ECLI:NL:RBHAA:2007:BC5405

RECHTBANK HAARLEM Sector bestuursrecht, meervoudige belastingkamer Procedurenummer: AWB 07/5379 Uitspraakdatum: 22 november 2007 Uitspraak als bedoeld in afdeling 8.2.6 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) in het geding tussen X, gevestigd te Y, eiseres, en de inspecteur van de Belastingdienst/P, verweerder. 1. Ontstaan en loop van het geding Verweerder heeft bij voor bezwaar vatbare beschikking van 3 maart 2006 afwijzend beslist op het verzoek van eiseres de winst uit zeescheepvaart te bepalen aan de hand van de tonnage van de schepen waarmee die winst wordt behaald (hierna ook: het tonnageregime). Verweerder heeft bij uitspraak van 11 juli 2007 het daartegen gemaakte bezwaar afgewezen. Eiseres heeft daartegen bij brief van 10 augustus 2007, ontvangen bij de rechtbank op 13 augustus 2007, beroep ingesteld. Eiseres heeft daarbij verzocht de procedure versneld te behandelen. Dit verzoek is bij brief van 16 augustus 2007 door de rechtbank afgewezen. Verweerder heeft op de zaak betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2007 te Haarlem. Namens eiseres is daar verschenen A, bijgestaan door B, C, D en E. Namens verweerder is verschenen F, bijgestaan door G en H. Partijen hebben ter zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan de rechtbank en aan elkaar. Partijen hebben verklaard geen bezwaar te hebben tegen overlegging van de bij deze pleitnota’s behorende bijlagen. Na sluiting van het onderzoek ter zitting heeft eiseres een nader stuk ingediend. De rechtbank slaat geen acht op dit stuk nu het na sluiting van het onderzoek is ingediend en de rechtbank daarin geen reden ziet voor heropening. 2. Tussen partijen vaststaande feiten Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat het volgende vast: 2.1 De heer A heeft een belang van 100% in X. 2.2. X heeft vier 100% dochtermaatschappijen: -I B.V. -J B.V. -K B.V. -L B.V. 2.3. X vormde met genoemde vennootschappen in 2005 een fiscale eenheid voor de vennootschapsbelasting. Per 1 januari 2007 is K B.V. ontvoegd uit de fiscale eenheid. 2.4. X heeft op 17 oktober 2005 (voor de fiscale eenheid) met ingang van 1 januari 2005 het verzoek ingediend tot toepassing van de regeling winst uit zeescheepvaart als bedoeld in artikel 3.22 Wet IB 2001 juncto artikel 8, lid 1 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, in verband met de exploitatie van een zeeschip, de S. M V.O.F. 2.5. De fiscale eenheid X houdt op het moment van genoemd verzoek om toepassing van het tonnageregime via I B.V. (16 2/3%) en J B.V. (50%) een participatie van 66 2/3% in M V.O.F (hierna: de VOF). De overige 33 1/3% wordt op dat moment gehouden door N Beheer BV. 2.6. Volgens een commissieovereenkomst, getekend op 31 oktober 2005, die de VOF heeft gesloten met L B.V., houdt de VOF zich bezig met strategisch beleid, het investeren in en onderhouden van de S en het beheer van de S. De commerciële exploitatie van de S is uitbesteed aan L B.V. 2.7. Per 1 januari 2007 trad N Beheer B.V. uit de VOF en is haar aandeel in de VOF overgenomen door K B.V. X 2.8. X houdt zich bezig met exploitatie van zeeschepen in het Caraïbisch gebied en de Middellandse Zee. Daartoe beschikt de vennootschap over zeeschepen en gekwalificeerde bemanning (van kapitein tot matroos). Zij begeeft zich in het hoogste marktsegment en beschikt op haar luxueuze schepen ook over een aanzienlijke servicebemanning inclusief koks op hoog (culinair) niveau. L B.V. 2.9. Volgens de commissie-overeenkomst houdt deze BV zich bezig met commercieel exploiteren van zeeschepen, cruiseschepen, passagiersschepen, chartervaart en vrachtvaart, in het internationale verkeer. Volgens de onder 2.6 genoemde commissieovereenkomst heeft deze BV op 31 oktober 2005 van de VOF de opdracht gekregen om de S commercieel te exploiteren. 