. Dit wordt ook bevestigd door de verklaringen die de beide door de BV ingehuurde taxateurs hebben afgelegd ten overstaan van de FIOD (zie 54. en 55. hiervoor). Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser willens en wetens de aanmerkelijke kans aanvaard dat te weinig belasting zou worden geheven.

De rechtbank verklaart de beroepen ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. B. van Walderveen, voorzitter, en mr. G.H. de Soeten en mr. J. Gooijer, leden, in aanwezigheid van mr. M.R. Marinus, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken 5 augustus 2021. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep.

Op 7 september 2010 heeft de BV een e-mail gestuurd aan [BB] waarin, voor zover hier van belang, het volgende vermeld staat: “Naar aanleiding van ons gesprek dienen wij bij u het verzoek in onze rekening courant faciliteit tijdelijk te verhogen met € 500.000 plus BTW. Wij zullen dit geld gebruiken om de laatste huurder van het bij ons in bezit zijnde winkelcomplex [L/M] , uit te kopen. Deze transactie vindt plaats in de laatste week van september. De huidige huurstroom van het complex is circa € 400.000 en na renovatie van circa € 1.000.000 zal de huurstroom rond € 850.000 bedragen. Dit leidt uiteraard ook tot een behoorlijke meerwaarde van dit complex wat wij voorzichtig inschatten op een bedrag van € 9.000.000. Waarschijnlijk zal dit nog meer zijn daar wij een factor 20 hanteren en de laatste transacties, ons bekend op de [l 1] , rond factor 30 waren. (…)” 31. Op 5 november 2010 heeft [B] namens de BV een e-mail gestuurd aan [R] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “As I already mentioned I will send you a rental proposal after I received this rest assure that in the meantime I will not offer the shop to any other companies and we will not do this until you got your written proposal.” 32. Op 29 november 2010 heeft de BV een brief gestuurd naar [S] met daarin enkele informatie/afspraken over de huur van de onroerende zaken. 33. Op 6 december 2010 geeft de BV opdracht aan [Q] om een Head of Terms (hierna: HOT) op te stellen voor de huur van de onroerende zaken. Op 14 december 2010 verstuurt [Q] de HOT naar [S] . 34. Op 19 januari 2011 heeft [CC] de onroerende zaken getaxeerd op € 9.500.000 (in verhuurde staat). De waarde is afgegeven op 25 januari 2011. Bij de taxatie is uitgegaan van het navolgende: 917 metrage, € 2.000.000 verbouwingskosten (exclusief btw), een huur van € 595.000 per jaar. 35. Op 19 januari 2011 heeft [CC] de onroerende zaken getaxeerd op € 8.900.000 (leeg en ontruimd). Bij de taxatie is uitgegaan van een huur van € 595.000 per jaar. De waarde is afgegeven op 1 maart 2011. 36. [DD] van [EE] heeft de onroerende zaken op waardepeildatum 21 februari 2011 getaxeerd op € 8.450.000. Bij de taxatie is uitgegaan van het navolgende: 1.607 m² bruto vloeroppervlak en 1.222 m² verhuurbaar vloeroppervlak, een bruto markthuurwaarde van circa € 685.000 per jaar, huurherzieningswaarde van € 513.000, exploitatiekosten van € 48.000, kapitalisatiefactor van 3,85% en correctie leegstand/renovatie van € 2.900.000. 37. Op 22 februari 2011 heeft [Q] een HOT verstuurd naar [S] . Dit betreft een “unconditional proposal”. 38. Op 3 maart 2011 heeft de BV de eigendom van de onroerende zaken overgedragen aan [B] en eiser, ieder voor de onverdeelde helft. De overeengekomen koopsom bedraagt in totaal € 8.730.702, bestaande uit een koopsom van € 8.450.000 en een rentevergoeding van € 280.702. 39. Op 22 maart 2011 heeft [S] de HOT ondertekend. [B] en eiser hebben de HOT op 28 maart 2011 ondertekend. 40. De huurovereenkomst met [S] is op 29 en 30 augustus 2011 ondertekend. Er is een huurprijs overeengekomen van € 900.000. 41. Op 25 juni 2012 is een akte verlenging ontbindende voorwaarden verleden. In de akte staat – kort samengevat – dat de ontbindende voorwaarden worden verlengd tot 31 december 2013. 42. [Q] heeft in opdracht van de BV in verband met financieringsdoeleinden de onroerende zaken getaxeerd. De marktwaarde is op 6 mei 2013 getaxeerd op € 26.440.000 en de executiewaarde op € 23.790.000. Bij de taxatie is uitgegaan van het volgende: 1.214 m², een bruto markthuurwaarde van circa € 1.000.000 per jaar, huurherzieningswaarde van € 603.100, exploitatiekosten van € 66.000 en een kapitalisatiefactor/bruto aanvangsrendement (BAR) van 3,78%. Onderzoek Belastingdienst 43. Op 29 maart 2012 heeft [I] RT (taxateur en werkzaam bij verweerder, hierna: [I] ) een e-mail gestuurd naar [FF] (financial controller bij de BV) waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat, waarbij het cursieve gedeelte de antwoorden van [FF] zijn: “Geachte heer [FF] , Bij akte van 3 maart 2011 en 15 december 2011 hebben de heren [C] en [X] de onroerende zaken verkregen aan de [L/M] respectievelijk [M2] . In het kader van een beoordeling van de hoogte van de koopsom in relatie met de waarde in het economische verkeer van de beide transacties heb ik aanvullende informatie nodig. Graag ontvang ik: - het taxatierapport van [EE] waarnaar in de leveringsakte verwezen wordt bijgevoegd taxatierapport [L] / [M] ; - een huurspecificatie per pand/per huurder per de beide leveringsdata bijgevoegd stambestand huurder 2011; ten tijd van levering van er sprake van leegstand; - een gelijksoortige huurspecificatie per heden bijgevoegd stambestand huurders 2012; - de huurcontracten zoals deze golden ten tijde van de levering alsmede de huurcontracten en/of allonges die tot en met heden zijn opgesteld/overeengekomen bijgevoegd huurovereenkomst [S] Nederland B.V.; - een opgaaf van de investeringen (onderhouds-/verbeteringsuitgaven/uitkoopsommen etc), voor zover van toepassing, die vanaf de koopdatum (tot en met heden) zijn gedaan bijgevoegd specificatie uit financiële administratie van verbouwing/investeringen door de heren [B] en [X] .” 44. Bij brief van 10 mei 2012 heeft verweerder een derdenonderzoek aangekondigd bij [S] naar de huurtransactie [L] . De brief is verstuurd via de contactpersoon in Nederland, [GG] van [HH] Accountants. 45. Bij brief van 25 juni 2012 heeft verweerder een derdenonderzoek aangekondigd bij [Q] betreffende de huurtransactie [L] . 46. Op 26 juli 2013 heeft [I] een e-mail gestuurd naar [F] en [II] (collega’s) waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Hey [F] , Zoals afgesproken tref je in de postvakje aan de akte van het pand aan de [L] Op de akte heb ik de sofinummers vermeld van de vennootschappen (zijn 2 aktes) en die van de aandeelhouders. Wil jij de zaak blokkeren. (…)” 47. Op 29 juli 2013 heeft [F] een e-mail gestuurd naar [I] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Met verwijzing naar jou en mijn persoontje met de mededeling mogelijke uitdeling. En nu maar afwachten. Een garantie is het niet.” Bij onderwerp staat vermeld: “Casus [X] – [J] [M] etc in ABS afwijkende behandeling ingevoerd”. 48. Op 16 januari 2014 om 11:15 uur heeft [JJ] (werkzaam bij verweerder) een e-mail gestuurd naar [I] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “ [I] , ik heb je op 30 december 2013 een mailtje gestuurd over een behandelvoornemen (AKI) voor de aangifte IB 2011 van [B] , BSN [# 2] . Wil je doorgeven wat er precies aan de hand is. Volgens de aantekening in AKI is sprake van een uitdeling aan [X] . [LL] heeft begrepen dat ook de waardering van de panden in box 3 veel te laag is.” 49. Op 16 januari 2014 om 15:11 uur heeft [I] een e-mail gestuurd naar [JJ] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Voor wat betreft dat laatste; heb je ook de aangifte van de broer van [B] ? Ook die moet uitgeschoten worden/is uitgeschoten. Waardeverschil tussen koopsom en WEV tussen de 8 en 10 mio. Pand is opgenomen maar het rapport moet nog opgemaakt worden. Dit was weer afhankelijk van een aantal andere taxaties tnv de heren.” 50. Op 16 januari 2014 om 15:40 uur heeft [JJ] een e-mail gestuurd naar [I] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Hoi [I] , Ik heb de aangifte IB 2011 van [B] en de aangifte 2012 van zijn broer (BSN [# 3] ). De aangifte 2011 was al geregeld. Wanneer verwacht jij dat het rapport opgemaakt kan worden? is er sprake van een uitdeling van 8 tot 10 miljoen?” 51.

