ECLI:NL:CBB:2007:BA6863

College van Beroep voor het bedrijfsleven AWB 06/403 22 mei 2007 20020 Wet op de Registeraccountants Raad van tucht Den Haag Uitspraak in de zaak van: A RA, te B, appellant van een beslissing van de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te ’s-Gravenhage (hierna: raad van tucht), gewezen op 27 maart 2006 onder nummer 1056/03.47. Bij brief van 28 maart 2006 heeft de raad van tucht appellant afschrift toegezonden van zijn beslissing van 27 maart 2006, gegeven op een door appellant bij brief van 3 september 2003 ingediende klacht tegen C RA en D RA, beiden kantoorhoudende te E (hierna: betrokkenen). Bij een op 10 mei 2006 ingediend beroepschrift heeft appellant tegen die beslissing beroep bij het College ingesteld. De raad van tucht heeft bij brief van 4 juli 2006 de stukken als bedoeld in artikel 53 Wet op Registeraccountants (hierna: Wet RA) doen toekomen aan de griffier van het College. Bij brief van 20 februari 2007 heeft appellant een nadere memorie ingediend. Betrokkenen hebben geen gebruik gemaakt van de mogelijkheid een reactie op het beroep van appellant te geven. Op 10 april 2007 heeft het onderzoek ter zitting plaatsgehad, waarbij zijn verschenen appellant en de gemachtigde van betrokkenen mr. M. Ynzonides, advocaat te ‘s-Gravenhage. Op grond van de schriftelijke stukkenwisseling en het verhandelde ter zitting is, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de ander niet of niet voldoende weersproken, of op zichzelf aannemelijk, het volgende komen vast te staan. 2.1 Verweerders hebben bij de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht een goedkeurende verklaring gegeven. 2.2 Op 3 april 2002 heeft klager bij deze Raad tegen verweerders een klacht ingediend, inhoudende dat verweerders bij de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven. De klacht is met instemming van klager behandeld en beslist door de Raad van Tucht te Amsterdam. Deze heeft op 30 juli 2003 (nummer R. 369) uitspraak gedaan, waarbij de klacht ongegrond is verklaard. Tegen de uitspraak heeft klager beroep in gesteld. Het College van Beroep voor het Bedrijfsleven heeft bij beslissing van 14 juli 2004 het beroep gegrond verklaard, de bestreden tuchtbeslissing gedeeltelijk vernietigd en de zaak terug verwezen naar de Raad van Tucht te Amsterdam voor het nemen van een nieuwe beslissing op de vernietigde onderdelen. Hierna heeft de Raad van Tucht te Amsterdam bij beslissing van 9 augustus 2005 (nummer R. 471) de klacht, voorzover nog aan zijn oordeel onderworpen, ongegrond verklaard. 3. KLACHT 3.1 De klacht houdt in dat verweerders bij de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven. 4. VERWEER Verweerders hebben tot hun verweer - zakelijk weergegeven - het volgende aangevoerd: 4.1 Klager dient bij de Raad van Tucht te ’s-Gravenhage een identieke klacht in als welke is beoordeeld door de Raad van Tucht te Amsterdam. De onderhavige klacht betreft eveneens de weergave van (het saldo van) de baten en lasten in de rekening van baten en lasten. Verweerders doen een beroep op het ne bis in idem-beginsel en concluderen dat klager niet-ontvankelijk dient te worden verklaard. 3.1 Het College overweegt dat voorgaand aan de in deze zaak aan de orde zijnde klacht, appellant op 3 april 2002 reeds een klacht tegen betrokkenen heeft ingediend bij de raad van tucht te ’s-Gravenhage terzake van het afgeven van een goedkeurende verklaring bij de jaarrekening 2000 van de gemeente Dordrecht. Met instemming van appellant is deze klacht behandeld door de raad van tucht voor registeraccountants en Accountants-Administratieconsulenten te Amsterdam (hierna: raad van tucht te Amsterdam). De raad van tucht te Amsterdam heeft deze klacht in zijn beslissing van 30 juli 2003 met nummer R369 ongegrond verklaard. Op het beroep van appellant tegen die beslissing, heeft het College in zijn uitspraak van 14 juli 2004 (AWB 03/1175, www.rechtspraak.nl, LJN: AQ6258) overwogen dat een inhoudelijke beoordeling van een tuchtklacht tegen een registeraccountant achterwege dient te blijven, indien zodanige beoordeling niet één of meer van de