ECLI:NL:RBNHO:2022:10716

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummer: HAA 21/1733 uitspraak van de enkelvoudige kamer van 15 november 2022 in de zaak tussen [eiseres] B.V., te [vestigingsplaats] , eiseres, (gemachtigde: mr. [gemachtigde] ), en de inspecteur van de Belastingdienst/kantoor Utrecht, verweerder.

Verweerder heeft bij beschikking als bedoeld in artikel 4.2, eerste lid, van de Wet tegemoetkoming loondomein (tekst 2019; Wtl) met dagtekening 30 juni 2020 het lage-inkomensvoordeel (LIV) waarop eiseres voor het kalenderjaar 2019 recht heeft, vastgesteld op € 27.670 en het minimumjeugdloon voordeel (Jeugd-LIV) waarop eiseres voor dat kalenderjaar recht heeft, vastgesteld op € 1.084 (de Wtl-beschikking). Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 18 maart 2021 het bezwaar tegen de Wtl-beschikking ongegrond verklaard. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 juli 2022. Namens eiseres zijn verschenen haar gemachtigde en de heer [naam] . Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. [inspecteur] . Verweerder heeft verzocht om aanhouding van de zaak vanwege het cassatieberoep dat is ingesteld tegen de uitspraak van het Gerechtshof Arnhem-Leeuwarden van 24 mei 2022, ECLI:NL:GHARL:2022:4251. Eiseres heeft de rechtbank verzocht om uitspraak te doen in deze zaak. Aangezien moeilijk valt in te schatten hoe lang de cassatieprocedure zal duren en in hoeverre deze zal leiden tot een uitkomst die bijdraagt aan de beslechting van het voorliggende geschil, ziet de rechtbank geen aanleiding om de zaak aan te houden. Bij brieven van 27 juli 2022 heeft de rechtbank het onderzoek heropend en partijen verzocht schriftelijk nadere inlichtingen te geven over de cijfers en berekeningen die aan de berekening van het recht op LIV en Jeugd-LIV ten grondslag moeten worden gelegd. Partijen hebben de gevraagde inlichtingen verstrekt. De rechtbank heeft vervolgens partijen in de gelegenheid gesteld over en weer te reageren. Partijen hebben hiervan gebruikgemaakt. Nadat zij zijn gewezen op hun recht ter nadere zitting te worden gehoord, heeft geen van de partijen verklaard dat zij gebruik wil maken van dit recht. De rechtbank heeft daarop het onderzoek gesloten. Overwegingen

1. De heer [naam] had een eenmanszaak, waarvan de werkzaamheden bestonden uit de bemiddeling tussen vraag en aanbod op de arbeidsmarkt. Hij dreef daartoe een uitzendbureau. 2. Op 28 maart 2019 is de eenmanszaak van de heer [naam] ingebracht in eiseres. 3. De loonaangiften van de eerste drie vier-wekelijkse perioden 2019 zijn gedaan met het loonheffingsnummer van de eenmanszaak. De loonaangiften van de resterende vier-wekelijkse perioden 2019 zijn gedaan met het loonheffingsnummer van eiseres. 4. Op 21 juni 2019 heeft de gemachtigde van eiseres verweerder verzocht om een beschikking geruisloze inbreng als bedoeld in artikel 3.65 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) met terugwerkende kracht tot 1 januari 2019. Verweerder heeft dit verzoek ingewilligd.

