ECLI:NL:RBNHO:2020:917

Rechtbank noord-holland Zittingsplaats Haarlem Bestuursrecht zaaknummer: HAA 17/5371 uitspraak van de meervoudige kamer van 14 februari 2020 in de zaak tussen [X] , gevestigd te [Z] , eiseres (gemachtigde: drs. J.J. Warnawa RB), en de inspecteur van de Belastingdienst, kantoor Amsterdam, verweerder.

Verweerder heeft aan eiseres met dagtekening 8 december 2015 een naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage van € 183.584, alsmede bij beschikking € 13.309 aan belastingrente in rekening gebracht. Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 oktober 2017 de naheffingsaanslag gehandhaafd. Eiseres heeft daartegen beroep ingesteld. Verweerder heeft een verweerschrift ingediend. De rechtbank heeft op 14 mei 2019 en op 16 januari 2020 nadere stukken van eiseres ontvangen. De rechtbank heeft op 16 mei 2019 een nader stuk van verweerder ontvangen. Een kopie van de nadere stukken zijn aan de wederpartij toegezonden. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 29 januari 2020 te Haarlem. Namens eiseres is verschenen [A] , bestuurslid van eiseres, tot bijstand vergezeld van de gemachtigde. Verweerder heeft zich laten vertegenwoordigen door mr. J.B. Wieken, mr. H.K. Nijkamp MSRE en mr. A.K. Klaus. Overwegingen

1. Het gebouw waarop de naheffingsaanslag betrekking heeft (hierna: het gebouw) is in 1907 gebouwd als sanatorium voor zenuwzieken. In de jaren 50 is het door de Rijksgebouwendienst tot kantoor verbouwd. Vervolgens is het gebouw gebruikt als onderkomen voor de Dienst [b] . Sinds 2005 stond het structureel leeg. 2. Op 15 september 2011 heeft [C] B.V. met betrekking tot het gebouw een huurovereenkomst voor de duur van 15 jaar gesloten met Stichting [D] en [E] B.V. (hierna te noemen: huurder) ingaande op de datum van oplevering van het gehuurde. Hierin is onder meer opgenomen dat: “a. Verhuurder voornemens is om - ten behoeve van Huurder - aan de [f] te [G] een gespecialiseerd verpleeghuis voor mensen met een dementie te realiseren conform het partijen genoegzaam bekende [E] zorgconcept; b. Huurder aan Verhuurder te kennen heeft gegeven voornoemd verpleeghuis na realisatie te willen exploiteren; (…) 1.1. Verhuurder verhuurt aan Huurder en Huurder huurt hierbij van Verhuurder de nog te realiseren bedrijfsruimte aan de [f] (…). 1.2. Het gehuurde zal door of vanwege Huurder uitsluitend worden bestemd om te worden gebruikt als woon- en/of zorginstelling voor ouderen, alsmede als parkeerruimte.” 3. In een Rapport Brandveiligheid van 14 juni 2012 staat, voor zover relevant, het volgende vermeld over het gebouw: - Paragraaf 2.2: “Gebruiksfunctie en bezettingsgraadklasse Dit pand biedt onderkomen aan alzheimerpatiënten, deze bewoners hebben een mindere mate van zelfredzaamheid. Overdag krijgen ze hulp van vijf à zes verplegers, in de nachtsituatie zullen dit twee verplegers zijn. Hierbij wordt uitgegaan van een woonfunctie voor verminderd zelfredzame personen met een duidelijke zorgcomponent. Dat houdt in dat voor bepaalde brandveiligheidsvoorzieningen aansluiting wordt gezocht bij de eisen voor een gezondheidszorgfunctie voor aan bed gebonden patiënten. Voor de gemeenschappelijke ruimte in het souterrain wordt bezettingsgraadklasse B3 gehanteerd. Voor de woningen wordt geen bezettingsgraadklasse gehanteerd omdat het om een woonfunctie gaat.” - Paragraaf 9: “Voor dit gebouw is een omgevingsvergunning brandveilig gebruik verplicht aangezien hier zowel dagverblijf als nachtverblijf wordt verschaft aan meer dan 10 personen die verzorging nodig hebben en door alzheimer een mindere mate van zelfredzaamheid hebben.” 