Artikel 36

... [Regeling vervallen per 01-07-2008] § 1. Inleidende opmerkingen 1. Algemeen Dit artikel bevat de regeling van de zogenaamde bestuurdersaansprakelijkheid. Artikel 36 is ook van toepassing op belastingaanslagen (met name belastingaanslagen omzetbelasting) bij invoer. De regeling komt in het kort hierop neer dat in beginsel iedere bestuurder van een rechtspersoonlijkheid bezittend lichaam dat volledig rechtsbevoegd is, voorzover dat lichaam aan de heffing van vennootschapsbelasting is onderworpen, hoofdelijk aansprakelijk is voor de door het lichaam verschuldigde loonbelasting, omzetbelasting, de accijns, de verbruiksbelastingen van alcoholvrije dranken en van pruimtabak en snuiftabak en voor de in artikel 1 van de Wet belastingen op milieugrondslag genoemde belastingen. Een gelijke regeling inzake de hoofdelijke aansprakelijkheid is opgenomen in de Wet betreffende verplichte deelneming in een bedrijfspensioenfonds voor niet afgedragen bijdragen. 2. Volgorde aansprakelijkstelling met ketenaansprakelijkheid Als voor de door een onderaannemer (rechtspersoon) verschuldigde loonbelasting zowel de bestuurder(s) als de aannemer(s) hoofdelijk aansprakelijk zijn, wordt - afhankelijk van de omstandigheden van het geval - bepaald of (in eerste instantie) de bestuurder(s) dan wel de aannemer(s) aansprakelijk zal (zullen) worden gesteld. 3. Overleg met curator De artikelen 2:50a, 2:138, 2:248 en 2:300a BW geven de curator in het faillissement van een rechtspersoon meer mogelijkheden om bij de afwikkeling van de boedel een tekort alsnog te verkleinen ten behoeve van alle schuldeisers in het faillissement. Dit kan hij doen door de bestuurders van de rechtspersoon hoofdelijk aansprakelijk te stellen voor het tekort van de boedel wanneer zij hun taak kennelijk onbehoorlijk hebben vervuld en aannemelijk is dat dit een belangrijke oorzaak is geweest van het faillissement. Omdat ook de bestuurdersaansprakelijkheid van artikel 36 van de wet gericht is op kennelijk onbehoorlijk bestuur kunnen in bepaalde gevallen beide regelingen van toepassing zijn. In het laatste geval dient er in het algemeen naar te worden gestreefd om slechts één van de regelingen toe te passen. Als een rechtspersoon waarop dit artikel van toepassing is failleert, neemt de ontvanger contact op met de curator om te overleggen over de vraag wie tot aansprakelijkstelling zal overgaan. Aansprakelijkstelling door de curator geniet de voorkeur, tenzij blijkt dat de bewijspositie van de ontvanger sterker is. 4. Gegevensverstrekking aan de curator De Belastingdienst verstrekt desgevraagd aan de curator in het faillissement van een vennootschap als bedoeld in de artikelen 2:50a, 2:138, 2:248 of 2:300a BW gegevens over de bestuurders van deze vennootschap, als deze gegevens worden verzocht in het kader van: a. een aansprakelijkstelling van (één der) bestuurders op grond van bovengenoemde artikelen; b. de beoordeling door de curator of een aansprakelijkstelling als bedoeld onder a mogelijk c.q. wenselijk is. Het vorenstaande vindt op grond van de artikelen 2:149 BW en 2:259 BW overeenkomstige toepassing ten aanzien van commissarissen van een vennootschap. Gegevensverstrekking aan de curator blijft achterwege voorzover met die verstrekking geen fiscaal belang is gediend. 5. De overgangsregeling Artikel 36 van de wet vindt geen toepassing ten aanzien van de belasting- en premieschuld voorzover deze is ontstaan voor 1 januari 1987 behoudens ingeval deze schuld na dit tijdstip wordt vastgesteld. In het laatstbedoelde geval hoeft het lichaam echter geen melding van betalingsonmacht als bedoeld in artikel 36, tweede lid, van de wet te doen. 6. Onrechtmatig handelen bestuurder Afgezien van de mogelijkheden die dit artikel biedt om de niet-betaalde belastingen van een lichaam te verhalen op haar bestuurder(s), zal verhaal in voorkomend geval ook kunnen geschieden door middel van een schadeverhaalsaktie op grond van onrechtmatige daad (artikel 6:162 e.v. BW). Als een bestuurder bijvoorbeeld in strijd met een op hem rustende wettelijke plicht of in strijd met hetgeen volgens ongeschreven recht in het maatschappelijk verkeer betaamt heeft gehandeld (of juist heeft nagelaten te handelen) en de ontvanger als gevolg daarvan is benadeeld, dan is de bestuurder voor de ontstane schade aansprakelijk. Deze aansprakelijkheidsgrond, die overigens een ander karakter heeft dan die van het onderhavige artikel, is ook toepasbaar op bestuurders van lichamen die participeren in een fiscale eenheid voor de omzetbelasting. § 2. Het lichaam 1. Rechtspersoonlijkheid Artikel 36, eerste lid, van de wet beoogt uitsluitend commerciële rechtspersonen aan de aansprakelijkheidsregeling te onderwerpen. Dit is bereikt door slechts die rechtspersonen in ogenschouw te nemen die aan de heffing van vennootschapsbelasting zijn onderworpen, zoals naamloze en besloten vennootschappen. Dit heeft tot gevolg dat (over het algemeen) van de regeling zijn uitgesloten: a. publiekrechtelijke rechtspersonen en daarmee nauw verwante rechtspersonen b. kerkgenootschappen c. de verenigingen en stichtingen die niet een onderneming drijven noch een daarmee uiterlijk overeenkomende werkzaamheid verrichten, waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen d. lichamen die een algemeen belang behartigen en die niet commercieel bezig zijn. 2. Onderworpen aan de heffing van vennootschapsbelasting De Wet op de vennootschapsbelasting 1969 geeft in de artikelen 2 en 3 een opsomming van de binnenlandse respectievelijk buitenlandse belastingplichtigen die aan de vennootschapsbelasting zijn onderworpen. Met betrekking tot de verenigingen en stichtingen genoemd