2.10. In 2002 heeft de VOF het eigendom verkregen van het schip O. Het schip is omgebouwd en de naam is gewijzigd in S. Op 5 juni 2005 is de S in de vaart genomen. 2.11. De S is een zeewaardig schip en heeft een lengte van bijna 63 meter en een breedte van ruim 12 meter. Het schip beschikt over 13 hutten/suites en kan 28 passagiers herbergen. De S heeft op het ‘main deck’ onder andere een 18-persoonsjacuzzi met glazen bodem en een barbecue gebied. Voorts is er een ‘main saloon’ met een tafel voor 22 personen in het eetdeel. Het schip herbergt onder meer een beauty saloon, bars, een fitnessruimte, een massageruimte en een sauna. 2.12. Voor elke reis met het schip is ongeveer twee weken voorbereiding nodig. Deze voorbereiding bestaat uit het verzamelen en invliegen van de vereiste producten, zoals voedsel, het varen naar de plaats waar wordt opgestapt en het schoonmaken en reisklaar maken van het schip. Het schip moet in verband met SOLAS-certificering jaarlijks een paar dagen op de werf. Het schip telt minimaal zeven en als het vaart minimaal elf bemanningsleden. De kosten van de bemanningsleden zijn bij de charterprijs inbegrepen. 2.13. De S wordt aan cliënten ter beschikking gesteld op basis van de zogenoemde M.Y.B.A. charter agreement (hierna te noemen: chartercontract). In deze overeenkomst tekent L B.V. als ‘owner’. In het contract wordt een “Port of delivery” vermeld en een “Port of re-delivery”, die niet hetzelfde hoeven te zijn. De overeenkomst bepaalt voor zover hier van belang als volgt: Clause 1 Agreement to let and hire The owner agrees to let the vessel to the charterer (…). The charterer agrees to hire the Vessel (…). Clause 4 Cruising area The charterer shall restrict the cruising of the Vessel to within the cruising area (…). The charterer shall also restrict time under way to an average of six (6) hours per day (…). Clause 7 Captain’s authority The owner shall ensure that de captain shows the charterer the same attention as if the charterer were the owner. The captain shall comply with all reasonable orders given to him by the charterer regarding the management, operation and movement of the Vessel, wind, weather and other circumstances permitting Clause 14 Non-assignment The charterer shall not assign this Areement, sub-let the Vessel or part with control of the Vessel without consent in writing of the owner, which consent may be on such terms as the owner thinks fit. Clause 16 Insurance The owner shall insure the Vessel with first class insurers against all customary risks for a Vessel of her size and type on cover no less than is provided under Institute Yacht Clauses 1.11.85 (…). 2.14. De klant betaalt een weekprijs die betrekking heeft op “huur” van het schip en de aanwezigheid van de bemanning. In 2005 is het schip 5 keer verhuurd. In 2006 is het schip tot en met augustus 5 keer verhuurd. De verwachting was dat het schip in 2006 ca 13 keer verhuurd zou worden. In de perioden 23 juni 2005- 5 juli 2005, 10 juli 2005 – 15 juli 2005 en 19 april 2007 – 29 april 2007 is de S verhuurd voor respectievelijk USD 606.984, 230.000 en 457.142. Alle overige kosten, zoals gasolie, drank, voedsel, havengelden, lokale belastingen, taxi’s etc., worden volgens het businessplan en clause 8 van het chartercontract betaald uit de Advanced Provisioning Allowance (APA). De APA is een bedrag dat ongeveer 25% van de charterprijs uitmaakt en dat van de huurder is maar dat aan de verhuurder in beheer wordt gegeven. Bij het einde van de charter wordt de APA direct verrekend en wordt het overschot terugbetaald of wordt een tekort aangevuld. Op de APA maakt eiseres geen winst. 2.15. In geschil is of verweerder terecht afwijzend heeft beslist op het verzoek om toepassing van het tonnageregime. Meer in het bijzonder is in geschil of: - met betrekking tot de S sprake is van vervoer van personen; - de S een pleziervaartuig is; - eiseres het verzoek in 2005 tijdig heeft ingediend; - het tonnageregime op grond van het gelijkheidsbeginsel zou moeten worden toegepast. Eiseres beantwoordt deze vragen bevestigend en verweerder ontkennend. Eiseres concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak op bezwaar en toewijzing van het verzoek. Verweerder concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep. De rechtbank verklaart het beroep ongegrond. Deze uitspraak is gedaan op 22 november 2007 en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken door mr. A.A. Fase, voorzitter, mr. R.G. Kemmers en mr. R.H.M. Bruin, rechters, in tegenwoordigheid van mr. E.J.E.M. Anderluh - Vanherck, griffier. Afschrift verzonden aan partijen op: De rechtbank heeft geen bezwaar tegen afgifte door de griffier van een afschrift van de uitspraak in geanonimiseerde vorm. Rechtsmiddel Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te Amsterdam (belastingkamer), Postbus 1312, 1000 BH Amsterdam. Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen: 1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd; 2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener; b. een dagtekening; c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld; d. de gronden van het hoger beroep. 4.1. Ingevolge artikel 3.22, vierde lid, aanhef en onderdelen a en b, Wet IB 2001, wordt – voor zover thans van belang - voor de beoordeling of het tonnageregime toepassing kan vinden, verstaan onder winst uit zeescheepvaart: de winst behaald met de exploitatie van een schip bestemd voor het vervoer van personen in het internationale verkeer over zee en de winst behaald met de werkzaamheden die direct samenhangen met deze exploitatie. Vervoer en pleziervaart 4.2. Niet in geschil is dat de S deelneemt aan het internationale verkeer over zee en dat er buiten de bemanning andere personen met het schip (mee)varen. Het geschil spitst zich op de eerste plaats toe op de vraag of het schip is bestemd voor vervoer van personen. De rechtbank zoekt, nu in de Wet IB 2001 een definitie ontbreekt voor de uitleg van de term ‘vervoer’ aansluiting bij het spraakgebruik. De term vervoer betekent volgens Van Dale’s woordenboek: ‘overbrenging, transport’. Zoals verweerder terecht betoogt, gaat eiseres ten onrechte ervan uit dat varen vervoer impliceert. Kenmerkend voor vervoer van personen per schip is het overbrengen van personen van de ene haven naar de andere haven en niet het varen zelf. De beantwoording van de vraag of het schip bestemd is voor vervoer van personen wordt daarom niet beslist door het feit, dat op de S buiten de bemanning personen (mee)varen, maar is afhankelijk van meer feiten en omstandigheden. Met eiseres is de rechtbank van oordeel dat daarbij niet alleen het chartercontract, maar ook het feitelijk gebruik en de aard en inrichting van het schip van belang zijn. 4.3. De omstandigheid dat het schip volgens de SOLAS-regels wordt aangemerkt als een passagiersschip is niet doorslaggevend voor beantwoording van de vraag of het schip bestemd is voor vervoer van personen, maar kan een indicatie vormen dat daarvan sprake is. 4.4. Zoals in clause 4 van het chartercontract is vermeld, is het gebied waarbinnen met de S kan worden gevaren beperkt tot een zogenoemde “cruising area” en worden in het chartercontract wel een opstapplaats (port of delivery) en een plaats van aflevering afgesproken, doch er is geen sprake van een vastgestelde route of een bestemming. Uit die bepaling in het chartercontract leidt de rechtbank af dat varen en verblijf met het schip in een aangegeven gebied in het contract voorop staat en niet het transporteren van personen van de ene plaats naar de andere. 4.5. Beide partijen ontlenen aan de terminologie in het contract argumenten voor hun standpunt. Het chartercontract op basis waarvan de S ter beschikking wordt gesteld aan de cliënten gaat uit van verhuur (“let en hire”) van het schip. Dat – zoals eiseres betoogt - de term “to hire the Vessel” een standaardterm is die wordt gehanteerd in internationale reis- of tijdbevrachtingovereenkomsten en dat dit ook blijkt uit de standaard BIMCO timecharterovereenkomst, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Van een dergelijke overeenkomst is namelijk geen sprake. Eiseres beroept zich in dit verband op artikel 8:500 van het Burgerlijk Wetboek (hierna: BW), waar de overeenkomst van personenvervoer wordt gedefinieerd als een overeenkomst, al dan niet in tijd- of reisbevrachting, waarbij de ene partij zich tegenover de andere partij verbindt aan boord van een schip een of meer personen te vervoeren. Tijd- en reisbevrachting wordt in artikel 8:502 BW – voor zover hier van belang - gedefinieerd als een overeenkomst van personenvervoer, waarbij de vervoerder zich verbindt tot vervoer aan boord van een schip dat hij daartoe in zijn geheel en al dan niet op tijdbasis ter beschikking stelt van zijn wederpartij. Uit het chartercontract kan echter niet worden afgeleid dat vervoer in de zin van transport of overbrenging (van personen) op de voorgrond staat. Nu niet kan worden vastgesteld dat de overeenkomst is gericht op vervoer, zijn genoemde bepalingen niet van belang voor de uitleg van het voorliggende chartercontract. Dat kapitein en bemanning volgens het contract bij de prijs inbegrepen zijn en de eigenaar dus niet alleen een leeg schip ter beschikking stelt, brengt de rechtbank niet tot een ander oordeel. Het contract voorziet erin dat het schip met de daarbij behorende bemanning voor een bepaalde periode tegen een vaste prijs wordt verhuurd. Deze vaste prijs wordt gerekend ongeacht of er wordt gevaren. Hoewel onder andere kosten van brandstof via de genoemde APA in rekening worden gebracht, kan naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat het contract daarmee gericht is op vervoer van personen. Dat het schip wordt “gehuurd” sluit echter, anders dan verweerder heeft bepleit, anderzijds niet uit dat sprake is van vervoer van personen. 4.6. Wat betreft het feitelijk gebruik van het schip concludeert de rechtbank dat aangenaam verblijf op de S op de voorgrond staat en niet het met de S vervoeren (van personen) van de ene haven naar de andere. De huurder bepaalt in grote mate zelf de route binnen de grenzen aangegeven in het chartercontract zoals weergegeven in onderdeel 2.18 (clause 4 en 7). Hij kan de route binnen zekere grenzen wijzigen. Voorts is er in het contract in clause 4 een maximum vaarduur per dag opgenomen van 6 uur per dag. In een door eiseres overgelegd reisschema betreffende juli 2007 zijn vertrek- en aankomsthavens alsmede aankomst- en vertrektijden vastgelegd. Daarmee is naar het oordeel van de rechtbank niet komen vast te staan dat gebruik van de S in de onderhavige jaren primair erop is gericht opvarenden te transporteren naar vooraf vastgestelde havens. Het vastleggen van de havens die worden aangedaan is voorts ingegeven doordat - zoals eiseres naar voren heeft gebracht - aankomst van schepen van omvang als die van de S ruim van tevoren moet worden aangekondigd bij de havens. 4.7. Ook gezien haar aard en inrichting is het schip primair gericht is op verblijf. Zoals verweerder terecht betoogt is een passagiersschip er primair op gebouwd passagiers te vervoeren en vormt het bieden van amusement op dit soort schepen een bijzaak. Voor de passagiers zijn dan hutten beschikbaar, eventueel ingedeeld naar klasse. Het onderhavige schip wordt in haar geheel gehuurd door één huurder en is gelet op haar indeling geschikt om vervolgens gasten te ontvangen. Het schip is primair geschikt voor eigen gebruik van het gezelschap dat wordt gevormd door de huurder en zijn gasten. Hierbij neemt de rechtbank ook in aanmerking dat het eetgedeelte één tafel heeft en dat het schip beschikt over een 18 persoons jacuzzi, waardoor minder privacy kan worden genoten dan op een passagiersschip. In dit verband neemt de rechtbank voorts in ogenschouw dat het schip op een beurs te Monaco is aangeprezen voor eigen gebruik ten behoeve van de eigenaar zelf en niet voor het organiseren van (cruise)reizen. Het daarbij gehanteerde verkoopaanbod luidde namelijk: “S is the culmination of a dream for her owner.”. Dat eiseres hierbij niet de bedoeling heeft gehad het schip daadwerkelijk te verkopen en dat de aanwezigheid op de beurs alleen was gericht op het verwerven van naamsbekendheid brengt geen verandering in voormelde oordelen over het feitelijk gebruik en de bestemming van de S. 4.8. Dat in een geval als het onderhavige geen sprake is van vervoer volgt ook uit de parlementaire geschiedenis van de onderhavige bepaling, waarin tot uitdrukking is gebracht dat pleziervaart niet kwalificeert voor toepassing van het tonnageregime (Memorie van Toelichting, wet van 21 december 1995, Stb. 1995, 666, Kamerstukken II 1995/96, 24 482, nr. 3, blz. 6). Anders and eiseres meent gaat het hierbij niet om de vraag of het schip in feite voor het genoegen van de eigenaar of de heer A is gebruikt. Van pleziervaart kan eveneens worden gesproken indien het schip – zoals hier - door de houder voor eigen plezier wordt gebruikt en door de verhuurder als zodanig is verhuurd. Dat het schip te duur is voor eigen gebruik of alleen door de rijken der aarde zou kunnen worden gebruikt staat kwalificatie als pleziervaart niet in de weg. 4.9. 4.17. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard. Nu de S niet kwalificeert voor toepassing van het tonnageregime wordt niet toegekomen aan de vraag of het verzoek daartoe tijdig is gedaan. 5. Proceskosten De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling. Gelet op het chartercontract, het feitelijk gebruik en de aard en inrichting van de S kan – niettegenstaande dat voor de toepassing van de SOLAS-regels sprake is van een passagiersschip - naar het oordeel van de rechtbank niet worden gezegd dat de S is bestemd voor vervoer van personen, zodat de winst behaald met de exploitatie van het schip niet kwalificeert voor toepassing van het tonnageregime. Gelijkheidsbeginsel 4.10. Eiseres heeft aangevoerd dat er vergelijkbare gevallen zijn waarvoor het tonnageregime is toegekend. Zij wijst op cruiseschepen, die in het algemeen groter zijn maar op dezelfde wijze worden gebruikt Verweerder heeft erkend dat een cruiseschip zonder meer onder het tonnageregime valt. Daarbij heeft verweerder echter opgemerkt dat vermaak in dat verband van ondergeschikte betekenis is en dat in de hem bekende gevallen het vervoer van de personen op de voorgrond staat. 4.11 Omtrent dit beroep op het gelijkheidsbeginsel overweegt de rechtbank als volgt. Hiervoor heeft de rechtbank geconcludeerd dat in het geval van de S het verblijf op de voorgrond staat en niet het vervoer van de personen aan boord. 4.12. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat er cruiseschepen zijn waarvoor het tonnageregime is toegekend, waarbij vergelijkbaar met het geval van de S, het vermaak voorop staat en geen sprake is vervoer van personen zoals de rechtbank hiervoor ten aanzien van de S heeft geconcludeerd. Reeds daarom faalt haar beroep op gelijke behandeling met cruiseschepen. Hoewel eiseres kan worden toegegeven dat bij een cruise het verblijf op het schip meer dan bij reguliere passagiersvaartuigen meer dan bijkomstig kan zijn, is daarmee nog niet gezegd dat daarbij verblijf op de voorgrond staat, zodat niet kan worden geoordeeld dat de S en cruiseschepen voor de toepassing van het tonnageregime als gelijke gevallen moeten worden beschouwd. 4.13. De in dit verband door eiseres overgelegde brief van de Belastingdienst/Rijnmond van 21 maart 2006 aan Q betreffende een cruiseschip kan eiseres in dit verband ook niet baten. Uit die brief blijkt dat de discussie in die kwestie was of het zwaartepunt van de activiteiten zich op zee bevond. Echter, zoals verweerder ook betoogt, kan uit alleen die brief niet worden opgemaakt of voor de desbetreffende schepen ook uiteindelijk een tonnagebeschikking is afgegeven. Evenmin kan uit de brief worden opgemaakt of in dat verband discussie is geweest of en in hoeverre sprake was van vervoer in voormelde zin. 4.14. De hofuitspraak waarop eiseres zich beroept (Hof Arnhem 22 augustus 2001, VN 2001/56.24), betrof de vraag of een bepaalde prestatie voor de omzetbelasting als een meerdaagse buitenlandse reis (cruise) c.q. vervoer van personen moest worden gekwalificeerd dan wel als verhuur van een vervoermiddel. Die zaak betrof niet de uitleg van het begrip vervoer van personen in zin van artikel 3.22, vierde lid, Wet IB 2001. In die uitspraak stelde de kapitein de route op en lag die route voor het hele seizoen vast, zodat de klanten de keuze hadden om op een bepaalde plaats aan en van boord te gaan. Begin en eindpunt werden in charterovereenkomsten vastgelegd. De omstandigheden van dat geval rechtvaardigden volgens het hof niet de vaststelling dat de klanten die aan de reizen deelnamen zelfstandig over het schip konden beschikken of het konden bevaren, dan wel zelf konden beslissen over bestemming en route. De prestatie kenmerkte zich naar het oordeel van het hof meer door de afgelegde reis welke in hoofdzaak van tevoren was vastgelegd en die ook overigens op één lijn was te stellen met een cruise. De conclusie was daar derhalve dat geen sprake was van verhuur van een vervoermiddel maar van vervoer. Aan de onderscheiding zoals het hof in die zaak maakte, valt echter gelet op het daar toegepast wettelijk kader en de vastgestelde feiten geen dwingend, c.q. overtuigend argument te ontlenen dat de reizen die eiseres aanbiedt onder artikel 3.22, vierde lid, Wet IB 2001 als vervoer van personen moeten worden aangemerkt. 4.15. In het kader van het beroep op het gelijkheidsbeginsel stelt eiseres zich voorts op het standpunt dat zogenoemde commercial cruising vessels (CCV’s) ook het tonnageregime deelachtig zijn. Voor zover eiseres in dat verband doelt op cruiseschepen verwijst de rechtbank naar het bovenstaande waarin is geoordeeld dat in zoverre geen sprake is van gelijke gevallen. Voor het overige is gesteld noch gebleken van (begunstigend) beleid of andere regelgeving, dan wel begunstigende behandeling van vergelijkbare gevallen van de kant van verweerder, op basis waarvan zou moeten worden geoordeeld dat schepen als de S het tonnageregime deelachtig zijn. De in onderdeel 2.22 weergegeven Wet vermindering afdracht loonbelasting en premies volksverzekeringen faciliteiten voor zeeschepen, kan niet als zulke regelgeving worden aangemerkt. 4.16. Gelet op het voorgaande faalt het beroep op het gelijkheidsbeginsel.