5. In geschil is of verweerder in de Wtl-beschikking de rechten van eiseres op LIV en Jeugd-LIV voor het kalenderjaar 2019 tot de juiste hoogte heeft vastgesteld. 6. Eiseres beantwoordt deze vraag ontkennend. Zij betoogt dat de terugwerkende kracht die geldt voor de inkomstenbelasting en de vennootschapsbelasting ook heeft te gelden voor de rechten van eiseres op LIV en Jeugd-LIV. Ze trekt een parallel met andere regelingen (WW-uitkeringen, premiekortingen en NOW-tegemoetkomingen), waarbij het arbeidsverleden en de gewerkte uren van een werknemer voor en na de overgang van een onderneming in ogenschouw worden genomen. Eiseres maakt in dit verband ook een vergelijking met opmerkingen van de staatssecretaris van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (mede namens de staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst) over de toekenning van loonkostenvoordeel bij juridische fusies (Aanhangsel Handelingen II 2021/22, nr. 308). Door een ‘knip’ in het jaar te maken wordt het recht van eiseres op LIV en Jeugd-LIV verlaagd, terwijl eiseres en haar rechtsvoorganger materieel dezelfde werkgever zijn. Het enkele feit dat zij twee verschillende loonheffingsnummers hebben, is een administratieve noodzaak en vormt daarvoor geen rechtvaardiging. De beslissing van verweerder om niettemin de ‘knip’ te maken is volgens eiseres onjuist en in strijd met het rechtszekerheidsbeginsel, het motiveringsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep en terugwijzing. 7. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de rechten op LIV en Jeugd-LIV in de Wtl-beschikking naar de juiste hoogte zijn vastgesteld. Hij heeft daarbij uitsluitend acht geslagen op de loonaangiften en loongegevens die eiseres zelf betreffen. Voorheen werd de onderneming via een natuurlijk persoon gedreven en na de omzetting via een lichaam. Dit betekent dat sprake is van een andere juridische entiteit: een natuurlijke persoon versus lichaam. Uit de memorie van toelichting volgt dat de wetgever bewust ervoor heeft gekozen om voor de begripsomschrijving ‘werkgever’ in de Wtl aan te sluiten bij de wettelijke term ‘inhoudingsplichtige’. Vóór de omzetting van de eenmanszaak is daarom sprake van een andere inhoudingsplichtige dan na de omzetting. Voor de loonheffingen moet worden uitgegaan van het juridisch moment van overgang. Nu de Wtl geen specifieke regeling kent voor de overgang van een onderneming tussen twee werkgevers, moet het recht op LIV en Jeugd-LIV voor beide werkgevers afzonderlijk worden beoordeeld. Verweerder verwijst in dit verband naar de uitspraken van de Rechtbank Den Haag van 13 november 2020, ECLI:NL:RBDHA:2020:14232 en van de Rechtbank Gelderland van 8 maart 2021, ECLI:NL:RBGEL:2021:1070. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

8. De voorwaarden voor het recht op LIV zijn opgenomen in artikel 3.1, eerste lid, van de Wtl: Een werkgever heeft recht op een lage-inkomensvoordeel indien bij deze werkgever een werknemer in een of meerdere dienstbetrekkingen is waarvan: a. het gemiddelde uurloon in het kalenderjaar: 1° gelijk is aan of meer bedraagt dan € 10,05 maar niet meer dan € 11,07; of 2° meer bedraagt dan € 11,07 maar niet meer dan € 12,58; en b. in het kalenderjaar ten minste 1248 verloonde uren zijn opgenomen in de loonaangifte. 9. De hoogte van het LIV is geregeld in artikel 3.2 van de Wtl: Een lage-inkomensvoordeel bedraagt: a. € 1,01 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.1, eerste lid, onderdeel a, onder 1°, doch ten hoogste € 2.000 per werknemer per kalenderjaar; b. € 0,51 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.1, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, doch ten hoogste € 1.000 per werknemer per kalenderjaar. 