in artikel 2, eerste lid, onderdeel d, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is van belang of zij een onderneming drijven. Als onderneming wordt aangemerkt een duurzame organisatie van kapitaal en arbeid gericht op deelneming aan het maatschappelijk productieproces met het oogmerk winst te behalen. Aan dit begrip is eigen dat de handelingen waarmee de winst wordt beoogd een zekere continuïteit bezitten. Het drijven van een onderneming door een vereniging of stichting moet onderscheiden worden van normaal vermogensbeheer; voorzover de vereniging of stichting haar vermogen niet-ondernemingsgewijs exploiteert is sprake van normaal vermogensbeheer en bestaat geen onderworpenheid aan de vennootschapsbelasting. Van belang is in dit verband tenslotte nog artikel 4 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, dat zegt dat onder het drijven van een onderneming als hierboven omschreven ook moet worden verstaan een uiterlijk daarmee overeenkomende werkzaamheid waardoor in concurrentie wordt getreden met ondernemingen, gedreven door natuurlijke personen of lichamen vermeld in artikel 2, eerste lid, onderdelen a, b of c, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969. 3. Gedeeltelijk onderworpen aan de vennootschapsbelasting "Voor zover aan de heffing van vennootschapsbelasting onderworpen" wil zeggen dat de aansprakelijkheid zich uitstrekt tot de belasting en premies die verschuldigd zijn ten aanzien van dat deel van de exploitatie van het lichaam dat aan de heffing van vennootschapsbelasting is onderworpen. In bepaalde gevallen kunnen bestuurders dus slechts voor een gedeelte van de totale belasting- en premieschuld van het lichaam aansprakelijk worden gesteld. Als er twijfel bestaat of en in hoeverre een lichaam aan de vennootschapsbelasting is onderworpen vindt zoveel mogelijk afstemming plaats met de inspecteur. 4. Vrijgestelde lichamen De bij de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 (subjectief) vrijgestelde lichamen (artikelen 5 en 6) vallen niet onder de werking van artikel 36 van de wet. 5. Rechtsbevoegdheid Van de regeling zijn uitgesloten lichamen zonder volledige rechtsbevoegdheid. Het belangrijkste voorbeeld hiervan zijn de verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. De bestuurders van dergelijke verenigingen zijn aansprakelijk op grond van artikel 33, eerste lid, onderdeel a, van de wet. § 3. De bestuurder 1. Formele bestuurder Onder bestuurder wordt in de eerste plaats verstaan de bestuurder in formele zin. Bij de aansprakelijkheid van de bestuurder in formele zin is niet van belang of die bestuurder zich feitelijk met de gang van zaken met betrekking tot het lichaam heeft beziggehouden. 2. De beleidsbepaler Naast de bestuurder in formele zin merkt artikel 36 van de wet tevens als bestuurder aan degene van wie het aannemelijk is dat hij het beleid van het lichaam (mede) heeft bepaald als ware hij bestuurder. Uit de toevoeging "als ware hij bestuurder" blijkt dat de enkele omstandigheid dat iemand het beleid van het lichaam mede heeft bepaald niet reeds grond is voor aansprakelijkheid. De aansprakelijkheid berust hierop dat de persoon in kwestie zich daadwerkelijk als bestuurder heeft gedragen. Zo zal een commissaris die binnen de grenzen van zijn wettelijke en statutaire bevoegdheden gehandeld heeft, niet als feitelijk bestuurder kunnen worden aangemerkt. Ook zijn niet aansprakelijk de externe beleidsbepalers, zoals banken die bij kredietverlening bepaalde voorwaarden betreffende het beleid in de vennootschap kunnen stellen of bedrijfskundige adviseurs, wier adviezen op het te voeren beleid van grote invloed kunnen zijn. Men kan niet stellen dat dezen als bestuurders het beleid bepalen of mede-bepalen. Als een moedervennootschap als aandeelhoudster het beleid van de dochtervennootschap heeft bepaald als ware zij bestuurder, zullen die moedervennootschap en haar bestuurders aansprakelijk zijn voor de belastingschulden van de dochtervennootschap. Onder beleidsbepalers kunnen voorts worden gerekend grootaandeelhouders of anderen die in de vennootschap een machtspositie bekleden en zich als feitelijke bestuurders hebben gedragen. 3. De gewezen bestuurder Onder bestuurder wordt mede verstaan de gewezen bestuurder, tijdens wiens bestuur de belastingschuld (materieel of formeel) is ontstaan (zie § 6, vijfde lid, hierna). 4. De bewindvoerder De door de rechter benoemde bewindvoerder wordt niet als bestuurder aangemerkt. Ook al heeft de bestuurder de medewerking, machtiging of bijstand van de bewindvoerder nodig, de positie van de bewindvoerder is toch niet gelijk aan die van een bestuurder. 5. De curator De curator in het faillissement van een rechtspersoon kan niet op grond van artikel 36 van de wet aansprakelijk worden gesteld, ook al zou hij onder omstandigheden het beleid van de rechtspersoon gedurende het faillissement feitelijk bepalen als ware hij bestuurder. 6. Het lichaam als bestuurder Voor het geval de bestuurder van het lichaam een lichaam is, worden dat lichaam en de bestuurders daarvan mede als bestuurders van het lichaam dat in gebreke is aangemerkt. Hetzelfde is het geval als die bestuurder weer een lichaam is, enzovoort. Het vorenstaande is ook van toepassing op lichamen die bestuurder zijn van niet rechtspersoonlijkheid bezittende lichamen, zoals bij voorbeeld de BV die (beherend) vennote is van een commanditaire vennootschap of van een vennootschap onder firma (vergelijk artikel 33, eerste lid, onderdeel a, en derde lid, van de wet). Op vorenstaande wijze kan een keten van aansprakelijke bestuurders ontstaan met aan het einde één of meer natuurlijke personen. Er is geen voorgeschreven volgorde bij de aansprakelijkstelling van deze bestuurders. 