ECLI:NL:GHAMS:2024:1325

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/424 25 april 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, tegen de uitspraak van 30 maart 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/5317 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. Daarbij is bij beschikking € 122 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 23 augustus 2021 heeft de inspecteur het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 30 maart 2023 heeft de rechtbank als volgt op het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep beslist (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 196.974; - vermindert de beschikking inzake belastingrente dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 13,40; en - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiser te vergoeden. 1.4. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 21 april 2023 en nader gemotiveerd op 23 juni 2023. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft op 2 februari 2024 een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “1. Eiser is getrouwd met [de partner] (hierna: de partner). 2. Eiser en de partner zijn sinds 16 april 2003 eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat] te [Z] (hierna: de woning). 3. In het jaar 2016 hebben eiser en de partner de woning uitgebreid met een aanbouw, bestaande uit een bijkeuken met rechtstreekse toegang tot de hoofdwoning en een gastenverblijf. Het gastenverblijf bestaat uit een kamer met een daarin geplaatst keukenblok en een toilet/doucheruimte. Het gastenverblijf wordt, onder de naam “ [naam] ” via Airbnb verhuurd aan toeristen. 4. In 2018 is tot een bedrag van € 2.647,25 aan huurinkomsten ontvangen. Ter zake van de verhuur heeft eiser tot een bedrag van € 774 kosten gemaakt. 5. Eiser heeft voorts verschillende trainingen gevolgd op het gebied van actief beleggen. Ter zake van deze trainingen […] heeft eiser in zijn aangifte voor het jaar 2018 een bedrag van in totaal € 2.235 (vóór toepassing van de drempel) als scholingsuitgaven in aanmerking genomen met als omschrijving ‘Scholing Beleggen voor Pensioen Behoud’. 6. Verweerder heeft met dagtekening 4 maart 2021 aan eiser de aanslag IB/PVV 2018 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. In de aanslag zijn inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning in aanmerking genomen en is de aftrek voor scholingsuitgaven niet in aanmerking genomen. 7. In de bezwaarfase heeft eiser verzocht te worden gehoord, hetgeen verweerder niet heeft gedaan.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn betwist zal ook het Hof daarvan uitgaan. 2.3. Het Hof vult de feiten als volgt aan. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende onder meer verklaard: “U houdt mij het oordeel van de rechtbank in rechtsoverweging 25 voor: “Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen”. Ik betwist dat. De aanbouw was vóór juni 2018 inderdaad nog niet gerealiseerd. Via Airbnb is de aanbouw het de rest van het jaar beschikbaar gesteld. Er zijn veel wisselende gebruikers geweest gedurende juni tot en met november. In december was er geen interesse. Het heeft een week leeg gestaan. De ruimte is geschikt voor maximaal twee mensen en werd over het algemeen een week tot twee weken gehuurd.U houdt mij nogmaals rechtsoverweging 25 voor en merkt op dat successievelijk mensen het gastenverblijf hebben gehuurd maar nooit langer dan twee maanden en dat de rechtbank daarop heeft gedoeld.Ik ben het daar niet helemaal mee eens. Artikel 3.111, lid 7, Wet IB 2001 spreekt over het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden. De wet zegt ‘derden’ en niet ‘derde’. Er waren steeds wisselende gasten. Stichting [Y] heeft niet in 2018 een certificaat van deelname afgegeven. Er zijn drie blokken: theorie, praktijk en een toets. In 2018 heb ik het praktijkgedeelte gevolgd. Examen kon ik doen bij opleidingsinstituut Lindenhaeghe maar daar kon ik niet de training doen. Ik heb de opleiding nog niet afgerond en heb dus nog geen certificaat. In 2021 zijn de voorwaarden veranderd; je moet sindsdien continu een examen doen om je kennis op peil te houden.” 3

In hoger beroep is in geschil of de aanslag en beschikking belastingrente, nadat deze door de rechtbank zijn verminderd, niet te hoog zijn vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de inkomsten uit het gastenverblijf kwalificeren als inkomsten uit tijdelijke verhuur als bedoeld in artikel 3.113 Wet IB 2001 (hierna: de Wet), en of belanghebbende uitgaven voor scholing heeft gedaan als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist: “Schending hoorrecht en zorgvuldigheidsbeginsel 11. Artikel 7:2, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat voordat een bestuursorgaan op het bezwaar beslist, het belanghebbenden in de gelegenheid stelt te worden gehoord. Voorts bepaalt artikel 25, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat in afwijking van artikel 7:2 van de Awb de belanghebbende wordt gehoord op zijn verzoek. Op grond van artikel 7:3 van de Awb kan onder omstandigheden van het horen worden afgezien. 12. Verweerder heeft erkend dat eiser in de bezwaarfase ten onrechte niet is gehoord. De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en stelt vast dat verweerder het hoorrecht heeft geschonden. 13. Vervolgens dient de vraag te worden beantwoord welke gevolgen aan de schending van het hoorrecht dienen te worden verbonden. Overeenkomstig de daartoe door partijen geuite wens zal de rechtbank de zaak niet terugwijzen naar verweerder, maar zal de rechtbank zelf in de zaak voorzien. In dat geval dient de rechtbank de uitspraak op bezwaar te vernietigen, zo nodig onder de bepaling dat de rechtsgevolgen van die uitspraak in stand blijven, en in verband daarmee een vergoeding van proceskosten toe te kennen (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:114, r.o. 2.6). 14. Eiser heeft zich in dit verband ook beklaagd over het onzorgvuldig handelen van verweerder. De rechtbank overweegt dat verweerder de nodige tijd heeft gedaan over de behandeling van het bezwaar van eiser en dat verweerder in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, dat is neergelegd in artikel 3:2 van de Awb, eiser heeft gevraagd de ingebrekestelling en het dwangsomverzoek in te trekken. Echter, het antwoord op de vraag in hoeverre eiser hierdoor in zijn belangen is geschaad kan in het midden blijven, aangezien het beroep reeds gegrond dient te worden verklaard in verband met de schending van het hoorrecht. Inkomsten uit tijdelijke verhuur 15. Met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf betoogt eiser primair dat deze niet onder de tijdelijke-verhuurregeling vallen. Eiser geeft daarvoor meerdere redenen. In de eerste plaatst stelt hij dat het gastenverblijf niet deel uitmaakt van de eigen woning (ook niet als aanhorigheid), maar volledig op zichzelf staat. Het heeft een eigen ingang en is aangesloten op de nutsvoorzieningen. Verder wijst eiser erop dat de functie van het gastenverblijf niet die van hoofdverblijf is. Eiser en zijn gezin maken geen gebruik van het gastenverblijf wanneer het leegstaat. Evenmin is volgens eiser sprake van tijdelijke terbeschikkingstelling, omdat het gastenverblijf permanent voor de verhuur beschikbaar is, ook al zijn de afzonderlijke verhuurperiodes als kort aan te merken. Onder die omstandigheden volgt volgens eiser uit de jurisprudentie dat de tijdelijke-verhuurregeling geen toepassing kan vinden op de inkomsten. Eiser wijst daarbij in het bijzonder op de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4604, de conclusie van A-G Niessen van 1 mei 2020, ECLI:NL:PHR:2020:438, de conclusie van A-G van Niessen van 16 september 2020, ECLI:NL:PHR:2020:808 en het arrest van de Hoge Raad van 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448. Subsidiair stelt eiser dat kosten in aftrek gebracht kunnen worden, waardoor het netto inkomen uit tijdelijke verhuur lager is dan verweerder heeft vastgesteld. 16. Verweerder stelt zich op het standpunt dat hij de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf terecht in de aanslag heeft begrepen als voordelen ter zake van de tijdelijke terbeschikkingstelling van de eigen woning aan derden. Het gastenverblijf is aan de woning gebouwd en behoort daartoe, ook in kadastrale zin, en kan niet afzonderlijk van de woning worden vervreemd. Het staat eiser en zijn gezin als hoofdverblijf ter beschikking als het niet wordt verhuurd. Of van die mogelijkheid wordt gebruikgemaakt, doet volgens verweerder niet ter zake. Volgens verweerder is sprake van tijdelijke verhuur, omdat het gastenverblijf telkens voor korte periodes wordt verhuurd aan afzonderlijke huurders. 17. Over dit geschilpunt oordeelt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 3.110 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst 2018; hierna: Wet IB 2001) zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten (artikel 3.120 van de Wet IB 2001). 18. Ingevolge artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning – onder andere – verstaan een gebouw of een gedeelte van een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom. Het zevende lid bepaalt dat het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden daaraan niet het karakter van hoofdverblijf ontneemt. 19. De voordelen uit eigen woning worden op grond van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 gesteld op een forfaitair bedrag. 20. In artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is bepaald dat met betrekking tot de eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden het ingevolge artikel 3.112 van de Wet IB 2001 als voordelen uit eigen woning in aanmerking te nemen bedrag wordt vermeerderd met 70 percent van de voordelen ter zake van het ter beschikking stellen. 21. In zijn arrest van 1[8] september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ook van toepassing is op de (tijdelijke) verhuur van een deel van de eigen woning. 22. De rechtbank dient in deze zaak te beoordelen of het gastenverblijf (al dan niet als aanhorigheid) deel uitmaakt van de eigen woning van eiser en zo ja, of het eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. 23. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5412, r.o. 3.3 het begrip ‘aanhorigheid’ gedefinieerd als een gebouw dat bij de woning behoort, daarbij in gebruik is en daaraan dienstbaar is. De rechtbank overweegt dat het gastenverblijf van eiser bouwkundig deel uitmaakt van de woning. Het is daaraan aangebouwd en behoort kadastraal tot dezelfde onroerende zaak. Het gastenverblijf leent zich, gelet op de inrichting daarvan zoals die blijkt uit de foto’s in het dossier, ook voor gebruik in dienst van de woning. Voor zover het gastenverblijf niet al aangemerkt moet worden als bestanddeel van de woning, voldoet het daarom in ieder geval aan de definitie van aanhorigheid bij de woning. 24. Nu vaststaat dat het gastenverblijf behoort tot de eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001, resteert de vraag of het gastenverblijf eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking heeft gestaan in het onderhavige belastingjaar. De rechtbank is van oordeel dat dat het geval is en overweegt daartoe als volgt. Het gastenverblijf is ingericht voor bewoning. Eiser kan over het gastenverblijf beschikken, omdat hij (tezamen met zijn partner) kan bepalen of hij het gastenverblijf al dan niet voor een bepaalde (korte) periode verhuurt of zelf in gebruik neemt. Dat eiser in de praktijk niet zelf van het gastenverblijf gebruikmaakt, zoals hij stelt, maakt niet dat het gastenverblijf hem niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, met uitzondering van de korte periodes waarin het gastenverblijf verhuurd is. Het is immers als hoofdverblijf geschikt en eiser kan het naar believen als zodanig gebruiken. Een daadwerkelijk gebruik of functioneren als hoofdgebruik wordt door de wet niet vereist. 25.

36. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. Proceskosten 37. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser heeft moeten maken voor het bijwonen van de zitting, bestaande uit reiskosten. Uitgaande van het proceskostenformulier dat eiser ter zitting heeft ingeleverd, stelt de rechtbank de reiskosten vast op € 13,40. Het verzoek om vergoeding van € 200 aan ‘andere kosten’ in het proceskostenformulier van 16 november 2022 wijst de rechtbank af. Blijkens de specificatie gaat het om een “tegemoetkoming voor de vele uren tijd + frustratie dat voorkomen had kunnen worden bij open dialoog”. Voor zover hier al sprake is van kosten, vallen deze niet onder één van de posten die op grond van artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen. Wel dient verweerder aan eiser het betaalde griffierecht van € 49 te vergoeden.”

5.1. Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 11 tot en met 37) tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen belanghebbende in hoger beroep nog heeft aangevoerd, overweegt het Hof nader als volgt. 5.2.1. De onder 2.3 opgenomen verklaringen van belanghebbende ter zitting van het Hof ondersteunen het oordeel van de rechtbank dat in 2018 sprake was van tijdelijke verhuur van het gastenverblijf. Hetgeen in hoger beroep overigens is aangevoerd leidt evenmin tot het oordeel dat het in 2018 gerealiseerde gastenverblijf niet tot de eigen woning behoort, als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet. Het gastenverblijf vormt derhalve – evenals de rechtbank heeft geoordeeld – een bestanddeel van de eigen woning, dan wel toch – in ieder geval – een aanhorigheid bij de woning. 5.2.2. Daarbij moet ervan worden uitgegaan dat de tijdelijke terbeschikkingstelling van dat bestanddeel of die aanhorigheid aan de eigen woning niet (geheel of ten dele) het karakter van eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet ontneemt. Voor de gehele woning geldt dat deze in de periode waarin een deel daarvan successievelijk aan verschillende personen tijdelijk, zijnde nooit langer dan twee maanden achtereen, werd verhuurd, geacht moet worden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan aan belanghebbende of aan tot diens huishouding behorende personen (vgl. HR 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, BNB 2021/9, r.o. 2.4.3). In dit opzicht verschilt het onderhavige geval van dat van de uitspraak Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4603, V-N 2017.5, waar belanghebbende een beroep op heeft gedaan, en waarin – naar het Hof begrijpt – een B&B-ruimte uitsluitend ter beschikking stond aan de desbetreffende huurder. 5.2.3. Voorts heeft belanghebbende – op wie in dit verband de bewijslast rust – ook met hetgeen hij in hoger beroep heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat hij een (samenhangend) leertraject heeft gevolgd als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet. Dat wordt niet anders in het geval belanghebbende – zoals door hem is gesteld – door middel van advertenties heeft aangetoond dat hij als beleggingsadviseur aan de slag zou kunnen. 5.3.1. Belanghebbende herhaalt in hoger beroep zijn klacht over schending van het recht om te worden gehoord en het zorgvuldigheidsbeginsel. 5.3.2. Het Hof stelt voorop dat de rechtbank deze klacht gegrond heeft verklaard en dat partijen voor de rechtbank de wens te kennen hebben gegeven om de zaak niet naar de inspecteur terug te verwijzen en zelf in de zaak te voorzien (vgl. HR 18 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7495, BNB 2003/267, r.o. 3.5.4, laatste volzin). 5.3.3. Volgens belanghebbende houdt de schending van het hoorrecht een schending in van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. Het Hof overweegt dat de geschilpunten waarover het Hof in de onderhavige zaak heeft te oordelen niet de toepassing of tenuitvoerlegging van het recht van de Europese Unie vergen. Dit reeds leidt ertoe dat de schending van het hoorrecht waarover de rechtbank heeft geoordeeld niet (tevens) een schending inhoudt van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. 5.3.4. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat hij geen eerlijke behandeling krijgt, omdat de Belastingdienst noch de rechtbank en het Hof hem exact vertellen welke bewijsmiddelen hij moet overleggen. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur voorafgaand aan en tijdens de aanslagfase en de bezwaarfase contact gehad met belanghebbende en is de uitspraak op het bezwaarschrift van belanghebbende, gedagtekend 23 augustus 2021, uitvoerig gemotiveerd. Dit laatste geldt eveneens voor de uitspraak van de rechtbank. Dat het – desondanks – voor belanghebbende (ook) in hoger beroep niet duidelijk is wat van hem wordt verlangd om voor aftrek van scholingsuitgaven in aanmerking te komen, komt voor zijn rekening en risico.

5.4. Het hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. I.A. Kranenburg als griffier. De beslissing is op 25 april 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/424 25 april 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, tegen de uitspraak van 30 maart 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/5317 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. Daarbij is bij beschikking € 122 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 23 augustus 2021 heeft de inspecteur het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 30 maart 2023 heeft de rechtbank als volgt op het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep beslist (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 196.974; - vermindert de beschikking inzake belastingrente dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 13,40; en - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiser te vergoeden. 1.4. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 21 april 2023 en nader gemotiveerd op 23 juni 2023. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft op 2 februari 2024 een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “1. Eiser is getrouwd met [de partner] (hierna: de partner). 2. Eiser en de partner zijn sinds 16 april 2003 eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat] te [Z] (hierna: de woning). 3. In het jaar 2016 hebben eiser en de partner de woning uitgebreid met een aanbouw, bestaande uit een bijkeuken met rechtstreekse toegang tot de hoofdwoning en een gastenverblijf. Het gastenverblijf bestaat uit een kamer met een daarin geplaatst keukenblok en een toilet/doucheruimte. Het gastenverblijf wordt, onder de naam “ [naam] ” via Airbnb verhuurd aan toeristen. 4. In 2018 is tot een bedrag van € 2.647,25 aan huurinkomsten ontvangen. Ter zake van de verhuur heeft eiser tot een bedrag van € 774 kosten gemaakt. 5. Eiser heeft voorts verschillende trainingen gevolgd op het gebied van actief beleggen. Ter zake van deze trainingen […] heeft eiser in zijn aangifte voor het jaar 2018 een bedrag van in totaal € 2.235 (vóór toepassing van de drempel) als scholingsuitgaven in aanmerking genomen met als omschrijving ‘Scholing Beleggen voor Pensioen Behoud’. 6. Verweerder heeft met dagtekening 4 maart 2021 aan eiser de aanslag IB/PVV 2018 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. In de aanslag zijn inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning in aanmerking genomen en is de aftrek voor scholingsuitgaven niet in aanmerking genomen. 7. In de bezwaarfase heeft eiser verzocht te worden gehoord, hetgeen verweerder niet heeft gedaan.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn betwist zal ook het Hof daarvan uitgaan. 2.3. Het Hof vult de feiten als volgt aan. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende onder meer verklaard: “U houdt mij het oordeel van de rechtbank in rechtsoverweging 25 voor: “Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen”. Ik betwist dat. De aanbouw was vóór juni 2018 inderdaad nog niet gerealiseerd. Via Airbnb is de aanbouw het de rest van het jaar beschikbaar gesteld. Er zijn veel wisselende gebruikers geweest gedurende juni tot en met november. In december was er geen interesse. Het heeft een week leeg gestaan. De ruimte is geschikt voor maximaal twee mensen en werd over het algemeen een week tot twee weken gehuurd.U houdt mij nogmaals rechtsoverweging 25 voor en merkt op dat successievelijk mensen het gastenverblijf hebben gehuurd maar nooit langer dan twee maanden en dat de rechtbank daarop heeft gedoeld.Ik ben het daar niet helemaal mee eens. Artikel 3.111, lid 7, Wet IB 2001 spreekt over het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden. De wet zegt ‘derden’ en niet ‘derde’. Er waren steeds wisselende gasten. Stichting [Y] heeft niet in 2018 een certificaat van deelname afgegeven. Er zijn drie blokken: theorie, praktijk en een toets. In 2018 heb ik het praktijkgedeelte gevolgd. Examen kon ik doen bij opleidingsinstituut Lindenhaeghe maar daar kon ik niet de training doen. Ik heb de opleiding nog niet afgerond en heb dus nog geen certificaat. In 2021 zijn de voorwaarden veranderd; je moet sindsdien continu een examen doen om je kennis op peil te houden.” 3