4. Het college van burgemeester en wethouders van de gemeente [G] heeft ter zake van het gebouw een omgevingsvergunning verleend op 9 januari 2013 “voor het in- en uitwendig veranderen, vergroten en gedeeltelijk slopen van het kantoor [f] alsmede het verwijderen van asbest en het wijzigen van de bestemming naar ‘wonen (maatschappelijke woonzorg)’.” 5. Aan de omgevingsvergunning ligt een bijlage genaamd “Ruimtelijke Onderbouwing” ten grondslag. Daarin staat, voor zover thans van belang, het volgende vermeld: “Hierbij wordt gedacht aan het realiseren van een zogenoemd [E] . Dergelijke huizen beogen de beste verpleeghuiszorg voor dementerenden en hun familie te bieden. De bewoners van [E] verkeren voornamelijk in de laatste fase van hun ziekte en kunnen daardoor niet meer thuis wonen. Het concept [E] gaat daarbij niet uit van de voor het verpleeghuis of gezin benodigde functies, maar van de beleving van de bewoner, waardoor het individuele leven van de bewoner in een eigen huis zoveel mogelijk kan worden voortgezet. Vanzelfsprekend heeft elke bewoner de beschikking over intensieve ondersteuning van verzorgend personeel”. 6. Op 12 maart 2013 heeft de gemeente [G] de eigendom van het gebouw overgedragen aan [C] B.V. Wegens deze verkrijging is aangifte overdrachtsbelasting gedaan tegen een tarief van 2 percent. Verweerder heeft een naheffingsaanslag ter zake opgelegd tegen het tarief van 6 percent omdat het gebouw naar de opvatting van verweerder niet kwalificeerde als woning. Tegen de naheffingsaanslag is bezwaar gemaakt door [C] B.V. Dit bezwaar is vervolgens ongegrond verklaard. De rechtbank Den Haag heeft bij uitspraak van 27 maart 2014, ECLI:NL:RBDHA:2014:5655 het daartegen ingestelde beroep ongegrond verklaard. Het gerechtshof Den Haag heeft bij uitspraak van 26 juni 2015, BK-14/00421 (ECLI:NL:GHDHA:2015:3915) de uitspraak van de rechtbank bevestigd. 7. Het gebouw is in de periode maart 2013 tot en met oktober 2013 bouwkundig en installatietechnisch verbouwd. De aanneemsom bedroeg € 2.550.000. De opleveringsdatum was 30 oktober 2013. 8. Bij notariële akte van 1 november 2013 verkreeg eiseres de eigendom van het gebouw. Het gebouw is in de akte als volgt omschreven: de dubbele villa, inclusief erf, ondergrond en verder toebehoren, plaatselijk bekend [f] ( [#] ’ [f] ), kadastraal bekend gemeente ’ [f] , sectie [#] , groot twintig are. 9. Eiseres heeft het gebouw op 1 november 2013 verkregen in aan huurder verhuurde staat. De koopsom voor het gebouw bedroeg € 9.000.000. Bij de verkrijging is een beroep gedaan op artikel 13 van de Wet op belastingen van rechtsverkeer (hierna: WBR), wegens de eerdere verkrijging op 12 maart 2013 door [C] B.V., zodat de maatstaf van heffing € 5.000.000 bedroeg. Wegens de verkrijging is aangifte overdrachtsbelasting gedaan tegen het tarief van 2 percent, derhalve voor € 100.000. Dit bedrag is door eiseres voldaan op 21 november 2013. 10. Verweerder heeft ter zake van de verkrijging op 1 november 2013 de in geschil zijnde naheffingsaanslag overdrachtsbelasting opgelegd ten bedrage € 183.584 exclusief belastingrente, op de grond dat het gebouw naar zijn aard niet bestemd is als woning, als gevolg waarvan het tarief van 6 percent van toepassing was. 11. Met de bewoners van het gebouw sluit huurder zowel een Woonservice Overeenkomst als een Overeenkomst Levering Zorg. Daarbij is het bedrag dat betaald wordt voor de maandelijkse huur vastgesteld op € 2.525 en de verplichte maandelijkse