7. Het lichaam als bestuurder In de regeling wordt ervan uitgegaan dat het financiële beleid een zaak is van het gehele bestuur en dat de bestuurders daarvoor collectief verantwoordelijk zijn. Als de belasting als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur niet wordt betaald, is de bestuurder die op grond van de interne taakverdeling binnen het bestuur daar weinig of niets van afweet, toch aansprakelijk. De wet gaat ervan uit dat iedere bestuurder persoonlijk een verwijt treft als de belasting niet wordt betaald als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur, omdat zij van de financiële gang van zaken op de hoogte behoren te zijn. § 4. Kennelijk onbehoorlijk bestuur 1. Kennelijk onbehoorlijk bestuur Een exacte afbakening van het begrip kennelijk onbehoorlijk bestuur is moeilijk aan te geven. De rechter zal hieraan invulling moeten geven. De vraag of in een bepaalde situatie sprake is van kennelijk onbehoorlijk bestuur zal naar redelijkheid en billijkheid, met inachtneming van de concrete omstandigheden van het geval, moeten worden beantwoord. Hierna worden enkele algemene uitgangspunten voor de beantwoording van deze vraag gegeven. 2. Misbruik De regeling van de bestuurdersaansprakelijkheid beoogt het misbruik van rechtspersonen te bestrijden. Van misbruik is in ieder geval sprake wanneer een bestuurder zichzelf of zijn verwanten ongerechtvaardigd verrijkt ten koste van het lichaam door onverantwoorde onttrekkingen van gelden aan het lichaam, zoals het anders dan incidenteel beschikken over gelden van het lichaam voor privédoeleinden, het afsluiten van voor het lichaam onvoordelige transacties met de bestuurder in privé of het opeisen van vorderingen op het lichaam terwijl de liquiditeitspositie van het lichaam dit niet toelaat. Ook een bedrijfsvoering waarbij de belangen van de crediteuren van het lichaam worden verwaarloosd, bijvoorbeeld door stelselmatig werken aan te nemen tegen zodanig lage prijzen dat betaling van belastingen niet mogelijk is en dus de opzet tot niet-betaling aanwezig kan worden geacht, is te beschouwen als misbruik. In deze gevallen is steeds sprake van kennelijk onbehoorlijk bestuur. 3. Verwijtbaarheid Ook bij op zich bonafide bestuurders kan, wanneer een bestuurder zich roekeloos gedraagt en deze roekeloosheid leidt tot kenbare en belangrijke bestuursfouten, sprake zijn van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De aansprakelijkheid van bestuurders kan slechts op verwijtbaar handelen berusten. Niet voorzienbare gebeurtenissen of omstandigheden komen niet voor rekening van de bestuurder. Betalingsonmacht van het lichaam, samenhangende met de algemene economische toestand, kan in het algemeen niet tot aansprakelijkheid van de bestuurder leiden, tenzij hem kan worden verweten dat nagelaten is bepaalde in redelijkheid te vergen maatregelen te treffen om aan die toestand het hoofd te bieden. Evenmin kan aansprakelijkheid ontstaan louter en alleen doordat de bestuurder in zijn bedrijfsvoering bepaalde - in het licht van de omstandigheden van het moment bezien - redelijke besluiten heeft genomen of handelingen heeft verricht, waarvan later blijkt dat zij op een onjuiste beoordeling van de situatie berustten en tot verlies hebben geleid, waardoor de betalingsmoeilijkheden zijn opgetreden. Een bestuursfout moet dus worden beoordeeld naar het moment waarop de betreffende bestuurshandeling werd verricht aan de hand van hetgeen toen voorzienbaar was. Van kennelijk onbehoorlijk bestuur kan slechts worden gesproken als geen redelijk denkend bestuurder - onder dezelfde omstandigheden - aldus gehandeld zou hebben. Ernstige misslagen en wanbeleid vallen, ook als geen sprake is van (beoogd) persoonlijk voordeel van de bestuurder, zeker onder kennelijk onbehoorlijk bestuur. Ook bij minder ernstige fouten kan daarvan sprake zijn, bijvoorbeeld wanneer zonder dat voldoende voorafgaand deugdelijk onderzoek is gepleegd, door onbezonnen, roekeloos of onverantwoordelijk gedrag van een bestuurder bedrijfsrisico's worden genomen die zich ver begeven buiten wat tot normaal ondernemersrisico mag worden gerekend. 4. Aangifte en administratie Het niet doen van aangifte voor verschuldigde belasting en/of het ontbreken van een behoorlijke administratie worden in beginsel als kennelijk onbehoorlijk bestuur aangemerkt, tenzij blijkt dat het niet doen van de vereiste aangifte en/of de gebreken in de administratie van het lichaam niet kunnen worden verweten aan de bestuurder(s), maar bijvoorbeeld het gevolg zijn geweest van overmacht. 5. Voorbeelden Bij de parlementaire behandeling inzake de regeling van de bestuurdersaansprakelijkheid zijn de volgende voorbeelden gegeven van gevallen die onder omstandigheden kennelijk onbehoorlijk bestuur kunnen opleveren: - ongerechtvaardigde persoonlijke verrijking; - het aangaan van een verbintenis ten name van het lichaam in de wetenschap dat zij deze niet zal kunnen nakomen; - het zich niet vergewissen van de (financiële) betrouwbaarheid van contractpartners; - het bij belangrijke transacties onvoldoende deskundige voorlichting en bijstand inwinnen; - het onverantwoord kostbaar investeren; - het onvoldoende informeren van commissarissen; - het nemen van beslissingen met vergaande financiële consequenties zonder behoorlijke voorbereiding; - het aan duidelijke incompetent gebleken bestuurders vrijheid geven de vennootschap voor onbeperkte bedragen te verbinden; - het verwaarlozen van de kredietbewaking; - het zich niet tijdig indekken tegen duidelijk voorzienbare risico's; - het zodanig verwaarlozen van het personeelsbeleid