ECLI:NL:RVS:2020:453

201901733/1/A3. Datum uitspraak: 12 februari 2020 AFDELING BESTUURSRECHTSPRAAK Uitspraak op het hoger beroep van: [appellante], gevestigd te [plaats], tegen de uitspraak van de rechtbank Amsterdam van 18 januari 2019 in zaak nr. 18/4973 in het geding tussen: [appellante] en de staatssecretaris van Financiën.

Bij brief van 2 mei 2018 heeft de staatssecretaris [appellante] op de voet van het Uitvoeringsbesluit internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (hierna: het Uitvoeringsbesluit) verzocht om inlichtingen te verstrekken over de jaren 2014, 2015 en 2016. Bij besluit van 26 juni 2018 heeft de staatssecretaris het door [appellante] daartegen gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Bij uitspraak van 18 januari 2019 heeft de rechtbank het door [appellante] daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard. Deze uitspraak is aangehecht. Tegen deze uitspraak heeft [appellante] hoger beroep ingesteld. De staatssecretaris heeft een schriftelijke uiteenzetting gegeven. De Afdeling heeft de zaak ter zitting behandeld op 28 augustus 2019, waar [appellante], vertegenwoordigd door [gemachtigde A], bijgestaan door [gemachtigde B], en de staatssecretaris, vertegenwoordigd door mr. N.C. Troost, zijn verschenen.

Regelgeving 1. De relevante bepalingen uit de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (hierna: de Wib) en het Uitvoeringsbesluit zijn opgenomen in een bijlage, die deel uitmaakt van deze uitspraak. Inleiding 2. Op grond van artikel 8, vijfde lid, van de Wib kunnen bij algemene maatregel van bestuur belastingplichtigen worden aangewezen die uit eigen beweging inlichtingen moeten verstrekken aan de staatssecretaris, zodat hij ter uitvoering van Europese richtlijnen en van verdragen die inlichtingen aan de bevoegde autoriteiten van andere staten kan verstrekken. Dit is nader uitgewerkt in artikel 3a van het Uitvoeringsbesluit. De verplichting ziet ingevolge het eerste lid van dit artikel op zogenoemde dienstverleningslichamen. Zij dienen ingevolge het derde lid, gelezen in verbinding met het zevende lid, te verklaren dat zij een voldoende reële aanwezigheid in Nederland hebben. Kunnen zij dit niet verklaren, dan dienen zij ingevolge het vierde lid uit eigen beweging bepaalde gegevens te verstrekken aan de staatssecretaris. De staatssecretaris kan die gegevens vervolgens aan buitenlandse autoriteiten verstrekken. De buitenlandse autoriteiten kunnen de gegevens gebruiken om het recht op voorkoming van dubbele belasting correct toe te passen. Brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 3. De belastinginspecteur heeft uit informatie, die [appellante] op zijn verzoek aan hem heeft verstrekt, afgeleid dat zij belastingplichtige is in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit. Ten behoeve van het eventueel op grond van artikel 7 van de Wib verstrekken van inlichtingen aan een andere lidstaat, heeft de belastinginspecteur vervolgens een onderzoek als bedoeld in artikel 8 van de Wib ingesteld. In het verslag van dit onderzoek staat dat [appellante] niet aan alle in artikel 3a, zevende lid, van het Uitvoeringsbesluit neergelegde eisen voldoet. Daarom heeft de staatssecretaris haar bij de brief van 2 mei 2018 verzocht om hem op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit de inlichtingen voor de jaren 2014, 2015 en 2016 te verstrekken. [appellante] heeft de gevraagde inlichtingen verstrekt. De staatssecretaris heeft de verstrekking van deze inlichtingen aan buitenlandse autoriteiten opgeschort tot de Afdeling uitspraak heeft gedaan. Besluit van de staatssecretaris van 26 juni 2018 4. Bij het besluit van 26 juni 2018 heeft de staatssecretaris het door [appellante] tegen de brief van 2 mei 2018 gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat een beslissing om informatie uit te wisselen met autoriteiten van een andere staat geen besluit is in de zin van artikel 1:3 van de Awb. Daartoe heeft hij allereerst gesteld dat zo'n beslissing niet schriftelijk wordt genomen. Ten tweede heeft hij gesteld dat deze beslissing voor [appellante] geen rechtsgevolgen heeft, aangezien er geen wijziging optreedt in haar bestaande rechten en verplichtingen. Als het al om een besluit in de zin van de Awb zou gaan, dan is het bezwaar prematuur. Ten tijde van het maken van bezwaar en ten tijde van het besluit van 26 juni 2018 had [appellante] de gevraagde informatie nog niet aan de staatssecretaris verstrekt. Daarom kon zij redelijkerwijs nog niet menen dat de beslissing tot informatie-uitwisseling al was genomen, aldus de staatssecretaris. Voor zover [appellante] in haar bezwaarschrift heeft gesteld dat het arrest van het Hof van Justitie van 16 mei 2017, Berlioz, ECLI:EU:C:2017:373, met zich brengt dat een belanghebbende rechtsmiddelen moet kunnen aanwenden tegen een beslissing om gegevens uit te wisselen, heeft de staatssecretaris gesteld dat het in dit arrest niet ging om informatie-uitwisseling, maar om informatievergaring. Verder heeft hij zich op het standpunt gesteld dat, voor zover [appellante] heeft beoogd bezwaar te maken tegen de beslissing tot informatievergaring, het bezwaar niet-ontvankelijk is. Onder verwijzing naar de uitspraak van de Afdeling van 15 juli 2009, ECLI:NL:RVS:2009:BJ2662, heeft hij gesteld dat de beslissing tot informatievergaring geen besluit in de zin van artikel 1:3 van de Awb is. Het Berlioz-arrest maakt hierop geen uitzondering, aangezien in een situatie als bedoeld in dit arrest op grond van het Nederlandse recht bezwaar en beroep kan worden aangetekend tegen de boetebeschikking die opgelegd kan worden als een informatieplichtige niet meewerkt aan de informatievergaring. Bij de beoordeling van deze boetebeschikking kan ook het kennelijk ontbreken van het verwachte belang van de gevraagde inlichtingen worden getoetst, aldus de staatssecretaris. Aangevallen uitspraak 5. De rechtbank heeft geoordeeld dat de staatssecretaris het bezwaar van [appellante] terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Onder verwijzing naar genoemde uitspraak van de Afdeling van 15 juli 2009 heeft de rechtbank overwogen dat de brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 niet op enig rechtsgevolg is gericht. De brief is gericht op het vergaren van gegevens ten behoeve van de goede voortgang van enig onderzoek, niet op het scheppen van een verplichting ten aanzien van [appellante]. De verplichting om mee te werken aan het onderzoek en om gegevens te overhandigen, vloeit rechtstreeks uit de wet voort. Nergens in de brief worden rechtspositionele beslissingen genomen waaraan [appellante] rechten kan ontlenen of waaruit voor haar plichten voortvloeien. Daarom is de brief niet aan te merken als een besluit in de zin van de Awb en staat daartegen geen rechtsmiddel bij de bestuursrechter open, aldus de rechtbank.

6. [appellante] betoogt dat de rechtbank heeft miskend dat uit het Berlioz-arrest, volgt dat rechtsmiddelen moeten kunnen worden aangewend tegen een beslissing om gegevens uit te wisselen met autoriteiten van een andere staat. Dat dit sinds 1 januari 2014 door wijziging van artikel 5 van de Wib niet meer mogelijk is, is volgens haar in strijd met het Europese recht. Zij stelt dat zij aan de brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 de stellige verwachting kon ontlenen dat de daarin gevraagde informatie ook daadwerkelijk zou worden uitgewisseld. Omdat de staatssecretaris niet meer verplicht is om de belastingplichtige te informeren over het uitwisselen van gegevens noch om daarover een schriftelijke beslissing te nemen, kon [appellante] niet wachten met het maken van bezwaar tot het moment dat de beslissing tot uitwisseling werd genomen. Verder moet het mogelijk zijn om rechtsmiddelen aan te wenden tegen het vergaren van informatie met het oog op uitwisseling van die informatie, nu het niet meewerken aan de informatievergaring oplegging van een bestuurlijke boete tot gevolg kan hebben, aldus [appellante]. 6.1. In de brief van 2 mei 2018 heeft de staatssecretaris [appellante] verzocht om op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit de inlichtingen voor de jaren 2014, 2015 en 2016 te verstrekken. Het is juist dat uit artikel 8, vijfde lid, van de Wib volgt dat een belastingplichtige in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit gehouden is om uit eigen beweging de in dat artikel vermelde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In zoverre volgt de verplichting tot het verstrekken van gegevens uit de wet en niet uit de brief van de staatssecretaris. Voordat duidelijk is dat een vennootschap gehouden is om op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit gegevens te verstrekken, zijn echter al diverse beoordelingsmomenten gepasseerd. In dit geval heeft de belastinginspecteur voorafgaand aan de brief van 2 mei 2018 beoordeeld of [appellante] een belastingplichtige is in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit. Dit is niet meer in geschil. Ook heeft de belastinginspecteur beoordeeld of [appellante] voldoet aan de in artikel 3a, zevende lid, neergelegde vereisten inzake de aanwezigheid van een belastingplichtige in Nederland. Volgens de inspecteur voldoet [appellante] niet aan deze vereisten. [appellante] is het daar niet mee eens. Als [appellante] gelijk heeft en wél voldoet aan de vereisten voor de aanwezigheid in Nederland, dan heeft de staatssecretaris haar in de brief van 2 mei 2018 ten onrechte verzocht om de in artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit opgesomde gegevens te verstrekken, zodat hij deze gegevens aan de bevoegde autoriteiten van andere staten kan verstrekken. 6.2. Volgens vaste jurisprudentie van de Afdeling is een bestuurlijk rechtsoordeel geen besluit in de zin van artikel 1:3, eerste lid, van de Awb. Slechts in zeer uitzonderlijke situaties wordt een bestuurlijk rechtsoordeel omwille van de rechtsbescherming met een besluit gelijkgesteld. De algemene lijn in de jurisprudentie is dat het indienen van een aanvraag voor een vergunning of het afwachten van een besluit omtrent handhaving niet als een onevenredig bezwarende weg kan worden aangemerkt. Deze lijn in de jurisprudentie is onlangs bevestigd in de uitspraak van de grote kamer van de Afdeling over gedoogbeslissingen (uitspraak van 24 april 2019, ECLI:NL:RVS:2019:1356). 6.3. De Afdeling is van oordeel dat zich in dit geval een zeer uitzonderlijke situatie voordoet die maakt dat de brief van 2 mei 2018 met een besluit in de zin van artikel 1:3, eerste lid, van de Awb moet worden gelijkgesteld. [appellante] heeft niet de mogelijkheid om bijvoorbeeld een vergunning of andere toestemming aan te vragen en zodoende in dat kader het geschil over de interpretatie van artikel 3a, zevende lid, van het Uitvoeringsbesluit in een procedure tegen het daarop genomen besluit aan de orde te stellen. Het afwachten van een handhavingsbesluit en vervolgens het geschil in een procedure tegen dat besluit aan de orde stellen, betekent dat [appellante] een punitieve sanctie moet afwachten om zo een rechtsingang te creëren. Indien [appellante] weigert om de gevraagde gegevens te verstrekken, kan de staatssecretaris haar immers op grond van artikel 11 van de Wib een bestuurlijke boete opleggen. Het alternatief is dat [appellante] de gegevens wel verstrekt. Dan zal zij eerst moeten afwachten of een buitenlandse autoriteit op basis daarvan een beslissing neemt. Vervolgens kan zij alleen in een procedure in die lidstaat opkomen tegen het rechtsoordeel dat zij niet voldoet aan de in artikel 3a, zevende lid, neergelegde vereisten voor de aanwezigheid van een belastingplichtige in Nederland en daarmee tegen het verzoek om de in artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit opgesomde gegevens te verstrekken. Het is dan onvoldoende zeker of een buitenlandse rechter in een procedure tegen die beslissing kan en zal toekomen aan een beoordeling van genoemde rechtsoordelen op grond van het Nederlandse recht. Tegen deze achtergrond is het voor [appellante] onevenredig bezwarend als zij niet in Nederland kan opkomen tegen het in overweging 6.1 genoemde rechtsoordeel van de staatssecretaris dat in de brief van 2 mei 2018 is neergelegd. 6.4. De situatie in deze zaak verschilt van die in de uitspraak van 15 juli 2009, waarnaar de rechtbank heeft verwezen. Allereerst waren in die zaak rechtsmiddelen aangewend tegen de aankondiging van een onderzoek als bedoeld in artikel 8 van de Wib. Dat stadium was in de nu voorliggende zaak al gepasseerd. Ten tweede is in die uitspraak meegewogen dat in een later stadium rechtsmiddelen konden worden aangewend tegen de kennisgeving van de inwilliging van het verzoek om inlichtingen dat van buitenlandse autoriteiten was ontvangen. Naast het feit dat in de nu voorliggende zaak geen verzoek om inlichtingen van buitenlandse autoriteiten is ontvangen, wordt voormelde kennisgeving door een wijziging van artikel 5 van de Wib in het geheel niet meer gedaan. Anders dan in voormelde uitspraak is het in deze zaak dus niet mogelijk om in een later stadium in Nederland aan de rechter voor te leggen of er een grondslag is voor het verstrekken van inlichtingen aan buitenlandse autoriteiten. 6.5. Gelet op het voorgaande doet zich hier een zeer uitzonderlijke situatie voor, die maakt dat tegen de brief van 2 mei 2018 bij de bestuursrechter kan worden opgekomen. De bestuursrechter is immers ook bevoegd om te oordelen over een beroep tegen een bestuurlijke boete die de staatssecretaris oplegt als wordt geweigerd om gegevens te verstrekken. Nu de brief van 2 mei 2018 met een besluit moet worden gelijkgesteld, kan in deze procedure aan de orde komen of [appellante] voldoet aan de vereisten inzake haar aanwezigheid in Nederland. In het midden kan blijven of ook het Berlioz-arrest ertoe noopt om die brief als besluit aan te merken of daarmee gelijk te stellen. Het betoog slaagt. 7. Het hoger beroep is gegrond. De aangevallen uitspraak dient te worden vernietigd. Doende hetgeen de rechtbank zou behoren te doen, zal de Afdeling het beroep tegen het besluit van de staatssecretaris van 26 juni 2018 alsnog gegrond verklaren. Dat besluit komt wegens strijd met artikel 1:3, eerste lid, gelezen in verbinding met de artikelen 7:1 en 8:1, van de Awb voor vernietiging in aanmerking. De staatssecretaris dient binnen twaalf weken alsnog een inhoudelijk besluit op bezwaar te nemen, met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak is overwogen. 8. De staatssecretaris dient op na te melden wijze tot vergoeding van de proceskosten te worden veroordeeld.

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State: I. verklaart het hoger beroep gegrond; II. vernietigt de uitspraak van de rechtbank Amsterdam van 18 januari 2019 in zaak nr. 18/4973; III. verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond; IV. vernietigt het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 26 juni 2018, kenmerk [...] ; V. veroordeelt de staatssecretaris van Financiën tot vergoeding van bij [appellante] in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep opgekomen proceskosten tot een bedrag van € 2.100,00 (zegge: tweeduizend honderd euro), geheel toe te rekenen aan door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand; VI. gelast dat de staatssecretaris van Financiën aan [appellante] het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 857,00 (zegge: achthonderdzevenenvijftig euro) voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep vergoedt. Aldus vastgesteld door mr. H.G. Sevenster, voorzitter, en mr. G.M.H. Hoogvliet en mr. C.C.W. Lange, leden, in tegenwoordigheid van mr. H. Herweijer, griffier. w.g. Sevenster w.g. Herweijer Voorzitter griffier Uitgesproken in het openbaar op 12 februari 2020 640. BIJLAGE Algemene wet bestuursrecht Artikel 1:3 1 Onder besluit wordt verstaan: een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling. […] Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen Artikel 5 Op verzoek van de bevoegde autoriteit van een verzoekende staat deelt Onze Minister alle inlichtingen die hij in zijn bezit heeft of naar aanleiding van een administratief onderzoek verkrijgt en die naar verwachting van belang zijn voor de administratie en handhaving van de nationale wetgeving van de verzoekende staat met betrekking tot de heffing van belastingen die vallen onder de reikwijdte van de wederzijdse bijstand, bedoeld in artikel 1, aan die bevoegde autoriteit mee. Artikel 7 1 Onze Minister verstrekt de bevoegde autoriteit van een andere lidstaat spontaan inlichtingen in de gevallen waarin: a. vermoed wordt dat in de lidstaat van de bevoegde autoriteit ten onrechte een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting zou worden verleend dan wel heffing van belasting ten onrechte achterwege zou blijven ingeval de inlichtingen niet zouden zijn verstrekt; b. in Nederland een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting is verleend die van invloed kan zijn op de belastingheffing in de lidstaat van die bevoegde autoriteit; c. in Nederland rechtshandelingen of andere handelingen zijn verricht met het doel de heffing van belasting in de lidstaat van de bevoegde autoriteit geheel of ten dele onmogelijk te maken; d. zulks overigens naar het oordeel van Onze Minister is geboden. 2 Onze Minister kan een bevoegde autoriteit van een andere staat uit eigen beweging inlichtingen verstrekken die voor haar van belang kunnen zijn bij de bepaling van een belastingschuld in de gevallen waarin: a. vermoed wordt dat in de staat van de bevoegde autoriteit ten onrechte een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting zou worden verleend dan wel heffing van belasting ten onrechte achterwege zou blijven ingeval de inlichtingen niet zouden zijn verstrekt; b. in Nederland een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting is verleend die van invloed kan zijn op de belastingheffing in de staat van die bevoegde autoriteit; c. in Nederland rechtshandelingen of andere handelingen zijn verricht met het doel de heffing van belasting in de staat van de bevoegde autoriteit geheel of ten dele onmogelijk te maken; d. zulks overigens naar het oordeel van Onze Minister is geboden. Artikel 8 1 Onze Minister laat door een ambtenaar van de rijksbelastingdienst zo nodig een onderzoek instellen ten behoeve van het verstrekken van inlichtingen, bedoeld in de artikelen 5, 6 of 7. 2 Een onderzoek als bedoeld in het eerste lid kan ook plaatsvinden op verzoek van een bevoegde autoriteit van een verzoekende staat. In voorkomend geval deelt Onze Minister de bevoegde autoriteit van de verzoekende staat mee op welke gronden hij een onderzoek niet noodzakelijk acht. 3 Bij het in het eerste lid bedoelde onderzoek zijn de bepalingen van Hoofdstuk VIII, afdeling 2, met uitzondering van artikel 53, tweede en derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing. […] 5 Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden belastingplichtigen aangewezen die gehouden zijn eigener beweging bij of krachtens algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gegevens en inlichtingen die op henzelf betrekking hebben te verstrekken aan Onze Minister met het oog op de uitvoering van richtlijnen van de Raad van de Europese Unie of van andere regelingen van internationaal en interregionaal recht tot het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing van belastingen. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden regels gesteld met betrekking tot het uiterste tijdstip en de wijze waarop de in de eerste volzin bedoelde gegevens en inlichtingen aan Onze Minister dienen te worden verstrekt. 6 Geen beroep kan worden ingesteld tegen de aankondiging van een onderzoek als bedoeld in het eerste lid, alsmede tegen het onderzoek zelve. Artikel 11 1 Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige, de administratieplichtige, de rapporterende financiële instelling of degene die de toegang, bedoeld in artikel 10g, moet verlenen, is te wijten dat de verplichtingen, bedoeld in artikel 8 en afdeling 4a en de op dat artikel en die afdeling berustende bepalingen en artikel 10g, niet, niet tijdig, niet volledig of niet juist zijn of worden nagekomen, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan Onze Minister hem, onderscheidenlijk haar, een bestuurlijke boete van ten hoogste het bedrag van de vierde categorie, bedoeld in artikel 23, vierde lid, van het Wetboek van Strafrecht, kan opleggen. 2 Hoofdstuk VIIIA, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is van overeenkomstige toepassing met betrekking tot een bestuurlijke boete die op grond van het eerste lid wordt opgelegd. […] Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen, zoals die luidde tot 1 januari 2014 Artikel 5 1 Op verzoek van de bevoegde autoriteit van een verzoekende staat deelt Onze Minister alle inlichtingen die hij in zijn bezit heeft of naar aanleiding van een administratief onderzoek verkrijgt en die naar verwachting van belang zijn voor de administratie en handhaving van de nationale wetgeving van de verzoekende staat met betrekking tot de heffing van belastingen die vallen onder de reikwijdte van de wederzijdse bijstand, bedoeld in artikel 1, aan die bevoegde autoriteit mee. 2 Onze Minister stelt degene van wie de inlichtingen afkomstig zijn en die in Nederland woont of is gevestigd, in kennis van zijn besluit tot inwilliging van het verzoek om inlichtingen. Bij de kennisgeving geeft Onze Minister een omschrijving van de te verstrekken inlichtingen en vermeldt hij de bevoegde autoriteit van wie het verzoek afkomstig is. 3 Bij een besluit als bedoeld in het tweede lid geldt, in afwijking van artikel 8:1 van de Algemene wet bestuursrecht, uitsluitend als belanghebbende degene tot wie de kennisgeving van het besluit is gericht. 4 Tenzij dringende redenen daartoe aanleiding geven, wordt aan de inwilliging van het verzoek om inlichtingen geen uitvoering gegeven dan na tien dagen na de dagtekening van de kennisgeving, bedoeld in het tweede lid. 5 Indien dringende redenen daartoe aanleiding geven, kan Onze Minister, in afwijking van artikel 3:40 van de Algemene wet bestuursrecht, aan de inwilliging van het verzoek om inlichtingen uitvoering geven voordat degene van wie de inlichtingen afkomstig zijn, daarvan in kennis is gesteld.

201901733/1/A3. Datum uitspraak: 12 februari 2020 AFDELING BESTUURSRECHTSPRAAK Uitspraak op het hoger beroep van: [appellante], gevestigd te [plaats], tegen de uitspraak van de rechtbank Amsterdam van 18 januari 2019 in zaak nr. 18/4973 in het geding tussen: [appellante] en de staatssecretaris van Financiën.

Bij brief van 2 mei 2018 heeft de staatssecretaris [appellante] op de voet van het Uitvoeringsbesluit internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (hierna: het Uitvoeringsbesluit) verzocht om inlichtingen te verstrekken over de jaren 2014, 2015 en 2016. Bij besluit van 26 juni 2018 heeft de staatssecretaris het door [appellante] daartegen gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Bij uitspraak van 18 januari 2019 heeft de rechtbank het door [appellante] daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard. Deze uitspraak is aangehecht. Tegen deze uitspraak heeft [appellante] hoger beroep ingesteld. De staatssecretaris heeft een schriftelijke uiteenzetting gegeven. De Afdeling heeft de zaak ter zitting behandeld op 28 augustus 2019, waar [appellante], vertegenwoordigd door [gemachtigde A], bijgestaan door [gemachtigde B], en de staatssecretaris, vertegenwoordigd door mr. N.C. Troost, zijn verschenen.

Regelgeving 1. De relevante bepalingen uit de Algemene wet bestuursrecht (hierna: de Awb), de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen (hierna: de Wib) en het Uitvoeringsbesluit zijn opgenomen in een bijlage, die deel uitmaakt van deze uitspraak. Inleiding 2. Op grond van artikel 8, vijfde lid, van de Wib kunnen bij algemene maatregel van bestuur belastingplichtigen worden aangewezen die uit eigen beweging inlichtingen moeten verstrekken aan de staatssecretaris, zodat hij ter uitvoering van Europese richtlijnen en van verdragen die inlichtingen aan de bevoegde autoriteiten van andere staten kan verstrekken. Dit is nader uitgewerkt in artikel 3a van het Uitvoeringsbesluit. De verplichting ziet ingevolge het eerste lid van dit artikel op zogenoemde dienstverleningslichamen. Zij dienen ingevolge het derde lid, gelezen in verbinding met het zevende lid, te verklaren dat zij een voldoende reële aanwezigheid in Nederland hebben. Kunnen zij dit niet verklaren, dan dienen zij ingevolge het vierde lid uit eigen beweging bepaalde gegevens te verstrekken aan de staatssecretaris. De staatssecretaris kan die gegevens vervolgens aan buitenlandse autoriteiten verstrekken. De buitenlandse autoriteiten kunnen de gegevens gebruiken om het recht op voorkoming van dubbele belasting correct toe te passen. Brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 3. De belastinginspecteur heeft uit informatie, die [appellante] op zijn verzoek aan hem heeft verstrekt, afgeleid dat zij belastingplichtige is in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit. Ten behoeve van het eventueel op grond van artikel 7 van de Wib verstrekken van inlichtingen aan een andere lidstaat, heeft de belastinginspecteur vervolgens een onderzoek als bedoeld in artikel 8 van de Wib ingesteld. In het verslag van dit onderzoek staat dat [appellante] niet aan alle in artikel 3a, zevende lid, van het Uitvoeringsbesluit neergelegde eisen voldoet. Daarom heeft de staatssecretaris haar bij de brief van 2 mei 2018 verzocht om hem op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit de inlichtingen voor de jaren 2014, 2015 en 2016 te verstrekken. [appellante] heeft de gevraagde inlichtingen verstrekt. De staatssecretaris heeft de verstrekking van deze inlichtingen aan buitenlandse autoriteiten opgeschort tot de Afdeling uitspraak heeft gedaan. Besluit van de staatssecretaris van 26 juni 2018 4. Bij het besluit van 26 juni 2018 heeft de staatssecretaris het door [appellante] tegen de brief van 2 mei 2018 gemaakte bezwaar niet-ontvankelijk verklaard. Hij heeft zich op het standpunt gesteld dat een beslissing om informatie uit te wisselen met autoriteiten van een andere staat geen besluit is in de zin van artikel 1:3 van de Awb. Daartoe heeft hij allereerst gesteld dat zo'n beslissing niet schriftelijk wordt genomen. Ten tweede heeft hij gesteld dat deze beslissing voor [appellante] geen rechtsgevolgen heeft, aangezien er geen wijziging optreedt in haar bestaande rechten en verplichtingen. Als het al om een besluit in de zin van de Awb zou gaan, dan is het bezwaar prematuur. Ten tijde van het maken van bezwaar en ten tijde van het besluit van 26 juni 2018 had [appellante] de gevraagde informatie nog niet aan de staatssecretaris verstrekt. Daarom kon zij redelijkerwijs nog niet menen dat de beslissing tot informatie-uitwisseling al was genomen, aldus de staatssecretaris. Voor zover [appellante] in haar bezwaarschrift heeft gesteld dat het arrest van het Hof van Justitie van 16 mei 2017, Berlioz, ECLI:EU:C:2017:373, met zich brengt dat een belanghebbende rechtsmiddelen moet kunnen aanwenden tegen een beslissing om gegevens uit te wisselen, heeft de staatssecretaris gesteld dat het in dit arrest niet ging om informatie-uitwisseling, maar om informatievergaring. Verder heeft hij zich op het standpunt gesteld dat, voor zover [appellante] heeft beoogd bezwaar te maken tegen de beslissing tot informatievergaring, het bezwaar niet-ontvankelijk is. Onder verwijzing naar de uitspraak van de Afdeling van 15 juli 2009, ECLI:NL:RVS:2009:BJ2662, heeft hij gesteld dat de beslissing tot informatievergaring geen besluit in de zin van artikel 1:3 van de Awb is. Het Berlioz-arrest maakt hierop geen uitzondering, aangezien in een situatie als bedoeld in dit arrest op grond van het Nederlandse recht bezwaar en beroep kan worden aangetekend tegen de boetebeschikking die opgelegd kan worden als een informatieplichtige niet meewerkt aan de informatievergaring. Bij de beoordeling van deze boetebeschikking kan ook het kennelijk ontbreken van het verwachte belang van de gevraagde inlichtingen worden getoetst, aldus de staatssecretaris. Aangevallen uitspraak 5. De rechtbank heeft geoordeeld dat de staatssecretaris het bezwaar van [appellante] terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Onder verwijzing naar genoemde uitspraak van de Afdeling van 15 juli 2009 heeft de rechtbank overwogen dat de brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 niet op enig rechtsgevolg is gericht. De brief is gericht op het vergaren van gegevens ten behoeve van de goede voortgang van enig onderzoek, niet op het scheppen van een verplichting ten aanzien van [appellante]. De verplichting om mee te werken aan het onderzoek en om gegevens te overhandigen, vloeit rechtstreeks uit de wet voort. Nergens in de brief worden rechtspositionele beslissingen genomen waaraan [appellante] rechten kan ontlenen of waaruit voor haar plichten voortvloeien. Daarom is de brief niet aan te merken als een besluit in de zin van de Awb en staat daartegen geen rechtsmiddel bij de bestuursrechter open, aldus de rechtbank.

6. [appellante] betoogt dat de rechtbank heeft miskend dat uit het Berlioz-arrest, volgt dat rechtsmiddelen moeten kunnen worden aangewend tegen een beslissing om gegevens uit te wisselen met autoriteiten van een andere staat. Dat dit sinds 1 januari 2014 door wijziging van artikel 5 van de Wib niet meer mogelijk is, is volgens haar in strijd met het Europese recht. Zij stelt dat zij aan de brief van de staatssecretaris van 2 mei 2018 de stellige verwachting kon ontlenen dat de daarin gevraagde informatie ook daadwerkelijk zou worden uitgewisseld. Omdat de staatssecretaris niet meer verplicht is om de belastingplichtige te informeren over het uitwisselen van gegevens noch om daarover een schriftelijke beslissing te nemen, kon [appellante] niet wachten met het maken van bezwaar tot het moment dat de beslissing tot uitwisseling werd genomen. Verder moet het mogelijk zijn om rechtsmiddelen aan te wenden tegen het vergaren van informatie met het oog op uitwisseling van die informatie, nu het niet meewerken aan de informatievergaring oplegging van een bestuurlijke boete tot gevolg kan hebben, aldus [appellante]. 6.1. In de brief van 2 mei 2018 heeft de staatssecretaris [appellante] verzocht om op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit de inlichtingen voor de jaren 2014, 2015 en 2016 te verstrekken. Het is juist dat uit artikel 8, vijfde lid, van de Wib volgt dat een belastingplichtige in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit gehouden is om uit eigen beweging de in dat artikel vermelde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In zoverre volgt de verplichting tot het verstrekken van gegevens uit de wet en niet uit de brief van de staatssecretaris. Voordat duidelijk is dat een vennootschap gehouden is om op de voet van artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit gegevens te verstrekken, zijn echter al diverse beoordelingsmomenten gepasseerd. In dit geval heeft de belastinginspecteur voorafgaand aan de brief van 2 mei 2018 beoordeeld of [appellante] een belastingplichtige is in de zin van artikel 3a, eerste lid, van het Uitvoeringsbesluit. Dit is niet meer in geschil. Ook heeft de belastinginspecteur beoordeeld of [appellante] voldoet aan de in artikel 3a, zevende lid, neergelegde vereisten inzake de aanwezigheid van een belastingplichtige in Nederland. Volgens de inspecteur voldoet [appellante] niet aan deze vereisten. [appellante] is het daar niet mee eens. Als [appellante] gelijk heeft en wél voldoet aan de vereisten voor de aanwezigheid in Nederland, dan heeft de staatssecretaris haar in de brief van 2 mei 2018 ten onrechte verzocht om de in artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit opgesomde gegevens te verstrekken, zodat hij deze gegevens aan de bevoegde autoriteiten van andere staten kan verstrekken. 6.2. Volgens vaste jurisprudentie van de Afdeling is een bestuurlijk rechtsoordeel geen besluit in de zin van artikel 1:3, eerste lid, van de Awb. Slechts in zeer uitzonderlijke situaties wordt een bestuurlijk rechtsoordeel omwille van de rechtsbescherming met een besluit gelijkgesteld. De algemene lijn in de jurisprudentie is dat het indienen van een aanvraag voor een vergunning of het afwachten van een besluit omtrent handhaving niet als een onevenredig bezwarende weg kan worden aangemerkt. Deze lijn in de jurisprudentie is onlangs bevestigd in de uitspraak van de grote kamer van de Afdeling over gedoogbeslissingen (uitspraak van 24 april 2019, ECLI:NL:RVS:2019:1356). 6.3. De Afdeling is van oordeel dat zich in dit geval een zeer uitzonderlijke situatie voordoet die maakt dat de brief van 2 mei 2018 met een besluit in de zin van artikel 1:3, eerste lid, van de Awb moet worden gelijkgesteld. [appellante] heeft niet de mogelijkheid om bijvoorbeeld een vergunning of andere toestemming aan te vragen en zodoende in dat kader het geschil over de interpretatie van artikel 3a, zevende lid, van het Uitvoeringsbesluit in een procedure tegen het daarop genomen besluit aan de orde te stellen. Het afwachten van een handhavingsbesluit en vervolgens het geschil in een procedure tegen dat besluit aan de orde stellen, betekent dat [appellante] een punitieve sanctie moet afwachten om zo een rechtsingang te creëren. Indien [appellante] weigert om de gevraagde gegevens te verstrekken, kan de staatssecretaris haar immers op grond van artikel 11 van de Wib een bestuurlijke boete opleggen. Het alternatief is dat [appellante] de gegevens wel verstrekt. Dan zal zij eerst moeten afwachten of een buitenlandse autoriteit op basis daarvan een beslissing neemt. Vervolgens kan zij alleen in een procedure in die lidstaat opkomen tegen het rechtsoordeel dat zij niet voldoet aan de in artikel 3a, zevende lid, neergelegde vereisten voor de aanwezigheid van een belastingplichtige in Nederland en daarmee tegen het verzoek om de in artikel 3a, vierde lid, van het Uitvoeringsbesluit opgesomde gegevens te verstrekken. Het is dan onvoldoende zeker of een buitenlandse rechter in een procedure tegen die beslissing kan en zal toekomen aan een beoordeling van genoemde rechtsoordelen op grond van het Nederlandse recht. Tegen deze achtergrond is het voor [appellante] onevenredig bezwarend als zij niet in Nederland kan opkomen tegen het in overweging 6.1 genoemde rechtsoordeel van de staatssecretaris dat in de brief van 2 mei 2018 is neergelegd. 6.4. De situatie in deze zaak verschilt van die in de uitspraak van 15 juli 2009, waarnaar de rechtbank heeft verwezen. Allereerst waren in die zaak rechtsmiddelen aangewend tegen de aankondiging van een onderzoek als bedoeld in artikel 8 van de Wib. Dat stadium was in de nu voorliggende zaak al gepasseerd. Ten tweede is in die uitspraak meegewogen dat in een later stadium rechtsmiddelen konden worden aangewend tegen de kennisgeving van de inwilliging van het verzoek om inlichtingen dat van buitenlandse autoriteiten was ontvangen. Naast het feit dat in de nu voorliggende zaak geen verzoek om inlichtingen van buitenlandse autoriteiten is ontvangen, wordt voormelde kennisgeving door een wijziging van artikel 5 van de Wib in het geheel niet meer gedaan. Anders dan in voormelde uitspraak is het in deze zaak dus niet mogelijk om in een later stadium in Nederland aan de rechter voor te leggen of er een grondslag is voor het verstrekken van inlichtingen aan buitenlandse autoriteiten. 6.5. Gelet op het voorgaande doet zich hier een zeer uitzonderlijke situatie voor, die maakt dat tegen de brief van 2 mei 2018 bij de bestuursrechter kan worden opgekomen. De bestuursrechter is immers ook bevoegd om te oordelen over een beroep tegen een bestuurlijke boete die de staatssecretaris oplegt als wordt geweigerd om gegevens te verstrekken. Nu de brief van 2 mei 2018 met een besluit moet worden gelijkgesteld, kan in deze procedure aan de orde komen of [appellante] voldoet aan de vereisten inzake haar aanwezigheid in Nederland. In het midden kan blijven of ook het Berlioz-arrest ertoe noopt om die brief als besluit aan te merken of daarmee gelijk te stellen. Het betoog slaagt. 7. Het hoger beroep is gegrond. De aangevallen uitspraak dient te worden vernietigd. Doende hetgeen de rechtbank zou behoren te doen, zal de Afdeling het beroep tegen het besluit van de staatssecretaris van 26 juni 2018 alsnog gegrond verklaren. Dat besluit komt wegens strijd met artikel 1:3, eerste lid, gelezen in verbinding met de artikelen 7:1 en 8:1, van de Awb voor vernietiging in aanmerking. De staatssecretaris dient binnen twaalf weken alsnog een inhoudelijk besluit op bezwaar te nemen, met inachtneming van hetgeen in deze uitspraak is overwogen. 8. De staatssecretaris dient op na te melden wijze tot vergoeding van de proceskosten te worden veroordeeld.

De Afdeling bestuursrechtspraak van de Raad van State: I. verklaart het hoger beroep gegrond; II. vernietigt de uitspraak van de rechtbank Amsterdam van 18 januari 2019 in zaak nr. 18/4973; III. verklaart het bij de rechtbank ingestelde beroep gegrond; IV. vernietigt het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 26 juni 2018, kenmerk [...] ; V. veroordeelt de staatssecretaris van Financiën tot vergoeding van bij [appellante] in verband met de behandeling van het beroep en het hoger beroep opgekomen proceskosten tot een bedrag van € 2.100,00 (zegge: tweeduizend honderd euro), geheel toe te rekenen aan door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand; VI. gelast dat de staatssecretaris van Financiën aan [appellante] het door haar betaalde griffierecht ten bedrage van € 857,00 (zegge: achthonderdzevenenvijftig euro) voor de behandeling van het beroep en het hoger beroep vergoedt. Aldus vastgesteld door mr. H.G. Sevenster, voorzitter, en mr. G.M.H. Hoogvliet en mr. C.C.W. Lange, leden, in tegenwoordigheid van mr. H. Herweijer, griffier. w.g. Sevenster w.g. Herweijer Voorzitter griffier Uitgesproken in het openbaar op 12 februari 2020 640. BIJLAGE Algemene wet bestuursrecht Artikel 1:3 1 Onder besluit wordt verstaan: een schriftelijke beslissing van een bestuursorgaan, inhoudende een publiekrechtelijke rechtshandeling. […] Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen Artikel 5 Op verzoek van de bevoegde autoriteit van een verzoekende staat deelt Onze Minister alle inlichtingen die hij in zijn bezit heeft of naar aanleiding van een administratief onderzoek verkrijgt en die naar verwachting van belang zijn voor de administratie en handhaving van de nationale wetgeving van de verzoekende staat met betrekking tot de heffing van belastingen die vallen onder de reikwijdte van de wederzijdse bijstand, bedoeld in artikel 1, aan die bevoegde autoriteit mee. Artikel 7 1 Onze Minister verstrekt de bevoegde autoriteit van een andere lidstaat spontaan inlichtingen in de gevallen waarin: a. vermoed wordt dat in de lidstaat van de bevoegde autoriteit ten onrechte een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting zou worden verleend dan wel heffing van belasting ten onrechte achterwege zou blijven ingeval de inlichtingen niet zouden zijn verstrekt; b. in Nederland een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting is verleend die van invloed kan zijn op de belastingheffing in de lidstaat van die bevoegde autoriteit; c. in Nederland rechtshandelingen of andere handelingen zijn verricht met het doel de heffing van belasting in de lidstaat van de bevoegde autoriteit geheel of ten dele onmogelijk te maken; d. zulks overigens naar het oordeel van Onze Minister is geboden. 2 Onze Minister kan een bevoegde autoriteit van een andere staat uit eigen beweging inlichtingen verstrekken die voor haar van belang kunnen zijn bij de bepaling van een belastingschuld in de gevallen waarin: a. vermoed wordt dat in de staat van de bevoegde autoriteit ten onrechte een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting zou worden verleend dan wel heffing van belasting ten onrechte achterwege zou blijven ingeval de inlichtingen niet zouden zijn verstrekt; b. in Nederland een vermindering, ontheffing, teruggaaf of vrijstelling van belasting is verleend die van invloed kan zijn op de belastingheffing in de staat van die bevoegde autoriteit; c. in Nederland rechtshandelingen of andere handelingen zijn verricht met het doel de heffing van belasting in de staat van de bevoegde autoriteit geheel of ten dele onmogelijk te maken; d. zulks overigens naar het oordeel van Onze Minister is geboden. Artikel 8 1 Onze Minister laat door een ambtenaar van de rijksbelastingdienst zo nodig een onderzoek instellen ten behoeve van het verstrekken van inlichtingen, bedoeld in de artikelen 5, 6 of 7. 2 Een onderzoek als bedoeld in het eerste lid kan ook plaatsvinden op verzoek van een bevoegde autoriteit van een verzoekende staat. In voorkomend geval deelt Onze Minister de bevoegde autoriteit van de verzoekende staat mee op welke gronden hij een onderzoek niet noodzakelijk acht. 3 Bij het in het eerste lid bedoelde onderzoek zijn de bepalingen van Hoofdstuk VIII, afdeling 2, met uitzondering van artikel 53, tweede en derde lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen van overeenkomstige toepassing. […] 5 Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden belastingplichtigen aangewezen die gehouden zijn eigener beweging bij of krachtens algemene maatregel van bestuur aan te wijzen gegevens en inlichtingen die op henzelf betrekking hebben te verstrekken aan Onze Minister met het oog op de uitvoering van richtlijnen van de Raad van de Europese Unie of van andere regelingen van internationaal en interregionaal recht tot het verlenen van wederzijdse bijstand bij de heffing van belastingen. Bij of krachtens algemene maatregel van bestuur worden regels gesteld met betrekking tot het uiterste tijdstip en de wijze waarop de in de eerste volzin bedoelde gegevens en inlichtingen aan Onze Minister dienen te worden verstrekt. 6 Geen beroep kan worden ingesteld tegen de aankondiging van een onderzoek als bedoeld in het eerste lid, alsmede tegen het onderzoek zelve. Artikel 11 1 Indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige, de administratieplichtige, de rapporterende financiële instelling of degene die de toegang, bedoeld in artikel 10g, moet verlenen, is te wijten dat de verplichtingen, bedoeld in artikel 8 en afdeling 4a en de op dat artikel en die afdeling berustende bepalingen en artikel 10g, niet, niet tijdig, niet volledig of niet juist zijn of worden nagekomen, vormt dit een vergrijp ter zake waarvan Onze Minister hem, onderscheidenlijk haar, een bestuurlijke boete van ten hoogste het bedrag van de vierde categorie, bedoeld in artikel 23, vierde lid, van het Wetboek van Strafrecht, kan opleggen. 2 Hoofdstuk VIIIA, afdeling 2, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen is van overeenkomstige toepassing met betrekking tot een bestuurlijke boete die op grond van het eerste lid wordt opgelegd. […] Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen, zoals die luidde tot 1 januari 2014 Artikel 5 1 Op verzoek van de bevoegde autoriteit van een verzoekende staat deelt Onze Minister alle inlichtingen die hij in zijn bezit heeft of naar aanleiding van een administratief onderzoek verkrijgt en die naar verwachting van belang zijn voor de administratie en handhaving van de nationale wetgeving van de verzoekende staat met betrekking tot de heffing van belastingen die vallen onder de reikwijdte van de wederzijdse bijstand, bedoeld in artikel 1, aan die bevoegde autoriteit mee. 2 Onze Minister stelt degene van wie de inlichtingen afkomstig zijn en die in Nederland woont of is gevestigd, in kennis van zijn besluit tot inwilliging van het verzoek om inlichtingen. Bij de kennisgeving geeft Onze Minister een omschrijving van de te verstrekken inlichtingen en vermeldt hij de bevoegde autoriteit van wie het verzoek afkomstig is. 3 Bij een besluit als bedoeld in het tweede lid geldt, in afwijking van artikel 8:1 van de Algemene wet bestuursrecht, uitsluitend als belanghebbende degene tot wie de kennisgeving van het besluit is gericht. 4 Tenzij dringende redenen daartoe aanleiding geven, wordt aan de inwilliging van het verzoek om inlichtingen geen uitvoering gegeven dan na tien dagen na de dagtekening van de kennisgeving, bedoeld in het tweede lid. 5 Indien dringende redenen daartoe aanleiding geven, kan Onze Minister, in afwijking van artikel 3:40 van de Algemene wet bestuursrecht, aan de inwilliging van het verzoek om inlichtingen uitvoering geven voordat degene van wie de inlichtingen afkomstig zijn, daarvan in kennis is gesteld.

Alsdan vindt de kennisgeving zo spoedig mogelijk plaats, doch niet later dan vier maanden na het begin van de uitvoering. Uitvoeringsbesluit internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen Artikel 1 1 Dit besluit geeft uitvoering aan artikel 8, vierde en vijfde lid, van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen. […] Artikel 3a 1 Als belastingplichtigen als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet worden aangewezen: binnenlandse belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting waarvan de werkzaamheden in een jaar hoofdzakelijk bestaan uit het rechtens dan wel in feite direct of indirect ontvangen en betalen van rente, royalty’s, huur of leasetermijnen, onder welke naam en in welke vorm dan ook, van, onderscheidenlijk aan, niet in Nederland gevestigde lichamen die behoren tot het concern waarvan de belastingplichtige deel uitmaakt. Artikel 8c, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is van overeenkomstige toepassing. 2 Voor de bepaling of de werkzaamheden van een belastingplichtige hoofdzakelijk bestaan uit werkzaamheden als bedoeld in het eerste lid, blijven werkzaamheden die samenhangen met het houden van deelnemingen als bedoeld in artikel 13, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 buiten beschouwing. 3 Als een door de belastingplichtige te verstrekken inlichting als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet wordt aangewezen: een verklaring van de belastingplichtige waarin hij aangeeft of hij gedurende het gehele jaar voldoet aan alle in het zevende lid opgenomen vereisten inzake zijn aanwezigheid in Nederland. 4 Indien de belastingplichtige op enig moment in het jaar aan een of meer van de vereisten inzake zijn aanwezigheid in Nederland, bedoeld in het zevende lid, niet voldoet, worden als gegevens en inlichtingen als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet mede aangemerkt: a. een verklaring van de belastingplichtige aan welke vereisten van het zevende lid hij niet voldoet; b. de voor de beoordeling of aan de vereisten van het zevende lid wordt voldaan benodigde gegevens en inlichtingen; en c. een overzicht van de ontvangen rente, royalty’s, huur en leasetermijnen ter zake waarvan en de mogendheden waarin de belastingplichtige in het jaar een beroep heeft gedaan of kan doen op: 1°. een regeling ter voorkoming van dubbele belasting welke voor die mogendheid in de relatie tot Nederland van kracht is; 2°. Richtlijn 2003/49/EG van de Raad van 3 juni 2003 betreffende een gemeenschappelijke belastingregeling inzake uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten (PbEU 2003, L 157); 3°. een nationale bepaling die strekt tot uitvoering van de onder 2° genoemde richtlijn; d. de naam en adresgegevens van de lichamen waarvan de rente, royalty’s, huur en leasetermijnen, bedoeld in onderdeel c, zijn ontvangen. 5 Onze Minister kan bepalen welke gegevens en inlichtingen in elk geval nodig zijn voor de beoordeling of aan de vereisten van het zevende lid wordt voldaan. 6 De gegevens en inlichtingen, bedoeld in het derde en vierde lid, behoeven niet te worden verstrekt indien de belastingplichtige in het jaar geen beroep op een regeling, richtlijn en bepaling als bedoeld in het vierde lid, onderdeel c, heeft gedaan of kan doen. 7 De vereisten inzake de aanwezigheid in Nederland zijn: a. ten minste de helft van het totaal aantal statutaire en beslissingsbevoegde bestuursleden van de belastingplichtige woont of is feitelijk gevestigd in Nederland; b. de in Nederland wonende of gevestigde bestuursleden beschikken over de benodigde professionele kennis om hun taken naar behoren uit te voeren, tot welke taken ten minste behoort de besluitvorming, op grond van de eigen verantwoordelijkheid van de belastingplichtige en binnen het kader van de normale concernbemoeienis, over door de belastingplichtige af te sluiten transacties, alsmede het zorg dragen voor een goede afhandeling van de afgesloten transacties; c. de belastingplichtige beschikt over gekwalificeerd personeel voor de adequate uitvoering en registratie van de door de belastingplichtige af te sluiten transacties; d. de bestuursbesluiten worden in Nederland genomen; e. de belangrijkste bankrekeningen van de belastingplichtige worden in Nederland aangehouden; f. de boekhouding wordt in Nederland gevoerd; g. het vestigingsadres van de belastingplichtige is in Nederland; h. de belastingplichtige wordt, voor zover bij de belastingplichtige bekend, niet in een ander land fiscaal als inwoner beschouwd; i. de belastingplichtige loopt met betrekking tot de geldleningen of rechtsverhoudingen en de samenhangende geldleningen of rechtsverhoudingen die ten grondslag liggen aan de ontvangen en betaalde rente, royalty’s, huur of leasetermijnen een reëel risico als bedoeld in artikel 8c, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969; j. de belastingplichtige heeft ten minste een bij het vereiste reële risico, bedoeld in onderdeel i, passend eigen vermogen. Indien de belastingplichtige een lichaam is dat op grond van artikel 2, achtste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 geacht wordt in Nederland te zijn gevestigd, wordt voor de toepassing van de vereisten, bedoeld in de eerste volzin, onder Nederland mede begrepen de BES eilanden. 8 De inlichting, bedoeld in het derde lid, dient te worden verstrekt door het duidelijk, stellig en zonder voorbehoud invullen van de daartoe bestemde vragen in de aangifte, bedoeld in artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Gegevens en inlichtingen, bedoeld in het vierde lid, dienen te worden verstrekt op de door Onze Minister voorgeschreven wijze. 9 De gegevens en inlichtingen, bedoeld in het derde en vierde lid, worden uiterlijk bij het doen van de aangifte, bedoeld in artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, over het jaar waarop de gegevens en inlichtingen betrekking hebben door de belastingplichtige verstrekt.

Alsdan vindt de kennisgeving zo spoedig mogelijk plaats, doch niet later dan vier maanden na het begin van de uitvoering. Uitvoeringsbesluit internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen Artikel 1 1 Dit besluit geeft uitvoering aan artikel 8, vierde en vijfde lid, van de Wet op de internationale bijstandsverlening bij de heffing van belastingen. […] Artikel 3a 1 Als belastingplichtigen als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet worden aangewezen: binnenlandse belastingplichtigen voor de vennootschapsbelasting waarvan de werkzaamheden in een jaar hoofdzakelijk bestaan uit het rechtens dan wel in feite direct of indirect ontvangen en betalen van rente, royalty’s, huur of leasetermijnen, onder welke naam en in welke vorm dan ook, van, onderscheidenlijk aan, niet in Nederland gevestigde lichamen die behoren tot het concern waarvan de belastingplichtige deel uitmaakt. Artikel 8c, vierde lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 is van overeenkomstige toepassing. 2 Voor de bepaling of de werkzaamheden van een belastingplichtige hoofdzakelijk bestaan uit werkzaamheden als bedoeld in het eerste lid, blijven werkzaamheden die samenhangen met het houden van deelnemingen als bedoeld in artikel 13, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 buiten beschouwing. 3 Als een door de belastingplichtige te verstrekken inlichting als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet wordt aangewezen: een verklaring van de belastingplichtige waarin hij aangeeft of hij gedurende het gehele jaar voldoet aan alle in het zevende lid opgenomen vereisten inzake zijn aanwezigheid in Nederland. 4 Indien de belastingplichtige op enig moment in het jaar aan een of meer van de vereisten inzake zijn aanwezigheid in Nederland, bedoeld in het zevende lid, niet voldoet, worden als gegevens en inlichtingen als bedoeld in artikel 8, vijfde lid, van de wet mede aangemerkt: a. een verklaring van de belastingplichtige aan welke vereisten van het zevende lid hij niet voldoet; b. de voor de beoordeling of aan de vereisten van het zevende lid wordt voldaan benodigde gegevens en inlichtingen; en c. een overzicht van de ontvangen rente, royalty’s, huur en leasetermijnen ter zake waarvan en de mogendheden waarin de belastingplichtige in het jaar een beroep heeft gedaan of kan doen op: 1°. een regeling ter voorkoming van dubbele belasting welke voor die mogendheid in de relatie tot Nederland van kracht is; 2°. Richtlijn 2003/49/EG van de Raad van 3 juni 2003 betreffende een gemeenschappelijke belastingregeling inzake uitkeringen van interest en royalty’s tussen verbonden ondernemingen van verschillende lidstaten (PbEU 2003, L 157); 3°. een nationale bepaling die strekt tot uitvoering van de onder 2° genoemde richtlijn; d. de naam en adresgegevens van de lichamen waarvan de rente, royalty’s, huur en leasetermijnen, bedoeld in onderdeel c, zijn ontvangen. 5 Onze Minister kan bepalen welke gegevens en inlichtingen in elk geval nodig zijn voor de beoordeling of aan de vereisten van het zevende lid wordt voldaan. 6 De gegevens en inlichtingen, bedoeld in het derde en vierde lid, behoeven niet te worden verstrekt indien de belastingplichtige in het jaar geen beroep op een regeling, richtlijn en bepaling als bedoeld in het vierde lid, onderdeel c, heeft gedaan of kan doen. 7 De vereisten inzake de aanwezigheid in Nederland zijn: a. ten minste de helft van het totaal aantal statutaire en beslissingsbevoegde bestuursleden van de belastingplichtige woont of is feitelijk gevestigd in Nederland; b. de in Nederland wonende of gevestigde bestuursleden beschikken over de benodigde professionele kennis om hun taken naar behoren uit te voeren, tot welke taken ten minste behoort de besluitvorming, op grond van de eigen verantwoordelijkheid van de belastingplichtige en binnen het kader van de normale concernbemoeienis, over door de belastingplichtige af te sluiten transacties, alsmede het zorg dragen voor een goede afhandeling van de afgesloten transacties; c. de belastingplichtige beschikt over gekwalificeerd personeel voor de adequate uitvoering en registratie van de door de belastingplichtige af te sluiten transacties; d. de bestuursbesluiten worden in Nederland genomen; e. de belangrijkste bankrekeningen van de belastingplichtige worden in Nederland aangehouden; f. de boekhouding wordt in Nederland gevoerd; g. het vestigingsadres van de belastingplichtige is in Nederland; h. de belastingplichtige wordt, voor zover bij de belastingplichtige bekend, niet in een ander land fiscaal als inwoner beschouwd; i. de belastingplichtige loopt met betrekking tot de geldleningen of rechtsverhoudingen en de samenhangende geldleningen of rechtsverhoudingen die ten grondslag liggen aan de ontvangen en betaalde rente, royalty’s, huur of leasetermijnen een reëel risico als bedoeld in artikel 8c, tweede lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969; j. de belastingplichtige heeft ten minste een bij het vereiste reële risico, bedoeld in onderdeel i, passend eigen vermogen. Indien de belastingplichtige een lichaam is dat op grond van artikel 2, achtste lid, van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969 geacht wordt in Nederland te zijn gevestigd, wordt voor de toepassing van de vereisten, bedoeld in de eerste volzin, onder Nederland mede begrepen de BES eilanden. 8 De inlichting, bedoeld in het derde lid, dient te worden verstrekt door het duidelijk, stellig en zonder voorbehoud invullen van de daartoe bestemde vragen in de aangifte, bedoeld in artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Gegevens en inlichtingen, bedoeld in het vierde lid, dienen te worden verstrekt op de door Onze Minister voorgeschreven wijze. 9 De gegevens en inlichtingen, bedoeld in het derde en vierde lid, worden uiterlijk bij het doen van de aangifte, bedoeld in artikel 8 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, over het jaar waarop de gegevens en inlichtingen betrekking hebben door de belastingplichtige verstrekt.