Hierbij acht de rechtbank van belang dat de broer van eiser een e-mail heeft verzonden aan [BB] waarin staat dat ook hij verwacht dat de onroerende zaken in waarde zullen toenemen door de verhuur tegen een huurstroom van € 850.000 van de onroerende zaken aan [S] , hetgeen een meerwaarde van voorzichtig geschat € 9.000.000 oplevert. Hoewel niet eiser maar zijn broer de e-mail heeft verzonden, acht de rechtbank aannemelijk dat eiser ook op de hoogte was van de aanzienlijke meerwaarde van de onroerende zaken, aangezien eiser samen met zijn broer de vastgoedportefeuille beheert. 76. De stelling van eiser, zoals verwoord in de ter zitting overgelegde pleitnota, dat bij het bepalen of sprake is van kwade trouw niet alleen de aangifte van belang is, maar ook al hetgeen na de aangifte op basis van een wettelijke verplichting aan de inspecteur is toegezonden voorafgaand aan het vaststellen van de aanslag, kan niet tot het oordeel leiden dat geen sprake is van kwade trouw. Mede namens eiser is weliswaar na het indienen van de aangifte desgevraagd informatie verstrekt aan verweerder maar daarbij is achterwege gelaten dat op het moment van de overdracht van de panden er al principe overeenstemming met [S] was bereikt over een huurovereenkomst voor een jaarhuur van € 900.000, waarmee eiser essentiële informatie aan verweerder onthouden heeft, met name nu in de beide taxaties die de BV, eiser en zijn broer gebruikt hebben voor het bepalen van de overdrachtswaarde – en die aan verweerder verstrekt zijn – uitgegaan is van een huur van € 595.000 respectievelijk circa € 685.000 per jaar. Daarmee heeft eiser te kwader trouw gehandeld bij het doen van aangifte. Winstuitdeling 77. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van een (verkapte) dividenduitkering, zodat de rechtbank de correctie vanuit die optiek zal beoordelen. 78. Volgens vaste jurisprudentie is een winstuitdeling een bevoordeling van de aandeelhouder als zodanig, die kan plaatsvinden uit winst of winstreserves van de vennootschap dan wel in het vooruitzicht van te maken winst, waarbij de aandeelhouder en de vennootschap zich bewust zijn, of redelijkerwijs bewust hebben moeten zijn, van de bevoordeling en de aandeelhouder de bevoordeling in zijn hoedanigheid van aandeelhouder heeft aangenomen (vgl. Hoge Raad 8 juli 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2193 en Hoge Raad 24 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AI0411). 79. Gelet hierop dient te worden beoordeeld of sprake is van een verschil tussen de waarde van de onroerende zaken en de door partijen overeengekomen overdrachtsprijs en – zo dat verschil er is – of dit als winstuitdeling kwalificeert. Op verweerder rust in dezen de bewijslast. Nu verweerder zich op het standpunt stelt dat de bewijslast moet worden omgekeerd wegens het niet doen van de vereiste aangifte, zal de rechtbank eerst die vraag bespreken. Vereiste aangifte 80. Eiser stelt dat de vereiste aangifte is gedaan. De inkeer als zodanig kan niet meer worden gebruikt om de omkering en verzwaring op te baseren, omdat inkeer tot gevolg heeft dat alsnog sprake is van een correcte aangifte. Ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst eiser naar de Memorie van Antwoord (Kamerstukken I 1996/97, 23 993, nr. 48). De door verweerder gehanteerde waarde van de onroerende zaken berust op onjuiste grondslagen en uitgangspunten en is te hoog vastgesteld. Eiser stelt dat hij bij het bepalen van de overdrachtswaarde mocht uitgaan van de door de ingehuurde taxateurs opgestelde taxatierapporten. Ter zitting heeft eiser nog gesteld dat hij niet is uitgenodigd om aangifte te doen en dat om die reden geen sprake kan zijn van het niet doen van de vereiste aangifte. 81. Verweerder stelt dat de vereiste aangifte niet is gedaan, omdat eiser wist dat de getaxeerde overdrachtswaarden veel te laag waren. Ook had eiser moeten weten dat de Zwitserse bankrekening verantwoord moest worden in de aangifte, maar eiser heeft dat nagelaten. Verweerder stelt dat sprake is van uitstel via de beconregeling en dat dat veronderstelt dat sprake is geweest van een uitnodiging tot het doen van aangifte. Nu de stelling dat eiser niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte pas ter zitting is ingenomen kan verweerder dit niet controleren en moet dat standpunt volgens verweerder tardief worden verklaard. 82. De rechtbank zal eerst een oordeel geven over de ter zitting ingenomen stelling van eiser dat hij niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte. Niet valt in te zien waarom eiser in het kader van zijn verweer niet eerder deze stelling had kunnen innemen. De rechtbank acht de stelling tardief, omdat de stelling een nader onderzoek van feitelijke aard vergt. De rechtbank zal deze stelling van eiser niet behandelen. 83. Op grond van artikel 27e van de AWR wordt in een belastingprocedure de bewijslast ‘omgekeerd en verzwaard’ als de verplichting tot het doen van aangifte niet wordt nagekomen door de belastingplichtige. Omkering en verzwaring van de bewijslast vindt ook plaats bij een aangifte die wezenlijke inhoudelijke gebreken vertoont, omdat ook dan niet kan worden gezegd dat de ‘vereiste aangifte’ is gedaan. Het gevolg van omkering en verzwaring is dat op de belastingplichtige de last rust om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. 84. Voor de inkomstenbelasting geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083 en Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083). Bij de beoordeling van een en ander moet worden uitgegaan van het te betalen bedrag aan belasting na verrekening van eventuele voorheffingen en heffingskortingen (vgl. Hoge Raad 9 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:17). 85. De rechtbank zal beoordelen of de vereiste aangifte is gedaan. 86. De rechtbank is van oordeel dat niet gesteld kan worden dat niet de vereiste aangifte is gedaan als alleen het inkeren in ogenschouw wordt genomen. De inkeerregeling heeft tot doel dat een belastingplichtige alsnog een juiste en volledige aangifte doet. Als een belastingplichtige, zoals eiser, na het doen van de aangifte, tot inkeer komt, kan het niet aan de belastingplichtige worden tegengeworpen dat hij in eerste instantie geen juiste aangifte heeft gedaan. Dat zou in strijd zijn met de bedoeling van de wetgever. Dit standpunt van verweerder faalt. 87. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, gelet op de door hem in de aangifte gehanteerde overdrachtswaarde van de onroerende zaken, echter niet de vereiste aangifte gedaan. Volgens de rechtbank volgt uit diverse verklaringen van makelaars/taxateurs dat bij het bepalen van de waarde rekening dient te worden gehouden met een (toekomstige) huurovereenkomst. Dat is in de taxaties die in opdracht van eiser zijn uitgevoerd niet gebeurd. Dat leidt er volgens de rechtbank toe dat de door eiser in de aangifte vermelde waarde te laag is.