in artikel 33, eerste lid, Wet RA genoemde doelen kan dienen omdat in dat geval een inhoudelijk oordeel over de klacht geen belang wordt behartigd dat eerdergenoemde bepaling dient. Het College heeft vervolgens geoordeeld dat deze omstandigheid zich voor deed, aangezien de raad van tucht te Amsterdam (bij beslissing van 6 april 1999), hierin bevestigd door het College (bij uitspraak van 4 juli 2000, AWB 99/458, www.rechtspraak.nl, LJN: AO8201), reeds had geconcludeerd tot ongegrondheid van een eerder door appellant ingediende klacht die eveneens de goedkeuring van een jaarrekening van een decentrale overheid tot onderwerp had en waaraan de met de klacht van 3 april 2002 overeenstemmende vaktechnische bezwaren ten grondslag waren gelegd, terwijl gesteld noch gebleken was dat de wijze waarop de baten en lasten waren verwerkt in het reeds door twee instanties beoordeelde geval, in voor het oordeel over de klacht van 3 april 2002 relevante opzichten verschilde van de wijze waarop de baten en lasten waren verwerkt in het met die klacht voorgelegde geval. 3.2 In beroep richt appellant zich tegen het in de bestreden beslissing onder 5.4 overwogene dat het ne-bis-in-idem beginsel en de beginselen van een goede procesorde zich ertegen verzetten dat grieven tegen een bepaald feitencomplex in meerdere procedures aan de tuchtrechter worden voorgelegd. Appellant stelt dat de raad van tucht de toepasselijkheid van dit beginsel ten onrechte heeft gebaseerd op de enkele omstandigheid dat sprake is van eenzelfde feitencomplex als waarover in de andere zaak beslist is. Het gaat evenwel om klachtonderdelen die niet eerder aan de raad van tucht zijn voorgelegd. Ter onderbouwing voert appellant onder meer het volgende aan. In klachtonderdeel 1 wordt aan de orde gesteld dat de jaarrekening geen getrouw beeld geeft van de omvang en het saldo van alle baten en lasten, dat is anders dan de klacht die op 3 april 2002 werd voorgelegd. In situaties als onderhavige is sprake van tenminste twee afzonderlijke verklaringen, te weten de jaarrekening geeft wel/niet betrouwbare informatie en de jaarrekening voldoet wel/niet aan de wettelijke voorschriften. Het niet voldoen van de onderhavige jaarrekening aan de voorschriften van de Comptabiliteitswet is als klachtonderdeel nog nooit door een raad van tucht, noch door het College behandeld. Met de uitspraken van het College dat de jaarrekeningen van gemeenten niet aan Boek 2 van het BW hoeven te voldoen, heeft het College laten blijken de klachten in voorgaande rondes te hebben opgevat als een klacht dat de betreffende jaarrekeningen niet voldeden aan Boek 2 BW. Voor het College is dus thans voor het eerst aan de orde de klacht dat sprake is van strijd met de Comptabiliteitsvoorschriften. Het derde klachtonderdeel inzake mededelingen in jaarrekening en/of jaarverslag over foute saldi van baten en lasten is evenmin ooit behandeld. Als dat zo was, dan zouden in de uitspraken van het College en de raden van tucht conclusies te vinden zijn over of wel of niet baten en/of lasten buiten de winst- en verliesrekening gebleven zijn, of de jaarrekening en/of het jaarverslag wel of niet melding maakt van een ander saldo van baten en lasten dan het werkelijke saldo en of de accountantsverklaring wel of niet voldoet aan de terzake te stellen eisen. Eerdere klachten zijn opgevat als klachten over het zonder gronden ontbreken van baten en lasten. Voor het College is derhalve thans voor het eerst aan de orde dat de betreffende winst- en verliesrekeningen onvolledig zijn en dat dus de saldi van de rekeningen niet de saldi van alle baten en lasten zijn, zodat alle klachtonderdelen nieuw zijn. 3.3 Zoals het College reeds heeft overwogen in zijn uitspraken van 3 januari 2007 (AWB 05/717 t/m 723, www.rechtspraak.nl, LJN: AZ6749, AZ6754, AZ6760, AZ6762, AZ6763, AZ 6767 en AZ6727) brengen de beginselen van een goede procesorde en ne-bis-in-idem met zich dat handelen waarover reeds eerder is geklaagd en waarover met inachtneming van tuchtrechtelijke normen een eindbeslissing is gegeven, niet andermaal het voorwerp van berechting kan vormen. Bij de