In hoger beroep is in geschil of de aanslag en beschikking belastingrente, nadat deze door de rechtbank zijn verminderd, niet te hoog zijn vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de inkomsten uit het gastenverblijf kwalificeren als inkomsten uit tijdelijke verhuur als bedoeld in artikel 3.113 Wet IB 2001 (hierna: de Wet), en of belanghebbende uitgaven voor scholing heeft gedaan als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet.

De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist: “Schending hoorrecht en zorgvuldigheidsbeginsel 11. Artikel 7:2, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat voordat een bestuursorgaan op het bezwaar beslist, het belanghebbenden in de gelegenheid stelt te worden gehoord. Voorts bepaalt artikel 25, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat in afwijking van artikel 7:2 van de Awb de belanghebbende wordt gehoord op zijn verzoek. Op grond van artikel 7:3 van de Awb kan onder omstandigheden van het horen worden afgezien. 12. Verweerder heeft erkend dat eiser in de bezwaarfase ten onrechte niet is gehoord. De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en stelt vast dat verweerder het hoorrecht heeft geschonden. 13. Vervolgens dient de vraag te worden beantwoord welke gevolgen aan de schending van het hoorrecht dienen te worden verbonden. Overeenkomstig de daartoe door partijen geuite wens zal de rechtbank de zaak niet terugwijzen naar verweerder, maar zal de rechtbank zelf in de zaak voorzien. In dat geval dient de rechtbank de uitspraak op bezwaar te vernietigen, zo nodig onder de bepaling dat de rechtsgevolgen van die uitspraak in stand blijven, en in verband daarmee een vergoeding van proceskosten toe te kennen (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:114, r.o. 2.6). 14. Eiser heeft zich in dit verband ook beklaagd over het onzorgvuldig handelen van verweerder. De rechtbank overweegt dat verweerder de nodige tijd heeft gedaan over de behandeling van het bezwaar van eiser en dat verweerder in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, dat is neergelegd in artikel 3:2 van de Awb, eiser heeft gevraagd de ingebrekestelling en het dwangsomverzoek in te trekken. Echter, het antwoord op de vraag in hoeverre eiser hierdoor in zijn belangen is geschaad kan in het midden blijven, aangezien het beroep reeds gegrond dient te worden verklaard in verband met de schending van het hoorrecht. Inkomsten uit tijdelijke verhuur 15. Met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf betoogt eiser primair dat deze niet onder de tijdelijke-verhuurregeling vallen. Eiser geeft daarvoor meerdere redenen. In de eerste plaatst stelt hij dat het gastenverblijf niet deel uitmaakt van de eigen woning (ook niet als aanhorigheid), maar volledig op zichzelf staat. Het heeft een eigen ingang en is aangesloten op de nutsvoorzieningen. Verder wijst eiser erop dat de functie van het gastenverblijf niet die van hoofdverblijf is. Eiser en zijn gezin maken geen gebruik van het gastenverblijf wanneer het leegstaat. Evenmin is volgens eiser sprake van tijdelijke terbeschikkingstelling, omdat het gastenverblijf permanent voor de verhuur beschikbaar is, ook al zijn de afzonderlijke verhuurperiodes als kort aan te merken. Onder die omstandigheden volgt volgens eiser uit de jurisprudentie dat de tijdelijke-verhuurregeling geen toepassing kan vinden op de inkomsten. Eiser wijst daarbij in het bijzonder op de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4604, de conclusie van A-G Niessen van 1 mei 2020, ECLI:NL:PHR:2020:438, de conclusie van A-G van Niessen van 16 september 2020, ECLI:NL:PHR:2020:808 en het arrest van de Hoge Raad van 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448. Subsidiair stelt eiser dat kosten in aftrek gebracht kunnen worden, waardoor het netto inkomen uit tijdelijke verhuur lager is dan verweerder heeft vastgesteld. 16. Verweerder stelt zich op het standpunt dat hij de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf terecht in de aanslag heeft begrepen als voordelen ter zake van de tijdelijke terbeschikkingstelling van de eigen woning aan derden. Het gastenverblijf is aan de woning gebouwd en behoort daartoe, ook in kadastrale zin, en kan niet afzonderlijk van de woning worden vervreemd. Het staat eiser en zijn gezin als hoofdverblijf ter beschikking als het niet wordt verhuurd. Of van die mogelijkheid wordt gebruikgemaakt, doet volgens verweerder niet ter zake. Volgens verweerder is sprake van tijdelijke verhuur, omdat het gastenverblijf telkens voor korte periodes wordt verhuurd aan afzonderlijke huurders. 17. Over dit geschilpunt oordeelt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 3.110 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst 2018; hierna: Wet IB 2001) zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten (artikel 3.120 van de Wet IB 2001). 18. Ingevolge artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning – onder andere – verstaan een gebouw of een gedeelte van een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom. Het zevende lid bepaalt dat het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden daaraan niet het karakter van hoofdverblijf ontneemt. 19. De voordelen uit eigen woning worden op grond van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 gesteld op een forfaitair bedrag. 20. In artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is bepaald dat met betrekking tot de eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden het ingevolge artikel 3.112 van de Wet IB 2001 als voordelen uit eigen woning in aanmerking te nemen bedrag wordt vermeerderd met 70 percent van de voordelen ter zake van het ter beschikking stellen. 21. In zijn arrest van 1[8] september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ook van toepassing is op de (tijdelijke) verhuur van een deel van de eigen woning. 22. De rechtbank dient in deze zaak te beoordelen of het gastenverblijf (al dan niet als aanhorigheid) deel uitmaakt van de eigen woning van eiser en zo ja, of het eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. 23. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5412, r.o. 3.3 het begrip ‘aanhorigheid’ gedefinieerd als een gebouw dat bij de woning behoort, daarbij in gebruik is en daaraan dienstbaar is. De rechtbank overweegt dat het gastenverblijf van eiser bouwkundig deel uitmaakt van de woning. Het is daaraan aangebouwd en behoort kadastraal tot dezelfde onroerende zaak. Het gastenverblijf leent zich, gelet op de inrichting daarvan zoals die blijkt uit de foto’s in het dossier, ook voor gebruik in dienst van de woning. Voor zover het gastenverblijf niet al aangemerkt moet worden als bestanddeel van de woning, voldoet het daarom in ieder geval aan de definitie van aanhorigheid bij de woning. 24. Nu vaststaat dat het gastenverblijf behoort tot de eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001, resteert de vraag of het gastenverblijf eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking heeft gestaan in het onderhavige belastingjaar. De rechtbank is van oordeel dat dat het geval is en overweegt daartoe als volgt. Het gastenverblijf is ingericht voor bewoning. Eiser kan over het gastenverblijf beschikken, omdat hij (tezamen met zijn partner) kan bepalen of hij het gastenverblijf al dan niet voor een bepaalde (korte) periode verhuurt of zelf in gebruik neemt. Dat eiser in de praktijk niet zelf van het gastenverblijf gebruikmaakt, zoals hij stelt, maakt niet dat het gastenverblijf hem niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, met uitzondering van de korte periodes waarin het gastenverblijf verhuurd is. Het is immers als hoofdverblijf geschikt en eiser kan het naar believen als zodanig gebruiken. Een daadwerkelijk gebruik of functioneren als hoofdgebruik wordt door de wet niet vereist. 25.

36. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. Proceskosten 37. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser heeft moeten maken voor het bijwonen van de zitting, bestaande uit reiskosten. Uitgaande van het proceskostenformulier dat eiser ter zitting heeft ingeleverd, stelt de rechtbank de reiskosten vast op € 13,40. Het verzoek om vergoeding van € 200 aan ‘andere kosten’ in het proceskostenformulier van 16 november 2022 wijst de rechtbank af. Blijkens de specificatie gaat het om een “tegemoetkoming voor de vele uren tijd + frustratie dat voorkomen had kunnen worden bij open dialoog”. Voor zover hier al sprake is van kosten, vallen deze niet onder één van de posten die op grond van artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen. Wel dient verweerder aan eiser het betaalde griffierecht van € 49 te vergoeden.”

5.1. Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 11 tot en met 37) tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen belanghebbende in hoger beroep nog heeft aangevoerd, overweegt het Hof nader als volgt. 5.2.1. De onder 2.3 opgenomen verklaringen van belanghebbende ter zitting van het Hof ondersteunen het oordeel van de rechtbank dat in 2018 sprake was van tijdelijke verhuur van het gastenverblijf. Hetgeen in hoger beroep overigens is aangevoerd leidt evenmin tot het oordeel dat het in 2018 gerealiseerde gastenverblijf niet tot de eigen woning behoort, als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet. Het gastenverblijf vormt derhalve – evenals de rechtbank heeft geoordeeld – een bestanddeel van de eigen woning, dan wel toch – in ieder geval – een aanhorigheid bij de woning. 5.2.2. Daarbij moet ervan worden uitgegaan dat de tijdelijke terbeschikkingstelling van dat bestanddeel of die aanhorigheid aan de eigen woning niet (geheel of ten dele) het karakter van eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet ontneemt. Voor de gehele woning geldt dat deze in de periode waarin een deel daarvan successievelijk aan verschillende personen tijdelijk, zijnde nooit langer dan twee maanden achtereen, werd verhuurd, geacht moet worden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan aan belanghebbende of aan tot diens huishouding behorende personen (vgl. HR 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, BNB 2021/9, r.o. 2.4.3). In dit opzicht verschilt het onderhavige geval van dat van de uitspraak Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4603, V-N 2017.5, waar belanghebbende een beroep op heeft gedaan, en waarin – naar het Hof begrijpt – een B&B-ruimte uitsluitend ter beschikking stond aan de desbetreffende huurder. 5.2.3. Voorts heeft belanghebbende – op wie in dit verband de bewijslast rust – ook met hetgeen hij in hoger beroep heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat hij een (samenhangend) leertraject heeft gevolgd als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet. Dat wordt niet anders in het geval belanghebbende – zoals door hem is gesteld – door middel van advertenties heeft aangetoond dat hij als beleggingsadviseur aan de slag zou kunnen. 5.3.1. Belanghebbende herhaalt in hoger beroep zijn klacht over schending van het recht om te worden gehoord en het zorgvuldigheidsbeginsel. 5.3.2. Het Hof stelt voorop dat de rechtbank deze klacht gegrond heeft verklaard en dat partijen voor de rechtbank de wens te kennen hebben gegeven om de zaak niet naar de inspecteur terug te verwijzen en zelf in de zaak te voorzien (vgl. HR 18 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7495, BNB 2003/267, r.o. 3.5.4, laatste volzin). 5.3.3. Volgens belanghebbende houdt de schending van het hoorrecht een schending in van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. Het Hof overweegt dat de geschilpunten waarover het Hof in de onderhavige zaak heeft te oordelen niet de toepassing of tenuitvoerlegging van het recht van de Europese Unie vergen. Dit reeds leidt ertoe dat de schending van het hoorrecht waarover de rechtbank heeft geoordeeld niet (tevens) een schending inhoudt van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. 5.3.4. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat hij geen eerlijke behandeling krijgt, omdat de Belastingdienst noch de rechtbank en het Hof hem exact vertellen welke bewijsmiddelen hij moet overleggen. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur voorafgaand aan en tijdens de aanslagfase en de bezwaarfase contact gehad met belanghebbende en is de uitspraak op het bezwaarschrift van belanghebbende, gedagtekend 23 augustus 2021, uitvoerig gemotiveerd. Dit laatste geldt eveneens voor de uitspraak van de rechtbank. Dat het – desondanks – voor belanghebbende (ook) in hoger beroep niet duidelijk is wat van hem wordt verlangd om voor aftrek van scholingsuitgaven in aanmerking te komen, komt voor zijn rekening en risico.

5.4. Het hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 6Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. I.A. Kranenburg als griffier. De beslissing is op 25 april 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl. Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op:

ECLI:NL:GHAMS:2024:1325 text/xml public 2026-05-02T00:00:58 2024-05-15 Raad voor de Rechtspraak nl Gerechtshof Amsterdam 2024-04-25 23/424 Uitspraak Hoger beroep NL Amsterdam Bestuursrecht; Belastingrecht Eerste aanleg: ECLI:NL:RBNHO:2023:2875, Bekrachtiging/bevestiging Cassatie: ECLI:NL:HR:2026:744 Rechtspraak.nl Sdu Nieuws Belastingzaken 2024/551 NDFR Nieuws 2024/894 V-N Vandaag 2024/1143 NLF 2024/1194 NTFR 2024/998 met annotatie van drs. M.J.J.R. van Mourik V-N 2024/32.1.1 VFP 2024/123 Viditax (FutD) 2024051511 FutD 2024-1152 http://deeplink.rechtspraak.nl/uitspraak?id=ECLI:NL:GHAMS:2024:1325 text/html public 2024-05-15T13:33:42 2024-05-15 Raad voor de Rechtspraak nl ECLI:NL:GHAMS:2024:1325 Gerechtshof Amsterdam , 25-04-2024 / 23/424 DA IB/PVV 2018. Verklaringen belanghebbende ter zitting Hof ondersteunen oordeel rechtbank dat in 2018 sprake was van tijdelijke verhuur van het gastenverblijf en dat geen sprake was van een (samenhangend) leertraject. GERECHTSHOF AMSTERDAM kenmerk 23/424 25 april 2024 uitspraak van de derde meervoudige belastingkamer op het hoger beroep van [X] , wonende te [Z] , belanghebbende, tegen de uitspraak van 30 maart 2023 in de zaak met kenmerk HAA 21/5317 van de rechtbank Noord-Holland (hierna: de rechtbank) in het geding tussen belanghebbende en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1 Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. Daarbij is bij beschikking € 122 aan belastingrente in rekening gebracht. 1.2. Bij uitspraak op bezwaar van 23 augustus 2021 heeft de inspecteur het daartegen gemaakte bezwaar ongegrond verklaard. 1.3. Tegen de uitspraak op bezwaar heeft belanghebbende beroep ingesteld bij de rechtbank. Bij uitspraak van 30 maart 2023 heeft de rechtbank als volgt op het tegen de uitspraak op bezwaar ingestelde beroep beslist (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiser’ respectievelijk ‘verweerder’): “De rechtbank: - verklaart het beroep gegrond; - vernietigt de uitspraak op bezwaar; - vermindert de aanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 196.974; - vermindert de beschikking inzake belastingrente dienovereenkomstig; - bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar; - veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser tot een bedrag van € 13,40; en - draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 49 aan eiser te vergoeden. 1.4. Het tegen de uitspraak van de rechtbank door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 21 april 2023 en nader gemotiveerd op 23 juni 2023. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend. 1.5. Belanghebbende heeft op 2 februari 2024 een nader stuk ingediend. 1.6. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 20 maart 2024. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. 2 2. Feiten 2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld: “1. Eiser is getrouwd met [de partner] (hierna: de partner). 2. Eiser en de partner zijn sinds 16 april 2003 eigenaar van de onroerende zaak gelegen aan de [A-straat] te [Z] (hierna: de woning). 3. In het jaar 2016 hebben eiser en de partner de woning uitgebreid met een aanbouw, bestaande uit een bijkeuken met rechtstreekse toegang tot de hoofdwoning en een gastenverblijf. Het gastenverblijf bestaat uit een kamer met een daarin geplaatst keukenblok en een toilet/doucheruimte. Het gastenverblijf wordt, onder de naam “ [naam] ” via Airbnb verhuurd aan toeristen. 4. In 2018 is tot een bedrag van € 2.647,25 aan huurinkomsten ontvangen. Ter zake van de verhuur heeft eiser tot een bedrag van € 774 kosten gemaakt. 5. Eiser heeft voorts verschillende trainingen gevolgd op het gebied van actief beleggen. Ter zake van deze trainingen […] heeft eiser in zijn aangifte voor het jaar 2018 een bedrag van in totaal € 2.235 (vóór toepassing van de drempel) als scholingsuitgaven in aanmerking genomen met als omschrijving ‘Scholing Beleggen voor Pensioen Behoud’. 6. Verweerder heeft met dagtekening 4 maart 2021 aan eiser de aanslag IB/PVV 2018 opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 197.515. In de aanslag zijn inkomsten uit tijdelijke verhuur van de eigen woning in aanmerking genomen en is de aftrek voor scholingsuitgaven niet in aanmerking genomen. 7. In de bezwaarfase heeft eiser verzocht te worden gehoord, hetgeen verweerder niet heeft gedaan.” 2.2. Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn betwist zal ook het Hof daarvan uitgaan. 2.3. Het Hof vult de feiten als volgt aan. Ter zitting van het Hof heeft belanghebbende onder meer verklaard: “U houdt mij het oordeel van de rechtbank in rechtsoverweging 25 voor: “Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen”. Ik betwist dat. De aanbouw was vóór juni 2018 inderdaad nog niet gerealiseerd. Via Airbnb is de aanbouw het de rest van het jaar beschikbaar gesteld. Er zijn veel wisselende gebruikers geweest gedurende juni tot en met november. In december was er geen interesse. Het heeft een week leeg gestaan. De ruimte is geschikt voor maximaal twee mensen en werd over het algemeen een week tot twee weken gehuurd. U houdt mij nogmaals rechtsoverweging 25 voor en merkt op dat successievelijk mensen het gastenverblijf hebben gehuurd maar nooit langer dan twee maanden en dat de rechtbank daarop heeft gedoeld. Ik ben het daar niet helemaal mee eens. Artikel 3.111, lid 7, Wet IB 2001 spreekt over het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden. De wet zegt ‘derden’ en niet ‘derde’. Er waren steeds wisselende gasten. Stichting [Y] heeft niet in 2018 een certificaat van deelname afgegeven. Er zijn drie blokken: theorie, praktijk en een toets. In 2018 heb ik het praktijkgedeelte gevolgd. Examen kon ik doen bij opleidingsinstituut Lindenhaeghe maar daar kon ik niet de training doen. Ik heb de opleiding nog niet afgerond en heb dus nog geen certificaat. In 2021 zijn de voorwaarden veranderd; je moet sindsdien continu een examen doen om je kennis op peil te houden.” 3 3. Geschil in hoger beroep In hoger beroep is in geschil of de aanslag en beschikking belastingrente, nadat deze door de rechtbank zijn verminderd, niet te hoog zijn vastgesteld. Meer in het bijzonder is in geschil of de inkomsten uit het gastenverblijf kwalificeren als inkomsten uit tijdelijke verhuur als bedoeld in artikel 3.113 Wet IB 2001 (hierna: de Wet), en of belanghebbende uitgaven voor scholing heeft gedaan als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet. 4 Overwegingen van de rechtbank De rechtbank heeft ten aanzien van het geschil als volgt overwogen en beslist: “ Schending hoorrecht en zorgvuldigheidsbeginsel 11. Artikel 7:2, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) bepaalt dat voordat een bestuursorgaan op het bezwaar beslist, het belanghebbenden in de gelegenheid stelt te worden gehoord. Voorts bepaalt artikel 25, vierde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dat in afwijking van artikel 7:2 van de Awb de belanghebbende wordt gehoord op zijn verzoek. Op grond van artikel 7:3 van de Awb kan onder omstandigheden van het horen worden afgezien. 12. Verweerder heeft erkend dat eiser in de bezwaarfase ten onrechte niet is gehoord. De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en stelt vast dat verweerder het hoorrecht heeft geschonden. 13. Vervolgens dient de vraag te worden beantwoord welke gevolgen aan de schending van het hoorrecht dienen te worden verbonden. Overeenkomstig de daartoe door partijen geuite wens zal de rechtbank de zaak niet terugwijzen naar verweerder, maar zal de rechtbank zelf in de zaak voorzien.

Vervolgens moet worden vastgesteld of de verhuur van het gastenverblijf kan worden aangemerkt als tijdelijke terbeschikkingstelling. Uit het arrest van de Hoge Raad van 30 januari 1980, ECLI:NL:HR:1980:AX0069 maakt de rechtbank op dat het bij de beoordeling van de vraag of de verhuur van een woning tijdelijk is erom gaat of zekerheid bestaat dat de woning op korte termijn ter beschikking van de eigenaar komt. Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen. 26. Hetgeen hiervoor werd overwogen brengt met zich dat de tijdelijke-verhuurregeling van toepassing is en de inkomsten uit het ter beschikking stellen van het gastenverblijf terecht op grond van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 door verweerder zijn meegenomen in de aanslag. 27. Verweerder heeft in het verweerschrift gesteld en ter zitting toegelicht dat de opgelegde aanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd en verminderd dient te worden tot € 196.974, omdat eiser de door hem gestelde kosten voor de verhuur in aftrek mag brengen (70% van € 774). De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en zal de aanslag dienovereenkomstig verminderen. Persoonsgebonden aftrek wegens scholingsuitgaven 28. Op grond van artikel 6.1, tweede lid, aanhef en onder f, van de Wet IB 2001 behoren scholingsuitgaven tot de persoonsgebonden aftrekposten. 29. Op grond van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn scholingsuitgaven uitgaven voor het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. 30. Van het volgen van een opleiding of studie in de zin van voormeld artikel is vereist dat het studeren plaatsvindt in het kader van het volgen van een leertraject. Daarvoor is in ieder geval nodig dat het verwerven van de kennis onder enige begeleiding of toezicht van een derde plaatsvindt (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 25 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC2601, r.o. 4.1). 31. Uit de wetsgeschiedenis maakt de rechtbank op dat scholingsuitgaven direct verband moeten houden met het leertraject. Hierbij moet worden gedacht aan reële en rechtstreekse kosten, lasten en afschrijvingen voor een opleiding of studie, zoals bijvoorbeeld lesgelden en leerboeken. Zo zijn uitgaven voor vakliteratuur alleen aftrekbaar indien een zodanig verband tussen de literatuur en het volgen van een leertraject bestaat dat de literatuur in de gegeven omstandigheden naar het spraakgebruik als leerboek of leermiddel kan worden aangemerkt. Het geobjectiveerde doel van het volgen van de opleiding of studie moet zijn hetzij het verbeteren van de financieel-economische positie van de belastingplichtige, hetzij het op peil houden of verbeteren van kennis en vaardigheden die de belastingplichtige nodig heeft voor het verwerven of behouden van inkomen uit tegenwoordige arbeid. Uitgaven voor een opleiding of studie die wordt gevolgd als hobby of uit persoonlijke interesse, kunnen dus niet als scholingsuitgaven in aanmerking komen, aangezien dergelijke uitgaven in een te ver verwijderd verband staan met het verwerven van inkomen uit werk en woning (vgl. Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, pp. 260-261). 32. Aangezien het hier gaat om een aftrekpost, ligt het op de weg van eiser om de feiten en omstandigheden te stellen waaruit volgt dat hij aftrekbare scholingsuitgaven heeft gedaan en voor welk bedrag, en deze feiten en omstandigheden bij gemotiveerde betwisting door verweerder ook aannemelijk te maken. 33. Eiser heeft in dit verband het volgende gesteld. Hij is voornemens om een of meer [Y] -certificaten te behalen op het vlak van actief beleggen. Dit heeft tot doel dat hij in de toekomst, na zijn pensioen als piloot, bij een bank kan gaan werken. Om een examen (succesvol) te kunnen afleggen moeten drie onderdelen worden afgerond: praktijk, theorie en integriteit. Eiser heeft zich tot dusverre toegelegd op het praktijkgedeelte. Hij heeft zich daartoe gewend tot Amerikaanse optiehandelaars, die bekend zijn van de televisie. Om praktijkervaring op te doen keek hij online met hen mee. De namen van de desbetreffende leermeesters heeft eiser gespecificeerd in zijn e-mail aan verweerder van 26 november 2020. 34. Verweerder betwist dat de door eiser genoemde leeractiviteiten deel uitmaken van een samenhangend leertraject, dat de activiteiten deel uitmaken van een door Stichting [Y] geaccrediteerde opleiding en dat deze onder toezicht of begeleiding van een derde worden uitgevoerd. 35. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Eiser heeft in de eerste plaats niet aannemelijk gemaakt dat zijn activiteiten deel uitmaakten van een samenhangend leertraject dat kan worden aangemerkt als opleiding of studie in de zin van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001. Eiser heeft slechts in zeer algemene termen aangeduid waaruit het leertraject zou bestaan. Het is de rechtbank ook niet duidelijk geworden door wie het leertraject zou zijn samengesteld. Eiser verwijst in dit kader naar de examens van Stichting [Y] . In het verweerschrift wordt echter een passage van de webpagina van Stichting [Y] aangehaald waaruit blijkt dat Stichting [Y] slechts de examens van andere instituten accrediteert, en dus zelf geen examens afneemt, laat staan een leertraject samenstelt. Bovendien blijkt uit de stellingen van eiser en de door hem overgelegde stukken niet dat de door hem genoemde leermeesters toezicht hebben gehouden op zijn leerproces of hem daarbij hebben begeleid. Dit volgt niet uit de enkele stelling dat eiser (tegen betaling) online met hen heeft meegekeken. In zoverre is niet aannemelijk geworden dat aan de voorwaarden voor het volgen van een studie of opleiding in de zin van artikel 6.27 van de Wet IB 2001 is voldaan. Daarom bestaat voor eiser in het onderhavige jaar geen recht op aftrek van scholingsuitgaven.