Op 7 september 2010 heeft de BV een e-mail gestuurd aan [BB] waarin, voor zover hier van belang, het volgende vermeld staat: “Naar aanleiding van ons gesprek dienen wij bij u het verzoek in onze rekening courant faciliteit tijdelijk te verhogen met € 500.000 plus BTW. Wij zullen dit geld gebruiken om de laatste huurder van het bij ons in bezit zijnde winkelcomplex [L/M] , uit te kopen. Deze transactie vindt plaats in de laatste week van september. De huidige huurstroom van het complex is circa € 400.000 en na renovatie van circa € 1.000.000 zal de huurstroom rond € 850.000 bedragen. Dit leidt uiteraard ook tot een behoorlijke meerwaarde van dit complex wat wij voorzichtig inschatten op een bedrag van € 9.000.000. Waarschijnlijk zal dit nog meer zijn daar wij een factor 20 hanteren en de laatste transacties, ons bekend op de [l 1] , rond factor 30 waren. (…)” 31. Op 5 november 2010 heeft [B] namens de BV een e-mail gestuurd aan [R] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “As I already mentioned I will send you a rental proposal after I received this rest assure that in the meantime I will not offer the shop to any other companies and we will not do this until you got your written proposal.” 32. Op 29 november 2010 heeft de BV een brief gestuurd naar [S] met daarin enkele informatie/afspraken over de huur van de onroerende zaken. 33. Op 6 december 2010 geeft de BV opdracht aan [Q] om een Head of Terms (hierna: HOT) op te stellen voor de huur van de onroerende zaken. Op 14 december 2010 verstuurt [Q] de HOT naar [S] . 34. Op 19 januari 2011 heeft [CC] de onroerende zaken getaxeerd op € 9.500.000 (in verhuurde staat). De waarde is afgegeven op 25 januari 2011. Bij de taxatie is uitgegaan van het navolgende: 917 metrage, € 2.000.000 verbouwingskosten (exclusief btw), een huur van € 595.000 per jaar. 35. Op 19 januari 2011 heeft [CC] de onroerende zaken getaxeerd op € 8.900.000 (leeg en ontruimd). Bij de taxatie is uitgegaan van een huur van € 595.000 per jaar. De waarde is afgegeven op 1 maart 2011. 36. [DD] van [EE] heeft de onroerende zaken op waardepeildatum 21 februari 2011 getaxeerd op € 8.450.000. Bij de taxatie is uitgegaan van het navolgende: 1.607 m² bruto vloeroppervlak en 1.222 m² verhuurbaar vloeroppervlak, een bruto markthuurwaarde van circa € 685.000 per jaar, huurherzieningswaarde van € 513.000, exploitatiekosten van € 48.000, kapitalisatiefactor van 3,85% en correctie leegstand/renovatie van € 2.900.000. 37. Op 22 februari 2011 heeft [Q] een HOT verstuurd naar [S] . Dit betreft een “unconditional proposal”. 38. Op 3 maart 2011 heeft de BV de eigendom van de onroerende zaken overgedragen aan [B] en eiser, ieder voor de onverdeelde helft. De overeengekomen koopsom bedraagt in totaal € 8.730.702, bestaande uit een koopsom van € 8.450.000 en een rentevergoeding van € 280.702. 39. Op 22 maart 2011 heeft [S] de HOT ondertekend. [B] en eiser hebben de HOT op 28 maart 2011 ondertekend. 40. De huurovereenkomst met [S] is op 29 en 30 augustus 2011 ondertekend. Er is een huurprijs overeengekomen van € 900.000. 41. Op 25 juni 2012 is een akte verlenging ontbindende voorwaarden verleden. In de akte staat – kort samengevat – dat de ontbindende voorwaarden worden verlengd tot 31 december 2013. 42. [Q] heeft in opdracht van de BV in verband met financieringsdoeleinden de onroerende zaken getaxeerd. De marktwaarde is op 6 mei 2013 getaxeerd op € 26.440.000 en de executiewaarde op € 23.790.000. Bij de taxatie is uitgegaan van het volgende: 1.214 m², een bruto markthuurwaarde van circa € 1.000.000 per jaar, huurherzieningswaarde van € 603.100, exploitatiekosten van € 66.000 en een kapitalisatiefactor/bruto aanvangsrendement (BAR) van 3,78%. Onderzoek Belastingdienst 43. Op 29 maart 2012 heeft [I] RT (taxateur en werkzaam bij verweerder, hierna: [I] ) een e-mail gestuurd naar [FF] (financial controller bij de BV) waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat, waarbij het cursieve gedeelte de antwoorden van [FF] zijn: “Geachte heer [FF] , Bij akte van 3 maart 2011 en 15 december 2011 hebben de heren [C] en [X] de onroerende zaken verkregen aan de [L/M] respectievelijk [M2] . In het kader van een beoordeling van de hoogte van de koopsom in relatie met de waarde in het economische verkeer van de beide transacties heb ik aanvullende informatie nodig. Graag ontvang ik: - het taxatierapport van [EE] waarnaar in de leveringsakte verwezen wordt bijgevoegd taxatierapport [L] / [M] ; - een huurspecificatie per pand/per huurder per de beide leveringsdata bijgevoegd stambestand huurder 2011; ten tijd van levering van er sprake van leegstand; - een gelijksoortige huurspecificatie per heden bijgevoegd stambestand huurders 2012; - de huurcontracten zoals deze golden ten tijde van de levering alsmede de huurcontracten en/of allonges die tot en met heden zijn opgesteld/overeengekomen bijgevoegd huurovereenkomst [S] Nederland B.V.; - een opgaaf van de investeringen (onderhouds-/verbeteringsuitgaven/uitkoopsommen etc), voor zover van toepassing, die vanaf de koopdatum (tot en met heden) zijn gedaan bijgevoegd specificatie uit financiële administratie van verbouwing/investeringen door de heren [B] en [X] .” 44. Bij brief van 10 mei 2012 heeft verweerder een derdenonderzoek aangekondigd bij [S] naar de huurtransactie [L] . De brief is verstuurd via de contactpersoon in Nederland, [GG] van [HH] Accountants. 45. Bij brief van 25 juni 2012 heeft verweerder een derdenonderzoek aangekondigd bij [Q] betreffende de huurtransactie [L] . 46. Op 26 juli 2013 heeft [I] een e-mail gestuurd naar [F] en [II] (collega’s) waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Hey [F] , Zoals afgesproken tref je in de postvakje aan de akte van het pand aan de [L] Op de akte heb ik de sofinummers vermeld van de vennootschappen (zijn 2 aktes) en die van de aandeelhouders. Wil jij de zaak blokkeren. (…)” 47. Op 29 juli 2013 heeft [F] een e-mail gestuurd naar [I] waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Met verwijzing naar jou en mijn persoontje met de mededeling mogelijke uitdeling. En nu maar afwachten. Een garantie is het niet.” Bij onderwerp staat vermeld: “Casus [X] – [J] [M] etc in ABS afwijkende behandeling ingevoerd”. 48. Op 16 januari 2014 om 11:15 uur heeft [JJ] (werkzaam bij verweerder) een e-mail gestuurd naar [I] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “ [I] , ik heb je op 30 december 2013 een mailtje gestuurd over een behandelvoornemen (AKI) voor de aangifte IB 2011 van [B] , BSN [# 2] . Wil je doorgeven wat er precies aan de hand is. Volgens de aantekening in AKI is sprake van een uitdeling aan [X] . [LL] heeft begrepen dat ook de waardering van de panden in box 3 veel te laag is.” 49. Op 16 januari 2014 om 15:11 uur heeft [I] een e-mail gestuurd naar [JJ] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Voor wat betreft dat laatste; heb je ook de aangifte van de broer van [B] ? Ook die moet uitgeschoten worden/is uitgeschoten. Waardeverschil tussen koopsom en WEV tussen de 8 en 10 mio. Pand is opgenomen maar het rapport moet nog opgemaakt worden. Dit was weer afhankelijk van een aantal andere taxaties tnv de heren.” 50. Op 16 januari 2014 om 15:40 uur heeft [JJ] een e-mail gestuurd naar [I] , waarin, voor zover hier van belang, het volgende staat: “Hoi [I] , Ik heb de aangifte IB 2011 van [B] en de aangifte 2012 van zijn broer (BSN [# 3] ). De aangifte 2011 was al geregeld. Wanneer verwacht jij dat het rapport opgemaakt kan worden? is er sprake van een uitdeling van 8 tot 10 miljoen?” 51.

