ECLI:NL:RBZWB:2021:5400

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Belastingrecht, enkelvoudige kamer Locatie: Breda Zaaknummers BRE 20/8234 tot en met 20/8237 uitspraak van 27 oktober 2021 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen [belanghebbende] , wonende te [woonplaats] , belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. De bestreden uitspraken op bezwaar De uitspraken van de inspecteur van 21 juli 2020 op de bezwaren van belanghebbende tegen de beslissingen van de inspecteur op de verzoeken om ambtshalve vermindering betreffende de aanslagen inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) voor de jaren 2014 tot en 2017 (aanslagnummers respectievelijk [aanslagnummer 1], [aanslagnummer 2], [aanslagnummer 3] en [aanslagnummer 4]). Zitting Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 15 september 2021 te Breda. Aldaar zijn verschenen en gehoord, de gemachtigde van belanghebbende mr. J.A. Dezaire, verbonden aan Hillbrook Expatriate Tax Solutions te Amsterdam, en namens de inspecteur, [inspecteur] . 2.1. Belanghebbende stond in de Basisregistratie Personen van 5 augustus 2011 tot 11 juni 2020 ingeschreven op een adres in Nederland. 2.2. In de jaren 2014 tot en met 2017 ontving belanghebbende Nederlandse inkomsten uit een dienstbetrekking. 2.3. Belanghebbende is voor de jaren 2014 tot en met 2017 uitgenodigd, herinnerd en aangemaand tot het doen van aangiften IB/PVV. Nadat geen aangiften zijn ontvangen heeft de inspecteur ambtshalve aanslagen opgelegd. 2.4. Belanghebbende heeft hierna alsnog aangiften ingediend voor de onderhavige jaren. In zijn aangiften heeft belanghebbende op zijn loon uit dienstbetrekking een correctie buitenlandse werkdagen toegepast en aftrek in verband met de eigen woning geclaimd. De ingediende aangiften zijn door de inspecteur behandeld als verzoeken om ambtshalve vermindering. 2.5. In verband met de correctie buitenlandse werkdagen heeft belanghebbende de volgende bedragen in mindering gebracht op zijn belastbaar inkomen uit werk en woning. 2014 € 74.794 2015 € 128.162 2016 € 178.645 2017 € 130.053 2.6. De inspecteur heeft naar aanleiding van de verzoeken om ambtshalve vermindering de aanslagen overeenkomstig de ingediende aangiften vastgesteld behalve de correctie buitenlandse werkdagen. Deze correctie is door de inspecteur geweigerd omdat belanghebbende volgens de inspecteur niet tijdig heeft geopteerd om als partiële buitenlands belastingplichtige te worden aangemerkt. 2.7. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de beslissingen op de verzoeken om ambtshalve vermindering, omdat hij van mening is dat hij dient te worden aangemerkt als partiële buitenlandse belastingplichtige. 2.8. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar zijn beslissingen op de verzoeken om ambtshalve vermindering gehandhaafd. 2.9. In geschil is of belanghebbende kan worden aangemerkt als partiële buitenlandse belastingplichtige in de zin van artikel 2.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) in samenhang met artikel 11 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001 (UBIB 2001) en daarom alleen het loon voor zover het ziet op de in Nederland gewerkte dagen tot het belastbaar loon hoort. Van rechtswege partiële buitenlandse belastingplichtige? 2.10. Artikel 2.6 van de Wet IB 2001 luidt: “Voor bepaalde groepen werknemers die van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen als bedoeld in artikel 31a, achtste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964, kunnen bij algemene maatregel van bestuur, onder daarbij te stellen voorwaarden, regels worden gesteld volgens welke zij kunnen kiezen voor gehele of gedeeltelijke toepassing van de regels van deze wet voor buitenlandse belastingplichtigen.” Artikel 11 van het UBIB 2001 luidt: “1. Partieel buitenlandse belastingplichtigen die van buiten Nederland in dienstbetrekking worden genomen als bedoeld in hoofdstuk 4A van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965 kunnen gedurende de looptijd, bedoeld in artikel 10e, tweede lid, onderdeel d, van het Uitvoeringsbesluit loonbelasting 1965, kiezen voor toepassing van de regels van de hoofdstukken 4 en 5 van de Wet inkomstenbelasting 2001 zoals die volgens hoofdstuk 7 van die wet gelden voor buitenlandse belastingplichtigen (partieel buitenlandse belastingplicht). Een keuze voor partieel buitenlandse belastingplicht geldt voor het gehele kalenderjaar, maar ten hoogste tot het einde van de looptijd, bedoeld in de eerste zin. 2. De in het eerste lid genoemde keuze kan worden gemaakt en herzien zolang de aanslag niet onherroepelijk vaststaat.” In de Nota van toelichting bij het UBIB 2001 is in de artikelsgewijze toelichting van artikel 11 de volgende tekst opgenomen. “In dit artikel wordt de keuze voor partieel buitenlandse belastingplicht geregeld voor naar Nederland gekomen extraterritoriale werknemers. Dit zijn uit een ander land aangeworven of uitgezonden werknemers met een specifieke deskundigheid die op de Nederlandse arbeidsmarkt niet of schaars aanwezig is. Voor deze onder de 30%-regeling naar Nederland gekomen werknemers wordt via het instellen van een partieel buitenlandse belastingplicht het wezen van de huidige regeling inzake fictieve buitenlandse belastingplicht gecontinueerd op grond waarvan zij vóór 2001, op verzoek, wat betreft hun vermogensinkomsten alleen werden belast voor hun binnenlandse inkomsten, dus meestal alleen voor het huurwaardeforfait als zij een eigen woning hebben en wat betreft de vermogensbelasting alleen maar voor het binnenlandse vermogen, in de praktijk meestal dus alleen de eigen woning in Nederland.” In de nieuwe opzet van de inkomstenbelasting wordt de groep van tijdelijk naar Nederland gekomen werknemers voor de heffing over de boxen II en III behandeld als waren zij buitenlands belastingplichtig.” 2.11. Belanghebbende heeft het standpunt ingenomen dat belastingplichtigen die gebruik maken van de 30%-regeling van rechtswege dienen te worden aangemerkt als partiële buitenlandse belastingplichtigen. Een belastingplichtige behoeft geen actieve keuze te maken om aangemerkt te worden als partiële buitenlandse belastingplichtige, nu de keuze wordt gemaakt door het achterwege laten van inkomens- en vermogensbestanddelen in de aangifte. Weliswaar kan volgens belanghebbende een andere conclusie worden getrokken door een letterlijke lezing van de tekst van artikel 2.6 van de Wet IB 2001 maar historische, teleologische en systematische bezwaren verzetten zich tegen deze letterlijke lezing. Belanghebbende stelt dat, in tegenstelling tot de regeling inzake fictieve buitenlandse belastingplicht vóór 2001 dat op verzoek werd toegepast (opt-in benadering), in de huidige regeling geen expliciet verzoek behoeft te worden gedaan (opt-out benadering). Hiervoor kan tevens steun worden gevonden in de tekst van artikel 11, eerste lid, van het UBIB 2001. Deze opt-out benadering sluit volgens belanghebbende ook beter aan bij de wensen van de praktijk want het komt nagenoeg nooit voor dat een belastingplichtige die kan kiezen voor de partiële buitenlandse belastingplicht hiervan geen gebruik zal maken. 2.12. De rechtbank overweegt als volgt. Gelet op de tekst van het UBIB kan de keuze voor de partiële buitenlandse belastingplicht worden gemaakt en herzien zolang de aanslag niet onherroepelijk vaststaat. Anders dan belanghebbende betoogt, is de rechtbank van oordeel dat uit de wettekst en het UBIB duidelijk kan worden afgeleid dat sprake is van een actieve keuze. De rechtbank vindt steun voor dat oordeel in de artikelsgewijze toelichting van het UBIB zoals onder 2.10 is opgenomen. Anders dan belanghebbende stelt, kan daaruit niet worden afgeleid dat de besluitgever heeft beoogd dat de huidige regeling voor partiële buitenlandse belastingplicht van rechtswege toepassing vindt. Immers in deze toelichting wordt gesproken over continuering van de regeling van voor 2001 waarbij belastingplichtigen op verzoek wat betreft hun vermogensinkomsten alleen werden belast voor hun binnenlandse inkomsten. De rechtbank merkt verder op dat belanghebbende – voor zover hij in dit kader een beroep doet op het vertrouwensbeginsel – aan de omstandigheid dat de inspecteur heeft nagelaten het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen in aanmerking te nemen bij het vaststellen van de ambtshalve aanslagen, geen vertrouwen mocht ontlenen dat hij als partiële buitenlandse belastingplichtige was aangemerkt. Keuze herzien na onherroepelijk vaststaan aanslagen? 2.13. Belanghebbende stelt verder dat de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht ook na het onherroepelijk vaststaan van een aanslag kan worden herzien. De regeling met betrekking tot ambtshalve vermindering geniet voorrang op de regeling met betrekking tot het maken en herzien van de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht, zodat daarmee de onherroepelijkheid van een vaststaande aanslag kan worden aangetast. Belanghebbende verwijst daarbij tevens naar de bevoegdheid van de inspecteur om ambtshalve een aanslag te verminderen zoals die is neergelegd in artikel 23 van het Besluit fiscaal bestuursrecht (BFB). 2.14. Tussen partijen is niet in geschil dat de aanslagen IB/PVV voor de onderhavige jaren op het moment dat belanghebbende de verzoeken tot ambtshalve vermindering deed reeds onherroepelijk vaststonden. De rechtbank ziet geen aanleiding om de aanslagen verder te verminderen nu naar haar oordeel niet is voldaan aan de voorwaarden voor ambtshalve vermindering van de aanslagen. Naar het oordeel van de rechtbank is er geen sprake van een aanslag die op een te hoog bedrag is vastgelegd omdat het niet toepassen van de regeling voor partiële buitenlandse belastingplicht niet het gevolg is van een onjuist toepassen van de wet maar vanwege het niet tijdig opteren voor de partiële buitenlandse belastingplicht. Het beroep van belanghebbende in dit kader op de in het artikel 23 van het BFB neergelegde bevoegdheid van de inspecteur om ambtshalve een aanslag te verminderen kan niet slagen, nu de inspecteur zijn bevoegdheid tot het ambtshalve verminderen van aanslagen in de inkomstenbelasting niet ontleend aan dat artikel. Het betoog van belanghebbende faalt daarom. Gelijkheidsbeginsel: begunstigend beleid of meerderheidsregel? 2.15. Belanghebbende doet ook een beroep op het gelijkheidsbeginsel. Ter illustratie heeft hij vijf vergelijkbare gevallen van belastingplichtigen aangevoerd die volgens belanghebbende een verzoek om ambtshalve vermindering hebben gedaan in verband met het herzien van de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht. Alhoewel het om een beperkt aantal gevallen gaat, stelt belanghebbende dat de verzoeken in deze gevallen zijn gehonoreerd, zodat sprake is van begunstigend beleid van de inspecteur. Voor het geval de rechtbank belanghebbendes stelling niet volgt, doet hij een beroep op schending van de meerderheidsregel. 2.16. De rechtbank overweegt als volgt. Van schending van het gelijkheidsbeginsel kan onder andere sprake zijn indien de inspecteur een begunstigend beleid voert of indien ten aanzien van een (groep) belastingplichtige(n) sprake is van een oogmerk tot begunstiging. Op belanghebbende rust de bewijslast dat hiervan sprake is. De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat twee van de genoemde belastingplichtigen gelijk zijn aan belanghebbende omdat hun verzoek om ambtshalve vermindering niet ziet op de partiële buitenlandse belastingplicht. Naar het oordeel van de rechtbank zijn deze twee belastingplichtigen dan ook geen met belanghebbende gelijke gevallen. Onder de door belanghebbende genoemde wel vergelijkbare gevallen zijn twee belastingplichtigen wiens verzoeken om ambtshalve vermindering in verband met het herzien van de keuze voor partiële buitenlandse belastingplicht zijn gehonoreerd. Eén van die twee belastingplichtigen heeft verzoeken gedaan met betrekking tot twee belastingjaren. Slechts één van die verzoeken is gehonoreerd (een jaar is afgewezen). Met betrekking tot dat verzoek heeft de inspecteur bestreden dat die toewijzing van het verzoek terecht is gebeurd. De toewijzing is volgens de inspecteur een fout van een medewerker van de belastingdienst. De verzoeken van twee andere door belanghebbende genoemde belastingplichtigen zijn volgens de inspecteur wel afgewezen op dezelfde gronden als bij belanghebbende. 2.17. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat sprake is van begunstigend beleid dan wel een oogmerk tot begunstiging. Belanghebbende noemt weliswaar twee andere belastingplichtigen wiens verzoeken om ambtshalve vermindering vanwege de partiële buitenlandse belastingplicht zouden zijn gehonoreerd maar dat enkele gegeven maakt nog niet dat er sprake is van beleid of een bewust handelen van de inspecteur tot begunstiging. Hierbij merkt de rechtbank op dat het verzoek om ambtshalve vermindering bij twee van de door belanghebbende genoemde belastingplichtigen juist ook is afgewezen. Anders dan belanghebbende stelt, is het ook niet aan de inspecteur om aannemelijk te maken dat een door belanghebbende gesuggereerd begunstigend beleid niet bestaat. Gelet op vorenstaande is naar het oordeel van de rechtbank ook onvoldoende aangevoerd om te constateren dat de meerderheidsregel is geschonden. Immers, de inspecteur heeft gemotiveerd betwist waarom de door belanghebbende genoemde belastingplichtigen geen met belanghebbenden gelijke gevallen zijn met uitzondering van drie andere belastingplichtigen. Bij twee van deze belastingplichtigen is het verzoek om ambtshalve vermindering juist afgewezen. Er is dan geen sprake van een meerderheid van de gevallen. Ook de stelling van de gemachtigde dat verschillende collega’s van hem belastingplichtigen hebben vertegenwoordigd van wiens verzoek om ambtshalve vermindering in dit kader is gehonoreerd is hiertoe onvoldoende, nu niet is onderbouwd om hoeveel gevallen het zou gaan en in hoeverre die gevallen gelijk zijn aan belanghebbende. Het betoog van belanghebbende faalt daarom. Prejudiciële vraag 2.18. Belanghebbende heeft tot slot verzocht om een prejudiciële vraag te stellen aan de Hoge Raad over het al dan niet van rechtswege van toepassing zijn van partiële buitenlandse belastingplicht. De rechtbank ziet in al hetgeen belanghebbende heeft aangevoerd geen reden om dit te doen en gaat daarom voorbij aan het verzoek van belanghebbende. 2.19. Gelet op het vorenstaande zijn de beroepen ongegrond verklaard. 2.20. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. A. Krishnapillai, griffier, op 27 oktober 2021 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl. De griffier, De rechter, <de griffier is verhinderd de uitspraak te ondertekenen> Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. Staatsblad 2000, 641, pagina 25. Artikel 31a, achtste lid, van de Wet op de loonbelasting 1964. Artikel 9.6 Wet IB 2001 in samenhang met artikel 45aa van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001. Artikel 11, tweede lid, van het UBIB 2001.