Vervolgens moet worden vastgesteld of de verhuur van het gastenverblijf kan worden aangemerkt als tijdelijke terbeschikkingstelling. Uit het arrest van de Hoge Raad van 30 januari 1980, ECLI:NL:HR:1980:AX0069 maakt de rechtbank op dat het bij de beoordeling van de vraag of de verhuur van een woning tijdelijk is erom gaat of zekerheid bestaat dat de woning op korte termijn ter beschikking van de eigenaar komt. Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen. 26. Hetgeen hiervoor werd overwogen brengt met zich dat de tijdelijke-verhuurregeling van toepassing is en de inkomsten uit het ter beschikking stellen van het gastenverblijf terecht op grond van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 door verweerder zijn meegenomen in de aanslag. 27. Verweerder heeft in het verweerschrift gesteld en ter zitting toegelicht dat de opgelegde aanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd en verminderd dient te worden tot € 196.974, omdat eiser de door hem gestelde kosten voor de verhuur in aftrek mag brengen (70% van € 774). De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en zal de aanslag dienovereenkomstig verminderen. Persoonsgebonden aftrek wegens scholingsuitgaven 28. Op grond van artikel 6.1, tweede lid, aanhef en onder f, van de Wet IB 2001 behoren scholingsuitgaven tot de persoonsgebonden aftrekposten. 29. Op grond van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn scholingsuitgaven uitgaven voor het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. 30. Van het volgen van een opleiding of studie in de zin van voormeld artikel is vereist dat het studeren plaatsvindt in het kader van het volgen van een leertraject. Daarvoor is in ieder geval nodig dat het verwerven van de kennis onder enige begeleiding of toezicht van een derde plaatsvindt (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 25 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC2601, r.o. 4.1). 31. Uit de wetsgeschiedenis maakt de rechtbank op dat scholingsuitgaven direct verband moeten houden met het leertraject. Hierbij moet worden gedacht aan reële en rechtstreekse kosten, lasten en afschrijvingen voor een opleiding of studie, zoals bijvoorbeeld lesgelden en leerboeken. Zo zijn uitgaven voor vakliteratuur alleen aftrekbaar indien een zodanig verband tussen de literatuur en het volgen van een leertraject bestaat dat de literatuur in de gegeven omstandigheden naar het spraakgebruik als leerboek of leermiddel kan worden aangemerkt. Het geobjectiveerde doel van het volgen van de opleiding of studie moet zijn hetzij het verbeteren van de financieel-economische positie van de belastingplichtige, hetzij het op peil houden of verbeteren van kennis en vaardigheden die de belastingplichtige nodig heeft voor het verwerven of behouden van inkomen uit tegenwoordige arbeid. Uitgaven voor een opleiding of studie die wordt gevolgd als hobby of uit persoonlijke interesse, kunnen dus niet als scholingsuitgaven in aanmerking komen, aangezien dergelijke uitgaven in een te ver verwijderd verband staan met het verwerven van inkomen uit werk en woning (vgl. Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, pp. 260-261). 32. Aangezien het hier gaat om een aftrekpost, ligt het op de weg van eiser om de feiten en omstandigheden te stellen waaruit volgt dat hij aftrekbare scholingsuitgaven heeft gedaan en voor welk bedrag, en deze feiten en omstandigheden bij gemotiveerde betwisting door verweerder ook aannemelijk te maken. 33. Eiser heeft in dit verband het volgende gesteld. Hij is voornemens om een of meer [Y] -certificaten te behalen op het vlak van actief beleggen. Dit heeft tot doel dat hij in de toekomst, na zijn pensioen als piloot, bij een bank kan gaan werken. Om een examen (succesvol) te kunnen afleggen moeten drie onderdelen worden afgerond: praktijk, theorie en integriteit. Eiser heeft zich tot dusverre toegelegd op het praktijkgedeelte. Hij heeft zich daartoe gewend tot Amerikaanse optiehandelaars, die bekend zijn van de televisie. Om praktijkervaring op te doen keek hij online met hen mee. De namen van de desbetreffende leermeesters heeft eiser gespecificeerd in zijn e-mail aan verweerder van 26 november 2020. 34. Verweerder betwist dat de door eiser genoemde leeractiviteiten deel uitmaken van een samenhangend leertraject, dat de activiteiten deel uitmaken van een door Stichting [Y] geaccrediteerde opleiding en dat deze onder toezicht of begeleiding van een derde worden uitgevoerd. 35. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Eiser heeft in de eerste plaats niet aannemelijk gemaakt dat zijn activiteiten deel uitmaakten van een samenhangend leertraject dat kan worden aangemerkt als opleiding of studie in de zin van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001. Eiser heeft slechts in zeer algemene termen aangeduid waaruit het leertraject zou bestaan. Het is de rechtbank ook niet duidelijk geworden door wie het leertraject zou zijn samengesteld. Eiser verwijst in dit kader naar de examens van Stichting [Y] . In het verweerschrift wordt echter een passage van de webpagina van Stichting [Y] aangehaald waaruit blijkt dat Stichting [Y] slechts de examens van andere instituten accrediteert, en dus zelf geen examens afneemt, laat staan een leertraject samenstelt. Bovendien blijkt uit de stellingen van eiser en de door hem overgelegde stukken niet dat de door hem genoemde leermeesters toezicht hebben gehouden op zijn leerproces of hem daarbij hebben begeleid. Dit volgt niet uit de enkele stelling dat eiser (tegen betaling) online met hen heeft meegekeken. In zoverre is niet aannemelijk geworden dat aan de voorwaarden voor het volgen van een studie of opleiding in de zin van artikel 6.27 van de Wet IB 2001 is voldaan. Daarom bestaat voor eiser in het onderhavige jaar geen recht op aftrek van scholingsuitgaven.