Hierbij acht de rechtbank van belang dat de broer van eiser een e-mail heeft verzonden aan [BB] waarin staat dat ook hij verwacht dat de onroerende zaken in waarde zullen toenemen door de verhuur tegen een huurstroom van € 850.000 van de onroerende zaken aan [S] , hetgeen een meerwaarde van voorzichtig geschat € 9.000.000 oplevert. Hoewel niet eiser maar zijn broer de e-mail heeft verzonden, acht de rechtbank aannemelijk dat eiser ook op de hoogte was van de aanzienlijke meerwaarde van de onroerende zaken, aangezien eiser samen met zijn broer de vastgoedportefeuille beheert. 76. De stelling van eiser, zoals verwoord in de ter zitting overgelegde pleitnota, dat bij het bepalen of sprake is van kwade trouw niet alleen de aangifte van belang is, maar ook al hetgeen na de aangifte op basis van een wettelijke verplichting aan de inspecteur is toegezonden voorafgaand aan het vaststellen van de aanslag, kan niet tot het oordeel leiden dat geen sprake is van kwade trouw. Mede namens eiser is weliswaar na het indienen van de aangifte desgevraagd informatie verstrekt aan verweerder maar daarbij is achterwege gelaten dat op het moment van de overdracht van de panden er al principe overeenstemming met [S] was bereikt over een huurovereenkomst voor een jaarhuur van € 900.000, waarmee eiser essentiële informatie aan verweerder onthouden heeft, met name nu in de beide taxaties die de BV, eiser en zijn broer gebruikt hebben voor het bepalen van de overdrachtswaarde – en die aan verweerder verstrekt zijn – uitgegaan is van een huur van € 595.000 respectievelijk circa € 685.000 per jaar. Daarmee heeft eiser te kwader trouw gehandeld bij het doen van aangifte. Winstuitdeling 77. Verweerder stelt zich op het standpunt dat sprake is van een (verkapte) dividenduitkering, zodat de rechtbank de correctie vanuit die optiek zal beoordelen. 78. Volgens vaste jurisprudentie is een winstuitdeling een bevoordeling van de aandeelhouder als zodanig, die kan plaatsvinden uit winst of winstreserves van de vennootschap dan wel in het vooruitzicht van te maken winst, waarbij de aandeelhouder en de vennootschap zich bewust zijn, of redelijkerwijs bewust hebben moeten zijn, van de bevoordeling en de aandeelhouder de bevoordeling in zijn hoedanigheid van aandeelhouder heeft aangenomen (vgl. Hoge Raad 8 juli 1997, ECLI:NL:HR:1997:AA2193 en Hoge Raad 24 oktober 2003, ECLI:NL:HR:2003:AI0411). 79. Gelet hierop dient te worden beoordeeld of sprake is van een verschil tussen de waarde van de onroerende zaken en de door partijen overeengekomen overdrachtsprijs en – zo dat verschil er is – of dit als winstuitdeling kwalificeert. Op verweerder rust in dezen de bewijslast. Nu verweerder zich op het standpunt stelt dat de bewijslast moet worden omgekeerd wegens het niet doen van de vereiste aangifte, zal de rechtbank eerst die vraag bespreken. Vereiste aangifte 80. Eiser stelt dat de vereiste aangifte is gedaan. De inkeer als zodanig kan niet meer worden gebruikt om de omkering en verzwaring op te baseren, omdat inkeer tot gevolg heeft dat alsnog sprake is van een correcte aangifte. Ter onderbouwing van zijn standpunt verwijst eiser naar de Memorie van Antwoord (Kamerstukken I 1996/97, 23 993, nr. 48). De door verweerder gehanteerde waarde van de onroerende zaken berust op onjuiste grondslagen en uitgangspunten en is te hoog vastgesteld. Eiser stelt dat hij bij het bepalen van de overdrachtswaarde mocht uitgaan van de door de ingehuurde taxateurs opgestelde taxatierapporten. Ter zitting heeft eiser nog gesteld dat hij niet is uitgenodigd om aangifte te doen en dat om die reden geen sprake kan zijn van het niet doen van de vereiste aangifte. 81. Verweerder stelt dat de vereiste aangifte niet is gedaan, omdat eiser wist dat de getaxeerde overdrachtswaarden veel te laag waren. Ook had eiser moeten weten dat de Zwitserse bankrekening verantwoord moest worden in de aangifte, maar eiser heeft dat nagelaten. Verweerder stelt dat sprake is van uitstel via de beconregeling en dat dat veronderstelt dat sprake is geweest van een uitnodiging tot het doen van aangifte. Nu de stelling dat eiser niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte pas ter zitting is ingenomen kan verweerder dit niet controleren en moet dat standpunt volgens verweerder tardief worden verklaard. 82. De rechtbank zal eerst een oordeel geven over de ter zitting ingenomen stelling van eiser dat hij niet is uitgenodigd tot het doen van aangifte. Niet valt in te zien waarom eiser in het kader van zijn verweer niet eerder deze stelling had kunnen innemen. De rechtbank acht de stelling tardief, omdat de stelling een nader onderzoek van feitelijke aard vergt. De rechtbank zal deze stelling van eiser niet behandelen. 83. Op grond van artikel 27e van de AWR wordt in een belastingprocedure de bewijslast ‘omgekeerd en verzwaard’ als de verplichting tot het doen van aangifte niet wordt nagekomen door de belastingplichtige. Omkering en verzwaring van de bewijslast vindt ook plaats bij een aangifte die wezenlijke inhoudelijke gebreken vertoont, omdat ook dan niet kan worden gezegd dat de ‘vereiste aangifte’ is gedaan. Het gevolg van omkering en verzwaring is dat op de belastingplichtige de last rust om te doen blijken, dat wil zeggen overtuigend aan te tonen, dat de uitspraak op bezwaar onjuist is. 84. Voor de inkomstenbelasting geldt dat bij inhoudelijke gebreken in een aangifte slechts dan kan worden aangenomen dat de vereiste aangifte niet is gedaan, indien aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast is vastgesteld dat sprake is van één of meer gebreken die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Indien sprake is van een gecombineerde aanslag inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen, is in dit verband het gezamenlijke bedrag van de verschuldigde belasting en premie bepalend. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van de aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan verschuldigde belasting niet zou worden geheven. Ook dit moet worden vastgesteld aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast (vgl. Hoge Raad 30 oktober 2009, ECLI:NL:HR:2009:BH1083 en Hoge Raad 24 april 2015, ECLI:NL:HR:2015:1083). Bij de beoordeling van een en ander moet worden uitgegaan van het te betalen bedrag aan belasting na verrekening van eventuele voorheffingen en heffingskortingen (vgl. Hoge Raad 9 januari 2015, ECLI:NL:HR:2015:17). 85. De rechtbank zal beoordelen of de vereiste aangifte is gedaan. 86. De rechtbank is van oordeel dat niet gesteld kan worden dat niet de vereiste aangifte is gedaan als alleen het inkeren in ogenschouw wordt genomen. De inkeerregeling heeft tot doel dat een belastingplichtige alsnog een juiste en volledige aangifte doet. Als een belastingplichtige, zoals eiser, na het doen van de aangifte, tot inkeer komt, kan het niet aan de belastingplichtige worden tegengeworpen dat hij in eerste instantie geen juiste aangifte heeft gedaan. Dat zou in strijd zijn met de bedoeling van de wetgever. Dit standpunt van verweerder faalt. 87. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser, gelet op de door hem in de aangifte gehanteerde overdrachtswaarde van de onroerende zaken, echter niet de vereiste aangifte gedaan. Volgens de rechtbank volgt uit diverse verklaringen van makelaars/taxateurs dat bij het bepalen van de waarde rekening dient te worden gehouden met een (toekomstige) huurovereenkomst. Dat is in de taxaties die in opdracht van eiser zijn uitgevoerd niet gebeurd. Dat leidt er volgens de rechtbank toe dat de door eiser in de aangifte vermelde waarde te laag is.