en de betrekkingen met werknemers, dat er arbeidsonrust ontstaat en stakingen uitbreken; - het nalaten zich voldoende te vergewissen van de kredietwaardigheid van contractpartners, aan wie men leveranties op krediet verstrekt en het krediet te lang laten voortduren. § 5. De melding 1. Op welke wijze melden Een melding van betalingsonmacht kan zowel mondeling (ten kantore dan wel telefonisch) als schriftelijk worden gedaan. Ten behoeve van een schriftelijke melding hebben de bij de uitvoering van de regeling betrokken instanties gezamenlijk een formulier ontwikkeld dat daarvoor kan worden gebruikt. Omdat aan elk van de uitvoeringsorganen afzonderlijk dient te worden gemeld bestaat dit meldingsformulier uit drie exemplaren (één exemplaar voor elk van de uitvoeringsorganen en een afschrift voor belanghebbende zelf). Er bestaat geen verplichting om van het meldingsformulier gebruik te maken. 2. Verzoeken om uitstel van betaling en andere verzoeken waaruit van betalingsproblemen blijkt Als de ontvanger een verzoek om uitstel (met uitzondering van de verzoeken in verband met bezwaar, beroep of hoger beroep) ontvangt of andere verzoeken c.q. brieven door of namens de vennootschap waaruit van liquiditeitsproblemen blijkt, merkt hij deze in beginsel aan als melding van betalingsonmacht. Dit betekent dat de ontvanger eventueel om ontbrekende gegevens en/of gegevensdragers (vervolg 1e fase) of om nadere gegevens en/of gegevensdragers (2e fase) kan vragen. Verzoeken of brieven die worden ontvangen na het tijdstip waarop (nog) rechtsgeldige melding mogelijk was, worden, althans voor de naheffingsaanslagen waarvoor dat geldt, niet op de voet van dit lid in behandeling genomen. Voorkomen moet worden dat aan de zijde van het lichaam en/of de bestuurder(s), bijvoorbeeld door middel van het opvragen van nadere gegevens en/of gegevensdragers (2e fase), de indruk ontstaat dat een te late melding toch in behandeling is genomen. 3. Mondelinge melding en bewijslast Een melding van betalingsonmacht kan ook op andere wijze dan schriftelijk plaatsvinden. De bewijslast dat een mondelinge melding is gedaan en dat daarbij inzicht is gegeven in de omstandigheden die ertoe hebben geleid dat de verschuldigde belasting niet op aangifte is afgedragen of niet is betaald, rust op de melder. 4. Melding ten kantore De ontvanger behoort bij ieder onderhoud ten kantore waarin de betalingsproblemen van de belastingschuldige ter sprake komen, ook al is sprake van tijdelijke betalingsproblemen, de bestuurder of gemachtigde van de belastingschuldige (hierna: de belastingschuldige) te wijzen op de meldingsplicht en de implicaties van de melding toe te lichten. De belastingschuldige wordt hierbij in de gelegenheid gesteld ter plekke aan de meldingsverplichting te voldoen. Als de belastingschuldige van deze mogelijkheid gebruik maakt, maakt de ontvanger aantekening van de aangifte(n)/naheffingsaanslag(en) waarvoor de melding plaatsvindt, door wie de melding is gedaan, de datum waarop de melding is gedaan en welke omstandigheden tot de niet-betaling hebben geleid. Bij melding ten kantore bevordert de ontvanger echter zoveel mogelijk dat de belastingschuldige een meldingsformulier invult. Wil de belastingschuldige ten kantore melden maar weet de ontvanger niet of zijn gesprekspartner bestuurder of gemachtigde van de rechtspersoon is, dan adviseert hij deze een schriftelijke melding te doen. Hiertoe reikt hij een meldingsformulier uit. Wil de gesprekspartner toch ter plekke de betalingsonmacht melden, dan wijst de ontvanger hem erop dat hij genoodzaakt zal zijn de melding als niet-rechtsgeldig aan te merken als later blijkt dat de melder niet bevoegd is. Als de belastingschuldige ter plekke wil melden maar de ontvanger constateert dat de melding ten aanzien van de desbetreffende aangiften/naheffingsaanslagen niet meer tijdig kan plaatsvinden, wijst de ontvanger de belastingschuldige hierop. De belastingschuldige kan in verband hiermee afzien van het doen van een melding. Als de belastingschuldige toch een melding wil doen, maakt de ontvanger hiervan aantekening als bovenbedoeld. De ontvanger merkt de door de belastingschuldige ten kantore gedane melding bij beschikking aan als een rechtsgeldige of niet rechtsgeldige melding. De beschikking wordt bekendgemaakt. De ontvanger wijst er in het mondelinge onderhoud al op dat mogelijk een tweede fase van de melding volgt. Als een verzoek om nadere gegevens en/of gegevensdragers is gedaan, oordeelt de ontvanger uiteraard pas na deze tweede fase over de rechtsgeldigheid van de melding. 5. Telefonische gesprekken Als telefonisch wordt gesproken over betalingsproblemen wijst de ontvanger op de meldingsplicht en bevordert dat de belastingschuldige van het meldingsformulier gebruik maakt. De ontvanger zendt de belastingschuldige naar aanleiding van het gesprek een meldingsformulier toe. Bij een telefonische melding van betalingsonmacht is het derde en vierde lid van deze paragraaf, zoveel als mogelijk is, van overeenkomstige toepassing. 6. Melden na aangifte Het lichaam is verplicht om onverwijld nadat is gebleken dat het niet tot betaling in staat is, maar uiterlijk twee weken na de dag waarop de belasting dan wel premie behoorde te zijn betaald, de ontvanger van de betalingsonmacht in kennis te stellen (de zogenaamde 1e fase van de melding). De termijn van twee weken is bepaald in het besluit. Voor de verschuldigde loon- en omzetbelasting houdt dit in dat de melding moet worden gedaan uiterlijk twee weken na de dag waarop op grond van artikel 19 AWR de verschuldigde belasting behoorde te zijn afgedragen of voldaan. 