Artikel 35

... [Regeling vervallen per 01-07-2008] § 1. Inleiding 1. De ketenaansprakelijkheid; algemeen In dit artikel is de regeling opgenomen die bekend staat als de ketenaansprakelijkheid. Deze regeling heeft tot doel de malafide onderaanneming te bestrijden door middel van een hoofdelijke aansprakelijkheid van de aannemer van een werk voor de loonbelasting en omzetbelasting die zijn onderaannemer in verband met het aan hem uitbestede werk verschuldigd is en voorts, als dat werk geheel of gedeeltelijk door volgende onderaannemers is uitgevoerd, ook voor de loonbelasting van die onderaannemers. Omdat iedere onderaannemer zelf ook hoofdelijk aansprakelijk is voor de loonbelasting van de onderaannemer, waarmee hij op zijn beurt heeft gecontracteerd, en van eventuele volgende onderaannemers, ontstaat een keten van aansprakelijke aannemers die bij een bepaald werk betrokken zijn. Voor de toepassing van de in artikel 35 van de wet omschreven begrippen en daarmee van de aansprakelijkheidsregeling, is niet van doorslaggevend belang hoe partijen een gegeven opdracht hebben benoemd, maar wat de werkelijke aard, inhoud en uitvoering van de tussen hen gesloten overeenkomst is. § 2. Inlening en onderaanneming 1. Aansprakelijkheid aannemer bij inlening personeel door onderaannemer De mogelijkheid bestaat dat de onderaannemer het werk niet door zijn eigen werknemers laat uitvoeren, maar door arbeidskrachten die hem door een ander ter beschikking zijn gesteld. Onder bepaalde voorwaarden is de onderaannemer (inlener) dan op grond van artikel 34 van de wet aansprakelijk voor de loon- en omzetbelasting, die degene die zijn werknemers ter beschikking heeft gesteld, verschuldigd is. Op zijn beurt is de aannemer op grond van artikel 35, eerste lid, onderdeel b, van de wet hoofdelijk aansprakelijk voor de loonbelasting voor de betaling waarvan de onderaannemer (inlener) aansprakelijk is op grond van artikel 34 (zie het voorbeeld in artikel 34, § 1, eerste lid, van deze leidraad). De aannemer is echter niet aansprakelijk voor de door de uitlener verschuldigde omzetbelasting. § 3. Aansprakelijk voor de loonbelasting terzake van het werk 1. Berekening van het bedrag waarvoor de aansprakelijkheid bestaat Op grond van het bepaalde in artikel 27 van de Wet op de loonbelasting 1964 is de onderaannemer/inhoudingsplichtige verplicht de loonbelasting in te houden (ondere andere) op het tijdstip waarop het loon aan de werknemer wordt uitbetaald. De hoofdelijke aansprakelijkheid van de aannemer ontstaat op datzelfde tijdstip en primair ook tot hetzelfde bedrag. Omdat de aansprakelijkheid steeds op een later tijdstip wordt geconcretiseerd in een aansprakelijkstelling, dient ten tijde van de beschikking ex artikel 49 van de wet te worden vastgesteld in hoeverre het bedrag van de aansprakelijkheid - zoals ontstaan ten tijde van de wettelijke inhoudingsplicht - nog verschuldigd is. Daartoe dient de ontvanger te bezien of, en zo ja, in hoeverre het bedrag van de aansprakelijkheid, zoals primair belopen uit de wet, dient te worden verminderd als gevolg van betalingen (op aangifte en/of op naheffingsaanslag) door de onderaannemer/inhoudingsplichtige. Deze toerekening van betalingen aan "het werk" geschiedt naar redelijkheid en kan bijvoorbeeld plaatsvinden aan de hand van de (loon)administratie van de onderaannemer en/of aan de hand van de afdrachten/betalingen over de verschillende aangiftetijdvakken. Als afdrachten/betalingen redelijkerwijs niet kunnen worden toegerekend aan bepaalde werken en/of de indirecte loonkosten, vindt een evenredige toerekening daarvan plaats aan alle werken en/of indirecte loonkosten gedurende het naheffingstijdvak. Het bedrag waarvoor de aansprakelijkheid - pro resto - bestaat, wordt verkregen door het bedrag van de primaire aansprakelijkheid te verminderen met de aan het werk toe te rekenen afdrachten en/of betalingen. Bij de vaststelling van dit bedrag wordt in eerste instantie (zie hierna bij § 11) geen rekening gehouden met vrijwarende betalingen door de aannemer, te weten betalingen op de g-rekening van de onderaannemer en rechtstreekse stortingen. § 4. Het begrip aannemer 1. Definitie aannemer In artikel 35, tweede lid, van de wet wordt een omschrijving gegeven van het begrip aannemer in de zin van de ketenaansprakelijkheid. Dit begrip heeft een eigen, zelfstandige betekenis. Er is dus geen aansluiting gezocht bij begrippen die met betrekking tot het verrichten van arbeid buiten dienstbetrekking in het Burgerlijk Wetboek worden gebruikt, te weten de begrippen aanneming van werk en de overeenkomst tot het verrichten van enkele diensten (artikel 7A:1639 BW en artikel 7:610 BW). De omschrijving van het begrip aannemer wordt bepaald door een aantal criteria die hierna afzonderlijk worden behandeld: a. werk van stoffelijke aard, b. buiten dienstbetrekking en c. te betalen prijs. 2. Werk van stoffelijke aard De uitvoering van een werk van stoffelijke aard zal veelal resulteren in een tastbaar produkt. Met de keuze van het criterium "uitvoeren van een werk van stoffelijke aard" wordt beoogd alle sectoren van het economisch leven onder de werkingssfeer van dit artikel te brengen. Zou men het bewerken van land, het verrichten van typewerk willen onderbrengen in de dienstensector van het economisch leven, dan is daarmee niet gezegd dat deze werken niet als het uitvoeren van een werk van stoffelijke aard in de zin van dit artikel zouden kunnen worden aangemerkt. Het door dit artikel gehanteerde criterium overschrijdt niet alleen de in het Burgerlijk Wetboek gemaakte onderscheidingen, maar ook de in het economische leven gangbare indelingen. Er blijven uiteraard grensgebieden over, waar het onzeker is of een bepaalde prestatie onder de werking van de wet valt. Uitgegaan wordt van een ruime uitleg, immers het misbruik dat artikel 35 van de wet beoogt te bestrijden kan zich voordoen in vele bedrijfstakken waarin aanneming en onderaanneming mogelijk of gebruikelijk zijn. Tot een werk van stoffelijke aard moeten onder andere worden gerekend het totstandbrengen van bouwwerken, de aanleg van wegen, waterstaatswerken, bestratingen en het leggen van leidingen, het bewerken van het land, het schoonmaken van sloten en kanalen, het onderhoud van huizen en gebouwen, het onderhoud van voertuigen en schepen, het afbreken en slopen van bouwwerken, schepen en andere zaken, herstelwerkzaamheden van allerlei aard, alsmede het verrichten van typewerk, het vermenigvuldigen van documenten, het verpakken van zaken, het bewerken van produkten van de landbouw, de tuinbouw of de bosbouw en het vervaardigen van kleding. 