Daarbij acht de rechtbank van belang dat er bijna geen leegstand optreedt op de locatie van de onroerende zaken, hetgeen een zogenoemde A-locatie is. Dit is ook niet weersproken door eiser. Het is dan niet reëel om bij het bepalen van de waarde uit te gaan van een waarde zonder dat sprake is van een huurovereenkomst. Voorts heeft de vennootschap zich vroegtijdig bezig gehouden met de afkoop van de huurovereenkomst van de voormalig huurder om de onroerende zaken te renoveren en daarna (als een geheel) te kunnen verhuren. Bij de renovatie heeft de BV respectievelijk eiser ook al rekening gehouden met de wensen van de nieuwe huurder ( [S] ), onder andere door het plaatsen van een roltrap. De door eiser overgelegde taxaties zijn niet bruikbaar, omdat geen rekening is gehouden met de huurovereenkomst. Als bij het taxeren van de onroerende zaken wel rekening was gehouden met de huurovereenkomst dan was op een veel hogere waarde uitgekomen. De rechtbank acht dan ook door verweerder aannemelijk gemaakt dat het niet melden van de nieuwe huurovereenkomst aan de makelaars/taxateurs tot te lage taxaties heeft geleid en dat de BV en eiser zich daarvan redelijkerwijs bewust hadden moeten zijn. Dit volgt ook uit de verklaringen van de door eisers ingehuurde taxateurs (zie onder 55. en 56. hiervoor), en de e-mail van 7 september 2010 van de broer van eiser aan [BB] (zie onder 30). Redelijke schatting 88. Aangezien de vereiste aangifte niet is gedaan, dient de rechtbank de bewijslast om te keren en te verzwaren. Dit neemt echter niet weg dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. 89. Verweerder heeft ter onderbouwing van de (verkapte) dividenduitkering gewezen op de taxatie die de rijkstaxateur heeft uitgevoerd en waarin de waarde is bepaald op € 18.180.000. Bij de taxatie is uitgegaan van renovatiekosten van € 600.000, een markthuurwaarde van € 909.000 en een BAR van 3,1%. 90. Eiser acht dit een onredelijk hoge waarde. Hij wijst op het taxatierapport van [CC] (en van [MM] en [EE] ) en op de door hem ingebrachte verklaringen van deskundigen die de waarde onderschrijven. Volgens eiser kan de lopende onderhandeling met [S] niet van invloed zijn op de waarde van de onroerende zaken. De met [S] overeengekomen huur kan niet worden aangemerkt als markthuurwaarde. [S] was bereid om ‘overhuur’ te betalen. Voorts was er ten tijde van de overdracht nog geen getekende huurovereenkomst. De rijkstaxateur heeft bij de taxatie onjuiste uitgangspunten gehanteerd, zoals de huurherzieningswaarde, markthuur, huur- en koopreferentie-objecten, een contantmakingsperiode van 10 jaren, een BAR van 3,1% en onderhoud/verbouwingskosten van € 600.000. De te lage BAR en de te lage onderhoudskosten leiden op zich al tot een te hoge waarde ten bedrage van circa € 7.000.000 tot € 9.000.000, aldus eiser. 91. Vooropgesteld wordt dat de onroerende zaken gelegen zijn op een zogenoemde A-locatie, waardoor leegstand niet tot nauwelijks voorkomt. De uitgangspunten die ten grondslag liggen aan de taxatie van verweerder acht de rechtbank redelijk. De rechtbank is van oordeel dat bij het bepalen van de waarde van de onroerende zaken rekening gehouden had moeten worden met de (toekomstige) huurovereenkomst, aangezien partijen in een ver gevorderd stadium waren van onderhandelingen. Bovendien is de markthuur door de rijkstaxateur – ook los van deze huurovereenkomst – op grond van referentiepanden bepaald en die acht de rechtbank redelijk. De door verweerder gehanteerde renovatiekosten zijn wellicht iets te laag, maar dat leidt er niet toe dat geen sprake is van een redelijke schatting. Zelfs als een hoger bedrag aan renovatiekosten in aanmerking dient te worden genomen, acht de rechtbank de waarde, gelet op alle omstandigheden, redelijk. 92. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij naar voren heeft gebracht niet doen blijken dat de waarde van de onroerende zaken lager dient te zijn. Bij de door eiser ingebrachte taxatierapporten is ten onrechte geen rekening gehouden met de huurovereenkomst van [S] dan wel de te verwachten huur. Dat maakt dat de taxatierapporten niet bruikbaar zijn. De verklaringen van de deskundigen dat geen rekening behoeft te worden gehouden met de huurovereenkomst omdat de huurovereenkomst op 3 maart 2011 nog niet is ingegaan, maakt dit niet anders. Door de reeds ver gevorderde onderhandelingen met [S] was bekend dat de onroerende zaken voor minstens 10 jaar verhuurd zouden zijn en welke huurprijs daar tegenover stond. De overeengekomen huurprijs is dusdanig dat daar rekening mee gehouden had moeten worden en ligt bovendien in lijn met de door de taxateur van verweerder bepaalde markthuur. Voorts is in de taxatierapporten die eiser heeft overgelegd uitgegaan van te hoge bedragen aan renovatiekosten (namelijk € 2.000.000), terwijl de daadwerkelijke renovatiekosten van het winkelgedeelte een stuk lager zijn uitgevallen (namelijk € 600.000). 93. De rechtbank acht de door verweerder gehanteerde waarde € 18.180.000 redelijk. Dat leidt ertoe dat de helft van het verschil tussen de verkoopprijs (€ 9.090.000) en de door verweerder gehanteerde waarde (€ 18.180.000), zijnde 50% van € 9.730.000 is € 4.865.000, dient te worden aangemerkt als een dividenduitkering aan eiser. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen onder 87., is de rechtbank van oordeel dat eiser, zijn broer en de BV zich redelijkerwijs bewust hebben moeten zijn van dit voordeel van de aandeelhouders. Dat leidt ertoe dat het voordeel van € 9.730.000, dient te worden aangemerkt als een winstuitdeling. 94. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dient het beroep tegen de navorderingsaanslag ib/pvv 2011 ongegrond te worden verklaard. Aanslag ib/pvv 2012 Ontvankelijkheid bezwaarschrift 95. Verweerder heeft het bezwaar van eiser niet-ontvankelijk verklaard. De rechtbank zal beoordelen of verweerder het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. 96. Ingevolge de artikelen 6:7 en 6:9 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) juncto artikel 22j, onderdeel a, van de AWR bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken en vangt deze termijn aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van bekendmaking. 97. Op grond van artikel 6:10 van de Awb blijft ten aanzien van een voor het begin van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien het besluit ten tijde van de indiening (a) wel reeds tot stand was gekomen of (b) nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was. 98. Ingevolge artikel 6:11 van de Awb blijft bij een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. 99. De aanslag is gedagtekend 16 december 2016. Gesteld noch gebleken is dat de dagtekening van deze beschikking is gelegen vóór de dag van bekendmaking daarvan, zodat de bezwaartermijn is aangevangen op 17 december 2016 en geëindigd op 27 januari 2017. 100. Het bezwaarschrift is gedagtekend 21 februari 2017. Nu het bezwaarschrift meer dan een week na afloop van de bezwaartermijn is verzonden en dus ook door verweerder is ontvangen, moet reeds daarom worden geoordeeld dat het niet tijdig is ingediend. De vraag of het bezwaarschrift vóór het einde van de termijn ter post is bezorgd, kan derhalve in het midden blijven. 101. Eiser stelt zich op het standpunt dat het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. Vanaf eind 2015 heeft eiser een geschil met verweerder omtrent de waardering van de onroerende zaken.