hantering van deze beginselen is met name van belang de feitelijke toedracht van het handelen waarover wordt geklaagd. Aan de juridische kwalificatie die op grond van tuchtrechtelijke normen aan dit handelen wordt of kan worden gegeven, komt in dit verband geen beslissende betekenis toe. Voorts is, zoals het College overwoog in zijn beslissing van 10 juli 2001 (AWB 00/358, www.rechtspraak.nl, LJN: AB3079) eveneens onverenigbaar met de eisen van een behoorlijke tuchtprocedure, indien na een tuchtrechtelijke eindbeslissing met betrekking tot bepaald handelen, op grond van feiten of omstandigheden die klager ten tijde van zijn eerdere tuchtprocedure bekend waren of hadden kunnen zijn, door die klager andermaal een tuchtprocedure, leidende tot een inhoudelijke beoordeling van dat handelen, zou kunnen worden aangevangen. Van een klager mag worden verwacht dat hij zijn bezwaren tegen een bepaalde gedraging in een klachtenprocedure volledig formuleert. Het College overweegt dat de klacht van 3 april 2002 betrekking heeft op het volgende: “Registeraccountants C en D hebben bij de jaarrekening 2000 van gemeente Dordrecht ten onrechte een goedkeurende verklaring gegeven (…).” De klacht van 3 september 2003 is als volgt geformuleerd: “De klacht betreft de omstandigheid dat naar mijn mening de betrokken registeraccountants C en D ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven bij de jaarrekening 2000 van gemeente Dordrecht”. Naar het oordeel van het College volgt uit deze formuleringen dat de klacht van 3 april 2002 en de klacht van 3 september 2003 betrekking hebben op dezelfde gedraging, te weten het afgeven door betrokkenen van een goedkeurende verklaring bij de jaarrekening 2000 van de gemeente Dordrecht. De omstandigheid dat, zoals appellant heeft betoogd, in situaties als deze verschillende verklaringen mogelijk zijn die mede afhankelijk zijn van de norm waaraan getoetst wordt, doet daar niet aan af. Vaststaat dat betrokkenen een goedkeurende verklaring hebben gegeven en dat appellant zich daartegen richt. Het standpunt van appellant dat niet het feitencomplex, maar de inhoud van de klacht relevant is met betrekking tot de vraag of het ne-bis-in-idem beginsel zich verzet tegen inhoudelijke behandeling van een klacht, is niet juist. Zoals hiervoor overwogen brengt het ne-bis-in-idem beginsel met zich dat een klager al zijn bezwaren tegen een bepaald handelen in een tuchtprocedure aan de orde dient te stellen, althans dat deze bezwaren niet in verschillende, door hem aanhangig gemaakte tuchtprocedures worden beoordeeld. Aangezien de klachtonderdelen van 3 september 2003 wederom betrekking hebben op de reeds door de tuchtrechter in hoogste instantie beoordeelde gedraging, kan het door appellant naar voren gebrachte in verband met de voorgelegde klachtonderdelen onbesproken blijven. 5.1 De toepassing van het ne bis in idem-beginsel, dat in het Nederlandse wettelijke tuchtrecht en in het bijzonder ook in het tuchtrecht voor registeraccountants en accountants-administratieconsulenten toepasbaar is, heeft tot gevolg dat een registeraccountant niet andermaal tuchtrechtelijk vervolgd kan worden terzake van een handelen of nalaten waaromtrent te zijnen aanzien een onherroepelijk geworden tuchtrechtelijke eindbeslissing is of wordt genomen. In zodanig geval is het recht om zich over het betrokken handelen of nalaten te beklagen vervallen en zal, indien niettemin opnieuw een klacht wordt ingediend, de klager terzake niet-ontvankelijk dienen te worden verklaard. 5.2 In de onderhavige tuchtzaak heeft klager zich erover beklaagd dat verweerders bij de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven. In de klachtprocedure, welke is aangevangen met de op 3 april 2002 bij deze Raad ingediende klacht, heeft klager zich er eveneens over beklaagd dat verweerders bij de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven. Het betreft derhalve een klacht die op hetzelfde feitencomplex betrekking heeft, de jaarrekening 2000 van de Gemeente Dordrecht en de daarbij gegeven goedkeurende verklaring. Aangaande dit feitencomplex en de daarover ingediende klacht heeft de Raad van Tucht te Amsterdam c.q. het College van Beroep voor het Bedrijfsleven een onherroepelijke eindbeslissing gegeven zoals blijkt uit de hiervoor vermelde feiten. 