10. In artikel 3.3, eerste lid, van de Wtl is bepaald onder welke voorwaarde een werkgever recht heeft op Jeugd-LIV: Een werkgever heeft recht op een minimumjeugdloon voordeel indien bij deze werkgever een werknemer in een of meerdere dienstbetrekkingen is en: a. de werknemer op 31 december van het voorafgaande kalenderjaar de leeftijd van 18 jaar heeft bereikt maar nog niet de leeftijd van 22 jaar; en b. het gemiddelde uurloon in het kalenderjaar ten aanzien van de volgende te onderscheiden leeftijden van de werknemer valt binnen de volgende bandbreedtes die worden afgeleid van het wettelijk minimumloon en de wettelijke minimumvakantiebijslag waarop recht bestaat in het kalenderjaar ingevolge de hoofdstukken II en III van de Wet minimumloon en minimumvakantiebijslag: 1o ten aanzien van een werknemer als bedoeld in onderdeel a die de leeftijd van 18 jaar heeft bereikt, ten minste 48,75 procent bij een normale arbeidsduur van 40 uren per week maar minder dan 57,5 procent bij een normale arbeidsduur van 36 uren per week; 2o ten aanzien van een werknemer als bedoeld in onderdeel a die de leeftijd van 19 jaar heeft bereikt, ten minste 57,5 procent bij een normale arbeidsduur van 40 uren per week maar minder dan 75 procent bij een normale arbeidsduur van 36 uren per week; 3º ten aanzien van een werknemer als bedoeld in onderdeel a die de leeftijd van 20 jaar heeft bereikt, ten minste 75 procent bij een normale arbeidsduur van 40 uren per week maar minder dan 92,5 procent bij een normale arbeidsduur van 36 uren per week; 4º ten aanzien van een werknemer als bedoeld in onderdeel a die de leeftijd van 21 jaar heeft bereikt, 92,5 procent bij een normale arbeidsduur van 40 uren per week maar minder dan 100 procent bij een normale arbeidsduur van 40 uren per week. 11. De hoogte van het Jeugd-LIV is geregeld in artikel 3.4 van de Wtl: Een minimumjeugdloon voordeel bedraagt: a. € 0,13 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel b, onder 1°, doch ten hoogste € 270,40 per werknemer per kalenderjaar; b. € 0,16 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel b, onder 2°, doch ten hoogste € 332,80 per werknemer per kalenderjaar; c. € 0,59 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel b, onder 3°, doch ten hoogste € 1.227,20 per werknemer per kalenderjaar; d. € 0,91 per verloond uur van de werknemers die voldoen aan de voorwaarde, bedoeld in artikel 3.3, eerste lid, onderdeel b, onder 4°, doch ten hoogste € 1.892,80 per werknemer per kalenderjaar. 12. In de Wtl ontbreekt een specifieke regeling voor de bepaling van het recht op LIV en Jeugd-LIV in de – niet zeldzaam te noemen – gevallen waarin een onderneming met één of meer werknemers in de loop van het kalenderjaar wordt overgedragen van de ene werkgever naar de andere. De rechtbank zal daarom eerst nagaan hoe de voor dit geschil relevante bepalingen uit de Wtl in zodanige gevallen dienen te worden uitgelegd en toegepast. 13. De vereisten die worden opgesomd onder de letters a en b van artikel 3.1, eerste lid, van de Wtl hebben betrekking op de in de aanhef van dat lid genoemde dienstbetrekkingen. Bij de beoordeling of aan deze vereisten is voldaan, kunnen de verloonde uren die de werknemers van eiseres voorafgaand aan de omzetting van de eenmanszaak hebben gewerkt daarom in aanmerking worden genomen indien die uren betrekking hebben op dezelfde dienstbetrekkingen. De tekst van de wet vereist strikt genomen niet dat de uren zijn gewerkt voor of verloond door dezelfde werkgever, en ook de wetsgeschiedenis biedt daarvoor geen aanknopingspunten. Voor gevallen waarin zich in de loop van het kalenderjaar een overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 7:662 van het Burgerlijk Wetboek (BW) voordoet, brengt het voorgaande mee dat bij de toetsing aan de hiervoor bedoelde vereisten, de gegevens voor het gehele kalenderjaar in ogenschouw moeten worden genomen. In dergelijke gevallen vloeit namelijk uit artikel 7:663 van het BW voort dat alle uit de arbeidsovereenkomst met werknemers voortvloeiende rechten en verplichtingen van rechtswege overgaan op de verkrijger van de onderneming. Voor en na de overgang van de onderneming is dus sprake van een zelfde dienstbetrekking, ook al is ten gevolge van die overgang een wijziging in de persoon van de werkgever gekomen (vgl. HR 1 april 1981, ECLI:NL:HR:1981:AW9594). 14. Deze uitleg strookt naar het oordeel van de rechtbank ook het meest met de bedoeling van het vereiste uit artikel 3.1, eerste lid, letter b, van de Wtl, te weten het uitsluiten van banen van een geringe omvang. Met dat doel worden meerdere dienstbetrekkingen bij dezelfde werkgever die in feite als één dienstbetrekking kunnen worden beschouwd samengeteld (zie Kamerstukken II 2015/16, 34 304, 3, p. 28). Door bij de overgang van een onderneming een zodanige samentelling achterwege te laten, zou het doel van de regeling geweld worden aangedaan en zouden substantiële dienstbetrekkingen ten onrechte geheel of gedeeltelijk van het loonkostenvoordeel verstoken kunnen blijven (zoals overigens inderdaad is gebeurd in de Wtl-beschikking). 15. Iets soortgelijks heeft te gelden voor het vereiste van artikel 3.3, eerste lid, aanhef en letter b, van de Wtl. Ook dit vereiste, dat bepaalt of recht bestaat op Jeugd-LIV, heeft betrekking op de in de aanhef van het lid genoemde dienstbetrekkingen en dient derhalve ook bij een overgang van een onderneming in de zin van artikel 7:662 van het BW te worden getoetst op basis van de gegevens voor het gehele kalenderjaar. 16. Aan het voorgaande doet niet af dat het recht van de werkgever op LIV of Jeugd-LIV niet voortvloeit uit de arbeidsovereenkomst met de desbetreffende werknemer, maar uit een beschikking van de inspecteur waarbij dat recht is vastgesteld, zodat dit recht als zodanig niet valt binnen het bereik van artikel 7:663 van het BW. Evenmin doet daaraan af dat voor de Wtl onder ‘werkgever’ wordt verstaan de inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964 en dat als gevolg van de overgang van de onderneming op eiseres de inhoudingsplichtige (en daarmee de werkgever en het loonheffingsnummer) is gewijzigd. Het een noch het ander maakt dat na de overgang van een onderneming als bedoeld in artikel 7:662 van het BW sprake is van een andere dienstbetrekking dan daarvoor. 17. Eiseres heeft per werknemer opgaaf gedaan van het aantal uren dat de heer [naam] en zijzelf gezamenlijk in het kalenderjaar 2019 hebben verloond in hun loonaangiften. Verweerder heeft deze cijfers als zodanig niet betwist. Evenmin heeft hij de gemiddelde uurlonen betwist die eiseres per werknemer over deze totalen heeft berekend.

De rechtbank: verklaart het beroep gegrond; vernietigt de uitspraak op bezwaar; wijzigt de beschikking van in die zin dat het recht van eiseres op LIV voor het kalenderjaar 2019 wordt vastgesteld op € 37.004; veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres tot een bedrag van € 1.518; en draagt verweerder op het betaalde griffierecht van € 360 aan eiseres te vergoeden. Deze uitspraak is gedaan door mr. C. Maas, rechter, in aanwezigheid van mr. E.P. van der Zalm, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 15 november 2022. griffier rechter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep.