Daarbij acht de rechtbank van belang dat er bijna geen leegstand optreedt op de locatie van de onroerende zaken, hetgeen een zogenoemde A-locatie is. Dit is ook niet weersproken door eiser. Het is dan niet reëel om bij het bepalen van de waarde uit te gaan van een waarde zonder dat sprake is van een huurovereenkomst. Voorts heeft de vennootschap zich vroegtijdig bezig gehouden met de afkoop van de huurovereenkomst van de voormalig huurder om de onroerende zaken te renoveren en daarna (als een geheel) te kunnen verhuren. Bij de renovatie heeft de BV respectievelijk eiser ook al rekening gehouden met de wensen van de nieuwe huurder ( [S] ), onder andere door het plaatsen van een roltrap. De door eiser overgelegde taxaties zijn niet bruikbaar, omdat geen rekening is gehouden met de huurovereenkomst. Als bij het taxeren van de onroerende zaken wel rekening was gehouden met de huurovereenkomst dan was op een veel hogere waarde uitgekomen. De rechtbank acht dan ook door verweerder aannemelijk gemaakt dat het niet melden van de nieuwe huurovereenkomst aan de makelaars/taxateurs tot te lage taxaties heeft geleid en dat de BV en eiser zich daarvan redelijkerwijs bewust hadden moeten zijn. Dit volgt ook uit de verklaringen van de door eisers ingehuurde taxateurs (zie onder 55. en 56. hiervoor), en de e-mail van 7 september 2010 van de broer van eiser aan [BB] (zie onder 30). Redelijke schatting 88. Aangezien de vereiste aangifte niet is gedaan, dient de rechtbank de bewijslast om te keren en te verzwaren. Dit neemt echter niet weg dat een aanslag niet naar willekeur mag worden vastgesteld, maar moet berusten op een redelijke schatting. 89. Verweerder heeft ter onderbouwing van de (verkapte) dividenduitkering gewezen op de taxatie die de rijkstaxateur heeft uitgevoerd en waarin de waarde is bepaald op € 18.180.000. Bij de taxatie is uitgegaan van renovatiekosten van € 600.000, een markthuurwaarde van € 909.000 en een BAR van 3,1%. 90. Eiser acht dit een onredelijk hoge waarde. Hij wijst op het taxatierapport van [CC] (en van [MM] en [EE] ) en op de door hem ingebrachte verklaringen van deskundigen die de waarde onderschrijven. Volgens eiser kan de lopende onderhandeling met [S] niet van invloed zijn op de waarde van de onroerende zaken. De met [S] overeengekomen huur kan niet worden aangemerkt als markthuurwaarde. [S] was bereid om ‘overhuur’ te betalen. Voorts was er ten tijde van de overdracht nog geen getekende huurovereenkomst. De rijkstaxateur heeft bij de taxatie onjuiste uitgangspunten gehanteerd, zoals de huurherzieningswaarde, markthuur, huur- en koopreferentie-objecten, een contantmakingsperiode van 10 jaren, een BAR van 3,1% en onderhoud/verbouwingskosten van € 600.000. De te lage BAR en de te lage onderhoudskosten leiden op zich al tot een te hoge waarde ten bedrage van circa € 7.000.000 tot € 9.000.000, aldus eiser. 91. Vooropgesteld wordt dat de onroerende zaken gelegen zijn op een zogenoemde A-locatie, waardoor leegstand niet tot nauwelijks voorkomt. De uitgangspunten die ten grondslag liggen aan de taxatie van verweerder acht de rechtbank redelijk. De rechtbank is van oordeel dat bij het bepalen van de waarde van de onroerende zaken rekening gehouden had moeten worden met de (toekomstige) huurovereenkomst, aangezien partijen in een ver gevorderd stadium waren van onderhandelingen. Bovendien is de markthuur door de rijkstaxateur – ook los van deze huurovereenkomst – op grond van referentiepanden bepaald en die acht de rechtbank redelijk. De door verweerder gehanteerde renovatiekosten zijn wellicht iets te laag, maar dat leidt er niet toe dat geen sprake is van een redelijke schatting. Zelfs als een hoger bedrag aan renovatiekosten in aanmerking dient te worden genomen, acht de rechtbank de waarde, gelet op alle omstandigheden, redelijk. 92. Naar het oordeel van de rechtbank heeft eiser met hetgeen hij naar voren heeft gebracht niet doen blijken dat de waarde van de onroerende zaken lager dient te zijn. Bij de door eiser ingebrachte taxatierapporten is ten onrechte geen rekening gehouden met de huurovereenkomst van [S] dan wel de te verwachten huur. Dat maakt dat de taxatierapporten niet bruikbaar zijn. De verklaringen van de deskundigen dat geen rekening behoeft te worden gehouden met de huurovereenkomst omdat de huurovereenkomst op 3 maart 2011 nog niet is ingegaan, maakt dit niet anders. Door de reeds ver gevorderde onderhandelingen met [S] was bekend dat de onroerende zaken voor minstens 10 jaar verhuurd zouden zijn en welke huurprijs daar tegenover stond. De overeengekomen huurprijs is dusdanig dat daar rekening mee gehouden had moeten worden en ligt bovendien in lijn met de door de taxateur van verweerder bepaalde markthuur. Voorts is in de taxatierapporten die eiser heeft overgelegd uitgegaan van te hoge bedragen aan renovatiekosten (namelijk € 2.000.000), terwijl de daadwerkelijke renovatiekosten van het winkelgedeelte een stuk lager zijn uitgevallen (namelijk € 600.000). 93. De rechtbank acht de door verweerder gehanteerde waarde € 18.180.000 redelijk. Dat leidt ertoe dat de helft van het verschil tussen de verkoopprijs (€ 9.090.000) en de door verweerder gehanteerde waarde (€ 18.180.000), zijnde 50% van € 9.730.000 is € 4.865.000, dient te worden aangemerkt als een dividenduitkering aan eiser. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen onder 87., is de rechtbank van oordeel dat eiser, zijn broer en de BV zich redelijkerwijs bewust hebben moeten zijn van dit voordeel van de aandeelhouders. Dat leidt ertoe dat het voordeel van € 9.730.000, dient te worden aangemerkt als een winstuitdeling. 94. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen dient het beroep tegen de navorderingsaanslag ib/pvv 2011 ongegrond te worden verklaard. Aanslag ib/pvv 2012 Ontvankelijkheid bezwaarschrift 95. Verweerder heeft het bezwaar van eiser niet-ontvankelijk verklaard. De rechtbank zal beoordelen of verweerder het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. 96. Ingevolge de artikelen 6:7 en 6:9 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb) juncto artikel 22j, onderdeel a, van de AWR bedraagt de termijn voor het indienen van een bezwaarschrift zes weken en vangt deze termijn aan met ingang van de dag na die van dagtekening van een aanslagbiljet of van het afschrift van een voor bezwaar vatbare beschikking, tenzij de dag van dagtekening gelegen is vóór de dag van bekendmaking. 97. Op grond van artikel 6:10 van de Awb blijft ten aanzien van een voor het begin van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien het besluit ten tijde van de indiening (a) wel reeds tot stand was gekomen of (b) nog niet tot stand was gekomen, maar de indiener redelijkerwijs kon menen dat dit wel reeds het geval was. 98. Ingevolge artikel 6:11 van de Awb blijft bij een na afloop van de termijn ingediend bezwaarschrift niet-ontvankelijkverklaring op grond daarvan achterwege indien redelijkerwijs niet kan worden geoordeeld dat de indiener in verzuim is geweest. 