3. Het vervaardigen van kleding en elke daarop gerichte handeling Vervaardiging van kleding dient ruim te worden opgevat. Het gaat om het vervaardigen van kleding van alle soorten en materialen onder welke benaming en voor welk doel dan ook. Alleen schoeisel valt niet onder het begrip kleding. Het voorgaande houdt dus in dat bijvoorbeeld het vervaardigen van broekriemen, stropdassen en andere accessoires wel onder dit begrip valt. Elke handeling, mits van stoffelijke aard, die erop gericht is het eindprodukt zelf consumptie-gereed te maken, wordt met de toevoeging "en elke daarop gerichte handeling" onder de ketenaansprakelijkheid c.q. de verleggingsregeling gebracht. Het gaat hierbij bijvoorbeeld om het knippen van stof, het aanzetten van knopen en andere fournituren, het bleken en persen, het toevoegen van maataanduidingen en wasvoorschriften en het verpakken van kleding. Een beschrijving van het begrip 'de vervaardiging van kleding en elke daarop gerichte handeling' in relatie tot de opdrachtgevers- en kopersaansprakelijkheid is opgenomen in artikel 35a, § 3, vierde lid, van deze leidraad. 4. Geen werk van stoffelijke aard Niet elke arbeid die resulteert in een tastbaar produkt kan worden gerekend tot de "uitvoering van een werk van stoffelijke aard" in de zin van dit artikel. De eigen aard van de arbeid moet ook in de beschouwing worden betrokken. Zo zijn niet als werk van stoffelijke aard te beschouwen alle werken of produkten die door een in hoofdzaak geestelijke of intellectuele arbeid tot stand komen. Dit is bijvoorbeeld het geval bij werkzaamheden van architecten, musici, auteurs, adviseurs, ontwerp-, stylingbureau's en dergelijke. 5. Vervoersovereenkomsten Zuivere vervoersovereenkomsten vallen buiten de werking van artikel 35 van de wet omdat geen sprake is van een werk van stoffelijke aard. Als het vervoer echter onderdeel uitmaakt van en ondergeschikt is aan een overeenkomst tot uitvoering van een werk van stoffelijke aard, dan dient dat vervoer niet te worden afgesplitst van dat grotere geheel. Dat betekent dat in zo'n geval zowel de loonbelasting die verschuldigd is over het loon van de chauffeurs, als die welke verschuldigd is over het loon van de andere werknemers onder de werking van dit artikel vallen. Bij de gemengde overeenkomsten waarin de vervoersprestatie niet ondergeschikt is aan het overeengekomen werk van stoffelijke aard, dienen de onderscheiden prestaties met het oog op de toepassing van de ketenaansprakelijkheid en de verleggingsregeling in beginsel te worden gesplitst. 6. Het uitvoeren van een werk buiten dienstbetrekking Het uitvoeren van het werk moet buiten dienstbetrekking in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 geschieden. In laatstgenoemde wet wordt onder dienstbetrekking niet slechts verstaan de dienstbetrekking in de zin van het Burgerlijk Wetboek, maar onder andere ook de arbeidsverhouding van degene, die - anders dan in de uitoefening van een bedrijf of in de zelfstandige uitoefening van een beroep en anders dan als thuiswerker - op grond van een overeenkomst van aanneming van werk als bedoeld in artikel 7A:1639 BW persoonlijk een werk tot stand brengt. 7. Het uitvoeren van een werk tegen een te betalen prijs De term "te betalen prijs" is gekozen om ook een overeenkomst waarbij de prijs niet vooraf bepaald wordt (bijvoorbeeld de zogenaamde regieovereenkomst) onder de werking van artikel 35 van de wet te brengen. § 5. Het begrip onderaannemer 1. Omschrijving Het begrip onderaannemer omvat ieder, die zich tegenover de aannemer verbindt om buiten dienstbetrekking het werk waartoe deze laatste zich tegenover zijn opdrachtgever verbonden heeft, geheel of ten dele uit te voeren. Als de onderaannemer op zijn beurt dit werk geheel of ten dele door een ander laat uitvoeren wordt hij ten opzichte van die ander als aannemer beschouwd. Daardoor wordt die ander onderaannemer. § 6. Het begrip eigenbouwer 1. Eigenbouwer is aannemer, geen opdrachtgever De zogenaamde eigenbouwer wordt met een aannemer gelijkgesteld. De definitie van het begrip eigenbouwer wordt bepaald door een aantal criteria: - het uitvoeren van een werk zonder opdracht van een opdrachtgever; - buiten dienstbetrekking (zie § 4, zesde lid, hiervoor); - in de normale uitoefening van zijn bedrijf; - een werk van stoffelijke aard (zie § 4, tweede lid, hiervoor). De eigenbouwer, die werk door een onderaannemer laat uitvoeren moet onderscheiden worden van de opdrachtgever als bedoeld in het tweede lid, onderdeel a, van artikel 35 van de wet die een overeenkomst met een aannemer sluit. Het is niet mogelijk terzake van dezelfde werkzaamheden tegelijkertijd opdrachtgever en eigenbouwer te zijn. 2. Eigenbouwerschap, beoordeling van geval tot geval Slechts aan de hand van de concrete omstandigheden van het betrokken bedrijf en van de onderhavige werkzaamheden wordt beoordeeld of sprake is van eigenbouwerschap. In verband daarmee is het niet mogelijk voor bepaalde bedrijfstakken, c.q. voor bepaalde typen van bedrijven, dan wel voor bepaalde categorieën werkzaamheden in het algemeen aan te geven of sprake is van eigenbouwerschap. In voorkomend geval beoordeelt de ontvanger, in overleg met de inspecteur, waaronder de eigenbouwer ressorteert, aan de hand van de in het eerste lid van deze paragraaf bedoelde criteria of sprake is van eigenbouwerschap. 3. Het uitvoeren van een werk zonder opdracht van een opdrachtgever Eén van de kenmerken van een eigenbouwer is dat hij een werk uitvoert zonder daartoe van een opdrachtgever opdracht te hebben gekregen. De achterliggende gedachte daarbij is degene die bij de uitvoering van een werk van stoffelijke aard op eenzelfde wijze als een aannemer in de zin van dit artikel werkzaamheden uitbesteedt gelijk te behandelen als die aannemer. Bezien vanuit de positie van een bij de uitvoering van de werkzaamheden betrokken onderaannemer zal het in dergelijke gevallen ook niet uitmaken of gewerkt wordt voor een bedrijf dat in opdracht van een derde een werk van stoffelijke aard uitvoert of voor een bedrijf dat de desbetreffende werkzaamheden in eigen beheer verricht. In dit verband moet in de eerste plaats worden gedacht aan situaties waarin de eigenbouwer voor het desbetreffende werk nog geen opdrachtgever heeft, maar waarin deze wel de bedoeling heeft ofwel tijdens de uitvoering van het werk alsnog een opdrachtgever te vinden, dan wel na de voltooiing van het werk een afnemer, bijvoorbeeld een koper of een huurder, te vinden. Naast deze situaties, waarin "voor de markt" wordt gewerkt, kan echter eveneens sprake zijn van eigenbouwerschap in gevallen waarin een bedrijf een werk uitvoert ter voorziening in de eigen behoefte aan bijvoorbeeld bedrijfsmiddelen. Voorwaarde daarbij is evenwel dat dit geschiedt binnen het kader van de normale bedrijfsuitoefening, met andere woorden het vervaardigen van of het plegen van onderhoud aan de eigen bedrijfsmiddelen moet voor het betrokken bedrijf een gebruikelijke bezigheid zijn (zie het vijfde lid van deze paragraaf). Als bijvoorbeeld een energiebedrijf zelf meer dan sporadisch in eigen beheer werkzaamheden in het kader van de aanleg, uitbreiding, vernieuwing of het onderhoud van de eigen hoofdleidingnetten uitvoert, kan sprake zijn van eigenbouwerschap. 4. Het uitvoeren van een werk in de normale uitoefening van zijn bedrijf Voor de interpretatie van het begrip bedrijf kan aansluiting worden gezocht bij hetgeen daaronder in het normale spraakgebruik wordt verstaan, derhalve een onderneming of een daarmee vergelijkbare entiteit (bijvoorbeeld een overheidsbedrijf). Er moet sprake zijn van een zekere organisatie van kapitaal en arbeid waarmee min of meer duurzaam aan het maatschappelijk (ruil)verkeer wordt deelgenomen met het doel in de daarin levende behoeften te voorzien. Binnen een organisatie kan een bepaalde activiteit van zodanige betekenis zijn dat deze activiteit met zich meebrengt dat bedrijfsmatig wordt gehandeld. De omstandigheid dat geen winst wordt beoogd en/of feitelijk wordt behaald, leidt op zichzelf bezien niet tot de conclusie dat geen bedrijf wordt uitgeoefend. Publiekrechtelijke lichamen oefenen in beginsel geen bedrijf uit in vorenbedoelde zin indien en voorzover zij handelen als overheid. Het publiekrechtelijke lichaam handelt "als overheid" indien het handelt in het kader van het specifiek voor hem geldende juridische regime. Op deze hoofdregel bestaat een drietal uitzonderingen: Indien en voorzover een publiekrechtelijk lichaam prestaties verricht onder zodanige condities dat het ontbreken van belastingplicht voor de omzetbelasting terzake van die prestaties leidt tot concurrentievervalsing van enige betekenis; of indien en voorzover een publiekrechtelijk lichaam prestaties verricht als bedoeld in artikel 3 van de Uitvoeringsbeschikking omzetbelasting 1968 of werkzaamheden verricht als genoemd in bijlage D bij de Zesde richtlijn wordt het geacht een bedrijf uit te oefenen in vorenbedoelde zin. Handelt het overheidslichaam daarentegen onder dezelfde juridische voorwaarden als particuliere economische subjecten (bedrijven) en derhalve niet "als overheid", dan zal het uiteraard steeds kunnen worden aangemerkt als bedrijf in vorenbedoelde zin. Hetgeen voor publiekrechtelijke lichamen geldt, geldt evenzeer voor publiekrechtelijke instellingen en organen. Bij energiebedrijven, gemeentelijke grondbedrijven, woningcorporaties en dergelijke wordt derhalve in beginsel uitgegaan van bedrijfsmatig handelen. 5. De normale bedrijfsuitoefening Bij de beoordeling of een werk in de normale uitoefening van het bedrijf wordt uitgevoerd is uitsluitend van belang wat in het desbetreffende bedrijf feitelijk gebruikelijk is. Geen doorslaggevende betekenis komt daarbij toe aan bijvoorbeeld de statutaire doelomschrijving van het bedrijf, noch aan hetgeen overigens in de bedrijfstak waartoe het bedrijf behoort gebruikelijk is. Allereerst moet worden bezien wat in het desbetreffende bedrijf in de regel wordt voortgebracht. Veelal zal dit betreffen het vervaardigen van bepaalde produkten voor de markt. Daarnaast is het evenwel mogelijk dat het voor het betreffende bedrijf gebruikelijk is dat het naast de voortbrenging van deze produkten zelf zijn bedrijfsmiddelen maakt en/of onderhoudt. In het laatste geval kan dus sprake zijn van eigenbouwerschap met betrekking tot de vervaardiging en/of het onderhoud van de eigen bedrijfsmiddelen. Als het echter voor het desbetreffende bedrijf niet gebruikelijk is eigen bedrijfsmiddelen te vervaardigen, leidt het incidenteel vervaardigen van een bedrijfsmiddel niet tot een handelen als eigenbouwer. 6. Het bedrijf besteedt het gehele werk uit Een bedrijf dat bij de feitelijke uitvoering van een bepaald werk zelf geen werkzaamheden van stoffelijke aard verricht, maar alle werkzaamheden uitbesteedt aan derden kan in twee situaties toch eigenbouwer zijn, namelijk: a. het betrokken bedrijf pleegt de bedoelde werkzaamheden (in andere gevallen) ook zelf geheel of gedeeltelijk uit te voeren; b. de realisatie van het uiteindelijk tot stand te brengen werk past binnen de bedrijfsdoelstelling van het desbetreffende bedrijf. Daarvan kan bijvoorbeeld ook sprake zijn in gevallen waarin het betreffende bedrijf niet in staat is de betreffende werkzaamheden uit te voeren. Voorwaarde is dan wel dat dit bedrijf dat de werkzaamheden uitbesteedt, de algehele leiding over de werkzaamheden houdt. Dit doet zich met name voor in gevallen, waarin een bedrijf bepaalde werkzaamheden pleegt te doen uitvoeren en daarbij met gebruikmaking van de eigen technische en/of organisatorische know-how met betrekking tot de uitvoering van het werk een aanzienlijk meer omvattende rol speelt dan een "normale" opdrachtgever. Hieronder wordt het vorenstaande nader uitgewerkt met betrekking tot enkele specifieke gevallen. 7. Woningcorporaties en eigenbouwerschap Woningcorporaties en andere op grond van artikel 70 van de Woningwet "toegelaten instellingen" oefenen in beginsel een bedrijf uit. Als voor eigen rekening en risico een nieuwbouwproject wordt uitgevoerd, hetzij voor de verkoop, hetzij voor de verhuur, kunnen zich verschillende situaties voordoen. In het onderstaande wordt ervan uitgegaan dat de corporatie het bouwen niet door eigen werknemers laat verrichten. Als het totstandbrengen van een nieuwbouwproject slechts éénmalig of sporadisch voorkomt is de corporatie geen eigenbouwer. Als het realiseren van een nieuwbouwproject meer dan sporadisch geschiedt, is de corporatie eigenbouwer, mits de corporatie een zodanige ervaring en know-how met betrekking tot het bouwen heeft, dat zij met gebruikmaking daarvan feitelijk op dezelfde wijze optreedt als een hoofdaannemer die het gehele werk uitbesteedt. 8. Gemeentelijke grondbedrijven en eigenbouwerschap Als een gemeentelijk grondbedrijf door haar verworven stukken grond bouwrijp maakt om deze bijvoorbeeld te verkopen, in erfpacht uit te geven of te verhuren treedt het grondbedrijf met betrekking tot een dergelijke activiteit op als eigenbouwer. Het door het gemeentelijke grondbedrijf aanleggen/totstandbrengen van gemeenschapsvoorzieningen zoals bijvoorbeeld openbare straten, plantsoenen en dergelijke, levert geen bedrijfsmatig handelen op (zie het vierde lid van deze paragraaf). De gemeente treedt in een dergelijk geval op als overheid hetgeen een handelen als eigenbouwer uitsluit. Het vorenstaande leidt ertoe dat de gemeente bij de uitvoering van een bestemmingsplan in beide gedaanten op kan treden, namelijk als eigenbouwer voorzover zij optreedt als ondernemer en als opdrachtgever voorzover het betreft de werkzaamheden die worden verricht als overheid. 9. Verkoper van een toekomstige zaak als eigenbouwer Ook de verkoper van een toekomstige zaak kan onder omstandigheden, behoudens het bepaalde in artikel 35, derde lid, onderdeel c, van de wet, als eigenbouwer worden aangemerkt (zie § 8, eerste lid, hierna). 10. Winkelbedrijf in de confectiesector en eigenbouwerschap Ook in de confectiesector kan sprake zijn van eigenbouwerschap. Daarbij is het niet noodzakelijk dat het betreffende bedrijf ook zelfstandig in staat is de betreffende werkzaamheden uit te voeren. Voorwaarde is dan wel dat het bedrijf dat de werkzaamheden uitbesteedt, de algehele leiding over die werkzaamheden heeft, althans bij de productie een rol bekleedt die die van een opdrachtgever overstijgt. Hierdoor zal bijvoorbeeld ook het winkelbedrijf onder omstandigheden kunnen worden aangemerkt als eigenbouwer en daardoor in de ketenaansprakelijkheid worden betrokken. Het moet dan gaan om voor het winkelbedrijf normale bedrijfsaktiviteiten (betrokkenheid bij de produktie) en de bemoeienis bij de uitbesteding moet verder gaan dan die van een opdrachtgever. Bepalend is of het winkelbedrijf het proces in technische of organisatorische zin beheerst. Hiervan zal sprake zijn als het winkelbedrijf normaliter zeer gedetailleerde opdrachten verstrekt en ook in het verdere produktieproces een begeleidende/controlerende rol kan vervullen. Voorbeeld: het winkelbedrijf/opdrachtgever dat zelf modellen ontwerpt, de patronen vervaardigt, de te gebruiken stoffen aanlevert of specificeert en daarnaast op grond van de voorwaarden van de met het confectiebedrijf gesloten overeenkomst bevoegd is om toezicht uit te oefenen op het produktieproces, is in elk geval eigenbouwer in de zin van de wet. Als het winkelbedrijf in de hoedanigheid van opdrachtgever aansprakelijk kan worden gesteld (zie artikel 35a, § 3, eerste lid) blijft een aansprakelijkstelling op grond van het zogenoemde eigenbouwerschap ex artikel 35, derde lid, onderdeel b, van de wet achterwege. Het vorenstaande laat onverlet dat aansprakelijkstellingen van winkelbedrijven die vóór de inwerkingtreding van het wetsvoorstel 'Opdrachtgeversaansprakelijkheid in de confectiesector' aansprakelijk zijn gesteld op grond van het eigenbouwerschap, in stand blijven. § 7. De extra-territoriale werking van de ketenaansprakelijkheid 1. Extra-territoriale werking van de ketenaansprakelijkheid Als een onderaannemer het werk in het buitenland uitvoert en over het loon van zijn werknemers in Nederland loonbelasting verschuldigd is, is artikel 35 van de wet niet van toepassing op de buitenlandse aannemer. § 8. Koop/verkoop en ketenaansprakelijkheid 1. De verkoper van een toekomstige zaak In artikel 35, derde lid, onderdeel c, van de wet wordt de verkoper van een toekomstige zaak ten opzichte van de aannemer - onder wie ook de op grond van de onderdelen a en b met een aannemer gelijkgestelde personen worden verstaan - als onderaannemer beschouwd, dit voorzover de koop en verkoop verband houden met het aangenomen werk. Onder een toekomstige zaak moet worden verstaan: een zaak die nog niet verkeert in een staat waarin het op grond van de overeenkomst moet worden geleverd, bijvoorbeeld een te bouwen huis of een half afgebouwd schip in de situatie dat een compleet schip is gekocht. Als bijvoorbeeld een aannemer heeft aangenomen om een huis te bouwen maar voor dat te bouwen huis speciaal te ontwerpen en te vervaardigen trappen, kozijnen of deuren van een ander bedrijf koopt, is de verkoper aan te merken als onderaannemer als hij de trappen, kozijnen en dergelijke niet slechts aan de aannemer (koper) verkoopt maar deze ook construeert. Op deze wijze wordt dus een koopovereenkomst (bijvoorbeeld met betrekking tot een nog te bouwen huis) waarvan ook het vervaardigen van (onderdelen van) de toekomstige zaak (het huis) deel uitmaakt als aannemingscontract beschouwd. Overigens zal in veel gevallen het vervaardigen van de toekomstige zaken geschieden op de plaats waar de onderneming van de onderaannemer is gevestigd waardoor er geen aansprakelijkheid bestaat van de aannemer/koper (zie § 10, eerste lid, letter a, hierna). Indien de koop en verkoop van de toekomstige zaak plaatsvindt binnen de confectiesector gelden ten aanzien van de ketenaansprakelijkheid de regels die zijn opgenomen in artikel 35a van deze leidraad. 2. De overeenkomst van koop en verkoop van een bestaande zaak De ketenaansprakelijkheid is niet van toepassing als sprake is van een overeenkomst van koop en verkoop met betrekking tot een bestaande zaak, behoudens in de gevallen waarin de overeenkomst van koop en verkoop van een bestaande zaak wordt afgesloten binnen de confectiesector. Zie artikel 35b van deze leidraad. Men dient er echter op bedacht te zijn dat een overeenkomst van koop en verkoop van een bestaande zaak kan worden voorgewend met de opzet om de aansprakelijkheid te ontgaan, terwijl de overeenkomst bij nadere beoordeling dient te worden gekarakteriseerd als aanneming van werk, dan wel van koop en verkoop van een toekomstige zaak. § 9. Bestuurlijke boete, rente en kosten 1. Aansprakelijk voor bestuurlijke boete, rente en kosten Op grond van artikel 35, eerste lid, van de wet is de aannemer niet aansprakelijk voor de in verband met de heffing van loonbelasting opgelegde bestuurlijke boete. Deze bepaling laat echter onverlet de mogelijkheid de aansprakelijke aannemer op grond van artikel 32, tweede lid, van de wet aansprakelijk te stellen voor heffingsrente, invorderingsrente en kosten, voorzover het belopen daarvan aan hem is te wijten. Zie ook artikel 32, paragrafen 3 tot en met 6 van deze leidraad. § 10. Ketenaansprakelijkheid niet van toepassing 1. Twee uitzonderingen Artikel 35, vierde lid, van de wet noemt twee gevallen waarin de in het eerste tot en met derde lid opgenomen bepalingen inzake de ketenaansprakelijkheid niet van toepassing zijn: a. Het eerste geval betreft de situatie, dat een werk tot de uitvoering waarvan een onderaannemer zich tegenover een aannemer heeft verbonden, geheel of grotendeels (dat wil zeggen voor meer dan 50%) wordt verricht op de plaats waar de onderneming van de onderaannemer is gevestigd. Het gaat hier om de plaats waar de onderneming feitelijk is gevestigd, met inbegrip van de filialen, hetgeen onder meer uit het handelsregister kan blijken. De aannemer is evenmin aansprakelijk als de onderaannemer, die het werk grotendeels uitvoert op de plaats waar zijn onderneming is gevestigd, het overblijvende gedeelte van het werk door een volgende onderaannemer laat uitvoeren. Bij de eerstgenoemde onderaannemer kan in deze gevallen wel een (nieuwe) keten van aansprakelijke personen ontstaan. Als het werk betreft de vervaardiging en elke daarop gerichte handeling van kleding, andere dan schoeisel, is de ketenaansprakelijkheid wel van toepassing ook al wordt dit werk geheel verricht op de plaats waar de onderneming van de onderaannemer is gevestigd. b. De tweede uitzondering betreft de situatie, dat de uitvoering van een werk waartoe een onderaannemer zich tegenover een aannemer heeft verbonden geschiedt naast of in verband met een tussen hen gesloten overeenkomst van koop en verkoop van een bestaande zaak, waarbij de uitvoering van de overeenkomst van aanneming van werk van ondergeschikte betekenis is ten opzichte van die koopovereenkomst. Of van ondergeschiktheid sprake is, wordt van geval tot geval bezien. Veelal zal de ondergeschiktheid hieruit blijken, dat de kosten van de bijkomende werkzaamheden gering zijn en in de koopprijs zijn begrepen. Als de onderaannemer/verkoper die werkzaamheden door een volgende onderaannemer laat uitvoeren, blijft de uitzondering in onderdeel b van het vierde lid ten aanzien van de aannemer/koper van toepassing en kan de aannemer/koper dus niet aansprakelijk worden gesteld voor de door de tweede aannemer verschuldigde belasting. De eerste onderaannemer(/verkoper) is daarentegen wel aansprakelijk voor de belasting, die de tweede onderaannemer terzake van die werkzaamheden verschuldigd is. Bij de onderaannemer(/verkoper) kan terzake van die werkzaamheden dus een (nieuwe) keten van aansprakelijke personen ontstaan. § 11. De g-rekening en rechtstreekse storting 1. Vrijwaring van aansprakelijkheid door middel van betaling via de g-rekening van de (onder)aannemer Op grond van het bepaalde in artikel 35, vijfde lid, van de wet, verkrijgt de aannemer, ten belope van het bedrag dat hij stort op de g-rekening van de onderaannemer vrijwaring van zijn aansprakelijkheid voor de loonbelasting. Deze vrijwaring geldt in beginsel ongeacht of de g-betaling de ontvanger daadwerkelijk bereikt. De vrijwaring geldt echter niet indien de aannemer wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat de onderaannemer in gebreke zou blijven het op de g-rekening gestorte bedrag aan te wenden voor de betaling van loonbelasting. Met dit laatste wordt voorkomen dat bijvoorbeeld bij samenspanning tussen de aannemer en de onderaannemer het enkele feit dat betrokkene op een g-rekening stort al tot vrijwaring leidt. In § 3, hiervoor, is aangegeven dat bij de berekening en vaststelling van het bedrag waarvoor de aannemer aansprakelijk is in eerste instantie geen rekening wordt gehouden met de vrijwarende betalingen door de aannemer op de g-rekening van de onderaannemer. Na de vaststelling van het bedrag waarvoor de aansprakelijkheid geldt als bedoeld in § 3 brengt de ontvanger de vrijwarende betalingen op de g-rekening in mindering op het in eerste aanleg verschuldigd geworden bedrag aan aansprakelijkheidsschuld. Voor de toepassing van de in artikel 35, vijfde lid, van de wet bedoelde wettelijke vrijwaring moet tevens zijn voldaan aan de voorwaarden genoemd in artikel 6 van de Uitvoeringsregeling inleners-, keten- en opdrachtgeversaansprakelijkheid 2004. Als de aannemer niet heeft voldaan aan de hiervoor genoemde voorwaarden voor een vrijwarende betaling wordt zijn aansprakelijkheidsschuld in eerste aanleg slechts verminderd voorzover de g-betalingen van die aannemer geacht worden bij de ontvanger terecht te zijn gekomen. Om dit laatste te bepalen zal de ontvanger alle betalingen die de onderaannemer van zijn g-rekening ten behoeve van het naheffingtijdvak heeft verricht optellen en van de som het bedrag van de gekwalificeerde g-betalingen (zie hiervoor) aftrekken. Het saldo van deze berekening wordt naar evenredigheid van hun g-betalingen - met betrekking tot het naheffingtijdvak - toegerekend aan de aannemers die niet aan de gestelde voorwaarden hebben voldaan. Het bedrag van de aansprakelijkheid in eerste aanleg, verminderd met de 'vrijwaringen' als hiervoor toegelicht en/of met de vrijwaring als gevolg van rechtstreekse storting (zie het zesde lid van deze paragraaf), wordt vergeleken met de uitkomst van de berekening als toegelicht bij § 3, hiervoor. In de aansprakelijkstelling wordt uitgegaan van de laagste van beide uitkomsten. De berekening van het bedrag waarvoor de aansprakelijkheid geldt (§ 3, eerste lid, hiervoor) en de toetsing van de uitkomst daarvan aan de hand van vrijwarende betalingen, is in bijlage VI uitgewerkt in een aantal voorbeelden. 2. Aansprakelijkheid bij wettelijke schuldsaneringsregeling of faillissement onderaannemer De aannemer kan ook aansprakelijk worden gesteld voor bedragen die vanaf de datum van het faillissement van de onderaannemer op diens g-rekening zijn bijgeschreven aangezien op die bedragen geen pandrecht meer wordt gevestigd zodat de ontvanger daarop geen bijzondere aanspraken meer kan doen gelden. Het vorenstaande geldt ook met betrekking tot bedragen die op de g-rekening zijn bijgeschreven vanaf de datum van de uitspraak tot toepassing van de wettelijke schuldsaneringsregeling. Mede in verband met de afwikkeling van de wettelijke schuldsaneringsregeling of het faillissement door de bewindvoerder onderscheidenlijk door de curator, vinden eventuele aansprakelijkstellingen door de ontvanger zo spoedig mogelijk na de datum waarop de wettelijke schuldsanering of het faillissement is uitgesproken plaats. 3. Wanprestatie/onrechtmatig handelen De ontvanger kan zich beroepen op toerekenbare tekortkoming (wanprestatie) door de storter van g-geld als deze bedragen heeft overgeboekt in strijd met de g-rekeningovereenkomst (bijvoorbeeld omdat aan de storting geen aanneming van het werk ten grondslag lag) waardoor het pandrecht van de fiscus is gefrustreerd. De g-rekeninghouder die deze bedragen op zijn g-rekening ontvangt begaat een toerekenbare tekortkoming (wanprestatie) als hij deze bedragen niet onmiddellijk terugstort op de g-rekening van de storter. Een beroep op onrechtmatig handelen behoort eveneens tot de mogelijkheden. Dit betekent dat de ontvanger in voorkomend geval moet bewijzen dat gehandeld is in strijd met de zorgvuldigheid die in het maatschappelijk verkeer betaamt en dat hij schade heeft geleden. Van strijd met de zorgvuldigheid die in het maatschappelijk verkeer betaamt, zal al sprake zijn door het enkele storten/ontvangen van g-geld op de g-rekening terwijl de storter/ontvanger van het g-geld wist dat er geen sprake was van aanneming van werk en niet heeft teruggestort. De ontvanger van het g-geld handelt vervolgens onrechtmatig wanneer hij het ontvangen geld zonder meer behoudt. De schade voor de ontvanger bestaat uit de niet op de g-rekening verhaalbare loonbelasting zoals die ten tijde van de onttrekking verschuldigd is en/of later verschuldigd wordt, één en ander tot ten hoogste het onttrokken bedrag. 4. Uitwinning g-rekening in de wettelijke schuldsaneringsregeling of faillissement In het geval van faillissement van de g-rekeninghouder geeft de ontvanger daarvan schriftelijk kennis aan het hoofd van de B/CA. Het verzoek tot uitwinning vindt zo spoedig mogelijk plaats. De B/CA neemt vervolgens de verdere uitwinning namens deze ontvanger ter hand. In voorkomende gevallen zal de B/CA het saldo van de rekening op de faillissementsdatum nagaan en tevens het totaalbedrag van de bijschrijvingen na de faillissementsdatum overmaken aan de curator ten gunste van de boedel. De B/CA zendt de ontvanger een bericht over de uitwinning. Het vorenstaande is van overeenkomstige toepassing in het geval ten aanzien van de g-rekeninghouder de toepassing van de wettelijke schuldsaneringsregeling is uitgesproken, waarbij voor "faillissementsdatum" dient te worden gelezen: de datum waarop de toepassing van de wettelijke schuldsaneringsregeling is uitgesproken. 4a. Surséance en g-rekening Zodra de ontvanger bekend is met een surséanceverlening, verzoekt hij de bewindvoerder schriftelijk of hij, binnen een door de ontvanger te stellen termijn, schriftelijk wil instemmen met de vestiging van een pandrecht op de saldi op de g-rekening die ontstaan vanaf de datum van surséanceverlening. Indien de bewindvoerder instemming weigert, zegt de ontvanger de g-rekening onmiddellijk op. 5. Verzoek om deblokkering Als het saldo van een g-rekening hoger is dan de belastingschuld voor de werken waarvoor gelden op de desbetreffende g-rekening zijn gestort kan de onderaannemer een verzoek doen om de g-rekening tot het verschil van deze bedragen te deblokkeren. Voor deblokkering is toestemming van de ontvanger vereist. De ontvanger deelt de B/CA schriftelijk mee of het ter beschikking komende bedrag geheel of gedeeltelijk moet worden ingehouden ter verrekening met openstaande belastingschuld. De B/CA draagt zorg voor uitbetaling aan de onderaannemer. 6. Rechtstreekse storting door aannemer bij de B/CA Als de aannemer ten behoeve van zijn onderaannemer de terzake van het werk verschuldigde loonbelasting rechtstreeks heeft gestort bij de B/CA, strekt deze betaling tot vermindering van de primaire aansprakelijkheid (zoals aanvankelijk, namelijk ten tijde van de loonbelasting, belopen uit de wet) mits de betaling voldoende gespecificeerd is. De betaling is in elk geval voldoende gespecificeerd als daarbij naast de gegevens van de onderaannemer, diens loonbelastingnummer, de benaming van het werk en de periode waarin het werk is verricht zijn vermeld. De rechtstreekse stortingen worden betrokken in de vergelijking als bedoeld aan het slot van het eerste lid van deze paragraaf. 7. Rechtstreekse storting na uitspraak van toepassing wettelijke schuldsaneringsregeling, faillissement of na verlenen surséance Ook indien de rechtstreekse storting door de aannemer of inlener plaatsvindt c.q. wordt ontvangen na uitspraak van de wettelijke schuldsaneringsregeling of van het faillissement van de onderaannemer of uitlener danwel na het verlenen van surséance aan de onderaannemer of uitlener, kan het ten behoeve van de onderaannemer of uitlener gestorte bedrag worden aangewend ter afboeking op diens belastingschuld. Het bedrag behoeft dus niet te worden gerestitueerd aan de bewindvoerder of de curator. Het bepaalde in het zesde lid is van toepassing. 8. Samenloop derdenbeslag en aansprakelijkheid In het geval er voordat tot aansprakelijkstelling wordt overgegaan, door de ontvanger ten laste van de onderaannemer derdenbeslag wordt gelegd onder de aansprakelijke aannemer, is de aannemer ingevolge het bepaalde bij artikel 476a e.v. Rv verplicht verklaring te doen van hetgeen hij onder zich heeft en de door het beslag getroffen geldsom aan de ontvanger af te dragen. Bij een daarop volgende aansprakelijkstelling van de aannemer, zal de ontvanger het uit hoofde van het eerdere derdenbeslag verhaalde bedrag op het bedrag van de aansprakelijkstelling in mindering brengen indien blijkt dat zowel het door het derdenbeslag getroffen bedrag - ongeacht op welke belastingschuld dit bedrag is afgeboekt - als de aansprakelijkheidsvordering van de ontvanger beide betrekking hebben op dezelfde rechtsverhouding (de overeenkomst van aanneming van werk) tussen de aannemer en de onderaannemer. De hierbedoelde vermindering wordt betrokken in de berekening als uiteengezet in artikel 35, § 11, eerste lid, van deze leidraad en dus niet als zodanig in de berekening als bedoeld in artikel 35, § 3, eerste lid, van deze leidraad. Indien de aansprakelijke aannemer onder wie derdenbeslag is gelegd zich, in verband met het voorgaande, in zijn op grond van artikel 476a Rv af te leggen verklaring beroept op verrekening ter verzekering van zijn (voorwaardelijke) regresvordering op de onderaannemer, verklaart de ontvanger schriftelijk dat hij de aannemer niet aansprakelijk zal houden voor het beloop van de in totaal ingevolge het derdenbeslag af te dragen geldsommen. § 12. Geen aansprakelijkheid bij niet-verwijtbaarheid 1. Gehele keten moet niet-verwijtbaar zijn De aansprakelijkheid op grond van artikel 35, eerste lid, van de wet geldt niet met betrekking tot de belasting verschuldigd door een onderaannemer, als aannemelijk is dat de niet-betaling noch aan hem, noch aan een aannemer te wijten is. Als de niet-betaling kan worden verweten aan één onderaannemer of aannemer in de keten, is elke aannemer in de keten in beginsel aansprakelijk. Wat de niet-verwijtbaarheid betreft wordt in zijn algemeenheid naar redelijkheid en billijkheid beoordeeld of sprake is van niet-verwijtbaarheid. Daarbij hangt veel af van de feitelijke omstandigheden. Zo kan van niet-verwijtbaarheid sprake zijn als een ondernemer, hoewel hij de nodige voorzieningen heeft getroffen om eventuele tegenslagen in zijn bedrijf het hoofd te kunnen bieden, toch wordt geconfronteerd met niet voorzienbare calamiteiten van zodanige omvang dat hij ondanks zijn voorzorgen niet meer in staat is aan zijn betalingsverplichtingen te voldoen. Dat kan het gevolg zijn van algemeen geldende omstandigheden zoals een verslechterde economische situatie of uitzonderlijk slechte weersomstandigheden. Ook kan zich voordoen dat plotseling betalingsonmacht ontstaat door een bijzondere gebeurtenis als een niet voorzienbare, omvangrijke miscalculatie of door het faillissement van een belangrijke debiteur. Daarbij moet echter wel in het oog worden gehouden dat een ondernemer die zijn bedrijf uitoefent op een te zwakke financiële basis, zodat het niet verwonderlijk is dat hij bij enige tegenslag in moeilijkheden komt, zich niet gemakkelijk op niet-verwijtbaarheid kan beroepen. 2. In beginsel verwijtbaarheid De volgende omstandigheden kunnen worden genoemd waarin een beroep op niet-verwijtbaarheid, zonder dat nader een gegronde oorzaak kan worden aangetoond, in het algemeen moet falen: - De onderaannemer heeft geen of onvoldoende (loon- )administratie, zodat niet getoetst kan worden hoeveel aan loonbelasting verschuldigd is. - De onderaannemer heeft medewerkers in dienst die niet in de loonadministratie zijn opgenomen. - De onderaannemer betaalt hogere lonen dan zijn administratie aangeeft. - De onderaannemer betaalt onverantwoord hoge netto-lonen uit. - De onderaannemer komt zijn wettelijke verplichtingen als inhoudingsplichtige niet na, zoals het opmaken van loonstaten en het doen van aangifte van de verschuldigde loonbelasting over verstreken tijdvakken. - De onderaannemer heeft de verschuldigde loonbelasting niet betaald hoewel het saldo op zijn geblokkeerde rekening daartoe toereikend was. - De onderaannemer is zijn wettelijke verplichtingen ter bescherming van crediteuren niet nagekomen, zoals de inschrijving in het handelsregister overeenkomstig de feitelijke situatie en de voorgeschreven minimale storting op het geplaatste aandelenkapitaal. - De onderaannemer heeft financiële verplichtingen aangegaan zonder dat zijn liquiditeitspositie dit rechtvaardigt. - De onderaannemer heeft werk aangenomen tegen zodanig lage prijs dat de ruimte ontbreekt zijn betalingsverplichtingen onverkort na te komen. - De aannemer heeft geen of onvoldoende administratie aan de hand waarvan het bedrag aan loon, dat in de door de aannemer te betalen prijs voor de uitvoering van een werk door een onderaannemer is begrepen, kan worden vastgesteld. - De aannemer heeft overeenkomsten van onderaanneming gesloten met onderaannemers van wie hij wist of kon weten dat zij hun betalingsverplichtingen aan de Belastingdienst niet of slechts ten dele nakomen. 3. Aansprakelijkheid met betrekking tot het anoniementarief Ingeval de werknemer zijn naam, adres of woonplaats niet aan zijn werkgever heeft verstrekt dan wel de identiteit van de werknemer niet is vastgesteld overeenkomstig artikel 28, eerste lid, onderdeel f, van de Wet op de loonbelasting 1964, en ingeval de werknemer terzake onjuiste gegevens heeft verstrekt en de werkgever (inhoudingsplichtige) dit weet of redelijkerwijs moet weten, bedraagt de belasting op grond van het bepaalde in artikel 26b van de Wet op de loonbelasting 1964 52% van het loon (anoniementarief). De aannemer is voor de met toepassing van het anoniementarief berekende en door zijn onderaannemer terzake van het werk verschuldigde loonbelasting aansprakelijk. Een matiging is echter op zijn plaats als de aansprakelijke aannemer op deugdelijke wijze de identiteit van de werknemer kan aantonen en tevens gegevens overlegt aan de hand waarvan diens loon - terzake van het werk - kan worden geïndividualiseerd. De aannemer kan dit doen door een door hemzelf bijgehouden administratie te overleggen waarin de naam-, adres- en woonplaatsgegevens, de geboortedatum, het BSN/sofinummer van de werknemer, een specificatie van de gewerkte uren en een kopie van het identiteitsbewijs zijn opgenomen. In het laatste geval zal de ontvanger de hoogte van de aansprakelijkheid voor de betreffende aannemer verlagen aan de hand van de hierna gegeven herrekeningsregels. Deze matiging van de hoogte van de aansprakelijkheid kan plaatsvinden hetzij ten tijde van de aansprakelijkstelling hetzij naar aanleiding van een tegen de aansprakelijkstelling ingediend bezwaarschrift als bedoeld in artikel 49, derde lid, van de wet en is overigens niet van invloed op de hoogte en de verschuldigdheid van de naheffingsaanslag zelf. De herrekening vindt plaats door het loon terzake van het werk te bruteren tegen een marginaal percentage dat wordt verkregen door het gemiddelde van tweemaal het evenredig gemiddelde van de "geknipte" tarieven in de laagste tariefschijf en eenmaal het percentage van de middelste tariefschijf volgens artikel 20a, juncto artikel 27, tweede lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. Voornoemde berekeningsmethode is uitgewerkt in bijlage VIA. De belasting terzake van het werk waarvoor de aansprakelijkheid bestaat wordt vervolgens berekend met toepassing van hetzelfde (marginale) percentage. Vanwege het feit dat de matiging uitsluitend de betreffende aannemer zelf aangaat en noch de positie van de inhoudingsplichtige noch die van andere voor de naheffingsaanslag aansprakelijken regardeert, wordt het voorgaande uitsluitend betrokken in de berekening als uiteengezet in artikel 35, § 11, eerste lid, en dus niet in de berekening als bedoeld in artikel 35, § 3, eerste lid, van deze leidraad. Deze "tariefmatiging" vindt niet plaats en beperking van de hoogte van de aansprakelijkheid blijft mitsdien achterwege als de aannemer wist of redelijkerwijs moest vermoeden dat de onderaannemer met anoniem (zwart) personeel werkte. 4. Aansprakelijkheid voor verschuldigde belasting als gevolg van latere brutering De aannemer is ook aansprakelijk voor de loonbelasting die verschuldigd is als gevolg van een latere brutering. Een latere brutering kan zich bijvoorbeeld voordoen als blijkt dat de onderaannemer de nageheven loonbelasting niet op zijn werknemer(s) heeft verhaald en dus voor eigen rekening neemt. De loonbelasting die als gevolg van dit "voor eigen rekening nemen" verschuldigd is, wordt aangemerkt als "belasting terzake van het werk". § 13. Overleg met het Uitvoeringsinstituut [Red: Vervallen.] § 14. Volgorde aansprakelijkstelling 1. Algemeen Tot invordering ten laste van een hoofdelijk aansprakelijke aannemer wordt in het algemeen pas overgegaan nadat is komen vast te staan dat en in hoeverre invordering ten laste van de belastingschuldige zelf (bijvoorbeeld door uitwinning van diens g-rekening) geen of onvoldoende kans van slagen biedt. Aansprakelijkstelling kan overigens al plaatsvinden vanaf het tijdstip dat de belastingschuldige in gebreke is met de betaling van zijn belastingschuld. Hierbij wordt de onderstaande volgorde in acht genomen: 1e. Als eerste wordt aansprakelijk gesteld de aannemer die rechtstreeks met de in gebreke gebleven (onder)aannemer heeft gecontracteerd, tenzij op grond van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat aansprakelijkstelling van die aannemer niet tot voldoening van de schuld zal leiden. In dat geval wordt aansprakelijk gesteld de aannemer die in de keten de minst ver verwijderde schakel vormt en van wie op grond van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat hij in staat is de schuld te voldoen. 2e. In afwijking van het voorafgaande kan de ontvanger, als één of meer aannemers in een keten hebben nagelaten die maatregelen te treffen die redelijkerwijs van hen verlangd kunnen worden om het niet of niet geheel betalen van de verschuldigde belasting door de (onder)aannemer(s) te voorkomen, dan wel als zij wisten of konden weten dat betaling van die belasting geheel of gedeeltelijk achterwege zou blijven, elk van deze aannemers bij voorrang, ongeacht de mate waarin hij nalatig is geweest of wetenschap heeft gehad of heeft kunnen hebben als hiervoor bedoeld en ongeacht de plaats die hij in de keten innam, aansprakelijk stellen. 3e. De ontvanger kan onmiddellijk de gehele keten aansprakelijk stellen, als op grond van de voorhanden zijnde gegevens redelijkerwijs moet worden aangenomen dat bij inachtneming van de onder 1e en 2e aangegeven volgorde de schuld niet wordt voldaan. Zie voor de volgorde van aansprakelijkstelling van de opdrachtgever in de confectiesector, artikel 35a, § 5, eerste lid, van deze leidraad. § 15. Verklaring inzake de nakoming van fiscale verplichtingen 1. Algemeen Om het de aannemer mogelijk te maken zich een beeld te vormen van het betalingsgedrag van de onderaannemer met wie hij een contract wil sluiten, kan de onderaannemer zich tot de ontvanger wenden met het verzoek hem een verklaring inzake zijn betalingsgedrag te verstrekken. De onderaannemer kan de aan hem afgegeven verklaring tonen aan zijn wederpartij, de aannemer. Deze verklaring inzake het betalingsgedrag is geen beschikking in de zin van de Awb. 2. Indiening verzoek Een verzoek om afgifte van een verklaring inzake nakoming van fiscale verplichtingen moet worden ingediend bij de ontvanger waaronder de onderaannemer ressorteert 3. Karakter van de verklaring De verklaring die de ontvanger afgeeft heeft alleen betrekking op de formeel verschuldigde loonbelasting. De verklaring geeft geen garantie dat de materieel verschuldigde loonbelasting ten volle is voldaan en geeft evenmin de garantie dat de onderaannemer de loonbelasting die hij na afgifte van de verklaring verschuldigd zal worden, zal voldoen. 4. Geen aansprakelijkheid voor ontvanger De ontvanger meldt in de verklaring dat aan de inhoud ervan geen vrijwaring kan worden ontleend ten aanzien van de aansprakelijkheid op grond van artikel 35 van de wet en dat de Belastingdienst niet aansprakelijk kan worden gesteld voor enig nadeel van welke aard dan ook dat eventueel voortvloeit uit het gebruik van de verklaring. 5. Verschillende soorten verklaringen De verklaring kan afhankelijk van de situatie het volgende inhouden: a. de volgens aangifte verschuldigde loonbelasting alsmede de nageheven loonbelasting zijn voldaan (zogenaamde "schone verklaring"); b. de volgens aangifte verschuldigde loonbelasting alsmede de nageheven loonbelasting zijn voldaan met uitzondering van de bedragen waarvoor uitstel van betaling is verleend in verband met ingediend bezwaar, beroep of hoger beroep (de zogenoemde 'voorbehoudverklaring'); c. de volgens aangifte verschuldigde loonbelasting alsmede de nageheven loonbelasting zijn voldaan met uitzondering van de bedragen waarvoor (in verband met liquiditeitsproblemen) een betalingsregeling is getroffen, die tot het tijdstip van afgifte van de verklaring wordt nagekomen (de zogenaamde "voorbehoudverklaring"). 6. Behandeling van het verzoek om afgifte van een verklaring inzake nakoming van de fiscale verplichtingen De bij de ontvanger ingekomen verzoeken om afgifte van een verklaring inzake de nakoming van fiscale verplichtingen worden met spoed behandeld. De ontvanger streeft er naar dat binnen een week na ontvangst van een verzoek daarop wordt beslist. 7. Geen verklaring De ontvanger geeft geen verklaring af als: - achterstand bestaat in de betaling van loonbelasting en voor de desbetreffende belastingaanslagen geen uitstel van betaling is verleend in verband met ingesteld bezwaar, beroep of hoger beroep; - achterstand bestaat in de betaling van loonbelasting en voor de desbetreffende belastingaanslagen geen betalingsregeling is getroffen; - een betalingsregeling is getroffen die niet wordt nagekomen. De weigering een verklaring af te leggen geschiedt bij beschikking. Deze wordt bekendgemaakt onder vermelding waarom niet kan worden overgegaan tot afgifte van een verklaring. 8. Naheffingsaanslagen Als het de ontvanger bekend is dat de inspecteur van plan is binnen afzienbare tijd één of meer naheffingsaanslagen op te leggen, blijft het verzoek buiten behandeling tot die naheffingsaanslagen zijn opgelegd, waarna de verklaring slechts wordt afgegeven wanneer alsnog is voldaan aan de in deze paragraaf gestelde voorwaarden met betrekking tot de afgifte van een verklaring inzake het betalingsgedrag. De ontvanger deelt de reden van de opschorting schriftelijk aan de onderaannemer mee. 9. Ambtshalve belastingaanslagen Als het de ontvanger bekend is dat de betrokken onderaannemer heeft verzuimd aangifte te doen, tengevolge waarvan ambtshalve één of meer naheffingsaanslagen naar geschatte bedragen zijn opgelegd, wordt de gevraagde verklaring, ook al zijn die naheffingsaanslagen betaald, pas afgegeven nadat de onderaannemer alsnog opgaaf van de volgens hem verschuldigde belasting heeft gedaan. Als dit leidt tot het opleggen van een aanvullende naheffingsaanslag wordt de verklaring pas afgegeven nadat is voldaan aan de voor de afgifte van een verklaring gestelde eisen. 10. Bezwaar of (hoger) beroep tegen naheffingsaanslagen Als de onderaannemer aangifte heeft gedaan, maar - naar het oordeel van de inspecteur - tot te lage bedragen, kan dit leiden tot het opleggen van één of meer naheffingsaanslagen. De onderaannemer kan tegen deze belastingaanslagen bezwaar, beroep en hoger beroep aantekenen. Bovengenoemde situatie kan zich bijvoorbeeld voordoen als de onderaannemer en de inspecteur van mening verschillen over de vraag of sprake is van belastbaar loon. De schone verklaring zal in deze gevallen slechts worden afgegeven als de inhoudingsplichtige de naheffingsaanslag(en) betaalt of tot het bedrag van de belastingaanslag(en) zekerheid verstrekt aan de ontvanger bijvoorbeeld in de vorm van een bankgarantie, één en ander in afwachting van een onherroepelijke uitspraak met betrekking tot de hoogte van de aanslag(en). Tevens vermeldt hij dat de onderaannemer voor deze belastingaanslagen zekerheid heeft gesteld. 11. Zekerheid De ontvanger geeft ook een schone verklaring als tot het bedrag van de belastingaanslag(en) zekerheid is verstrekt. § 16. Enkele specifieke gevallen 1. Nieuwe ondernemer Als een nieuwe ondernemer een verklaring aanvraagt in verband met het sluiten van een onderaannemingscontract kan geen verklaring worden afgegeven omdat nog geen betalingsverplichting bestaat. In dat geval deelt de ontvanger de onderaannemer schriftelijk mee dat de gevraagde verklaring nog niet kan worden afgegeven omdat nog niet eerder loonbelasting loonbelasting moet worden afgedragen. Onder een nieuwe ondernemer wordt in dit verband tevens verstaan de hervattende ondernemer en de nieuwe ondernemer die de werkzaamheden voortzet van een ex-ondernemer. 2. Zelfstandige zonder personeel Zelfstandigen zonder personeel (verder: z.z.p.-ers) hoeven geen loonbelasting op aangifte af te dragen omdat ze geen werknemers in dienst hebben. Vaak worden deze zelfstandigen door de aannemer niettemin verplicht een verklaring inzake het betalingsgedrag over te leggen. De ontvanger geeft echter geen verklaring af. De weigering een verklaring af te geven geschiedt bij beschikking. In deze gevallen vermeldt de ontvanger bij de bekendmaking van de beschikking aan de z.z.p.-er dat aan hem geen verklaring inzake betalingsgedrag kan worden verstrekt omdat hij op grond van de voorhanden zijnde gegevens op dat moment geen werknemers in dienst heeft en dus uit dien hoofde geen loonbelasting hoeft te betalen. De ontvanger vermeldt daarbij ook dat hij geen aansprakelijkheid aanvaardt als mocht blijken dat degene aan wie hij de verklaring heeft verstrekt geen z.z.p.-er is en dat deze beschikking niet betekent dat een eventueel aansprakelijke aannemer niet aansprakelijk wordt gesteld. 3. Curator/bewindvoerder De ontvanger geeft geen verklaring inzake betalingsgedrag af in een situatie waarin het bedrijf door de curator of bewindvoerder wordt voortgezet en bij de ontvanger onvoldoende bekendheid bestaat of de loonbelastingschuld die ontstaan is vanwege de voortzetting van het bedrijf, door curator en bewindvoerder zal (kunnen) worden afgedragen. Als het bedrijf echter gedurende langere tijd wordt voortgezet en er dan door curator of bewindvoerder om een verklaring wordt verzocht, geeft de ontvanger, afhankelijk van de omstandigheden, een "schone"- of een "voorbehoudverklaring" (bijvoorbeeld in verband met bezwaar/beroep/hoger beroep tegen de belastingaanslag) af. § 17. Overgangsbepaling 1. Overgangsbepaling in verband met inwerkingtreding toepassing ketenaansprakelijkheid in de confectiesector De wetswijziging op grond waarvan de confectiesector onder de ketenaansprakelijkheid is gebracht, is op 1 februari 1994 in werking getreden. De aansprakelijkheid geldt voor de niet afgedragen loonbelastingschulden die betrekking hebben op werk dat op of na 1 februari 1994 is verricht, ongeacht de datum waarop de aan deze werkzaamheden ten grondslag liggende overeenkomst tot aanneming van werk is gesloten.