7. Melden na naheffingsaanslag Ingeval van betalingsonmacht terzake van een naheffingsaanslag die is opgelegd vanwege de omstandigheid dat de verschuldigde belasting meer beloopt dan die welke overeenkomstig de aangifte is dan wel had moeten worden afgedragen of voldaan, kan, voorzover die omstandigheid niet is te wijten aan opzet of grove schuld van het lichaam, in afwijking van het bepaalde in het zesde lid van deze paragraaf, de mededeling worden gedaan, uiterlijk twee weken na de vervaldag van die aanslag. 8. Geen aangifte gedaan Als het lichaam over een bepaald tijdvak geen aangifte heeft gedaan, mag een bestuurder de betalingsonmacht voor dat tijdvak wel melden mits hij dit doet binnen de termijn als bedoeld in het zesde lid van deze paragraaf. Als over een tijdvak geen aangifte is gedaan en dientengevolge over dat tijdvak een belastingaanslag wordt opgelegd, kan geen melding van betalingsonmacht meer worden gedaan. 9. Betalingsonmacht bij startende ondernemingen Als aan het lichaam geen aangiften zijn uitgereikt en de inspecteur de belastingschuldige heeft meegedeeld dat de niet op aangifte afgedragen of voldane belasting te zijner tijd zal worden geheven door middel van een naheffingsaanslag, dient de melding niettemin plaats te vinden overeenkomstig het zesde lid van deze paragraaf. In de praktijk betekent dit dat het lichaam de betalingsonmacht dient te melden zodra gebleken is dat het niet (meer) tot betaling in staat is. 10. Voorlopige betalingen [Red: Vervallen.] 11. Schattingsregeling Ondernemers die voor de omzetbelasting gebruik maken van een schattingsregeling dienen op normale wijze hun betalingsonmacht te melden. 12. Uitstel van betaling in verband met bezwaar en (hoger) beroep Bij een verzoek om uitstel van betaling in verband met een ingediend bezwaarschrift of beroepschrift (in hoger beroep) tegen een naheffingsaanslag waarop het zevende lid van deze paragraaf van toepassing is, dient voor het niet-betwiste deel van de belastingaanslag zo nodig op de gebruikelijke wijze en binnen de termijn van twee weken na de vervaldag afzonderlijk te worden gemeld dat de rechtspersoon niet in staat is dit deel van de naheffingsaanslag te voldoen. Wanneer uitstel van betaling is verleend in verband met een tijdig ingediend bezwaarschrift of beroepschrift (in hoger beroep) kan, als uitspraak is gedaan op het bezwaarschrift of op het beroepschrift is beslist, betalingsonmacht voor het niet toegewezen bedrag alsnog binnen 14 dagen na de dagtekening van de beslissing op het bezwaar of beroep bij de ontvanger worden gemeld. 13. Wie kan melden? Iedere bestuurder is bevoegd om namens het lichaam de betalingsonmacht te melden. Een rechtsgeldige melding door één van de bestuurders gedaan, heeft ook voor zijn mede-bestuurders rechtskracht. 14. Melding en surseance Als aan een rechtspersoon surseance van betaling is verleend blijft de meldingsplicht op grond van het zesde en zevende lid van deze paragraaf bestaan. Dit betekent dat belastingschuldige door het uitspreken van de surséance niet van de meldingsplicht is ontheven. Wanneer betalingsonmacht door de bewindvoerder wordt gemeld, wordt die melding als zijnde rechtsgeldig aangemerkt. Uitsluitend echter in gevallen waarin duidelijk blijkt dat de bestuurders hun medewerking aan de melding hebben geweigerd, heeft de melding door de bewindvoerder geen waarde. 15. Melding en faillissement Als de meldingstermijn afloopt op of na de faillissementsdatum hoeft geen melding van betalingsonmacht meer plaats te vinden. De ontvanger heeft in dit geval bij een eventuele aansprakelijkstelling een bewijslast alsof rechtsgeldig is gemeld. Indien een tijdige melding is gedaan en de ontvanger voorafgaand aan het faillissement om ontbrekende informatie dan wel nadere gegevens en inlichtingen of gegevensdragers heeft gevraagd, als bedoeld in de leden 18 en 19 van deze paragraaf, en het faillissement wordt uitgesproken voordat de gestelde termijn verstrijkt dan wordt de melding als rechtsgeldig aangemerkt. Het lichaam hoeft de gevraagde gegevens niet meer te verstrekken. De ontvanger kan - op grond van de artikelen 59 en 62 van de wet - aan de curator in het faillissement informatie opvragen. Het verstrekken van deze informatie heeft echter geen gevolgen voor de rechtsgeldigheid van de melding 16. Fiscale eenheid omzetbelasting Natuurlijke personen en lichamen, die op grond van artikel 7, vierde lid, van de Wet op de omzetbelasting 1968 zijn aangemerkt als één ondernemer, zijn op grond van artikel 43 van de wet hoofdelijk aansprakelijk voor de omzetbelasting die verschuldigd is door deze ondernemer. De bestuurders van de hiervoor bedoelde lichamen zijn niet op grond van artikel 36 van de wet aansprakelijk voor de door de fiscale eenheid verschuldigde omzetbelasting. 17. Melding betalingsonmacht: twee fasen Bij de melding van de betalingsonmacht worden twee fasen onderscheiden: Fase 1: De melding dient uiteraard de gegevens van de aangiften en/of naheffingsaanslagen te bevatten waarvoor betalingsonmacht bestaat. Tevens moet bij de melding inzicht worden verschaft in de omstandigheden die ertoe hebben geleid dat de verschuldigde belasting niet (tijdig) kan worden betaald. Hierbij kan niet worden volstaan met een algemene omschrijving als "liquiditeitsproblemen", maar dienen de oorzaken en achtergronden van de ontstane betalingsonmacht duidelijk en volledig te worden omschreven. Met de verkregen informatie moet de ontvanger in staat zijn zich een redelijk oordeel te vormen over de oorzaken van de betalingsonmacht. Het gaat hier derhalve niet om het verstrekken van uiterst gedetailleerde (en met stukken gestaafde) informatie. Fase 2: Aan de hand van de in de eerste fase verstrekte informatie moet de ontvanger beoordelen of hij nadere gegevens en inlichtingen en eventueel stukken nodig heeft teneinde een beter inzicht te verkrijgen in de oorzaken van de betalingsonmacht en in de financiële positie van het lichaam. 