99. De aanslag is gedagtekend 16 december 2016. Gesteld noch gebleken is dat de dagtekening van deze beschikking is gelegen vóór de dag van bekendmaking daarvan, zodat de bezwaartermijn is aangevangen op 17 december 2016 en geëindigd op 27 januari 2017. 100. Het bezwaarschrift is gedagtekend 21 februari 2017. Nu het bezwaarschrift meer dan een week na afloop van de bezwaartermijn is verzonden en dus ook door verweerder is ontvangen, moet reeds daarom worden geoordeeld dat het niet tijdig is ingediend. De vraag of het bezwaarschrift vóór het einde van de termijn ter post is bezorgd, kan derhalve in het midden blijven. 101. Eiser stelt zich op het standpunt dat het bezwaar ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. Vanaf eind 2015 heeft eiser een geschil met verweerder omtrent de waardering van de onroerende zaken.

In alle correspondentie met verweerder omtrent de waardering is het standpunt ingenomen dat een hogere waardering van de onroerende zaken dan de overeengekomen koopsom onjuist is. Op 29 november 2016 is er via e-mail gecorrespondeerd met verweerder over de brief met dagtekening 28 november 2016. Volgens eiser blijkt uit die e-mailcorrespondentie dat verweerder op de hoogte was van het bezwaar tegen de aanslag, alsmede blijkt dit uit een e-mail van 27 januari 2017. 102. De rechtbank is van oordeel dat verweerder het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Hoewel eiser op 29 november 2016 met verweerder heeft gecorrespondeerd over het ter behoud van rechten opleggen van de aanslag en de waardering van de onroerende zaken op een bedrag van € 23.000.000, is dat naar het oordeel van de rechtbank niet aan te merken als een prematuur ingediend bezwaar in de zin van artikel 6:10 van de Awb. Eiser, dan wel zijn gemachtigde, had kunnen weten dat de brief van 28 november 2016 nog geen voor bezwaar vatbare beschikking was. Voorts is eiser door verweerder in de correspondentie van 29 november 2016 erop gewezen dat hij bezwaar kan maken tegen de aanslag. Ook is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een verschoonbare termijnoverschrijding. De gemachtigde van eiser is op de hoogte van de geldende termijn voor het indienen van een bezwaarschrift, hetgeen ook blijkt uit het door hem ingediende bezwaarschrift met dagtekening 21 februari 2017. Dat reeds sprake was van een discussie tussen eiser en verweerder en daaromtrent overleg werd gevoerd, maakt niet dat de termijn voor het indienen van bezwaar niet geldt dan wel dat dat een reden is voor een verschoonbare termijnoverschrijding. Verweerder heeft het bezwaar van eiser terecht niet-ontvankelijk verklaard. Rechtstreeks beroep 103. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiser, ondanks de niet-ontvankelijkheid van het bezwaar, aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag in de zin van artikel 9.6, eerste lid, van de Wet IB 2001 en inhoudelijk behandeld. Verweerder is gedeeltelijk aan het verzoek tegemoet gekomen en heeft de aanslag verminderd. Eiser heeft met het ingediende beroepschrift tevens beroep willen instellen tegen de gedeeltelijke afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering. 104. Gelet op het bepaalde in artikel 7:1 van de Awb dient degene die beroep kan instellen bij de bestuursrechter, eerst bezwaar te maken. Op grond van artikel 7:1a van de Awb is het mogelijk om onder in het artikel genoemde voorwaarden rechtstreeks in beroep te komen. 105. Verweerder heeft ter zitting aangegeven dat hij niet wilde dat de rechtbank de zaak zou terugwijzen naar verweerder. De rechtbank maakt daaruit op dat verweerder impliciet instemt met rechtstreeks beroep in de zin van artikel 7:1a van de Awb en zal de zaak inhoudelijk behandelen. Waarde onroerende zaken per 1 januari 2012 106. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de waarde van de bezittingen (meer specifiek de onroerende zaken) voor een te laag bedrag zijn aangegeven in de aangifte. Om die reden is verweerder bij het opleggen van de aanslag afgeweken van de door eiser ingediende aangifte. Tijdens de bezwaarfase heeft verweerder de waarde verlaagd. 107. Gelet hierop dient de rechtbank te beoordelen of de waarde van de onroerende zaken waarvan verweerder is uitgegaan, zijnde € 19.680.000, de waarde in het economisch verkeer is op 1 januari 2012 (artikel 5.19 van de Wet IB 2001). 108. De rechtbank stelt voorop dat de waarde in het economisch verkeer de prijs is die bij aanbieding ten verkoop op de voor de onroerende zaken meest geschikte wijze, na de beste voorbereiding, door de meest biedende gegadigde zou zijn besteed. 109. Verweerder heeft ter onderbouwing van de waarde een taxatierapport overgelegd waarin de door hem gehanteerde waarde is onderbouwd. Daarbij is de taxateur uitgegaan van de waarde in verhuurde staat. De rechtbank acht aannemelijk dat de waarde waarvan verweerder is uitgegaan, € 19.680.000, de waarde is in het economisch verkeer en acht daarbij het volgende van belang. De onroerende zaken zijn per 1 september 2011 verhuurd en om die reden is verweerder terecht uitgegaan van de waarde in verhuurde staat. De overeengekomen huurprijs brengt, net als de locatie van de onroerende zaken, mee dat de waarde van de onroerende zaken aanzienlijk is. Voorts heeft de broer van eiser de meerwaarde van de onroerende zaken door de overeengekomen huurprijs geschat op € 9.000.000. Als men deze meerwaarde optelt bij de waarde waarvoor eiser en zijn broer de onroerende zaken hebben overgedragen, dan komt dat redelijk in de buurt van de waarde waarvan verweerder is uitgegaan. Daarnaast is in opdracht van eiser een taxatie uitgevoerd per 6 mei 2013 waarin de waarde is vastgesteld op € 26.440.000. Ook aan de hand van die waarde op 6 mei 2013 acht de rechtbank de door verweerder gehanteerde waarde op 1 januari 2012 aannemelijk. 110. Eiser heeft daartegen aangevoerd dat de taxateur van verweerder een onjuiste taxatiemethodiek heeft toegepast. Bij het bepalen van het BAR-percentage heeft verweerder geen onderscheid gemaakt tussen de zijde aan [M] (hogere BAR) en de zijde aan [l 1] (lagere BAR). Bij de berekening van de metrages is ten onrechte geen zonering toegepast. De waarde dient volgens eiser te worden vastgesteld op € 11.645.000. 111. In hetgeen door eiser is gesteld, ziet de rechtbank echter geen aanleiding om tot de conclusie te komen dat verweerder de waarde niet aannemelijk heeft gemaakt dan wel de waarde van de onroerende zaken te hoog heeft vastgesteld. Verweerder is weliswaar uitgegaan van een laag BAR-percentage voor de onroerende zaken, maar mede gelet op de taxatie van [Q] van 6 mei 2013, acht de rechtbank de waarde die daaruit is gekomen niet onaannemelijk. Eiser heeft naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende aangevoerd dat en waarom de waarde per 1 januari 2012 vastgesteld moet worden op € 11.645.000. 112. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep wat betreft de aanslag ib/pvv 2012 ongegrond te worden verklaard. Proceskosten 113. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