5.3 Het voorgaande brengt mee dat verweerders zich terecht hebben beroepen op de werking van het ne bis in idem-beginsel. 5.4 Het betoog van klager dat de onderhavige klacht een andere is dan de eerder ingediende klacht daar klager thans verwijst naar een ander onderdeel van artikel 27 Comptabiliteitswet dat naar zijn mening niet juist is toegepast, faalt. Daartoe wordt in de eerste plaats overwogen dat de klachten van 3 april 2002 en 3 september 2003 identiek zijn omdat zij beide tot inhoud hebben dat verweerders bij de jaarrekening ten onrechte een goedkeurende verklaring hebben gegeven. Voorts wordt overwogen dat het bepalend is of de eerdere en de latere klacht op hetzelfde feitencomplex betrekking hebben. Van een klager mag worden verwacht dat hij, indien hij zich over dat feitencomplex wenst te beklagen, zijn grieven in een klachtprocedure volledig formuleert. Het ne bis in idem-beginsel en de beginselen van een goede procesorde verzetten zich ertegen dat de grieven tegen dat feitencomplex in meerdere procedures aan de tuchtrechter worden voorgelegd. Indien klager in de eerste tuchtprocedure heeft nagelaten zijn grief over het in de onderhavige klacht aan de orde gestelde onderdeel van artikel 27 Comptabiliteitswet aan de orde te stellen, behoort dat er op grond van het voormelde beginsel niet toe te leiden dat klager dat thans in een nieuwe klachtprocedure doet. Mutatis mutandis geldt hetzelfde ten aanzien van beweerdelijke schending van de Gedrags- en Beroepsregels welke klager verbindt aan zijn verwijzing naar de Comptabiliteitswet. 5.5 De Raad volgt klager voorts niet in zijn betoog dat de onderhavige klacht niet door de Raad van Tucht te Amsterdam is beoordeeld daar, aldus klager, in de uitspraak van 30 juli 2003 daarvan niets is te vinden. Indien dit al juist zou zijn, zou, gelet op het onder nummer 5.1 vermelde beginsel, voor klager slechts de mogelijkheid hebben bestaan zich daarover in hoger beroep tegen die beslissing te beklagen. 5.6 Het voorgaande brengt mee dat klager niet-ontvankelijk dient te worden verklaard in de klacht. Bij de bestreden tuchtbeslissing, die in afschrift aan deze uitspraak is gehecht en als hier ingelast wordt beschouwd, heeft de raad van tucht de klager niet-ontvankelijk verklaard in de klacht. Ter zake van de formulering van de klacht door de raad van tucht, de beoordeling van deze klacht en de daarbij in aanmerking genomen feiten en omstandigheden wordt verwezen naar de inhoud van de bestreden tuchtbeslissing. Het College verwerpt het beroep. Aldus gewezen door mr. J.A. Hagen, mr. M.A. Fierstra en mr. M. van Duuren in tegenwoordigheid van mr. M.B.L. van der Weele, als griffier, en uitgesproken in het openbaar op 22 mei 2007. w.g. J.A. Hagen w.g. M.B.L. van der Weele 1056/03.47 DE RAAD VAN TUCHT VOOR REGISTERACCOUNTANTS EN ACCOUNTANTS-ADMINISTRATIECONSULENTEN TE 'S-GRAVENHAGE heeft de volgende uitspraak gedaan inzake de klacht van: A RA, wonende te B, klager, C O N T R A: 1. C RA, en 2. D RA, beiden kantoorhoudende te E, verweerders, gemachtigde: mr. F. Waardenburg, advocaat te ‘s-Gravenhage. 1. PROCEDUREVERLOOP 1.1 De Raad heeft kennisgenomen van de gewisselde stukken te weten de klacht van 3 september 2003, het verweerschrift van 16 januari 2004, de repliek van 2 maart 2004 en de dupliek van 26 april 2004. 1.2 De zaak is behandeld ter openbare zitting van de Raad van 13 februari 2006, alwaar klager is verschenen, alsmede de gemachtigde van verweerder. Klager heeft een pleitnota overgelegd. De Raad van Tucht voor Registeraccountants en Accountants-Administratie-consulenten te ’s-Gravenhage: - verklaart klager niet-ontvankelijk in de klacht. Aldus gewezen door mr. B.P.H.M. van den Wildenberg, voorzitter, W. de Bruijn RA RA en C.Chr. Doolhoff RA, leden, in aanwezigheid van mr. P. Rijpstra, secretaris, en uitgesproken ter openbare zitting van 27 maart 2006 door mr. B.P.H.M. van den Wildenberg voornoemd. secretaris voorzitter