bijdrage aan de zorg vastgesteld op € 6.539,72. Artikel 9.3 van de Overeenkomst Levering Zorg luidt, voor zover van belang, als volgt: “Dit betekent dat bewoners vrij zijn om hun eigen appartement te verlaten en binnen de [H] en de afgesloten buitenruimte zich vrij te bewegen. Daar is niet altijd continu toezicht aanwezig. [E] past in principe geen vrijheid beperkende middelen toe. Van de bewoner en/of hun vertegenwoordiger verwachten wij dat zij hun keuze voor [E] mede bepalen op dit standpunt en samen met [E] de daarmee samenhangende risico’s accepteren. Om deze risico’s zoveel als mogelijk te beperken, kan het soms nodig zijn om gebruik te maken van beschermende toepassingen. Het gaat hierbij om toepassingen als een alarmeringssysteem in het appartement en badkamer, deursignalering-systeem, deur-opensysteem appartement, uitluistersysteem in appartement, vaste bewegingsdetectie en vast cameratoezicht. Deze toepassingen worden alleen in overleg met de vertegenwoordiger van een bewoner ingezet die daarvoor schriftelijk toestemming verleen(t).” 12. Plaatsing in het gebouw is thans alleen mogelijk met een zorgindicatie ZZP 5. Dat houdt in beschermd wonen met intensieve dementiezorg. 13. Op de website van de vestiging van [E] in [G] staat de volgende omschrijving: [E] [G] is allesbehalve een gewoon verzorgingshuis. Wij bieden de allerbeste, gespecialiseerde dementiezorg wanneer u niet meer thuis kunt wonen. Bij ons vindt u volop leefruimte. U bewoont een eigen, comfortabele studio. En daarbuiten beweegt u zich in een beschermde samenleving, de [H] . U kunt rekenen op de zeven kwaliteiten die de basis vormen van de beste dementiezorg. [E] [G] is gevestigd in een zeer groot, dubbel herenhuis aan de [f] . Vlakbij boulevard en strand. (…) Wij werken met een hoger aantal medewerkers.

16. Eiseres stelt dat aan haar een bouwwerk is geleverd dat op dat moment bestemd was voor bewoning. Eiseres betwist dat het pand naar zijn aard dienst deed en doet als verzorgingsinstelling. Het betreffen woonruimten met een zorgcomponent. De appartementen bestaan uit een woonkamer, badkamer, pantry met koelkast en soms magnetron, (aparte) slaapkamer en beschikten alle over een eigen huisnummer, brievenbus en telefoonaansluiting. In de kamers zijn geen speciale ziekenhuisbedden en er is geen mogelijkheid voor permanent verblijf van personeel. Er zijn veel verschillen ten opzichte van het hospice uit het arrest van de Hoge Raad van 24 februari 2017 (ECLI:NL:HR:2017:295). Naast de fysieke verschillen is de functie anders: in een hospice verblijven de mensen tijdelijk, in hun stervensfase, en is sprake van professionele stervensbegeleiding. In het in geding zijnde gebouw zitten er mensen die er al sinds de opening in 2013 wonen en staat het wonen voorop en niet de zorgverlening, aldus eiseres. 17. Verweerder stelt dat het gebouw als geheel kwalificeert als een zorginstelling. Dat de bewoners beschikken over een eigen badkamer, deurbel en brievenbus, dat de appartementen afsluitbaar zijn en dat ieder appartement kadastraal een eigen uniek huisnummer heeft, is niet doorslaggevend, evenmin als de publiekrechtelijke bestemming. Er ontbreken belangrijke keukenfaciliteiten. Het pand als geheel is naar de objectieve kenmerken bezien bestemd om dienst te doen als verpleeg- of verzorgingsinstelling. Eiseres is daarom 6 percent overdrachtsbelasting verschuldigd ter zake van de verkrijging. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. 18. Voor het overige verwijst de rechtbank naar de gedingstukken.