In alle correspondentie met verweerder omtrent de waardering is het standpunt ingenomen dat een hogere waardering van de onroerende zaken dan de overeengekomen koopsom onjuist is. Op 29 november 2016 is er via e-mail gecorrespondeerd met verweerder over de brief met dagtekening 28 november 2016. Volgens eiser blijkt uit die e-mailcorrespondentie dat verweerder op de hoogte was van het bezwaar tegen de aanslag, alsmede blijkt dit uit een e-mail van 27 januari 2017. 102. De rechtbank is van oordeel dat verweerder het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Hoewel eiser op 29 november 2016 met verweerder heeft gecorrespondeerd over het ter behoud van rechten opleggen van de aanslag en de waardering van de onroerende zaken op een bedrag van € 23.000.000, is dat naar het oordeel van de rechtbank niet aan te merken als een prematuur ingediend bezwaar in de zin van artikel 6:10 van de Awb. Eiser, dan wel zijn gemachtigde, had kunnen weten dat de brief van 28 november 2016 nog geen voor bezwaar vatbare beschikking was. Voorts is eiser door verweerder in de correspondentie van 29 november 2016 erop gewezen dat hij bezwaar kan maken tegen de aanslag. Ook is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake van een verschoonbare termijnoverschrijding. De gemachtigde van eiser is op de hoogte van de geldende termijn voor het indienen van een bezwaarschrift, hetgeen ook blijkt uit het door hem ingediende bezwaarschrift met dagtekening 21 februari 2017. Dat reeds sprake was van een discussie tussen eiser en verweerder en daaromtrent overleg werd gevoerd, maakt niet dat de termijn voor het indienen van bezwaar niet geldt dan wel dat dat een reden is voor een verschoonbare termijnoverschrijding. Verweerder heeft het bezwaar van eiser terecht niet-ontvankelijk verklaard. Rechtstreeks beroep 103. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiser, ondanks de niet-ontvankelijkheid van het bezwaar, aangemerkt als een verzoek om ambtshalve vermindering van de aanslag in de zin van artikel 9.6, eerste lid, van de Wet IB 2001 en inhoudelijk behandeld. Verweerder is gedeeltelijk aan het verzoek tegemoet gekomen en heeft de aanslag verminderd. Eiser heeft met het ingediende beroepschrift tevens beroep willen instellen tegen de gedeeltelijke afwijzing van het verzoek om ambtshalve vermindering. 104. Gelet op het bepaalde in artikel 7:1 van de Awb dient degene die beroep kan instellen bij de bestuursrechter, eerst bezwaar te maken. Op grond van artikel 7:1a van de Awb is het mogelijk om onder in het artikel genoemde voorwaarden rechtstreeks in beroep te komen. 105. Verweerder heeft ter zitting aangegeven dat hij niet wilde dat de rechtbank de zaak zou terugwijzen naar verweerder. De rechtbank maakt daaruit op dat verweerder impliciet instemt met rechtstreeks beroep in de zin van artikel 7:1a van de Awb en zal de zaak inhoudelijk behandelen. Waarde onroerende zaken per 1 januari 2012 106. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de waarde van de bezittingen (meer specifiek de onroerende zaken) voor een te laag bedrag zijn aangegeven in de aangifte. Om die reden is verweerder bij het opleggen van de aanslag afgeweken van de door eiser ingediende aangifte. Tijdens de bezwaarfase heeft verweerder de waarde verlaagd. 107. Gelet hierop dient de rechtbank te beoordelen of de waarde van de onroerende zaken waarvan verweerder is uitgegaan, zijnde € 19.680.000, de waarde in het economisch verkeer is op 1 januari 2012 (artikel 5.19 van de Wet IB 2001). 108. De rechtbank stelt voorop dat de waarde in het economisch verkeer de prijs is die bij aanbieding ten verkoop op de voor de onroerende zaken meest geschikte wijze, na de beste voorbereiding, door de meest biedende gegadigde zou zijn besteed. 109. Verweerder heeft ter onderbouwing van de waarde een taxatierapport overgelegd waarin de door hem gehanteerde waarde is onderbouwd. Daarbij is de taxateur uitgegaan van de waarde in verhuurde staat. De rechtbank acht aannemelijk dat de waarde waarvan verweerder is uitgegaan, € 19.680.000, de waarde is in het economisch verkeer en acht daarbij het volgende van belang. De onroerende zaken zijn per 1 september 2011 verhuurd en om die reden is verweerder terecht uitgegaan van de waarde in verhuurde staat. De overeengekomen huurprijs brengt, net als de locatie van de onroerende zaken, mee dat de waarde van de onroerende zaken aanzienlijk is. Voorts heeft de broer van eiser de meerwaarde van de onroerende zaken door de overeengekomen huurprijs geschat op € 9.000.000. Als men deze meerwaarde optelt bij de waarde waarvoor eiser en zijn broer de onroerende zaken hebben overgedragen, dan komt dat redelijk in de buurt van de waarde waarvan verweerder is uitgegaan. Daarnaast is in opdracht van eiser een taxatie uitgevoerd per 6 mei 2013 waarin de waarde is vastgesteld op € 26.440.000. Ook aan de hand van die waarde op 6 mei 2013 acht de rechtbank de door verweerder gehanteerde waarde op 1 januari 2012 aannemelijk. 110. Eiser heeft daartegen aangevoerd dat de taxateur van verweerder een onjuiste taxatiemethodiek heeft toegepast. Bij het bepalen van het BAR-percentage heeft verweerder geen onderscheid gemaakt tussen de zijde aan [M] (hogere BAR) en de zijde aan [l 1] (lagere BAR). Bij de berekening van de metrages is ten onrechte geen zonering toegepast. De waarde dient volgens eiser te worden vastgesteld op € 11.645.000. 111. In hetgeen door eiser is gesteld, ziet de rechtbank echter geen aanleiding om tot de conclusie te komen dat verweerder de waarde niet aannemelijk heeft gemaakt dan wel de waarde van de onroerende zaken te hoog heeft vastgesteld. Verweerder is weliswaar uitgegaan van een laag BAR-percentage voor de onroerende zaken, maar mede gelet op de taxatie van [Q] van 6 mei 2013, acht de rechtbank de waarde die daaruit is gekomen niet onaannemelijk. Eiser heeft naar het oordeel van de rechtbank onvoldoende aangevoerd dat en waarom de waarde per 1 januari 2012 vastgesteld moet worden op € 11.645.000. 112. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep wat betreft de aanslag ib/pvv 2012 ongegrond te worden verklaard. Proceskosten 113. Voor een proceskostenveroordeling bestaat geen aanleiding.