ECLI:NL:RBZWB:2022:5286

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Zittingsplaats Roermond Belastingrecht zaaknummers: BRE 19/5312, 19/6726, 19/6727, 19/6758 en 21/2311 tot en met 21/2314 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 14 september 2022 in de zaak tussen [belanghebbende] , belanghebbende (gemachtigde: mr. M. Grippeling), en de inspecteur van de belastingdienst, de inspecteur. 1Inleiding 1.1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende tegen de uitspraken op bezwaar van de inspecteur van 27 augustus 2019 (BRE 19/5312), 2 december 2019 (BRE 19/6726), 2 december 2019 (BRE 19/6727), 29 november 2019 (BRE 19/6758) en 26 april 2021 (BRE 21/2311 tot en met 21/2314). 1.2. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor de jaren 2011 tot en met 2016 navorderingsaanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) en voor het jaar 2017 een aanslag IB/PVV opgelegd. Gelijktijdig met de vaststelling van de (navorderings)aanslagen heeft de inspecteur belastingrente in rekening gebracht. 1.3. De inspecteur heeft de bezwaren van belanghebbende ongegrond verklaard. 1.4. De inspecteur heeft op de beroepen gereageerd met afzonderlijke verweerschriften. 1.5. Belanghebbende heeft op de verweerschriften gereageerd met een conclusie van repliek. De inspecteur heeft vervolgens een conclusie van dupliek ingediend. Daarna heeft de gemachtigde aanvullende stukken ingediend. 1.6. Zowel de inspecteur als de gemachtigde hebben een pleitnota overgelegd. 1.7. De rechtbank heeft de beroepen op 31 augustus 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende en namens de inspecteur, [inspecteur] .

2.1. Belanghebbende is in 1960 getrouwd met mevrouw [echtgenote] (zijn echtgenote). Zij bezaten twee woningen, één in [plaats 1] en één in [plaats 2] (Zwitserland). Zij hebben twee kinderen, woonachtig in Nederland. 2.2. In 2000 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een document opgesteld waarin zij hebben vastgelegd dat zij niet langer samenwonen. In dit document hebben zij ook vastgelegd dat de echtgenote de exclusieve beschikking kreeg over de woning in [plaats 1] en dat belanghebbende de exclusieve beschikking kreeg over de woning in Zwitserland. 2.3. Belanghebbende heeft zich medio 2000 ingeschreven bij de gemeentelijke basisadministratie in Zwitserland op het adres van de Zwitserse woning. 2.4. Op 11 augustus 2008 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een woning gekocht in [plaats 3] . Deze woning is gelegen op een park dat bestaat uit meerdere woningen die zowel permanent als recreatief bewoond mogen worden. 2.5. De woning in [plaats 1] , inclusief bijbehorende parkeerplaatsen, is verkocht op 5 mei 2014. 2.6. In 2014 hebben belanghebbende en zijn echtgenote een woning gekocht in [plaats 4] . Nadat de woning in [plaats 1] verkocht werd, heeft de echtgenote zich op het adres van de woning in [plaats 4] ingeschreven bij de gemeentelijke basisadministratie. 2.7. Voor de onderhavige jaren heeft belanghebbende aangifte IB/PVV gedaan als zijnde inwoner van Zwitserland en buitenlands belastingplichtige in Nederland. 2.8. Op 10 november 2016 heeft de inspecteur bij belanghebbende aangekondigd een onderzoek in te stellen naar de fiscale woonplaats van belanghebbende. Tijdens dit onderzoek heeft de inspecteur derdenonderzoeken verricht bij onder andere banken, energieleveranciers, zorginstellingen, verzekeringsmaatschappijen en autogarages. De bevindingen zijn vastgelegd in een rapport met dagtekening 15 november 2018. De inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat belanghebbendes woonplaats zich in de onderhavige jaren in Nederland bevindt. 2.9. Naar aanleiding van de bevindingen van het boekenonderzoek zijn de (navorderings)aanslagen opgelegd. 2.10. Op 28 augustus 2018 heeft er een bespreking plaatsgevonden op het kantoor van [X] in Zwolle, waarbij belanghebbende (afgekort als ‘ [A] ’), twee adviseurs van belanghebbende (‘ [A-1] ’ en ‘ [A-2] ’) en twee personen namens de inspecteur (‘ [Insp-1] ’ en ‘ [Insp-2] ’) aanwezig waren. In het verslag van deze bespreking is – voor zover relevant – het volgende opgenomen: “Contrat relatif a la cessation d’une cohabitation’ [Insp-1] : Kan [A] een toelichting geven op het document ‘Contrat relatif a la cessation d’une cohabitation’? Wat heeft [A] met dit document bedoeld? [A] : De bedoeling was om gescheiden te gaan leven, maar wel gehuwd te blijven. Het document is opgesteld ten behoeve van zowel de Nederlandse als de Zwitserse fiscus. Het is dus voor derden opgesteld. Daarnaast schept het document voor mij en mijn echtgenote duidelijkheid over de omgang met elkaar. Het document is dus zowel voor ons als voor derden opgesteld. [Insp-1] : Uw echtgenote verstaat geen Frans. Ik heb geen Nederlandse versie van het document gezien. [A] : Er is ook een Nederlandse versie (…) [A-2] : Zullen wij de Belastingdienst de Nederlandse versie van het contract toezenden? [Insp-1] : Prima idee. (…) [Insp-1] : Als [A] in Nederland is, verblijft hij dan bij zijn echtgenote? [A] : Ja. We liggen in hetzelfde bed. [A] : Ik zie mijn Nederlandse familie ook in Nederland, bijvoorbeeld bij verjaardagen. [Insp-1] : Ook afgezien van de verjaardagen? [A] : Nee, we bellen. (...) [Insp-1] : Hoe doet [A] bijvoorbeeld het kopen van een huis en het afsluiten van een hypotheek? [A] : Dat doe ik samen met mijn echtgenote. Ik ben de deskundige. Ik vul de giro etc. in. [Insp-2] : Zijn de lange ritten naar Zwitserland niet moeilijk voor de echtgenote van [A] ? [A] : Ja. Daarom knippen we de reis altijd in tweeën. We overnachten altijd in [plaats 5] . Dat is 110 km om.”

Ter zitting overgelegde stukken 3.1. De gemachtigde heeft ter zitting aan de rechtbank een Nederlandse overeenkomst met de titel ‘Overeenkomst betreffende beëindiging samenwoning’ (ondertekend in mei 2000) overgelegd. De inspecteur heeft ter zitting verzocht om dit stuk, gelet op het moment van inbreng in de procedure, tardief te verklaren. De rechtbank overweegt dat de gemachtigde geen reden heeft gegeven waarom het stuk, dat kennelijk al meer dan 20 jaar oud is, waar voorts de inspecteur al langdurig om verzocht heeft, pas ter zitting wordt ingebracht. Een redelijke afweging van de belangen van de wederpartij en het proceseconomische belang van een spoedige voortgang van de onderhavige zaken, brengt in dit geval mee dat de rechtbank het overgelegde stuk, conform het verzoek van de inspecteur, tardief verklaart. De rechtbank heeft daarom in haar beoordeling van de beroepen geen acht geslagen op het betreffende stuk. Beroepen BRE 19/5312 en 19/6758 inzake navorderingsaanslag 2011 3.2. De inspecteur heeft tweemaal uitspraak gedaan op het bezwaar van belanghebbende tegen de navorderingaanslag over het jaar 2011, met dagtekeningen 27 augustus 2019 en 29 november 2019. Tegen beide uitspraken op bezwaar is belanghebbende in beroep gekomen, welke beroepen aangemerkt zijn met de zaaknummers respectievelijk BRE 19/5312 en 19/6758. 3.3. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 8 december 2006 geoordeeld dat het stelsel van wettelijke bepalingen die het beroep in belastingzaken regelen, meebrengt dat met het doen van uitspraak op een bezwaarschrift de behandeling van het bezwaar eindigt. Dit betekent dat een nadere beslissing die de inspecteur - zonder tussenkomst van de rechter - neemt met betrekking tot de belastingaanslag waartegen bezwaar is gemaakt, niet is aan te merken als een beslissing waartegen beroep kan worden ingesteld. Gelet daarop verklaart de rechtbank het beroep tegen de tweede uitspraak op bezwaar (met dagtekening 29 november 2019) met nummer BRE 19/6758 niet-ontvankelijk. De rechtbank komt wel toe aan de inhoudelijke beoordeling van de navorderingsaanslag over het jaar 2011, door het ingestelde beroep met nummer BRE 19/5312, en zal de in dat dossier aangevoerde gronden en stukken meenemen in de beoordeling. De navorderingsaanslagen 3.4. De rechtbank beoordeelt of de inspecteur de (navorderings)aanslagen terecht heeft opgelegd, aan de hand van de argumenten die belanghebbende heeft aangevoerd. Meer specifiek beoordeelt de rechtbank in dit geval of artikel 10:3 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is geschonden, of de inspecteur met betrekking tot de navorderingsaanslagen beschikt over een nieuw feit en of belanghebbende fiscaal inwoner is van Nederland. 3.5. De rechtbank is van oordeel dat artikel 10:3 van de Awb niet geschonden is, dat de inspecteur beschikt over een nieuw feit en dat belanghebbende fiscaal inwoner is van Nederland. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft. Artikel 10:3 van de Awb 3.6. Belanghebbende stelt dat de inspecteur in strijd met artikel 10:3 van de Awb heeft gehandeld, omdat de aanslagregelend ambtenaar betrokken zou zijn geweest bij de besluitvorming van de bezwaarbehandelaar bij het doen van uitspraak op bezwaar. Belanghebbende heeft ter onderbouwing verwezen naar een opmerking in de correspondentie waaruit volgt dat deze twee ambtenaren overleg zouden hebben gevoerd over de bezwaren van belanghebbende. Voorts wijst belanghebbende uitdrukkelijk op de brief van 23 augustus 2018 waarin staat: “Deze brief is in overleg met de heer [inspecteur] tot stand gekomen”. Belanghebbende verwijst tevens naar het arrest van de Hoge Raad van 8 februari 2002, waarin is overwogen: “3.6. In artikel 10:3, lid 3, Awb is bepaald dat mandaat tot het beslissen op een bezwaarschrift niet wordt verleend aan degene die het besluit waartegen het bezwaar zich richt, krachtens mandaat heeft genomen. (…) Het gaat hier om een essentieel voorschrift bij overtreding waarvan moet worden geoordeeld dat de beslissing op het bezwaarschrift onbevoegd is genomen.” De inspecteur heeft bevestigd dat er regulier overleg heeft plaatsgevonden tussen beide ambtenaren in het kader van de overdracht van het dossier, maar betwist dat er sprake is geweest van beïnvloeding op de besluitvorming. 3.7. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat artikel 10:3 van de Awb geschonden is. Op basis van de stukken is er voor de rechtbank geen aanleiding om aannemelijk te achten dat er ander contact heeft plaatsgevonden dan het reguliere contact zoals de inspecteur heeft gesteld. De brief van 23 augustus 2018 ziet niet op belanghebbende, maar op zijn echtgenote. Nieuw feit 3.8. Belanghebbende stelt dat de inspecteur niet beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt, omdat de inspecteur in het kader van de aangifte inkomstenbelasting 2012 vragen heeft gesteld over de fiscale behandeling van de door belanghebbende ontvangen lijfrente en pensioenen in zijn woonland Zwitserland. 3.9. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur wel beschikt over een nieuw feit. Dat nieuwe feit betreft de uitkomst van het woonplaatsonderzoek. De inspecteur mocht daaraan voorafgaand uitgaan van de juistheid van de gestelde woonplaats van belanghebbende zoals deze volgde uit de door belanghebbende ingediende aangiften. Er was toen geen aanleiding om in redelijkheid daaraan te twijfelen. Dat de inspecteur op een eerder moment vragen heeft gesteld over een ander fiscaal onderwerp, kan niet tot een andere conclusie leiden. Fiscale woonplaats 3.10. Waar iemand woont wordt op grond van artikel 4, eerste lid, van de Algemene wet inzake Rijksbelastingen (AWR) naar omstandigheden beoordeeld. Daarbij moet acht worden geslagen op alle in aanmerking komende omstandigheden van het geval. Het komt er volgens vaste rechtspraak op aan of deze omstandigheden van dien aard zijn, dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen de betrokkene en Nederland. Die duurzame band hoeft niet sterker te zijn dan de band met enig ander land, zodat voor een woonplaats hier te lande niet noodzakelijk is dat het middelpunt van iemands maatschappelijke leven zich in Nederland bevindt. De bewijslast rust op de inspecteur. 3.11. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat een duurzame band van persoonlijke aard bestaat tussen belanghebbende en Nederland, waarbij de rechtbank de volgende feiten en omstandigheden doorslaggevend heeft geacht: de inspecteur heeft een gedetailleerd Excel-overzicht opgesteld, gebaseerd op brondocumentatie van de persoonlijke pinpas van belanghebbende. Kort en goed is het uitgangspunt: waar is gepind met de persoonlijke pinpas van belanghebbende, moet belanghebbende aanwezig zijn geweest. Dit uitgangpunt komt de rechtbank in beginsel logisch voor en belanghebbende heeft niet gemotiveerd aangegeven wat exact onjuist of onlogisch is aan dit uitgangspunt en daarmee aan de conclusie. De conclusie is dat belanghebbende in elk van de onderhavige jaren (tenminste) tussen de 241 en 300 dagen in Nederland verbleef.

Het beroep met nummer BRE 19/6758 is niet-ontvankelijk en de overige beroepen zijn ongegrond. Dat betekent dat de (navorderings)aanslagen in stand blijven. Belanghebbende krijgt daarom het griffierecht niet terug. Hij krijgt ook geen vergoeding van zijn proceskosten.

De rechtbank: verklaart het beroep met nummer 19/6758 niet-ontvankelijk; verklaart de overige beroepen ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. V.A. Burgers, rechter, in aanwezigheid van mr. M.A.M. van Meer, griffier, op 14 september 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. griffier rechter Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op: Informatie over hoger beroep Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. Het stuk is conform artikel 2.16 van het Procesreglement bestuursrecht rechtbanken 2022 in het dossier opgenomen. ECLI:NL:HR:2006:AZ3875. Vergelijk Hoge Raad 20 januari 2012, ECLI:NL:HR:2012:BT1516. ECLI:NL:HR:2002:AD9084. Hoge Raad 11 september 2020, ECLI:NL:HR:2020:1410. Vergelijk bijvoorbeeld HR 21 januari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP1466 en HR 4 maart 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP6285 en HR 12 april 2013, ECLI:NL:HR:2013:BZ6824. Artikel 2 respectievelijk artikel 4 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Zwitserse Bondsstaat ter voorkoming van dubbele belasting op het gebied van belastingen van het inkomen en van het vermogen 1951 respectievelijk 2010 (belastingverdrag). In werking getreden op 9 november 2011.

uit het verslag van het gesprek op het kantoor van [X] (zie 2.11) volgt dat belanghebbende bij zijn echtgenote verbleef wanneer hij in Nederland was; belanghebbende is samen met zijn echtgenote eigenaar van woning waar hij in verbleef in Nederland; belanghebbende hield meerdere verzekeringen in Nederland aan; belanghebbende vierde jaarlijks familieverjaardagen in Nederland. 3.12. De rechtbank is derhalve van oordeel dat belanghebbende fiscaal inwoner is van Nederland op grond van artikel 4 van de AWR. 3.13. Voor dat geval heeft belanghebbende gesteld dat hij tevens fiscaal inwoner is van Zwitserland en op grond van de zogeheten tie breaker in het belastingverdrag Nederland-Zwitserland (hierna: het Verdrag) niet als fiscaal inwoner van Nederland aangemerkt dient te worden. 3.14. Artikel 2 van het belastingverdrag Nederland-Zwitserland (1951) bepaalt: “(…) 2. Een natuurlijk persoon heeft zijn woonplaats, in de zin van dit Verdrag, ter plaatse waar hij een duurzame woongelegenheid heeft. Indien er verschillende dergelijke plaatsen bestaan, wordt als woonplaats beschouwd de plaats, waarmede de persoonlijke betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen). Indien het niet mogelijk is overeenstemming te verkrijgen omtrent het middelpunt van de levensbelangen, wordt de woonplaats bepaald volgens het derde lid. 3. Indien een natuurlijk persoon in geen van de beide Staten een blijvende woongelegenheid heeft, wordt hij geacht daar zijn woonplaats te hebben waar hij duurzaam verblijft. Iemand verblijft duurzaam in de zin van deze bepaling, daar waar hij verblijft onder omstandigheden, waaruit de bedoeling valt af te leiden om ter plaatse niet slechts tijdelijk te vertoeven. Indien een natuurlijk persoon in die zin in geen van de beide Staten duurzaam verblijft, wordt hij geacht zijn woonplaats te hebben in die Staat, waarvan hij de nationaliteit bezit, mits de wetgeving van die Staat hem krachtens zijn woonplaats aan de directe belastingen onderwerpt. Indien een natuurlijk persoon ingevolge de vorenstaande bepalingen in beide Staten woonplaats heeft, zullen de hoogste administratieve autoriteiten zich te dezer zake in elk bijzonder geval verstaan. (…)” Artikel 4 van het belastingverdrag Nederland-Zwitserland (2010) bepaalt: “1. Voor de toepassing van dit Verdrag betekent de uitdrukking ‘inwoner van een Verdragsluitende Staat’ iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid en omvat tevens de Staat zelf en elk staatkundig onderdeel of plaatselijk publiekrechtelijk lichaam daarvan. Deze uitdrukking omvat echter niet een persoon die in die Staat slechts aan belasting is onderworpen ter zake van inkomsten uit bronnen in die Staat. 2. Indien een natuurlijke persoon ingevolge de bepalingen van het eerste lid inwoner van beide Verdragsluitende Staten is, wordt zijn positie als volgt bepaald: a. hij wordt geacht slechts inwoner te zijn van de Staat waarin hij een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft; indien hij in beide Staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht slechts inwoner te zijn van de Staat waarmede zijn persoonlijke en economische betrekkingen het nauwst zijn (middelpunt van de levensbelangen); b. indien niet kan worden bepaald in welke Staat hij het middelpunt van zijn levensbelangen heeft, of indien hij in geen van de Staten een duurzaam tehuis tot zijn beschikking heeft, wordt hij geacht slechts inwoner te zijn van de Staat waarin hij gewoonlijk verblijft; c. indien hij in beide Staten of in geen van beide gewoonlijk verblijft, wordt hij geacht slechts inwoner te zijn van de Staat waarvan hij onderdaan is; d. indien hij onderdaan is van beide Staten of van geen van beide, regelen de bevoegde autoriteiten van de Verdragsluitende Staten de aangelegenheid in onderlinge overeenstemming. (…)” 3.15. De rechtbank overweegt dat voordat toegekomen wordt aan toepassing van het Verdrag, vast moet komen te staan dat belanghebbende (tevens) in Zwitserland als fiscaal inwoner wordt aangemerkt. De bewijslast hiervoor rust op belanghebbende. 3.16. Belanghebbende heeft ter onderbouwing Zwitserse belastingaanslagen ten aanzien van de jaren 2011 tot en met 2013 overgelegd. De inspecteur heeft voor alle onderhavige jaren gemotiveerd betwist dat sprake is van fiscaal inwonerschap in Zwitserland. De inspecteur stelt dat het erop lijkt dat Zwitserland uiteindelijk belanghebbende niet als fiscaal inwoner heeft behandeld: zo zijn er over de jaren 2014 tot en met 2017 geen aanslagen overgelegd en voorts blijkt uit geen enkel bancair stuk dat belanghebbende een Zwitserse belastingaanslag zou hebben betaald. 3.17. De rechtbank is van oordeel dat voor de jaren 2014 tot en met 2017 door belanghebbende niet aannemelijk is gemaakt – tegenover de gemotiveerde betwisting van de inspecteur - dat sprake is van fiscaal inwonerschap in Zwitserland. Daartoe heeft belanghebbende voor deze jaren enkel een blote stelling ingenomen. Daarmee heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat Zwitserland hem als fiscaal inwoner heeft behandeld gedurende deze jaren. 3.18. Ten aanzien van de jaren 2011 tot en met 2013 ziet de rechtbank dat belanghebbende initieel door Zwitserland als fiscaal inwoner is aangemerkt. Toch is de rechtbank van oordeel dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij definitief als fiscaal inwoner door Zwitserland is aangemerkt in deze jaren. De rechtbank overweegt als volgt. De inspecteur bestrijdt de stelling van belanghebbende al geruime tijd, sinds de inspecteur in de hem bekende bancaire stukken geen betalingen van deze Zwitserse aanslagen kon terugvinden. Belanghebbende heeft geen aanleiding gezien om hier inhoudelijk op te reageren of om nadere stukken in te brengen. Voor het aannemelijk maken had belanghebbende gelet op de specifieke feiten en omstandigheden in dit geval meer relevante stukken moeten en relatief eenvoudig kunnen inbrengen, zoals betalingsbewijzen en de aanslagen over de latere jaren waaruit dan de gestelde handelwijze van de Zwitserse autoriteiten zou blijken. Die bewijslastverdeling is voorts redelijk. Belanghebbende heeft dan niet aannemelijk gemaakt dat voor deze jaren aan hem een beroep op het Verdrag toekomt. Het gelijk is aan de inspecteur. 3.19. Ten overvloede merkt de rechtbank op dat indien wel aannemelijk zou zijn gemaakt dat belanghebbende (definitief) door Zwitserland als fiscaal inwoner zou zijn aangemerkt en ook aannemelijk gemaakt zou zijn dat belanghebbende zowel in Nederland als in Zwitserland beschikte over een duurzame woongelegenheid respectievelijk duurzaam tehuis, de rechtbank – gelet op hetgeen hiervoor onder 3.11 is opgenomen – geen aanleiding zou zien om te oordelen dat belanghebbendes middelpunt van levensbelangen zich in Zwitserland zou bevinden. Ook in dat geval zou het gelijk aan de inspecteur zijn geweest.