18. Beoordeling van de melding (1e fase) De ontvangst van een melding - in welke vorm dan ook - wordt in beginsel niet door de ontvanger aan het lichaam of de bestuurder, die namens het lichaam meldt, bevestigd. De ontvanger beoordeelt of een binnengekomen melding tijdig is gedaan en de vereiste informatie bevat waarmee de ontvanger voldoende inzicht wordt verschaft in de oorzaak en de achtergronden die tot de betalingsonmacht hebben geleid. Daarbij kunnen zich de volgende situaties voordoen: 1. De melding is niet tijdig gedaan In dat geval merkt de ontvanger bij beschikking de melding aan als niet rechtsgeldig. Deze beschikking wordt binnen twee maanden na ontvangst van de melding bekendgemaakt onder vermelding van het feit dat de melding niet tijdig is gedaan. 2. De melding is tijdig, maar onvolledig gedaan De ontvanger dient het lichaam in de gelegenheid te stellen alsnog binnen 14 dagen de ontbrekende informatie te verschaffen. Daarbij dient de ontvanger er altijd op te wijzen dat hij die informatie vraagt in verband met de meldingsregeling als bedoeld in artikel 36 van de wet. Tevens dient hij summier aan te geven wat die regeling inhoudt, ook als hij er van uit mag gaan dat de belastingschuldige voldoende op de hoogte is met de regeling. Daarnaast dient de ontvanger er op te wijzen dat het niet, niet tijdig of onvolledig verstrekken van de ontbrekende informatie tot de in artikel 36, vierde lid, van de wet bedoelde consequenties voor de bewijslastverdeling leidt. Verstrekt het lichaam de ontbrekende informatie niet tijdig of onvolledig, dan merkt de ontvanger de melding bij beschikking aan als niet rechtsgeldig. De beschikking wordt aan het lichaam binnen twee maanden na ontvangst van de melding bekend gemaakt onder opgaaf van redenen. Verstrekt het lichaam de ontbrekende informatie wel tijdig en volledig, dan beoordeelt de ontvanger de melding vervolgens als hierna onder 3 vermeld. 3. De melding is tijdig en volledig gedaan Als sprake is van een tijdige en volledige melding dient de ontvanger te beoordelen of er aanleiding bestaat om op grond van artikel 8 van het besluit, het lichaam te verzoeken nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers te verstrekken omtrent de oorzaken van de betalingsonmacht en/of de financiële positie van het lichaam. Is die aanleiding er niet dan is sprake van een rechtsgeldige melding. In dat geval merkt de ontvanger bij beschikking de melding aan als rechtsgeldig. Daarbij dient de ontvanger het voorbehoud te maken dat de melding alsnog als niet rechtsgeldig wordt aangemerkt wanneer later blijkt dat onjuiste informatie is verstrekt. De beschikking wordt aan het lichaam bekendgemaakt binnen twee maanden na ontvangst van de melding of, indien van toepassing, binnen twee maanden na ontvangst van de bij onderdeel 2 bedoelde - aanvankelijke ontbrekende - informatie. Is die aanleiding er wel, dan gaat de zogenaamde tweede fase in (zie lid 19 van deze paragraaf). 19. Opvragen nadere gegevens (2e fase) Indien de ontvanger naar aanleiding van een tijdige en volledige melding nadere gegevens, inlichtingen en/of gegevensdragers wenst te verkrijgen omtrent de oorza(a)k(en) van de betalingsonmacht en/of de financiële positie van het lichaam, zal hij binnen twee maanden na ontvangst van die melding of na ontvangst van de in de eerste fase aanvankelijk ontbrekende gegevens, het lichaam verzoeken hem nadere gegevens, inlichtingen en/of gegevensdragers te verstrekken die voor de vaststelling van de oorza(a)k(en) van de betalingsonmacht of voor de bepaling van de financiële positie van het lichaam van belang kunnen zijn. Daarbij dient hij er altijd op te wijzen dat hij die gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers vraagt in verband met de meldingsregeling als bedoeld in artikel 36 van de wet. Tevens dient hij summier aan te geven wat die regeling inhoudt, ook als hij er van uit mag gaan dat de belastingschuldige voldoende op de hoogte is met de regeling. Daarnaast dient de ontvanger er op te wijzen dat het niet, niet tijdig of onvolledig verstrekken van de gevraagde gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers tot de in artikel 36, vierde lid, van de wet bedoelde consequenties voor de bewijslastverdeling leidt". Bij de beoordeling of al dan niet om nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers wordt gevraagd, kunnen onder meer de navolgende aspecten een rol spelen: - Bekendheid met de actuele financiële situatie van het lichaam en/of de bestuurder(s) - Omstandigheden die hebben geleid tot het niet kunnen betalen - De aard van het uitgeoefende bedrijf - Het bedrag van de schuld waarvoor wordt gemeld en het totaal van de openstaande belasting-/premieschulden De ontvanger dient per geval een redelijke termijn te stellen waarbinnen de nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers moeten zijn verstrekt. 20. Beoordeling van de melding (2e fase) De ontvanger controleert of de nadere gegevens en inlichtingen tijdig en volledig zijn verstrekt, dan wel de gevraagde gegevensdragers tijdig en volledig voor raadpleging ter beschikking zijn gesteld, en beoordeelt de gegevens. Daarbij kunnen zich de volgende situaties voordoen: 1. De nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers worden niet of niet binnen de daarvoor gestelde termijn verstrekt. De melding is dan niet rechtsgeldig. 