ECLI:NL:RBZWB:2021:1608

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT Belastingrecht, meervoudige kamer Locatie: Breda Zaaknummers: BRE 18/3904 tot en met 18/3908 uitspraak van 25 maart 2021 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen [belanghebbende] , wonende te [woonplaats], belanghebbende, en de inspecteur van de Belastingdienst, de inspecteur. 1Ontstaan en loop van het geding 1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2010 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.922 en bij gelijktijdige beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 8.476 (aanslagnummer [aanslagnummer] .H.07). 1.2. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2011 een tweede navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 200.805 en bij gelijktijdige beschikking heffingsrente in rekening gebracht van € 12.619 (aanslagnummer [aanslagnummer] .H.17.02). Daarbij is ten opzichte van de eerste navorderingsaanslag de zogenoemde ‘aftrek elders belast’ gecorrigeerd. In deze procedure gaat het alleen om de tweede navorderingsaanslag. 1.3. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2012 een navorderingsaanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 180.327 en bij gelijktijdige beschikking belastingrente in rekening gebracht van € 3.821 (aanslagnummer [aanslagnummer] .H.27.01). 1.4. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2014 een aanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 269.004 en bij gelijktijdige beschikking belastingrente in rekening gebracht van € 8.659 (aanslagnummer [aanslagnummer] .H.46.01). Ook is aan belanghebbende een verzuimboete opgelegd van € 344. 1.5. De inspecteur heeft aan belanghebbende over het jaar 2015 een aanslag IB/PVV opgelegd berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 300.000 en heeft bij gelijktijdige beschikking belastingrente in rekening gebracht van € 7.676 (aanslagnummer [aanslagnummer] .H.56.01). Ook is aan belanghebbende een verzuimboete opgelegd van € 5.278. 1.6. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de bestreden belastingaanslagen over de jaren 2010, 2011, 2012 en 2014. Bij uitspraken op bezwaar zijn de belastingaanslagen en de verzuimboete voor het jaar 2014, gehandhaafd. 1.7. Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2015. Bij uitspraak op bezwaar is het bezwaar niet-ontvankelijk verklaard omdat het bezwaarschrift niet binnen de wettelijke bezwaartermijn is ontvangen. De inspecteur heeft het bezwaar vervolgens opgevat als een verzoek om ambtshalve vermindering op grond van artikel 9.6 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB 2001) en ambtshalve de aanslag verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen van € 200.752 (conform het bezwaar van belanghebbende). De belastingrente is herrekend en de verzuimboete is in stand gebleven. 1.8. Belanghebbende heeft tegen de uitspraken op bezwaar beroep ingesteld middels vijf beroepschriften met dagtekening 11 juni 2018, ontvangen door de rechtbank op 12 juni 2018. Ter zake van deze beroepen heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 46. De beroepschriften zijn vervolgens nader gemotiveerd, behalve voor het jaar 2015. 1.9. De inspecteur heeft in elke procedure een verweerschrift ingediend. Voorts is er op 3 en 4 februari door de rechtbank gecorrespondeerd met de inspecteur in deze zaken. 1.10. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 11 februari 2021 te Breda. Voor de aldaar verschenen personen en het verhandelde ter zitting, wordt verwezen naar het proces-verbaal van de zitting, waarvan een afschrift tegelijk met een afschrift van deze uitspraak aan partijen wordt gezonden.

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 2.1. Belanghebbende woont in Nederland en oefent zelfstandig het beroep van Salvage Master en Special Casuality Representative uit. 2.2. De werkzaamheden van een Salvage Master kunnen als volgt worden omschreven. Indien een schip in nood verkeert en de kapitein van het schip besluit dat berging van de lading moet plaatsvinden, dan neemt laatstgenoemde contact op met een bergingsmaatschappij. De bergingsmaatschappij neemt vervolgens contact op met de Salvage Master (eventueel aangevuld met overige benodigde personen die noodzakelijk zijn voor de uitvoering van een bergingsoperatie). Zodra de Salvage Master arriveert op het schip, neemt hij het gezag van het schip over van de kapitein (zowel feitelijk als juridisch), waardoor hij verantwoordelijk en aansprakelijk is voor het verdere verloop van de bergingsoperatie. Vervolgens wordt een bergingsplan opgesteld door de betrokken partijen. In dit kader wordt doorgaans om goedkeuring verzocht bij de autoriteiten van het land in wiens territoriale wateren de berging moet plaatsvinden. Tevens verzorgt de Salvage Master de verkrijging van alle benodigde vergunningen en zorgt de Salvage Master voor de afwikkeling van verdere formaliteiten ten behoeve van de realisatie van de bergingsoperatie. 2.3. De werkzaamheden van een Special Casuality Representative hebben betrekking op de adviserende rol rondom de bovengenoemde werkzaamheden. De Special Casuality Representative heeft specifieke kennis van diverse complexe juridische zaken die in het kader van de bergingsoperatie van belang zijn. Daarnaast heeft de rol als Special Casuality Representative betrekking op de afwikkeling van (eventueel geleden) schade die door calamiteiten worden veroorzaakt. Een voorbeeld van geleden schade is schade aan eigendom of schade aan het milieu. 2.4. De duur van een berging bedraagt gemiddeld 8 weken (inclusief voorbereidende werkzaamheden). Belanghebbende heeft wereldwijd incidenteel werkzaamheden verricht aan boord van verschillende schepen. Belanghebbende heeft gedurende de jaren in kwestie geen werkzaamheden uitgevoerd binnen het territoriaal gebied van Nederland. 2.5. Voor zijn werkzaamheden heeft belanghebbende inkomsten ontvangen. Belanghebbende heeft voor een gedeelte van deze inkomsten verzocht om ‘aftrek elders belast’ op basis van verschillende verdragen ter voorkoming van dubbele belasting. Deze aftrek is door de inspecteur geweigerd.

3.1. In geschil is of de navorderingsaanslagen 2010 tot en met 2012 en de aanslag 2014 te hoog zijn. Meer in het bijzonder houdt partijen verdeeld de beantwoording van de vraag of belanghebbende recht heeft op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting op basis van verschillende belastingverdragen. Ook is de verzuimboete over 2014 in geschil. 3.2. Voor het jaar 2015 is in geschil of het bezwaar terecht niet-ontvankelijk is verklaard en of de ambtshalve vermindering op een juiste wijze heeft plaatsgevonden. 3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van de beroepen, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en tot toekenning van een tegemoetkoming ter voorkoming van dubbele belasting ter zake van de genoten inkomsten en vernietiging van de verzuimboetes. De inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van de beroepen.

Vooraf 1: niet-ontvankelijkverklaring van het bezwaar ten aanzien van de aanslag IB/PVV 2015 4.1. De aanslag IB/PVV voor het jaar 2015 is ambtshalve opgelegd. Belanghebbende heeft nadien een ingevuld aangiftebiljet ingediend. Dit aangiftebiljet is in behandeling genomen als bezwaar. In geschil is of de inspecteur het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard wegens overschrijding van de bezwaartermijn. 4.2. De wettelijke termijn voor het indienen van een bezwaarschrift bedraagt zes weken (artikel 6:7 van de Awb). De aanslag IB/PVV 2015 is gedagtekend op 6 september 2017. Het bezwaarschrift (het aangiftebiljet) is ingediend op 9 maart 2018. Dit is ruimschoots na het einde van de termijn van zes weken. Het bezwaarschrift is dus niet tijdig ingediend. Belanghebbende heeft geen gronden aangevoerd waarom de termijnoverschrijding niet aan hem kan worden toegerekend. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur het bezwaar terecht niet-ontvankelijk heeft verklaard. Gelet hierop dient het beroep op dit punt ongegrond te worden verklaard. Vooraf 2: overslaan bezwaarfase ambtshalve vermindering van de aanslag IB/PVV 2015 4.3. Omdat het bezwaar niet-ontvankelijk is verklaard, heeft de inspecteur het aangiftebiljet ook in behandeling genomen als verzoek om ambtshalve vermindering. De inspecteur heeft de aanslag IB/PVV 2015 ambtshalve verminderd conform de ingediende aangifte (waarbij geen ‘aftrek elders belast’ was geclaimd) en heeft kennelijk de verzuimboete gehandhaafd. Het beroep is kennelijk ook hiertegen gericht. Ter zitting hebben partijen ingestemd met het overslaan van de bezwaarfase (rechtstreeks beroep). De rechtbank zal de ambtshalve beslissing gelet daarop hierna ook behandelen. De rechtbank onderkent dat de vraag kan rijzen of bezwaar en beroep openstaan tegen de ambtshalve beslissing aangezien de aanslag is verminderd conform de aangifte en dus (in zoverre) geheel aan het verzoek is tegemoetgekomen. De boete is echter wel gehandhaafd. Bovendien pleit de proceseconomie ervoor dat de rechtbank inhoudelijk beslist zoals partijen voorstaan, in aanmerking genomen dat het beroep anders mede kan worden gezien als een nieuw verzoek om ambtshalve vermindering en uit het verweerschrift blijkt dat de inspecteur daaraan niet tegemoetkomt. Algemeen 4.4. De hoogte van het inkomen dat (uiteindelijk) in aanmerking is genomen, is niet in geschil. Belanghebbende bepleit in de kern dat Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting – in de stukken van belanghebbende aangeduid als ‘aftrek elders belast’ - moet verlenen ten aanzien van een bepaald gedeelte van zijn inkomen. Dat gedeelte betreft de inkomsten die zijn gegenereerd door werkzaamheden aan boord van schepen met als vlagstaat - de staat waarin het schip is geregistreerd - een staat waarmee Nederland een belastingverdrag heeft gesloten. 4.5. De inspecteur neemt het standpunt in dat belanghebbende niet de feiten en omstandigheden aannemelijk heeft gemaakt waaruit volgt dat er recht op aftrek ter voorkoming van dubbele belasting bestaat. Wat is de hoofdregel? 4.6. Vast staat dat belanghebbende in de onderhavige jaren inwoner (ingezetene) was van Nederland. Belanghebbende dient dan als binnenlandse belastingplichtige voor de inkomstenbelasting te worden beschouwd. Nederland mag dan belasting heffen over het wereldinkomen van belanghebbende. Het enkele feit dat belanghebbende al zijn inkomen buiten Nederland heeft verdiend, doet er dus niet aan af dat het volledige inkomen als uitgangspunt in Nederland belast is. 4.7. Wel dient - als belanghebbende daar recht op heeft – aftrek ter voorkoming van dubbele belasting te worden verleend ter zake van bestanddelen van dat inkomen waarvoor de heffing op grond van een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting (hierna ook: een belastingverdrag) aan een ander land is toegewezen. Wie heeft de bewijslast? 4.8. Op belanghebbende rust de bewijslast om die feiten en omstandigheden aannemelijk te maken waaruit volgt dat Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting dient te verlenen. Ten aanzien van de navorderingsaanslagen IB/PVV 2010, 2011, 2012 en de aanslag IB/PVV 2014 4.9. Belanghebbende betoogt het volgende. In de gevallen waarin Nederland met de vlagstaat een belastingverdrag heeft gesloten waarin een zogenoemd scheepvaartartikel is opgenomen waarin wordt gesproken over ‘inkomsten uit scheepvaart’, dienen de inkomsten van belanghebbende op grond van dat artikel vrijgesteld te worden. In de gevallen waarin Nederland met de vlagstaat een belastingverdrag heeft gesloten zonder een dergelijk scheepvaartartikel, dient een vrijstelling te worden verleend omdat belanghebbende de werkzaamheden aan boord van de schepen heeft verricht voor een vaste inrichting aldaar. Hij was aan boord van een schip, voerde daar zijn werkzaamheden uit en daardoor vormde belanghebbende op het schip de vaste inrichting. Ook als geen sprake is van een vaste inrichting in die zin, zijn de inkomsten vrijgesteld omdat belanghebbende kwalificeert als vaste vertegenwoordiger van zijn onderneming. Daarnaast betoogt belanghebbende dat er ook daadwerkelijk belasting voor hem is afgedragen. Belanghebbende diende namelijk een korting te verlenen op het gangbare uurtarief behorende bij zijn werkzaamheden. Vervolgens werd deze korting door de opdrachtgever mede gebruikt om de voor hem verschuldigde belasting af te dragen in het buitenland. Er is dus feitelijk al belasting in het buitenland voor belanghebbende betaald. Belanghebbende kan dat echter niet aantonen door de bijzondere gang van zaken behorende bij zijn beroepsgroep. 4.10. De rechtbank is van oordeel dat het beroep op het scheepvaartartikel faalt. Belanghebbende verdient weliswaar zijn inkomsten met dienstverlening op een schip, maar gelet op door hem gegeven omschrijving van de inhoud van zijn dienstverlening (zie 2.1 tot en met 2.4) is geen sprake van inkomsten uit scheepvaart. 4.11. Wat betreft het standpunt van belanghebbende dat sprake is van belastbare winst uit buitenlandse onderneming met behulp van een vaste inrichting, geldt het volgende. De rechtbank stelt voorop dat er sprake is van een vaste inrichting wanneer het gaat om een duurzaam ter beschikking van de onderneming staande inrichting, met behulp waarvan de werkzaamheden van die onderneming geheel of gedeeltelijk worden uitgeoefend. Onder het begrip ‘vaste inrichting’ valt ook de vaste vertegenwoordiger: dat is een natuurlijk persoon of lichaam die gemachtigd is om in een verdragsland namens de onderneming overeenkomsten af te sluiten en die van deze machtiging gewoonlijk gebruikmaakt. 4.12. Op basis van wat belanghebbende heeft aangevoerd over zijn werkzaamheden kan niet worden geconcludeerd dat sprake is van een vaste inrichting in de door belanghebbende genoemde staten. Zo belanghebbende gedurende de werkzaamheden op een schip al de beschikking heeft over een te onderscheiden fysieke plaats die hem ter beschikking staat, kan gelet op de aard en duur van de werkzaamheden niet worden geoordeeld dat deze plaats zodanig duurzaam is dat van een vaste inrichting kan worden gesproken. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat belanghebbende ter zitting heeft verklaard dat zijn werkzaamheden aanvangen op de plek waar het incident zich heeft voorgedaan – dat kan ook in internationale wateren zijn – en dat vervolgens belanghebbendes inspanningen erop zijn gericht om het betreffende schip naar een veilige haven te brengen. Opmerking verdient daarbij dat de inspecteur onbestreden heeft gesteld dat de duur van een berging gemiddeld 8 weken bedraagt.

4.20. Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen ongegrond te worden verklaard. Datzelfde geldt ter zake van de heffings- of belastingrente, waartegen belanghebbende geen afzonderlijke gronden heeft aangevoerd. 5Proceskosten De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

De rechtbank: verklaart de beroepen ongegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar tegen de verzuimboete voor het jaar 2014; vermindert die boete tot € 272. Deze uitspraak is gedaan op 25 maart 2021 door mr. V.A. Burgers, voorzitter, mr. M.R.T. Pauwels en mr. T.H.J. Verhagen, rechters, in aanwezigheid van mr. A.S. Wiskerke-Hovanesian, griffier. Als gevolg van maatregelen rondom het Coronavirus is deze uitspraak niet uitgesproken op een openbare uitsprakenzitting. Zodra het openbaar uitspreken weer mogelijk is, wordt deze uitspraak alsnog in het openbaar uitgesproken. De griffier is niet in de gelegenheid deze uitspraak mede te ondertekenen. De griffier, De voorzitter, Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht. Vgl. HR 1 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:819. Vgl. Gerechtshof 's-Hertogenbosch 21 juni 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:2713. Gerechtshof ’s-Hertogenbosch 27 maart 2020, ECLI:NL:GHSHE:2020:1080.

Verder kan gelet op de aard van de werkzaamheden niet worden gezegd dat belanghebbende een vaste vertegenwoordiger is als hiervoor bedoeld. Daartoe is immers vereist dat de persoon die een machtiging bezit om in een andere verdragsluitende staat namens de onderneming overeenkomsten te sluiten, dit recht aldaar gewoonlijk uitoefent. Uit hetgeen belanghebbende heeft gesteld volgt dat de door hem verrichte werkzaamheden op incidentele basis vanuit verschillende locaties over de gehele wereld zijn verricht, zodat niet gezegd kan worden dat belanghebbende aldaar gewoonlijk dat recht heeft uitgeoefend. Los van het voorgaande overweegt de rechtbank verder dat niet goed valt in te zien waarom het belastingverdrag met de vlagstaat wordt ingeroepen in het kader van het standpunt dat sprake is van een vaste inrichting. 4.13. De rechtbank merkt nog het volgende op. Hetgeen belanghebbende heeft betoogd over het bewijs van belastingbetaling door de opdrachtgever vóór hem, is voor hetgeen is opgenomen onder 4.12 niet van belang. Ook merkt de rechtbank op dat hoewel belanghebbende ter zitting inzicht heeft gegeven over de algemene werkwijze van een ‘reddingskapitein’, er op basis van het dossier en wat belanghebbende daarover ter zitting naar voren heeft gebracht, slechts beperkt zicht is op de daadwerkelijke werkzaamheden van belanghebbende gedurende de jaren in kwestie met name wat betreft waar en hoe lang de werkzaamheden hebben geduurd. De rechtbank ziet in de zaakstukken dat de inspecteur dit punt al gedurende een langdurige periode meerdere malen aan (de gemachtigde van) belanghebbende heeft gecommuniceerd. Belanghebbende heeft vervolgens slechts beperkte feiten gesteld over zijn daadwerkelijke werkzaamheden en heeft anders dan een enkel conceptcontract en een algemene omschrijving over hoe dergelijke bergingswerkzaamheden in de regel worden uitgevoerd, geen documentatie over de daadwerkelijke werkzaamheden verstrekt. 4.14. Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen, slaagt belanghebbende bij toepassing van de normale regels van stelplicht en bewijslast al niet in het aannemelijk maken van de feiten en omstandigheden die zijn stellingen onderbouwen. De rechtbank komt dan ook niet toe aan beantwoording van de vraag of de bewijslast moet worden verzwaard ten aanzien van de jaren 2010, 2011, 2012. 4.15. Belanghebbende heeft subsidiair de rechtbank verzocht om op grond van de bijzondere feiten en omstandigheden het beroep op voorkoming van dubbele belasting te honoreren. De rechtbank is echter niet bevoegd om voorkoming van dubbele belasting te verlenen in gevallen waarin niet is komen vast te staan dat daarop recht bestaat. Dat wordt niet anders indien sprake is van bewijsnood zoals belanghebbende stelt. De verwijzing naar de onderlinge-overlegprocedure kan belanghebbende evenmin helpen. Een verzoek om een onderlinge-overlegprocedure te starten moet worden gedaan bij het Ministerie van Financiën. Ten aanzien van de verzuimboete bij de aanslag IB/PVV 2014 4.16. Tijdens de zitting is gebleken dat belanghebbende deze verzuimboete onterecht acht, omdat het woord ‘boete’ te zwaar is. Dergelijke termen behoren bij een integriteitskwestie en dat is hier niet aan de orde, aldus belanghebbende. Vast staat dat belanghebbende is uitgenodigd en aangemaand tot het doen van aangifte en dat hij desondanks niet tijdig aangifte heeft gedaan. De boete is daarom terecht opgelegd. Verder acht de rechtbank de boete passend en geboden. Het gelijk is ook op dit punt aan de inspecteur. Wel heeft de rechtbank ambtshalve geconstateerd dat de redelijke termijn van twee jaar is overschreden met meer dan twee jaar. De boete moet daarom worden gematigd met 20% tot € 272. Ten aanzien van het jaar 2015 4.17. Ingevolge artikel 9.6, eerste lid, van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 45aa van de Uitvoeringsregeling inkomstenbelasting 2001 vermindert de inspecteur een belastingaanslag of een boete ambtshalve zodra hem is gebleken dat deze tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Gezien deze bepalingen rust dan op belanghebbende de last om de feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waaruit volgt dat de aanslag of boete te hoog is. 4.18. Belanghebbende heeft eerst ter zitting de blote stelling ingenomen dat ook voor dit jaar Nederland een aftrek ter voorkoming van dubbele belasting zou moeten verlenen. Belanghebbende heeft dit standpunt gemotiveerd noch onderbouwd. De rechtbank concludeert daarom dat belanghebbende niet aan de stelplicht en bewijslast heeft voldaan. Het gelijk is aan de inspecteur. 4.19. Voorts is tijdens de zitting gebleken dat belanghebbende ook deze verzuimboete onterecht acht, om dezelfde redenen als vermeld onder 4.16. Belanghebbende heeft daarmee echter geen feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt waaruit volgt dat de boete te hoog is. De rechtbank ziet dan ook geen grond om te oordelen dat de verzuimboete ambtshalve had moeten worden verminderd. Het gelijk is ook op dit punt aan de inspecteur.