In dat geval dient de rechtbank de uitspraak op bezwaar te vernietigen, zo nodig onder de bepaling dat de rechtsgevolgen van die uitspraak in stand blijven, en in verband daarmee een vergoeding van proceskosten toe te kennen (vergelijk het arrest van de Hoge Raad van 29 januari 2016, ECLI:NL:HR:2016:114, r.o. 2.6). 14. Eiser heeft zich in dit verband ook beklaagd over het onzorgvuldig handelen van verweerder. De rechtbank overweegt dat verweerder de nodige tijd heeft gedaan over de behandeling van het bezwaar van eiser en dat verweerder in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel, dat is neergelegd in artikel 3:2 van de Awb, eiser heeft gevraagd de ingebrekestelling en het dwangsomverzoek in te trekken. Echter, het antwoord op de vraag in hoeverre eiser hierdoor in zijn belangen is geschaad kan in het midden blijven, aangezien het beroep reeds gegrond dient te worden verklaard in verband met de schending van het hoorrecht. Inkomsten uit tijdelijke verhuur 15. Met betrekking tot de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf betoogt eiser primair dat deze niet onder de tijdelijke-verhuurregeling vallen. Eiser geeft daarvoor meerdere redenen. In de eerste plaatst stelt hij dat het gastenverblijf niet deel uitmaakt van de eigen woning (ook niet als aanhorigheid), maar volledig op zichzelf staat. Het heeft een eigen ingang en is aangesloten op de nutsvoorzieningen. Verder wijst eiser erop dat de functie van het gastenverblijf niet die van hoofdverblijf is. Eiser en zijn gezin maken geen gebruik van het gastenverblijf wanneer het leegstaat. Evenmin is volgens eiser sprake van tijdelijke terbeschikkingstelling, omdat het gastenverblijf permanent voor de verhuur beschikbaar is, ook al zijn de afzonderlijke verhuurperiodes als kort aan te merken. Onder die omstandigheden volgt volgens eiser uit de jurisprudentie dat de tijdelijke-verhuurregeling geen toepassing kan vinden op de inkomsten. Eiser wijst daarbij in het bijzonder op de uitspraak van het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch van 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4604, de conclusie van A-G Niessen van 1 mei 2020, ECLI:NL:PHR:2020:438, de conclusie van A-G van Niessen van 16 september 2020, ECLI:NL:PHR:2020:808 en het arrest van de Hoge Raad van 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448. Subsidiair stelt eiser dat kosten in aftrek gebracht kunnen worden, waardoor het netto inkomen uit tijdelijke verhuur lager is dan verweerder heeft vastgesteld. 16. Verweerder stelt zich op het standpunt dat hij de inkomsten uit de verhuur van het gastenverblijf terecht in de aanslag heeft begrepen als voordelen ter zake van de tijdelijke terbeschikkingstelling van de eigen woning aan derden. Het gastenverblijf is aan de woning gebouwd en behoort daartoe, ook in kadastrale zin, en kan niet afzonderlijk van de woning worden vervreemd. Het staat eiser en zijn gezin als hoofdverblijf ter beschikking als het niet wordt verhuurd. Of van die mogelijkheid wordt gebruikgemaakt, doet volgens verweerder niet ter zake. Volgens verweerder is sprake van tijdelijke verhuur, omdat het gastenverblijf telkens voor korte periodes wordt verhuurd aan afzonderlijke huurders. 17. Over dit geschilpunt oordeelt de rechtbank als volgt. Ingevolge artikel 3.110 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (tekst 2018; hierna: Wet IB 2001) zijn belastbare inkomsten uit eigen woning de voordelen uit eigen woning verminderd met de op die voordelen drukkende aftrekbare kosten (artikel 3.120 van de Wet IB 2001). 18. Ingevolge artikel 3.111, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt onder eigen woning – onder andere – verstaan een gebouw of een gedeelte van een gebouw met de daartoe behorende aanhorigheden, voor zover dat de belastingplichtige of personen die behoren tot zijn huishouden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat op grond van eigendom. Het zevende lid bepaalt dat het tijdelijk ter beschikking stellen van een woning aan derden daaraan niet het karakter van hoofdverblijf ontneemt. 19. De voordelen uit eigen woning worden op grond van artikel 3.112 van de Wet IB 2001 gesteld op een forfaitair bedrag. 20. In artikel 3.113 van de Wet IB 2001 is bepaald dat met betrekking tot de eigen woning die tijdelijk ter beschikking is gesteld aan derden het ingevolge artikel 3.112 van de Wet IB 2001 als voordelen uit eigen woning in aanmerking te nemen bedrag wordt vermeerderd met 70 percent van de voordelen ter zake van het ter beschikking stellen. 21. In zijn arrest van 1[8] september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, heeft de Hoge Raad geoordeeld dat artikel 3.113 van de Wet IB 2001 ook van toepassing is op de (tijdelijke) verhuur van een deel van de eigen woning. 22. De rechtbank dient in deze zaak te beoordelen of het gastenverblijf (al dan niet als aanhorigheid) deel uitmaakt van de eigen woning van eiser en zo ja, of het eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking staat. 23. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 16 juli 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5412, r.o. 3.3 het begrip ‘aanhorigheid’ gedefinieerd als een gebouw dat bij de woning behoort, daarbij in gebruik is en daaraan dienstbaar is. De rechtbank overweegt dat het gastenverblijf van eiser bouwkundig deel uitmaakt van de woning. Het is daaraan aangebouwd en behoort kadastraal tot dezelfde onroerende zaak. Het gastenverblijf leent zich, gelet op de inrichting daarvan zoals die blijkt uit de foto’s in het dossier, ook voor gebruik in dienst van de woning. Voor zover het gastenverblijf niet al aangemerkt moet worden als bestanddeel van de woning, voldoet het daarom in ieder geval aan de definitie van aanhorigheid bij de woning. 24. Nu vaststaat dat het gastenverblijf behoort tot de eigen woning in de zin van artikel 3.111 van de Wet IB 2001, resteert de vraag of het gastenverblijf eiser anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking heeft gestaan in het onderhavige belastingjaar. De rechtbank is van oordeel dat dat het geval is en overweegt daartoe als volgt. Het gastenverblijf is ingericht voor bewoning. Eiser kan over het gastenverblijf beschikken, omdat hij (tezamen met zijn partner) kan bepalen of hij het gastenverblijf al dan niet voor een bepaalde (korte) periode verhuurt of zelf in gebruik neemt. Dat eiser in de praktijk niet zelf van het gastenverblijf gebruikmaakt, zoals hij stelt, maakt niet dat het gastenverblijf hem niet als hoofdverblijf ter beschikking staat, met uitzondering van de korte periodes waarin het gastenverblijf verhuurd is. Het is immers als hoofdverblijf geschikt en eiser kan het naar believen als zodanig gebruiken. Een daadwerkelijk gebruik of functioneren als hoofdgebruik wordt door de wet niet vereist. 25. Vervolgens moet worden vastgesteld of de verhuur van het gastenverblijf kan worden aangemerkt als tijdelijke terbeschikkingstelling. Uit het arrest van de Hoge Raad van 30 januari 1980, ECLI:NL:HR:1980:AX0069 maakt de rechtbank op dat het bij de beoordeling van de vraag of de verhuur van een woning tijdelijk is erom gaat of zekerheid bestaat dat de woning op korte termijn ter beschikking van de eigenaar komt. Tussen partijen is niet in geschil dat de perioden van verhuur elk afzonderlijk korter, maar bij elkaar opgeteld langer zijn dan twee maanden. Dat betekent dat het gastenverblijf van eiser tijdelijk ter beschikking wordt gesteld aan derden, omdat telkens vaststaat dat het op korte termijn weer ter beschikking van eiser zal komen. 26. Hetgeen hiervoor werd overwogen brengt met zich dat de tijdelijke-verhuurregeling van toepassing is en de inkomsten uit het ter beschikking stellen van het gastenverblijf terecht op grond van artikel 3.113 van de Wet IB 2001 door verweerder zijn meegenomen in de aanslag. 27. Verweerder heeft in het verweerschrift gesteld en ter zitting toegelicht dat de opgelegde aanslag tot een te hoog bedrag is opgelegd en verminderd dient te worden tot € 196.974, omdat eiser de door hem gestelde kosten voor de verhuur in aftrek mag brengen (70% van € 774). De rechtbank ziet geen reden om anders te oordelen en zal de aanslag dienovereenkomstig verminderen. Persoonsgebonden aftrek wegens scholingsuitgaven 28.