2. De nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers worden tijdig, maar onvolledig verstrekt. De ontvanger dient het lichaam in de gelegenheid te stellen alsnog binnen 14 dagen de ontbrekende nadere gegevens of inlichtingen te verstrekken. Daarbij dient hij er altijd op te wijzen dat hij die gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers vraagt in verband met de meldingsregeling als bedoeld in artikel 36 van de wet. Tevens dient hij summier aan te geven wat die regeling inhoudt, ook als hij er van uit mag gaan dat de belastingschuldige voldoende op de hoogte is met de regeling. Daarnaast dient de ontvanger er op te wijzen dat het niet, niet tijdig of onvolledig verstrekken van de gevraagde gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers tot de in artikel 36, vierde lid, van de wet bedoelde consequenties voor de bewijslastverdeling leidt. Verstrekt het lichaam de ontbrekende nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers niet tijdig of onvolledig, dan merkt de ontvanger de melding bij beschikking aan als niet rechtsgeldig. Verstrekt het lichaam de ontbrekende nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers alsnog binnen de gestelde termijn, dan beoordeelt de ontvanger de melding vervolgens als hierna onder 3 vermeld. 3. De nadere gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers worden tijdig en volledig verstrekt. a. Als uit de ontvangen gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers blijkt dat deze of de in de 1e fase van de melding verstrekte gegevens en inlichtingen onjuist zijn of de gegevensdragers onjuiste gegevens bevatten (bijvoorbeeld tegenstrijdigheid in de oorza(a)k(en) van de gebleken betalingsonmacht) is de melding niet rechtsgeldig. b. Als uit de ontvangen gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers niet blijkt dat deze of de in de 1e fase van de melding verstrekte gegevens en inlichtingen onjuist zijn of de gegevensdragers onjuiste gegevens bevatten (bijvoorbeeld tegenstrijdigheid in de oorza(a)k(en) van de gebleken betalingsonmacht) is de melding rechtsgeldig. Daarbij dient de ontvanger het voorbehoud te maken dat de melding alsnog als niet rechtsgeldig wordt aangemerkt wanneer later blijkt dat onjuiste gegevens en inlichtingen werden verstrekt, dan wel gegevensdragers die onjuiste gegevens bevatten". De ontvanger dient in alle bovenstaande situaties zo spoedig mogelijk na de ontvangst van de gegevens en inlichtingen en/of gegevensdragers of na het verstrijken van de daarvoor gestelde termijn, dan wel nadat later blijkt dat de verstrekte gegevens en inlichtingen onjuist zijn of de gegevensdragers onjuiste gegevens bevatten, bij beschikking de melding al dan niet als rechstgeldig aan te merken. De beschikking wordt aan het lichaam bekendgemaakt. De wet voorziet niet in de mogelijkheid bezwaar, beroep of hoger beroep in te stellen tegen de beslissing dat een melding niet rechtsgeldig is. Deze beslissing kan eventueel wel aan de orde komen bij de behandeling van het bezwaarschrift en/of beroepschrift (in hoger beroep) tegen de aansprakelijkstelling. 21. Geldigheidsduur van de melding De geldigheidsduur vangt aan op de datum van ontvangst van de (uiteindelijk) als rechtsgeldig beoordeelde mededeling van betalingsonmacht. Een melding wordt gedaan voor de over een bepaald tijdvak verschuldigde belasting. Blijft de toestand van betalingsonmacht voortduren, dan hoeft dit voor de na de melding op aangifte verschuldigde belasting en vervallen naheffingsaanslagen (waarvoor op grond van het zevende lid van deze paragraaf rechtsgeldige melding mogelijk is) niet opnieuw te worden gemeld. Zie voor de drie-jaarsperiode waarin het kennelijk onbehoorlijk bestuur zich in dat geval moet hebben afgespeeld § 6, derde lid, hierna. De toestand van betalingonmacht als bedoeld in de derde volzin eindigt in beginsel eerst vanaf het tijdstip waarop de naheffingsaanslagen ter zake waarvan de melding heeft plaatsgevonden, zijn betaald. Dit is slechts anders indien naar het oordeel van de ontvanger feitelijk geen sprake meer is van een toestand van betalingsonmacht omdat afdracht en voldoening op aangifte weer zijn hervat. In het laatste geval herleeft de meldingsplicht op voorwaarde dat de ontvanger het lichaam daarover tijdig en schriftelijk heeft geïnformeerd. 22. Gevolgen van het melden voor de heffing Het voldoen aan de verplichting om de ontvanger van de betalingsonmacht in kennis te stellen, heeft niet tot gevolg dat van de gebruikelijke heffingsmaatregelen wordt afgeweken. Voor de loon- en omzetbelasting betekent dit dat het lichaam op de normale wijze aangifte behoort te doen. Tevens heeft het melden van betalingsonmacht in de aangiftefase niet tot gevolg dat het opleggen van naheffingsaanslagen loon- en omzetbelasting achterwege blijft. 23. Gevolgen van het melden voor de invordering Een melding van betalingsonmacht op zich wordt niet tevens als een verzoek om uitstel van betaling of kwijtschelding aangemerkt. Voor uitstel van betaling of kwijtschelding dient het lichaam een afzonderlijk verzoek te doen of gelijktijdig met de melding uitdrukkelijk daarom te verzoeken. De verzending van een aanmaning of het treffen van verdergaande invorderingsmaatregelen wordt niet door een ontvangen melding opgeschort. Als de melding wordt verondersteld te zijn begrepen in een verzoek om uitstel van betaling of kwijtschelding (zie hiervoor) of, zoals hierboven is vermeld, bij de melding daarom wordt verzocht, worden deze verzoeken om uitstel van betaling of kwijtschelding overeenkomstig het bestaande beleid, zoals dit geldt voor zakelijke belastingschulden, behandeld. De ontvanger beoordeelt of in daartoe aanleiding gevende gevallen de melding moet leiden tot het versneld treffen van invorderingsmaatregelen als voorzien in de artikelen 10 en 15 van de wet. § 6. De aansprakelijkstelling 1. Inleiding Een bestuurder is slechts aansprakelijk als aannemelijk is dat de niet-betaling door het lichaam aan de bestuurder is te wijten als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur. De verdeling van de bewijslast (wie moet aannemelijk maken) is afhankelijk van de omstandigheid of het lichaam al dan niet rechtsgeldig de betalingsonmacht heeft gemeld. 2. Bewijslast bij een rechtsgeldige melding Bewijslast bij een rechtsgeldige melding Heeft het lichaam de betalingsonmacht rechtsgeldig gemeld dan is een bestuurder slechts aansprakelijk als de ontvanger aannemelijk maakt dat de niet-betaling aan de bestuurder is te wijten (voor de collectiviteit van het bestuur, zie § 3, zevende lid, hiervoor) als gevolg van kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van 3 jaar voorafgaande aan het tijdstip van de melding. Daartoe wordt zo nodig onderzoek verricht. 3. Drie-jaarsperiode bij doorlopende melding Als op grond van het bepaalde in § 5, lid 21, hiervoor een melding geldig blijft voor een later opgelegde naheffingsaanslag, wordt er van uit gegaan dat voor deze naheffingsaanslag zelfstandig een rechtsgeldige melding heeft plaatsgevonden. Bij een aansprakelijkstelling voor deze belastingaanslag moet het kennelijk onbehoorlijk bestuur zich hebben afgespeeld drie jaren voorafgaande aan de dag waarop uiterlijk betalingsonmacht had moeten worden gemeld als geen sprake zou zijn van een doorlopende melding. 4. Bewijslast bij niet rechtsgeldige melding Is niet of niet rechtsgeldig gemeld, dan geldt ten aanzien van de bestuurder het vermoeden dat de niet-betaling het gevolg is van aan hem te wijten kennelijk onbehoorlijk bestuur in de periode van drie jaar voorafgaande aan het tijdstip waarop het lichaam in gebreke is met de melding van de betalingsonmacht en is de bestuurder aansprakelijk. Slechts de bestuurder die aannemelijk maakt dat het niet of niet rechtsgeldig melden niet aan hem te wijten is, wordt de mogelijkheid geboden dit vermoeden te weerleggen. Als het niet vervuld zijn van de meldingsplicht zelf al is te wijten aan de bestuurder moet van een vergaande onzorgvuldigheid worden gesproken waardoor de bestuurder het recht verliest het vermoeden van het vierde lid van de wet te weerleggen. In daartoe aanleiding gevende gevallen kan de ontvanger voordat hij een bestuurder aansprakelijk stelt een administratieve controle laten instellen om bijvoorbeeld de kwaliteit van het bestuur te kunnen beoordelen. Zodra een beroepschrift is ingediend tegen de uitspraak van de ontvanger op het bezwaarschrift wordt een dergelijke controle niet meer ingesteld, tenzij de rechter die mogelijkheid toestaat of een onderzoek wordt ingesteld bij een derde niet-aansprakelijk gestelde. 5. Aansprakelijkheid gewezen bestuurder Een gewezen bestuurder kan niet meer aan het uitvoeringsorgaan mededeling van betalingsonmacht doen, als hij op het moment van het ontstaan van de meldingsverplichting niet als bestuurder bij het lichaam in functie is. Hieruit zou volgen dat de ex-bestuurder die aansprakelijk wordt gesteld op grond van artikel 36, vierde lid, van de wet in alle gevallen aansprakelijk is. Om dit te voorkomen is in artikel 36, zesde lid, van de wet bepaald dat de aan de bestuurder opgelegde beperking van het vierde lid niet geldt voor een gewezen bestuurder. De gewezen bestuurder wordt dus voor de betreffende tijdvakken/belastingaanslagen onmiddellijk toegelaten tot de weerlegging van het wettelijk vermoeden. Voor de beoordeling van de vraag of men een gewezen bestuurder is in de zin van dit lid, is beslissend het moment waarop voldaan moet worden aan de meldingsplicht. 6. Aansprakelijkheid nieuwe bestuurder Voor de bij zijn in functie treden als bestuurder reeds vastgestelde belastingschulden is de bestuurder aansprakelijk, tenzij hij aannemelijk maakt dat er niet voldoende middelen aanwezig waren om deze schulden te betalen en dat het niet mogelijk is gebleken maatregelen te treffen om de schuld toch te voldoen, zodat de niet-betaling niet aan hem te wijten is. § 7. Aansprakelijkheid voor eigen belastingschuld van het lichaam 1. Eigen belastingschuld De bepaling van artikel 36, zevende lid, van de wet is nodig om te voorkomen dat een bestuurder aansprakelijk wordt gesteld voor de betaling van belasting die het lichaam niet als inhoudingsplichtige, maar als hoofdelijk aansprakelijke verschuldigd is. Met name is hierbij gedacht aan de hoofdelijke aansprakelijkheid op grond van artikel 35 van de wet (zie in dit verband ook § 5, lid 16, hiervoor). § 8. Vernietigbaarheid onverplichte rechtshandelingen 1. Quasi-Pauliana De bepaling van artikel 36, achtste lid, van de wet beoogt het mogelijk te maken dat de ontvanger zich kan verhalen op het vermogen van een aansprakelijk gestelde bestuurder dat hij door bepaalde (juridische) constructies heeft veilig gesteld om de verhaalsmogelijkheden op hem zo gering mogelijk te maken. De bepaling toont veel gelijkenis met de zogenaamde Paulianabepalingen (artikel 3:45 BW e.v.). Bij gebruikmaking van de quasi-Pauliana hoeft de ontvanger echter geen bewijs van wetenschap van benadeling bij de bestuurder of bij degene met wie deze handelde te leveren. De ontvanger kan de vernietiging inroepen door een buitengerechtelijke verklaring of een rechterlijke uitspraak. Derden te goeder trouw zijn degenen aan wie de goederen door de wederpartij van de bestuurder zijn doorverkocht en die niet wisten van de benadeling van de schuldeiser door de transactie met de bestuurder.