19. Artikel 14 van de WBR luidt als volgt: “1. De belasting bedraagt 6 percent. 2. In afwijking van het eerste lid bedraagt de belasting 2 percent voor de verkrijging van woningen en van rechten waaraan deze zijn onderworpen, alsmede voor de verkrijging van aandelen en rechten als bedoeld in artikel 4, eerste lid, voor zover deze aandelen en rechten middellijk of onmiddellijk woningen vertegenwoordigen. Onder woningen worden mede begrepen aanhorigheden die tot woningen behoren of gaan behoren.” 20. De memorie van toelichting bij het wetsvoorstel dat heeft geleid tot toevoeging van het tweede lid aan artikel 14 van de Wet BRV vermeldt het volgende met betrekking tot het begrip ‘woning’ in dat tweede lid (Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 115-116): “Onder woningen wordt in dit kader verstaan onroerende zaken die op het moment van de juridische overdracht naar hun aard zijn bestemd voor bewoning. Als een onroerende zaak feitelijk wordt bewoond, maar naar zijn aard niet bestemd is voor bewoning, dan wordt deze onroerende zaak niet aangemerkt als woning. Bij twijfel of een onroerende zaak naar zijn aard bestemd is voor bewoning is mede van belang of de gemeente aan de onroerende zaak een woonbestemming heeft gegeven. Het gedogen door de gemeente van bewoning is niet voldoende om een onroerende zaak als woning aan te merken. Voor toepassing van het verlaagde tarief maakt het geen verschil of de verkrijger de woning zelf gaat bewonen of dat de verkrijger de woning verhuurt aan een particulier. Ook ontneemt tijdelijke leegstand aan de onroerende zaak niet het karakter van woning. De maatregel geldt ook voor de tweede woning en de recreatiewoning, indien deze naar hun aard bestemd zijn voor bewoning. Daarnaast geldt de maatregel voor een nieuwe woning in aanbouw. Als de fundering is aangebracht is in dit kader sprake van een nieuwe woning in aanbouw. Een onroerende zaak die geen woning is, maar wordt verbouwd tot woning valt niet onder de maatregel. Als woning zijn in ieder geval niet aan te merken: – bedrijfsgebouwen en -ruimtes; – afzonderlijke garageboxen; – hotels/pensions; – asielzoekerscentra; – een onroerende zaak die bestemd is voor gebruik als een verpleeg- of verzorgingsinstelling of ziekenhuis; – internaten; en – grond bestemd voor woningbouw. (…) Voor onroerende zaken die niet geheel naar hun aard zijn bestemd voor bewoning geldt dat uitsluitend op de waarde van het deel dat voor bewoning is bestemd het tarief van 2 procent wordt toegepast. Als de onroerende zaak qua oppervlakte voor 90 procent of meer naar zijn aard bestemd is voor bewoning, kan voor de verkrijging van de gehele onroerende zaak het tarief van 2 procent worden toegepast.” 21. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 24 februari 2017, nr. 16/04101, ECLI:NL:HR:2017:295 (het zogenaamde hospice-arrest) zich uitgelaten over de vraag wat moet worden verstaan onder ‘woning’ als bedoeld in artikel 14, tweede lid, van de WBR en heeft het volgende overwogen: “2.3.3. In artikel 14, lid 2, Wbr noch elders heeft de wetgever nader omschreven wat bij de toepassing van dit wettelijk voorschrift moet worden verstaan onder ‘woning’. Zoals is uiteengezet in de bijlage bij de conclusie van de Advocaat-Generaal kan uit de wetsgeschiedenis slechts worden opgemaakt dat de wetgever voor ogen had bij de heffing van overdrachtsbelasting voor het lage tarief in aanmerking te laten komen het bouwwerk dat ‘naar zijn aard bestemd is voor bewoning’. De wetsgeschiedenis geeft dan ook geen aanknopingspunt om aan te nemen (zoals het middel lijkt te doen) dat de wetgever voor de toepassing van artikel 14, lid 2, Wbr heeft willen aansluiten bij de rechtspraak met betrekking tot artikel 220a, lid 2, Gemeentewet, waarin mede doorslaggevend is geacht dat het pand naar aard en inrichting niet alleen bestemd maar ook geschikt is om als woning te dienen. 2.3.4. In de memorie van toelichting bij het wetsvoorstel strekkende tot invoering van het tweede lid van artikel 14 Wbr is benadrukt dat feitelijke bewoning nog niet meebrengt dat het gekochte bouwwerk naar zijn aard tot bewoning is bestemd, terwijl ook niet van belang is of de koper het gekochte zelf wil gaan bewonen. Gelet op deze toelichting ligt het in de rede om de vraag of de verworven onroerende zaak ‘naar zijn aard voor bewoning is bestemd’, te beantwoorden met toepassing van een zo objectief mogelijke maatstaf, dat wil zeggen een maatstaf die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. 