Op grond van artikel 6.1, tweede lid, aanhef en onder f, van de Wet IB 2001 behoren scholingsuitgaven tot de persoonsgebonden aftrekposten. 29. Op grond van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001 zijn scholingsuitgaven uitgaven voor het door de belastingplichtige volgen van een opleiding of studie met het oog op het verwerven van inkomen uit werk en woning. 30. Van het volgen van een opleiding of studie in de zin van voormeld artikel is vereist dat het studeren plaatsvindt in het kader van het volgen van een leertraject. Daarvoor is in ieder geval nodig dat het verwerven van de kennis onder enige begeleiding of toezicht van een derde plaatsvindt (vgl. het arrest van de Hoge Raad van 25 januari 2008, ECLI:NL:HR:2008:BC2601, r.o. 4.1). 31. Uit de wetsgeschiedenis maakt de rechtbank op dat scholingsuitgaven direct verband moeten houden met het leertraject. Hierbij moet worden gedacht aan reële en rechtstreekse kosten, lasten en afschrijvingen voor een opleiding of studie, zoals bijvoorbeeld lesgelden en leerboeken. Zo zijn uitgaven voor vakliteratuur alleen aftrekbaar indien een zodanig verband tussen de literatuur en het volgen van een leertraject bestaat dat de literatuur in de gegeven omstandigheden naar het spraakgebruik als leerboek of leermiddel kan worden aangemerkt. Het geobjectiveerde doel van het volgen van de opleiding of studie moet zijn hetzij het verbeteren van de financieel-economische positie van de belastingplichtige, hetzij het op peil houden of verbeteren van kennis en vaardigheden die de belastingplichtige nodig heeft voor het verwerven of behouden van inkomen uit tegenwoordige arbeid. Uitgaven voor een opleiding of studie die wordt gevolgd als hobby of uit persoonlijke interesse, kunnen dus niet als scholingsuitgaven in aanmerking komen, aangezien dergelijke uitgaven in een te ver verwijderd verband staan met het verwerven van inkomen uit werk en woning (vgl. Kamerstukken II 1998/99, 26 727, nr. 3, pp. 260-261). 32. Aangezien het hier gaat om een aftrekpost, ligt het op de weg van eiser om de feiten en omstandigheden te stellen waaruit volgt dat hij aftrekbare scholingsuitgaven heeft gedaan en voor welk bedrag, en deze feiten en omstandigheden bij gemotiveerde betwisting door verweerder ook aannemelijk te maken. 33. Eiser heeft in dit verband het volgende gesteld. Hij is voornemens om een of meer [Y] -certificaten te behalen op het vlak van actief beleggen. Dit heeft tot doel dat hij in de toekomst, na zijn pensioen als piloot, bij een bank kan gaan werken. Om een examen (succesvol) te kunnen afleggen moeten drie onderdelen worden afgerond: praktijk, theorie en integriteit. Eiser heeft zich tot dusverre toegelegd op het praktijkgedeelte. Hij heeft zich daartoe gewend tot Amerikaanse optiehandelaars, die bekend zijn van de televisie. Om praktijkervaring op te doen keek hij online met hen mee. De namen van de desbetreffende leermeesters heeft eiser gespecificeerd in zijn e-mail aan verweerder van 26 november 2020. 34. Verweerder betwist dat de door eiser genoemde leeractiviteiten deel uitmaken van een samenhangend leertraject, dat de activiteiten deel uitmaken van een door Stichting [Y] geaccrediteerde opleiding en dat deze onder toezicht of begeleiding van een derde worden uitgevoerd. 35. Naar het oordeel van de rechtbank is eiser niet geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Eiser heeft in de eerste plaats niet aannemelijk gemaakt dat zijn activiteiten deel uitmaakten van een samenhangend leertraject dat kan worden aangemerkt als opleiding of studie in de zin van artikel 6.27, eerste lid, van de Wet IB 2001. Eiser heeft slechts in zeer algemene termen aangeduid waaruit het leertraject zou bestaan. Het is de rechtbank ook niet duidelijk geworden door wie het leertraject zou zijn samengesteld. Eiser verwijst in dit kader naar de examens van Stichting [Y] . In het verweerschrift wordt echter een passage van de webpagina van Stichting [Y] aangehaald waaruit blijkt dat Stichting [Y] slechts de examens van andere instituten accrediteert, en dus zelf geen examens afneemt, laat staan een leertraject samenstelt. Bovendien blijkt uit de stellingen van eiser en de door hem overgelegde stukken niet dat de door hem genoemde leermeesters toezicht hebben gehouden op zijn leerproces of hem daarbij hebben begeleid. Dit volgt niet uit de enkele stelling dat eiser (tegen betaling) online met hen heeft meegekeken. In zoverre is niet aannemelijk geworden dat aan de voorwaarden voor het volgen van een studie of opleiding in de zin van artikel 6.27 van de Wet IB 2001 is voldaan. Daarom bestaat voor eiser in het onderhavige jaar geen recht op aftrek van scholingsuitgaven. Conclusie 36. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep gegrond te worden verklaard. Proceskosten 37. De rechtbank ziet aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser heeft moeten maken voor het bijwonen van de zitting, bestaande uit reiskosten. Uitgaande van het proceskostenformulier dat eiser ter zitting heeft ingeleverd, stelt de rechtbank de reiskosten vast op € 13,40. Het verzoek om vergoeding van € 200 aan ‘andere kosten’ in het proceskostenformulier van 16 november 2022 wijst de rechtbank af. Blijkens de specificatie gaat het om een “tegemoetkoming voor de vele uren tijd + frustratie dat voorkomen had kunnen worden bij open dialoog”. Voor zover hier al sprake is van kosten, vallen deze niet onder één van de posten die op grond van artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor vergoeding in aanmerking komen. Wel dient verweerder aan eiser het betaalde griffierecht van € 49 te vergoeden.” 5 Beoordeling van het geschil 5.1. Het Hof verenigt zich met de hiervoor weergegeven beslissing van de rechtbank en maakt de gronden waarop deze beslissing berust (rechtsoverweging 11 tot en met 37) tot de zijne. Naar aanleiding van hetgeen belanghebbende in hoger beroep nog heeft aangevoerd, overweegt het Hof nader als volgt. 5.2.1. De onder 2.3 opgenomen verklaringen van belanghebbende ter zitting van het Hof ondersteunen het oordeel van de rechtbank dat in 2018 sprake was van tijdelijke verhuur van het gastenverblijf. Hetgeen in hoger beroep overigens is aangevoerd leidt evenmin tot het oordeel dat het in 2018 gerealiseerde gastenverblijf niet tot de eigen woning behoort, als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet. Het gastenverblijf vormt derhalve – evenals de rechtbank heeft geoordeeld – een bestanddeel van de eigen woning, dan wel toch – in ieder geval – een aanhorigheid bij de woning. 5.2.2. Daarbij moet ervan worden uitgegaan dat de tijdelijke terbeschikkingstelling van dat bestanddeel of die aanhorigheid aan de eigen woning niet (geheel of ten dele) het karakter van eigen woning als bedoeld in artikel 3.111, eerste lid, van de Wet ontneemt. Voor de gehele woning geldt dat deze in de periode waarin een deel daarvan successievelijk aan verschillende personen tijdelijk, zijnde nooit langer dan twee maanden achtereen, werd verhuurd, geacht moet worden anders dan tijdelijk als hoofdverblijf ter beschikking te staan aan belanghebbende of aan tot diens huishouding behorende personen (vgl. HR 18 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1448, BNB 2021/9, r.o. 2.4.3). In dit opzicht verschilt het onderhavige geval van dat van de uitspraak Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 13 oktober 2016, ECLI:NL:GHSHE:2016:4603, V-N 2017.5, waar belanghebbende een beroep op heeft gedaan, en waarin – naar het Hof begrijpt – een B&B-ruimte uitsluitend ter beschikking stond aan de desbetreffende huurder. 5.2.3. Voorts heeft belanghebbende – op wie in dit verband de bewijslast rust – ook met hetgeen hij in hoger beroep heeft aangevoerd niet aannemelijk gemaakt dat hij een (samenhangend) leertraject heeft gevolgd als bedoeld in artikel 6.27, eerste lid, van de Wet. Dat wordt niet anders in het geval belanghebbende – zoals door hem is gesteld – door middel van advertenties heeft aangetoond dat hij als beleggingsadviseur aan de slag zou kunnen. 5.3.1. Belanghebbende herhaalt in hoger beroep zijn klacht over schending van het recht om te worden gehoord en het zorgvuldigheidsbeginsel. 5.3.2.

Het Hof stelt voorop dat de rechtbank deze klacht gegrond heeft verklaard en dat partijen voor de rechtbank de wens te kennen hebben gegeven om de zaak niet naar de inspecteur terug te verwijzen en zelf in de zaak te voorzien (vgl. HR 18 april 2003, ECLI:NL:HR:2003:AF7495, BNB 2003/267, r.o. 3.5.4, laatste volzin). 5.3.3. Volgens belanghebbende houdt de schending van het hoorrecht een schending in van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. Het Hof overweegt dat de geschilpunten waarover het Hof in de onderhavige zaak heeft te oordelen niet de toepassing of tenuitvoerlegging van het recht van de Europese Unie vergen. Dit reeds leidt ertoe dat de schending van het hoorrecht waarover de rechtbank heeft geoordeeld niet (tevens) een schending inhoudt van het unierechtelijke verdedigingsbeginsel. 5.3.4. Belanghebbende heeft voorts aangevoerd dat hij geen eerlijke behandeling krijgt, omdat de Belastingdienst noch de rechtbank en het Hof hem exact vertellen welke bewijsmiddelen hij moet overleggen. Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur voorafgaand aan en tijdens de aanslagfase en de bezwaarfase contact gehad met belanghebbende en is de uitspraak op het bezwaarschrift van belanghebbende, gedagtekend 23 augustus 2021, uitvoerig gemotiveerd. Dit laatste geldt eveneens voor de uitspraak van de rechtbank. Dat het – desondanks – voor belanghebbende (ook) in hoger beroep niet duidelijk is wat van hem wordt verlangd om voor aftrek van scholingsuitgaven in aanmerking te komen, komt voor zijn rekening en risico. Slotsom 5.4. Het hoger beroep is ongegrond en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd. 6 Kosten Het Hof vindt geen aanleiding voor een veroordeling in de kosten op de voet van artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht in verbinding met artikel 8:108 van die wet. 7 Beslissing Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank. De uitspraak is gedaan door mrs. E.A.G. van der Ouderaa, voorzitter, R.C.H.M. Lips en N. Djebali, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. I.A. Kranenburg als griffier. De beslissing is op 25 april 2024 in het openbaar uitgesproken. Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl. Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie stellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag . Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl). Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd; 2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn; 3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. de dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht; d. de gronden van het beroep in cassatie. Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten. Toelichting rechtsmiddelverwijzing Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend. Digitaal procederen Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl . Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl . Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen. Per post procederen Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Een afschrift van deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Indien u niet digitaal procedeert, is een afschrift aangetekend per post verzonden op: