ECLI:NL:RBZWB:2025:4357

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Breda Belastingrecht zaaknummer: BRE 24/1726 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 9 juli 2025 in de zaak tussen [belanghebbende] , uit [plaats 1] (België), belanghebbende, (gemachtigde: [gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. Inleiding 1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 18 december 2023. 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2021 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen deze aanslag. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ongegrond verklaard. 1.2. De rechtbank heeft het beroep op 28 mei 2025 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende en de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1] en mr. [inspecteur 2] . 4. Belanghebbende heeft de Belgische nationaliteit en was in 2021 alleenstaand. 4.1. Belanghebbende heeft gedurende het jaar 2021 de basisopleiding tot verkeersvlieger gevolgd aan de [opleiding] (de [b.v.] ., een 100% dochtermaatschappij van [n.v.] ) in [plaats 2] . Deze opleiding is gestart op 24 februari 2021 en heeft 9 maanden geduurd. 4.2. Gedurende de opleiding heeft belanghebbende een kamer gehuurd van de [stichting] . Hij heeft zich niet ingeschreven bij de Basisregistratie Personen van de gemeente waarvan [plaats 2] onderdeel uitmaakt. 4.3. Belanghebbende was voor aanvang van de opleiding woonachtig bij zijn ouders in [plaats 3] , België. In 2021 waren maatregelen in verband met de Corona pandemie van toepassing. Op verzoek van de [opleiding] diende het contact met andere studenten zoveel mogelijk vermeden te worden. Daarom heeft belanghebbende zijn vrije tijd gedurende de periode van opleiding zoveel mogelijk bij zijn ouders in België doorgebracht. 4.4. De kosten voor de basisopleiding verkeersvlieger bedroegen € 84.000. Deze kosten zijn in 2021 (na aanvang van de studie) door belanghebbende aan de [opleiding] voldaan. 4.5. Belanghebbende beschikte in 2021 en tot op heden niet over een Nederlandse bankrekening. 4.6. Belanghebbende heeft de opleiding in 2021 succesvol afgerond en is in 2023 bij [n.v.] in dienst getreden als piloot op langeafstandsvluchten. 4.7. Belanghebbende heeft in 2021 geen inkomsten genoten uit Nederland. Hij heeft slechts voor de aanvang van de studie een gering bedrag (€ 1.683) aan studie inkomsten in België genoten. 4.8. Op 23 maart 2022 heeft belanghebbende een aangifte IB/PVV 2021 als binnenlands belastingplichtige ingediend (P-biljet). In de aangifte is een bedrag van € 84.000 aan scholingsuitgaven als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen. 4.9. De inspecteur verzoekt belanghebbende middels een (geautomatiseerde) brief op 25 mei 2022 om een aangifte in te dienen als buitenlands belastingplichtigen (C-biljet). 4.10. Op 9 augustus 2022 heeft belanghebbende een aangifte IB/PVV 2021 als buitenlands belastingplichtige ingediend. In de aangifte is een bedrag van € 84.000 aan scholingsuitgaven als persoonsgebonden aftrek in aanmerking genomen. 4.11. Op 19 september 2023 is een nihilaanslag IB/PVV 2021 vastgesteld, waarbij belanghebbende niet is aangemerkt als kwalificerend buitenlands belastingplichtige. Als gevolg daarvan zijn de scholingsuitgaven van € 83.750 (studiekosten van € 84.000 -/- niet aftrekbaar drempelbedrag van € 250) niet in aanmerking genomen. 2. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur terecht de scholingsuitgaven van € 84.000 niet in aanmerking heeft genomen als persoonsgebonden aftrek bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2021. Daartoe gaat de rechtbank na of belanghebbende moet worden beschouwd als binnenlands belastingplichtige of als kwalificerend buitenlands belastingplichtige. Ook beoordeelt de rechtbank of belanghebbende een beroep kan doen op de Schumacker-doctrine of op de non-discriminatiebepaling in het belastingverdrag tussen Nederland en België. Zij doet de beoordeling aan de hand van de argumenten die belanghebbende heeft aangevoerd, de beroepsgronden. 3. De rechtbank oordeelt dat belanghebbende niet als binnenlands belastingplichtige kan worden aangemerkt en evenmin als kwalificerend buitenlands belastingplichtige. Ook kan belanghebbende zich niet beroepen op de Schumacker-doctrine of op de non-discriminatiebepaling in het belastingverdrag tussen Nederland en België. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft. De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. A.H.W. Steijn, rechter, in aanwezigheid van mr. S. Panah, griffier, op 9 juli 2025. De uitspraak is openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op rechtspraak.nl. griffier rechter Deze uitspraak is in Mijn Rechtspraak geplaatst. Informatie over hoger beroep Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden. Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ 's-Hertogenbosch. Vgl. HR 21 december 2001, ECLI:NL:HR:2001:AD7581 en HR 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466. Artikel 2.1, eerste lid, letter b van de wet IB 2001. Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en het Koninkrijk België tot het vermijden van dubbele belasting en tot het voorkomen van het ontgaan van belasting inzake belastingen naar het inkomen en naar het vermogen, gesloten op 5 juni 2001. HvJ 14 februari 1995, Schumacker, C-279/93, ECLI:EU:C:1995:31. Vooraf 5. Tussen partijen is niet in geschil is dat belanghebbende in 2021 een bedrag van € 84.000 aan scholingsuitgaven heeft gemaakt. 5.1. Ter zitting is tussen partijen vast komen te staan dat belanghebbende zijn standpunt met betrekking tot het motiveringsgebrek intrekt. Binnenlandse belastingplicht 5.2. Tussen partijen is in geschil of belanghebbende gedurende het jaar 2021 binnenlands belastingplichtig is. 5.3. Op grond van het bepaalde in artikel 2.1, eerste lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: wet IB 2001) zijn belastingplichtig voor de inkomstenbelasting de natuurlijke personen die in Nederland wonen (binnenlands belastingplichtigen) en niet in Nederland wonen maar wel Nederlands inkomen genieten (buitenlands belastingplichtigen). 5.4. Op grond van artikel 4, eerste lid, van de AWR wordt waar iemand woont naar omstandigheden beoordeeld. Het komt er op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land. Dit betekent dat een betrokkenen in meerdere landen woonachtig kan zijn. Alle omstandigheden dienen in aanmerking te worden genomen. Er is geen sprake van een rangorde. 5.5. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij gedurende de periode van de opleiding bij de [opleiding] binnenlands belastingplichtig is. De bewijslast ter zake van de feiten en omstandigheden waaruit de juistheid van dit standpunt volgt, rust op belanghebbende. Tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden te stellen en zo nodig aannemelijk te maken, die het oordeel rechtvaardigen dat hij in Nederland woonde. 5.6. Belanghebbende voert daartoe aan dat hij in Nederland het duurzame middelpunt van zijn persoonlijke levensbelangen heeft. Zijn opleiding bij de [opleiding] kon enkel in Nederland geschieden, er werd een kamer gehuurd in Nederland, belanghebbende had geen andere eigen woonruimte elders en geen persoonlijke relatie in het buitenland. Na zijn afstuderen is belanghebbende ook bij [n.v.] in Nederland in dienst getreden. 5.7. De inspecteur heeft het standpunt van belanghebbende betwist. Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft hij het volgende gesteld. De binnenlandse belastingplicht ontbreekt op grond van het ontbreken van een duurzame band van persoonlijke en economische aard met Nederland. Belanghebbende heeft zich ten tijde van de start van de opleiding niet ingeschreven in de gemeentelijke basisadministratie en belanghebbende niet heeft kunnen aantonen dat zijn sociale leven gedurende onderhavige periode in Nederland heeft gelegen. Belanghebbende beschikt niet over Nederlandse bank- en of spaarrekeningen. Belanghebbende heeft de Belgische nationaliteit en zijn ouders wonen in België. 5.8. De rechtbank is, de door partijen ingebrachte standpunten, stellingen en bewijsmiddelen in onderlinge samenhang bezien, van oordeel dat belanghebbende niet in de op hem rustende bewijslast is geslaagd. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van een duurzame band van persoonlijke aard met Nederland. Het enkele feit dat belanghebbende een opleiding van negen maanden in Nederland heeft gevolgd, leidt op zichzelf niet tot het aannemen van inwonerschap. Daarbij weegt mee dat belanghebbende gedurende het jaar 2021 niet in Nederland was ingeschreven in de Basisregistratie Personen, geen duurzame sociale of economische binding met Nederland heeft aangetoond, en zijn sociale leven zich hoofdzakelijk in België afspeelde. Dat dit mede werd veroorzaakt door de beperkingen vanwege de Corona pandemie doet daar niet aan af. Verder heeft belanghebbende ook niet de intentie gehad om zich duurzaam in Nederland te vestigen. Hij volgde een opleiding ter voorbereiding op een dienstbetrekking als piloot voor langeafstandsvluchten bij [n.v.] ., een beroep dat goed uit te oefenen is terwijl men woonachtig is in België. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard na het afronden van de opleiding in België woonachtig te zijn geweest. Er kan daarom niet worden geconcludeerd dat belanghebbende in het onderhavige jaar naar de feiten en omstandigheden beoordeeld in Nederland woonde. Kwalificerend buitenlandse belastingplichtige 5.9. Een buitenlands belastingplichtige kan wel aanspraak maken op een persoonsgebonden aftrek, indien hij is aan te merken als ‘kwalificerend buitenlandse belastingplichtige’. De voorwaarden om aangemerkt te worden als een kwalificerend buitenlandse belastingplichtige zijn opgenomen in artikel 7.8 van de wet IB 2001. Dit artikel luidt, voor zover van belang: ‘‘6. Een kwalificerend buitenlandse belastingplichtige is een persoon die als inwoner van een andere lidstaat van de Europese Unie, een andere staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, Zwitserland of de BES eilanden in de belastingheffing van die andere lidstaat of staat of op de BES eilanden wordt betrokken en: a. van wie het inkomen geheel of nagenoeg geheel in Nederland is onderworpen aan de loonbelasting of inkomstenbelasting, (…) onder de voorwaarde dat de belastingplichtige een inkomensverklaring van de belastingautoriteit van zijn woonland verstrekt. Bij algemene maatregel van bestuur kunnen eisen worden gesteld aan de inhoud en de vormgeving van de inkomensverklaring en kunnen regels worden gesteld op grond waarvan om doelmatigheidsredenen de verklaring achterwege kan blijven. (…). 8. Bij algemene maatregel van bestuur worden mede als kwalificerende buitenlandse belastingplichtigen aangemerkt buitenlandse belastingplichtigen die niet ingevolge het zesde lid als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige worden aangemerkt, maar bij wie Nederland volgens het Unierecht gehouden is de persoonlijke situatie en de gezinssituatie in aanmerking te nemen en worden regels gesteld voor toepassing van dit artikel bij die belastingplichtigen. De vorige volzin is van overeenkomstige toepassing op vergelijkbare buitenlandse belastingplichtigen die inwoner zijn van een staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, Zwitserland of de BES eilanden. De aanwijzing als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige, bedoeld in de eerste en tweede volzin, kan ook betrekking hebben op een deel van het jaar.’’ 5.10. Artikel 21bis van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (hierna: het Uitvoeringsbesluit) luidt: “1 Als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige als bedoeld in artikel 7.8 van de wet wordt mede aangemerkt een buitenlandse belastingplichtige die: a. pensioen, lijfrente of een soortgelijke uitkering geniet: b. voldoet aan de voorwaarden, bedoeld in de aanhef en het slot van de eerste volzin van artikel 7.8, zesde lid, van de wet; en c. 6. Het beroep is ongegrond. Dat betekent dat de aanslag IB/PVV 2021 in stand blijft. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten. aannemelijk maakt dat hij wegens de geringe hoogte van zijn inkomen in het woonland geen inkomstenbelasting is verschuldigd. 2 Een buitenlandse belastingplichtige die in een kalenderjaar voldoet aan de voorwaarden, bedoeld in onderdeel a of onderdeel b en het slot van de eerste volzin van artikel 7.8, zesde lid, van de wet, en die gedurende een deel van dat kalenderjaar als inwoner van een andere lidstaat van de Europese Unie, een andere staat die partij is bij de Overeenkomst betreffende de Europese Economische Ruimte, Zwitserland of de BES eilanden in de belastingheffing van die staat of op de BES eilanden wordt betrokken, wordt voor dat deel van het kalenderjaar aangemerkt als kwalificerende buitenlandse belastingplichtige. 3 Voor de inkomensverklaring, bedoeld in artikel 7.8, zesde lid, van de wet, wordt gebruikgemaakt van een door de inspecteur vastgestelde modelverklaring.” 5.11. Naar het oordeel van de rechtbank kan belanghebbende niet worden aangemerkt als kwalificerend buitenlandse belastingplichtige in de zin van artikel 7.8, zesde lid, van de wet IB 2001. De hoofdregel is namelijk dat slechts diegenen die niet in Nederland wonen maar wel inkomen genieten uit Nederland, als buitenlands belastingplichtige worden aangemerkt. In het onderhavige geval heeft belanghebbende geen inkomsten genoten uit Nederlandse bron, zodat geen sprake is van buitenlandse belastingplicht. Bij gebreke van buitenlandse belastingplicht kan er daarom geen sprake zijn van een kwalificerend buitenlandse belastingplichtige. Het enkele feit dat belanghebbende in 2021 scholingsuitgaven heeft gemaakt en deze als persoonsgebonden aftrek in aanmerking wil nemen, maakt dit niet anders. De rechtbank overweegt dat de vraag welke gevolgen verbonden dienen te worden aan het feit dat belanghebbende geen inkomensverklaring van de Belgische belastingautoriteiten heeft overgelegd, daarom geen bespreking meer behoeft. Artikel 21bis van het Uitvoeringsbesluit is slechts van toepassing op een buitenlands belastingplichtige die in Nederland inkomsten uit pensioen of een lijfrente geniet. Hiervan is in belanghebbendes geval geen sprake zodat het beroep van belanghebbende hierop faalt. 5.12. Voorts stelt belanghebbende zich op het standpunt dat hij zich kan beroepen op artikel 26, paragraaf 2, van het belastingverdrag tussen Nederland en België (de non-discriminatiebepaling), alsmede op de zogenoemde Schumacker-doctrine. Non-discriminatiebepaling in het belastingverdrag Nederland – België 5.13. Belanghebbende heeft een beroep gedaan op de non-discriminatiebepaling opgenomen in artikel 26, tweede lid, van het belastingverdrag Nederland – België. De rechtbank stelt vast dat deze bepaling van toepassing is op een inwoner van België die inkomsten verkrijgt uit Nederland die ingevolge de bepalingen van het verdrag ter heffing aan Nederland zijn toegewezen. Aangezien belanghebbende geen inkomsten heeft verkregen uit Nederland en niet aan de Nederlandse inkomstenbelastingheffing is onderworpen, is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende geen beroep kan doen op de non-discriminatiebepaling. Unierecht 5.14. Het uitgangspunt van de Schumacker-doctrine is dat de woonstaat (in dit geval België) rekening dient te houden met de persoonlijke situatie van de belastingplichtige. Slechts in het uitzonderingsgeval dat de woonstaat geen rekening kan houden met aftrek in verband met persoonlijke omstandigheden omdat het inkomen geheel of nagenoeg geheel in de werkstaat wordt verdiend, is het aan de werkstaat om deze aftrekposten te verlenen. De rechtbank stelt vast dat belanghebbende over het jaar 2021 geen belastbaar Nederlands inkomen heeft genoten en daarom niet buitenlands belastingplichtig in Nederland is. Hieruit volgt naar het oordeel van de rechtbank dat aan toepassing van de Schumacker-doctrine in belanghebbendes geval in het jaar 2021 niet toegekomen kan worden aangezien een voorwaarde daarvoor is dat belanghebbendes belastbaar inkomen nagenoeg geheel in Nederland is verdiend. Vanwege het volgen van de opleiding heeft belanghebbende in het jaar 2021 slechts een zeer gering bedrag aan inkomsten in België genoten. Op basis van de feiten en omstandigheden is het in belanghebbendes geval aan de woonstaat België om rekening te houden met de aftrek van scholingsuitgaven. De stelling van belanghebbende dat in België onvoldoende inkomsten zijn genoten om met deze aftrekpost rekening te houden maakt dit volgens de rechtbank in dit geval, waarbij er door belanghebbende in het jaar 2021 geheel geen inkomsten in Nederland zijn genoten, niet anders.