Dat brengt mee dat het recht van eiseres op LIV en Jeugd-LIV zich uitstrekt tot alle werknemers voor wie eiseres heeft betoogd dat een zodanig recht bestaat. 18. De rechtbank ziet zich vervolgens gesteld voor de vraag of hetgeen hiervoor is overwogen meebrengt dat, indien een werknemer van eiseres voldoet aan de voorwaarden van artikel 3.1, eerste lid, of 3.3, eerste lid, van de Wtl, het recht op LIV dan wel Jeugd-LIV zich mede uitstrekt tot uren die in de eerste drie perioden van 2019 zijn verloond door de heer [naam] . De rechtbank beantwoordt deze vraag ontkennend. Met een LIV wil de wetgever een tegemoetkoming geven aan een werkgever met werknemers die (iets meer dan) het minimumloon verdienen. Het gaat dus om fiscale subsidiëring van werkgeverslasten, gericht op de onderkant van de arbeidsmarkt (zie Kamerstukken II 2015/16, 34 304, nr. 3, p. 9). Het ligt niet in de rede ervan uit te gaan dat de wetgever heeft beoogd aan een werkgever een zodanige subsidie te verlenen met betrekking tot uren die niet door de desbetreffende werkgever zijn verloond. Hetzelfde kan worden gezegd over het Jeugd-LIV. Een andersluidende uitleg van de relevante bepalingen zou bovendien het ongerijmde gevolg sorteren dat in geval van de overgang van een onderneming voor zowel de overdragende als de overnemende werkgever recht bestaat op een loonkostenvoordeel met betrekking tot dezelfde uren. 19. De rechtbank onderkent dat de hiervoor uiteengezette uitleg en toepassing van de artikelen 3.1 en 3.3 van de Wtl bij de overgang van een onderneming in de loop van het kalenderjaar tot gevolg kan hebben dat de overdragende en overnemende werkgevers gezamenlijk de maxima van de artikelen 3.2 en 3.4 van de Wtl overschrijden. De rechtbank is van oordeel dat dit voortvloeit uit de systematiek van de Wtl waarin het recht op LIV of Jeugd-LIV per werkgever wordt bepaald (zie de artikelen 3.1, eerste lid, 3.3, eerste lid, 4.1, eerste lid, en 4.2, eerste lid, van de Wtl). Indien de wetgever in het geval van een overgang van een onderneming de maximale rechten op LIV en Jeugd-LIV voor de betrokken werkgevers naar evenredigheid of anderszins had willen verminderen, had hij daartoe een regeling moeten treffen. 20. Met inachtneming van het voorgaande komt de rechtbank tot de conclusie dat verweerder het recht van eiseres op LIV in 2019 onjuist heeft vastgesteld. Er zijn daarbij twee categorieën werknemers te onderscheiden. De eerste categorie betreft werknemers van wie eiseres zelf minder dan 1.248 uren verloond heeft, maar bij wie dat aantal wordt overtroffen indien ook de door de heer [naam] verloonde uren in de beschouwing worden betrokken. Voor deze werknemers dient het aanvullende recht op LIV als volgt te worden berekend: Naam werknemer Verloonde uren totaal Gem. uurloon Verloonde uren eiseres LIV [naam 2] 1.540 € 11,32 1.153 € 588,03 [naam 3] 1.449 € 10,92 1.033 € 1.043,33 [naam 4] 1.701 € 11,30 1.245 € 634,95 [naam 5] 1.331 € 11,07 1.045 € 1.055,45 [naam 6] 1.428 € 11,02 1.139 € 1.150,39 [naam 7] 1.322 € 12,38 969 € 494,19 [naam 8] 1.605 € 11,65 1.058 € 539,58 [naam 9] 1.368 € 11,11 920 € 469,20 [naam 10] 1.294 € 11,11 840 € 428,40 [naam 11] 1.520 € 12,22 1.148 € 585,48 [naam 12] 1.441 € 11,61 1.195 € 609,45 [naam 13] 1.515 € 11,86 1.029 € 524,79 [naam 14] 1.063 € 11,25 1.063 € 542,13 € 8.665,37 21. De tweede categorie betreft een werknemer ( [naam 15] ) voor wie de berekening van het gemiddeld uurloon aan de hand van de door zowel de heer [naam] als eiseres verloonde uren dusdanig anders uitpakt, dat de werknemer binnen een andere bandbreedte voor het LIV komt te vallen. Verweerder berekent het uurloon over de door eiseres verloonde uren op € 11,11, terwijl eiseres het uurloon mede over de door de heer [naam] verloonde uren berekent op € 10,84. Eiseres heeft in 2019 in haar loonaangiften voor deze werknemer 1.337 uren verloond. Het LIV dient daarom te worden berekend als 1.337 * € 1,01 = € 1.350,37.