2.3.5. Aanknoping bij de kenmerken van het bouwwerk zelf wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd. Indien dat doel bewoning is geweest maar het bouwwerk nadien is verbouwd om het geschikt te maken voor een andere vorm van gebruik, kan het alleen worden geacht zijn aard van woning te hebben behouden indien niet meer dan beperkte aanpassingen nodig zijn om het weer voor bewoning geschikt te maken. Met een pand dat oorspronkelijk is gebouwd voor bewoning wordt in dit verband gelijkgesteld een pand dat oorspronkelijk voor ander gebruik dan bewoning is ontworpen maar door latere verbouwing naar zijn aard tot woning is bestemd. 2.3.6. Indien toepassing van de hiervoor in 2.3.5 vermelde regels niet leidt tot een duidelijke slotsom, komt mede betekenis toe aan de eisen of beperkingen die voor het (gebruik van het) bouwwerk voortvloeien uit publiekrechtelijke voorschriften.” 22. Uit het voorgaande volgt dat een onroerende zaak kan worden aangemerkt als een ‘woning’ in de hiervoor bedoelde zin als sprake is van een bouwwerk dat naar zijn aard bestemd is voor bewoning, waarbij voor de beantwoording van de vraag of daarvan sprake is een maatstaf wordt gehanteerd die zoveel mogelijk aanknoopt bij de kenmerken van het bouwwerk zelf. Dit laatste wordt bereikt door aansluiting te zoeken bij het doel waarvoor het oorspronkelijk is ontworpen en gebouwd, dan wel later is verbouwd. 23. De rechtbank stelt voorop dat op eiseres de bewijslast rust om aannemelijk te maken dat recht bestaat op toepassing van het lage tarief. 24. De rechtbank overweegt dat uit de feiten volgt dat de verbouwing in de periode maart 2013 tot en met oktober 2013 als doel had om een onderkomen te realiseren dat verpleeghuiszorg biedt voor mensen met dementie, conform het [E concept] . De vestiging van [E] in [G] profileert zich als een bijzonder verzorgingshuis waar gespecialiseerde dementiezorg wordt geboden. Het gebouw is derhalve verbouwd om verblijf te faciliteren voor zwaar zorgbehoevende personen, welke hulpbehoevendheid in de loop van het verblijf alleen maar zal toenemen, gelet op de onvermijdelijke progressie van de ziekte van de bewoners. Dat, zoals eiseres heeft gesteld, in eerste instantie ook personen die in lichtere mate dement waren appartementen in het gebouw konden huren omdat het gebouw eerst moest worden ‘gevuld’, doet daaraan niet af. Het gebouw is immers bestemd om verblijf te bieden aan personen die in ernstigere mate dement zijn. 25. Dat het voornoemde doel ook feitelijk is gerealiseerd, blijkt uit de feitelijke aard en inrichting van het gebouw. De rechtbank acht daarbij van belang dat de appartementen geen eigen kookgelegenheid bevatten, terwijl dit een essentiële voorziening is in een reguliere woning. Voorts blijkt uit de Overeenkomst Levering Zorg dat in de appartementen en in het gebouw elektronische voorzieningen zijn aangebracht gericht op de veiligheid van de bewoners, zoals een alarmeringssysteem in het appartement en in de badkamer, een deursignalering-systeem, een deur-opensysteem in het appartement, een uitluistersysteem in het appartement, vaste bewegingsdetectie en vast cameratoezicht. Dat de appartementen afsluitbaar zijn om te voorkomen dat andere bewoners ongevraagd het appartement betreden, maakt de appartementen niet tot woning. Het verplegend personeel kan immers te allen tijde de het appartementen komen.

De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan door mr. T.N. van Rijn, voorzitter, mr. B. van Walderveen en mr. S.K.A. Efstratiades, leden, in aanwezigheid van mr. M.C. Anema, griffier. De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 14 februari 2020. griffier voorzitter Afschrift verzonden aan partijen op: Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na verzending hoger beroep instellen bij het gerechtshof Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd. 2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep.